주 문

심판청구를 기각한다.

이 유

1. 처분개요

가. 청구법인은 부산광역시 OOO에서 주택재개발 정비사업을 시행하는 조합으로서 2016년 제1기 부가가치세 신고시 재개발사업에 수반되는 용역(손실보상 업무대행용역, 이주관리/철거 및 폐기물처리공사 용역, 명도소송 등 처리용역, 이주행정지원 용역, 석면해체 및 폐기물 처리공사 용역, 범죄예방, 지적측량, 감정평가업무 용역 등으로 이하 “쟁점용역”이라 한다) 관련 매입세액 OOO원(이하 “쟁점매입세액”이라 한다)을 토지 관련 매입세액으로 보아 매출세액에서 불공제하여 신고하였다가, 2016.8.8. 처분청에 쟁점매입세액을 공통매입세액으로 보고 과·면세 비율에 따라 안분 계산하여 과세사업에 해당하는 매입세액 OOO원을 환급해 달라는 취지의 경정청구를 하였다.

 나. 처분청은 2016.10.12. 쟁점용역이 건물의 착공 이전단계에서 필요로 하는 것으로서「부가가치세법 시행령」제80조의 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 것으로 보아 이를 거부하였다.

 다. 청구법인은 이에 불복하여 2016.10.25. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

 (1) 쟁점매입세액 중 철거에 관련된 매입세액은 토지에 관련된 지출에 해당하는 매입세액이 아니라 정비사업 시행 과정상 필수적 절차와 관련하여 발생한 매입세액으로 공통매입세액이다.

  먼저, 매출세액에서 공제하지 아니하는 「부가가치세법」제39조 제1항 제7호 소정의 “토지에 관련된 매입세액”은 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액으로, 토지의 취득 및 형질변경, 공장부지 및 택지의 조성 등에 관련된 매입세액(제1호), 건축물이 있는 토지를 취득하여 그 건축물을 철거하고 토지만 사용하는 경우에는 철거한 건축물의 취득 및 철거 비용과 관련된 매입세액(제2호), 토지의 가치를 현실적으로 증가시켜 토지의 취득원가를 구성하는 비용에 관련된 매입세액(제3호)을 각각 규정하고 있는바,

  이에 따르면 조세법률주의에서 파생하는 엄격해석의 원칙상 토지 관련 매입세액이라 하더라도 ‘자본적 지출’이 아닌 ‘수익적 지출’의 성격을 가지는 경우에는 매입세액이 공제되는 것으로 보아야 한다.

  즉, 토지 관련 매입세액은 자본적 지출에 관련된 매입세액이어야 하고 자본적 지출이란 내용연수를 연장시키거나 가치를 증가시키는 지출을 말하는데 토지에 대하여는 내용연수를 연장시키는 것은 상정하기 어려우므로 여기에서는 토지의 가치를 증가시키는 데에 소요된 비용을 말한다고 보아야 한다.

  도시환경정비사업의 주된 목적은 ‘도시환경개선’에 있는 것이고 정비구역 내에 있는 토지의 개발에 있다고 볼 수 없어 위의 용역비는 토지의 가치를 증가시키는 지출이라 보기 어렵고 재개발사업을 위한 지출이므로 공통매입세액에 해당한다(대법원 2014.6.26. 선고 2014두4429 판결, 대법원 2006.7.28. 선고 2004두13844 판결, 같은 뜻임)

 (2) 조세심판원의 선결정례(조심 2009서4079, 2010.10.29.)에서는 조합이 조합원으로부터 부동산을 취득하였음을 전제로 쟁점매입세액과 같은 종류의 세액에 대하여 토지관련 매입세액이라고 결정하였다.

  그러나, 결정의 전제가 된 취득에 대하여 살펴보면, 조합이 조합원으로부터 출자를 받았고 출자도 취득의 범주에 속하므로 결국 취득하였다는 것인데, 「도시 및 주거 환경정비법」에서 ‘도시환경개선사업’은 조합원 개개인이 할 수 없으니 조합을 설립하여 사업을 시행하라는 것이며, 실질적으로는 조합원 개개인이 하는 것이라 할 것이고, 조합원과 조합과는 신탁과 수탁관계 즉, 부동산을 관리하는 관계(종전 부동산의 등기도 신탁등기로 이루어짐)이지 출자관계가 아니어서 실질적인 소유권의 변동이 일어나는 것이 아니며, 일반적인 조합의 성격과는 다르므로 청구법인(조합)이 조합원의 부동산을 출자받았다고 볼 수 없고 따라서, 취득하였다고 볼 수 없는바, 잘못된 전제로 인해 잘못된 결정이 이루어졌다고 보인다.

   즉, 「부가가치세법」제39조 제1항 제7호와 「법인세법 기본통칙」23-31…1(고정자산에 대한 자본적 지출의 범위) 제l호에서 “토지만을 사용할 목적으로 건축물이 있는 토지를 취득하여 그 건축물을 철거하거나, 자기 소유 토지상에 있는 임차인의 건축물을 취득하여 철거한 경우 철거한 건축물의 취득가액과 철거비용은 당해 토지에 대한 자본적 지출로 한다”고 규정하고 있고,

 「법인세법 기본통칙」23-31…2(고정자산에 대한 수익적 지출의 범위) 제5호에서 “23-31…1 제1호 이외의 사유로서 기존 건축물을 철거하는 경우 기존 건축물의 장부가액과 철거비용은 수익적 지출로 한다”고 규정하고 있는바, 청구법인이 토지를 취득한 경우가 아니면 철거관련비용은 수익적 지출에 해당하며 수익적 지출과 관련된 매입세액은 공제되는 매입세액이다

 (3) 쟁점매입세액 중 시설경비용역과 보상업무용역, 측량용역, 감정평가용역에 대한 매입세액은 토지와 관련성이 있는 것으로 보이지 않고 정비사업 시행 과정상 발생한 매입세액으로서 공통매입세액이다.

  위 매입세액은 토지 관련 매입세액이 아니라 정비사업을 시행하기 위한「도시 및 주거환경정비법」에 정한 필수적인 절차를 이행함에 따라 지출한 비용에 대한 매입세액이며, 이들 매입세액은 새로 신축될 건축물의 취득원가에 해당되는 매입세액으로서 공통매입세액에 해당한다.

나. 처분청 의견

 (1) 청구법인은 조합원으로부터 기존주택을 현물출자받아 취득한 후 멸실하고 새로운 주택을 건설하기 위하여 설립되었는바, 조합원으로부터 현물출자 받은 기존 주택의 철거비용은 주택신축을 위한 토지확보를 위하여 소요되는 비용으로「부가가치세법 시행령」제80조2의 건축물이 있는 토지를 취득하여 그 건축물을 철거하고 토지만을 사용하는 경우에 해당하므로 청구인이 조합원으로부터 현물출자 받은 기존주택의 철거비용에 관련된 매입세액은 토지관련 매입세액으로 보는 것이 타당하다.

 (2) 쟁점용역은 건물의 착공 이전단계에서 필요로 하는 절차이므로「부가가치세법시행령」제80조에서 규정하고 있는 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 것으로 판단되어 경정청구를 거부하였다.

  조세심판원에서도 주택재개발 정비사업의 철거공사비, 교통영향평가비, 환경영향평가비, 감정평가용역비, 소송관련 변호사비용, 측량비 관련 매입세액은 토지를 사용하기 위하여 지출된 비용으로서 토지관련 매입세액으로 보아 매입세액 불공제(조심 2009서4079, 2010.10.29.)하고 있다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 쟁점매입세액을 토지 관련 매입세액으로 보아 경정청구를 거부한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 부가가치세법

제39조(공제하지 아니하는 매입세액) ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.

7. 면세사업등에 관련된 매입세액(면세사업등을 위한 투자에 관련된 매입세액을 포함한다)과 대통령령으로 정하는 토지에 관련된 매입세액

(2) 부가가치세법 시행령

제80조(토지에 관련된 매입세액) 법 제39조 제1항 제7호에서 “대통령령으로 정하는 토지에 관련된 매입세액”이란 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액으로서 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 토지의 취득 및 형질변경, 공장부지 및 택지의 조성 등에 관련된 매입세액

2. 건축물이 있는 토지를 취득하여 그 건축물을 철거하고 토지만 사용하는 경우에는 철거한 건축물의 취득 및 철거 비용과 관련된 매입세액

3. 토지의 가치를 현실적으로 증가시켜 토지의 취득원가를 구성하는 비용에 관련된 매입세액

(3) 도시 및 주거환경정비법

제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

2. "정비사업"이라 함은 이 법에서 정한 절차에 따라 도시기능을 회복하기 위하여 정비구역 또는 가로구역(街路區域: 정비구역이 아닌 대통령령으로 정하는 구역을 말하며, 바목의 사업으로 한정한다)에서 정비기반시설을 정비하거나 주택 등 건축물을 개량하거나 건설하는 다음 각목의 사업을 말한다. 다만, 다목의 경우에는 정비구역이 아닌 구역에서 시행하는 주택재건축 사업을 포함한다.

가. 주거환경개선사업 : 도시저소득주민이 집단으로 거주하는 지역으로서 정비기반시설이 극히 열악하고 노후·불량건축물이 과도하게 밀집한 지역에서 주거환경을 개선하기 위하여 시행하는 사업

나. 주택재개발사업 : 정비기반시설이 열악하고 노후·불량건축물이 밀집한 지역에서 주거환경을 개선하기 위하여 시행하는 사업

다. 주택재건축사업 : 정비기반시설은 양호하나 노후·불량건축물이 밀집한 지역에서 주거환경을 개선하기 위하여 시행하는 사업

라. 도시환경정비사업 : 상업지역·공업지역 등으로서 토지의 효율적 이용과 도심 또는 부도심 등 도시기능의 회복이나 상권활성화 등이 필요한 지역에서 도시환경을 개선하기 위하여 시행하는 사업

제8조(주택재개발사업 등의 시행자) ① 주택재개발사업은 조합이 이를 시행하거나 조합이 조합원 과반수의 동의를 얻어 시장·군수, 주택공사등, 건설업자, 등록사업자 또는 대통령령이 정하는 요건을 갖춘 자와 공동으로 이를 시행할 수 있다.

제13조(조합의 설립 및 추진위원회의 구성) ① 시장·군수, 지정개발자 또는 주택공사등이 아닌 자가 정비사업을 시행하고자 하는 경우에는 토지등소유자로 구성된 조합을 설립하여야 한다.

제18조(조합의 법인격 등) ① 조합은 법인으로 한다.

제27조(민법의 준용) 조합에 관하여는 이 법에 규정된 것을 제외하고는 민법중 사단법인에 관한 규정을 준용한다.

다. 사실관계 및 판단

 (1) 처분청 및 청구법인이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다.

  (가) 청구법인은 재개발정비사업조합으로 2016년 제1기 부가가치세 확정신고시 재개발사업에 필수적으로 수반되는 쟁점용역에 대한 쟁점매입세액을 토지 관련 매입세액으로 보아 매입세액 불공제하여 신고하였다가, 2016.8.8. 쟁점매입세액을 공통매입세액으로 보고 과세·면세 비율에 따라 안분 계산하여 공제가능 매입세액을 환급해 달라는 취지의 경정청구서를 제출하였고, 처분청은 2016.10.12. 쟁점용역이 건물의 착공 이전단계에서 필요로 하는 절차로서「부가가치세법 시행령」제80조에서 규정하고 있는 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 것으로 보아 경정청구를 거부하였다.

  (나) 청구법인이 OOO(주)와 2015년 12월 체결한 “손실보상업무 대행용역계약서”에 나타난 손실보상업무의 주요내용은 아래와 같다.

  (다) 청구법인(“갑”, 조합장 정OOO)이 2008년 1월 공동사업단 3개 회사[“을”, OOO와 체결한 “주택재개발 정비사업 이주관리/철거 및 폐기물처리공사 도급계약서”의 주요내용은 아래와 같다.

  (라) 청구법인(조합장 류OOO)이 법무법인 OOO과 체결한 “명도소송 등 위임계약서”의 주요내용은 아래와 같다.

  (마) 청구법인이 OOO와 2015년 12월 체결한 “범죄예방 용역계약서”의 주요내용을 살펴보면, 사업기간은 계약체결일부터 철거완료시까지로 되어 있고, 청구법인과 OOO는 청구법인의 조합원이주 및 철거에 따른 사업구역의 화재, 범죄예방을 위한 범죄예방 용역계약을 체결한다고 되어 있다.

  (바) 쟁점용역 관련 비용 및 매입세액 명세는 아래와 같다.

(단위 : 원)

  (사) 청구법인은 위 손실보상업무 대행용역계약서, 이주관리/철거 및 폐기물처리공사 도급계약서, 명도소송 등 위임계약서, 범죄예방 용역계약서 외에도 이주행정지원 용역계약서, 석면해체 및 폐기물처리공사 계약서 등을 제출하였다.

 (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 조합과 조합원과의 관계가 신탁관계로서 부동산과 관련하여 실질적인 소유권의 변동이 일어나는 것이 아니고, 일반적인 조합의 성격과는 달라 청구법인(조합)이 조합원의 부동산을 출자받았다고 볼 수 없으므로 쟁점용역 중 철거용역 관련 비용은 수익적 지출이고, 그 외 용역은 토지와 관련이 없으므로 그 매입세액을 공제하여야 한다고 주장하고 있다.

  (가) 그러나, 「도시 및 주거환경정비법」제18조에서 “조합은 법인으로 한다”고 규정하고 있는 점, 제27조에서 “조합에 관하여는 이 법에 규정된 것을 제외하고는 민법 중 사단법인에 관한 규정을 준용한다”고 규정하고 있는 점 등에 비추어 청구법인(조합)은 그 구성원인 조합원과 구별되는 별도의 권리의무 주체로 볼 수 있다 할 것인바,

  청구법인은 조합원의 출자에 의하여 부동산을 취득한 후 기존 주택 등을 멸실하고 주택을 신축하는 등의 주택재개발사업을 시행하는 것이므로 그 철거용역비용과 관련한 매입세액은 「부가가치세법 시행령」제80조 제2호의 토지 관련 매입세액(건축물이 있는 토지를 취득하여 그 건축물을 철거하고 토지만 사용하는 경우 철거 비용과 관련된 매입세액)에 해당하여 매출세액에서 공제할 수 없는 것으로 보인다.

  (나) 또한, 청구법인은 쟁점용역 중 철거용역 이외의 시설경비용역과 보상업무용역, 측량용역, 감정평가용역 등에 대한 비용과 관련한 매입세액은 토지와는 관련성이 있는 것으로 보이지 않고 정비사업 시행 과정상 발생한 매입세액으로서 공제되어야 한다고 주장하나,

  감정평가용역, 소송 등 관련 용역, 측량용역, 토지조서 작성 등의 용역, 이주․경비용역, 폐기물 처리용역에 대한 비용과 관련한 매입세액 등은 주택 신축 이전에 토지를 사용하기 위하여 지출된 비용과 관련된 매입세액으로서 토지 관련 매입세액에 해당한다 하겠다(조심 2008전1041, 2008.11.7., 조심 2009서4079, 2010.10.29., 같은 뜻임).

  또한, “손실보상업무 대행용역계약서”에 나타난 손실보상업무의 내용을 보면 “공익사업에 필요한 토지 등의 소유권 및 소유권 이외의 권리를 「토지보상법」등 관계법령에 따라 취득 또는 소멸시키기 위하여 행하는 일련의 업무”라고 규정하고 있고, 범죄예방 용역도 그 용역계약서에 “청구법인의 조합원 이주 및 철거에 따른 사업구역의 화재, 범죄예방을 위한 범죄예방 용역계약”이라고 규정하고 있으며 그 사업기간은 계약체결일부터 철거완료시까지로 되어 있는바, 이들 용역에 대한 비용은 모두 건물의 착공 이전단계에서 토지를 사용하기 위하여 지출한 비용으로 볼 수 있으므로 관련 매입세액을 토지 관련 매입세액으로 보는 것이 타당하다 하겠다.

  (다) 따라서, 쟁점매입세액을 매출세액에서 공제하지 아니하는 토지 관련 매입세액으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.