주 문
OOO세무서장이 OOO 청구인에게 한 종합소득세 2009년 귀속분 OOO, 2010년 귀속분 OOO, 2011년 귀속분 OOO, 2012년 귀속분 OOO 합계 OOO의 부과처분은 일반과소신고가산세를 적용하여 그 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
이 유
1. 처분개요
가. 청구인은 “OOO”라는 상호로 OOO에서 제조업(용접, 판금)을 영위하고 있고, 2009～2012년의 기간 동안 법적 증빙 없는 비용에 대해 전산전표를 이중으로 입력하는 등의 방법으로 종합소득세 신고시 아래 <표1>과 같이 합계 OOO의 비용(이하 “쟁점가공비용”이라 한다)을 과다공제하였다.
<표1> 쟁점가공비용 공제 내역
나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구인에 대하여 OOO을 조사대상기간으로 하여 자금출처조사OOO를 실시한 결과, 정당한 원인 없이 청구인의 재산이 증가된 사실을 확인하였고, 신고내용 분석 등을 통하여 그 원인을 파악하던 중 위와 같이 청구인이 OOO의 비용을 법적 증빙 없이 과다하게 계상하여 관련 소득을 누락한 혐의를 확인하였다.
이에 조사청은 자금출처조사를 중단하고 청구인을 개인사업자 통합조사 대상으로 선정하여 동일기간에 대한 세무조사(OOO, 이하 “쟁점세무조사”라 한다)를 실시하였고, 쟁점가공비용의 계상을 확인하여 과세자료를 처분청에 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 쟁점가공비용을 필요경비 부인하고, 부정과소신고가산세를 적용하여 OOO 청구인에게 종합소득세 합계 OOO(2009년 귀속분 OOO, 2010년 귀속분 OOO, 2011년 귀속분 OOO, 2012년 귀속분 OOO)을 경정․고지하였다.
다. 청구인은 이에 불복하여 OOO 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 이 사건 처분은 「국세기본법」에 정한 세무조사 대상 선정사유가 없음에도 위법하게 실시한 쟁점세무조사를 기초로 한 것인바, 「국세기본법」제81조의4 제1항에 따른 세무조사권 남용 금지의 원칙, 제81조의6에 따른 세무조사 대상자 선정의 원칙 및 「헌법」제12조 제1항에 따른 적법절차의 원칙에 위배되는 위법한 처분이다.
(가) 「국세기본법」은 1996.12.30. 법률 제5189호로 개정시 중복조사의 금지와 납세자의 성실성 추정 등의 규정을 처음으로 도입하였고, 2002.12.18. 법률 제6782호로 개정시 세무조사권 남용의 금지 규정을 신설하는 한편, 세무조사 대상자 선정 규정을 마련하였는바, 세무조사 대상의 기준과 선정방식에 관한 「국세기본법」 규정의 도입 배경과 취지, 「국세기본법」과 개별 세법 간의 관계 등을 종합하여 보면, 세무조사 대상 선정사유가 없음에도 세무조사 대상으로 선정하여 과세자료를 수집하고, 그에 기하여 과세처분을 하는 것은 적법절차의 원칙을 어기고 「국세기본법」을 위반한 것으로서 위법하다.
(나) 조사청은 증여세 조사 중 청구인의 증여 사실을 확인하지 못하자, 청구인에게 「국세기본법」 제81조의6 제3항의 사유가 존재하지 아니함에도 불구하고 갑작스레 청구인을 별도의 종합소득세 수시 조사대상자로 선정한 후 청구인에 대한 종합소득세 조사를 추가로 실시하였다.
즉, 쟁점세무조사 결과 청구인이 한 신고내용이 일부 사실과 다르다는 점이 밝혀진 것일 뿐, 청구인이 세법이 정하는 신고 등 각종 납세협력의무를 이행하지 아니하였다고 인정할 아무런 증거가 없고(1호), 세법에서 정하는 신고, 무자료거래, 위장․가공거래 등 거래 내용이 사실과 다른 혐의가 있는 것도 아니며(제2호), 납세자에 대한 구체적인 탈세 제보도 존재하지 아니할 뿐만 아니라(제3호), 청구인의 신고내용 자체에 탈루나 오류의 혐의를 인정할만한 명백한 자료를 갖고 있지 아니하였고(제4호), 청구인이 세무공무원에게 직무와 관련하여 금품을 제공하거나 금품제공을 알선(제5호)한 바도 전혀 없다.
뿐만 아니라 청구인에 대한 조사대상 세목은 종합소득세, 부가가치세 등으로, 과세관청의 조사결정에 의하여 과세표준과 세액이 확정되는 세목이 아니라는 점에서 「국세기본법」 제81조의6 제4항의 사유에도 해당하지 아니한다.
(다) 또한, 세무공무원의 세무조사권의 행사에는 「헌법」 제12조 제1항의 적법절차 원칙이 준수되어야 하는 것인바, 「국세기본법」 제81조의6이 정한 세무조사대상 선정사유가 없음에도 선정하여 과세자료를 수집하고 그에 기하여 한 과세처분은 동 원칙에 위배되어 위법하다.
(라) OOO은 처분청이 세무조사 대상자 선정사유가 없음에도 불구하고 증여세 조사과정에서 원고를 세무조사 대상자로 선정하여 조사, 과세처분한 사안에서, 세무조사 결과 원고가 한 신고내용이 일부 사실과 다르다는 점이 밝혀진 것일 뿐 원고가 세무조사 대상자 선정사유 중 어느 것에도 해당하지 아니하고, 조사대상 세목이 과세관청의 조사결정에 의하여 과세표준과 세액이 확정되는 세목이 아니라는 등의 이유로, 적법하지 아니한 세무조사를 기초로 한 위법한 처분이라고 판단OOO하였다.
이 건은 상기 판례와 그 사실관계가 유사한바, 청구인에 대한 증여세 조사 중 청구인의 증여 사실을 확인하지 못하자 청구인을 수시조사 대상자로 선정한 후 청구인에 대한 종합소득세 조사를 추가로 실시한 건으로, 조사청은 쟁점세무조사를 통하여 비로소 청구인이 비용을 과다 공제한 사실을 확인하였을 뿐, 「국세기본법」 제81조의6이 정한 세무조사 대상 선정사유는 없다고 할 것이므로, 쟁점세무조사는 위법하며, 그에 기초한 이 건 처분도 위법하다.
(마) 처분청은 쟁점세무조사가 정당한 세무조사라는 의견이나, 이는 아래와 같이 부당한 의견이다.
1) 처분청은 청구인이 증여세 조사시 소명의무를 해태하였으므로, 쟁점세무조사가 정당하다는 의견이나, 증여세에 있어 소명의무를 다하지 아니하였다면 그 의무 해태로 인한 불이익은 증여세의 부과처분 및 그와 관련한 가산세의 제재가 가해져야 할 것일 뿐, 그것이 전혀 다른 세목인 소득세 부과의 근거가 될 수는 없고, 재산증가의 원인을 소명하지 아니하였다 하여 그에 대한 귀책으로 다른 세목에 대한 세무조사를 실시할 수는 없는 것이다.
2) 또한 처분청은 사업장의 신고 내용에 어떠한 탈루나 오류가 있었는지에 대해서는 구체적으로 적시하고 있지 아니함으로써 소득세 조사 개시의 법문상 근거를 전혀 밝히지 못하고 있고, 청구인이 자금출처에 대한 소명을 하지 못하자 곧바로 ‘청구인의 사업소득금액 신고누락’이 있는 것으로 본 것인바, 이는 처분청이 적출하지 못한 증여의 존재 등의 다른 사유가 존재할 수도 있음을 간과한 것이다.
소득세 부과를 위한 개인사업자 조사가 정식으로 개시되기도 전에 증여세 조사 과정에서 사업장에 대한 조사가 사실상 이루어졌고 그 조사에 의해 비로소 소득세 신고 내용에 탈루나 오류가 있음이 밝혀진 것으로써, 사실상의 소득세 조사 개시 당시 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료는 존재하지 아니하였고,
증여세의 조사 범위를 벗어나 소득세 조사의 일환인 사업장에 대한 조사를 소득세 조사 실시 전에 행하여 그로써 세금탈루 혐의를 포착한 것으로써, 세무조사의 확대사유 또한 없었으며,
소득세 조사의 대상 선정 사유 및 확대사유가 존재하지 아니하는 상태에서 사실상의 조사를 실시하였고 그로 인해 소득세 신고내용에 탈루나 오류인 가공경비 계상이 발견되었다 하더라도 이미 위법하게 개시된 세무조사의 하자가 치유되는 것이 아니다.
3) 어떠한 세목에 대한 세무조사가 행하여질 때 다른 세목에 관한 납세자의 신고의무가 법정된 바는 없고, 소명의무 해태와 마찬가지로 관련 제세에 대한 신고의무를 다하지 아니하였다 하여 다른 세목에 대한 조사 개시 및 부과처분으로써 그 책임을 물을 수는 없다 할 것인데, 청구인은 증여받은 사실이 없으므로 증여세 신고의무는 없다 할 것이며, 종합소득세는 이미 신고기한 내에 신고를 완료한 바 있어, 청구인은 신고의무가 있음에도 불구하고 이에 대해 무신고한 사실이 없어, 관련 제세에 대하여 신고하지 아니하여 정당한 세금을 부과하고자 사업장에 소득 탈루 여부에 대하여 신고 분석하였다는 처분청의 의견은 그 자체로 위법한 세무조사를 인정한 것이다.
(2) 청구인은 OOO 프로그램에 전표를 입력하는 과정에서 기타 허위 증빙 등을 첨부한 바 없이 특정 계정과목에 비용을 추가 기재한 것에 불과한바, 사전소득은닉행위 등이 수반되지 아니하였을 뿐 아니라 첨부서류 등의 조작 및 제출이 없는 단순 과소신고일 뿐이므로, 이를 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적인 행위라 할 수 없으므로 10년이 아닌 5년의 부과제척기간이 적용되어야 할 것인바, 2009년 귀속 종합소득세 부과처분은 이미 부과제척기간이 도과된 부분에 대한 것으로서 위법하고, 이를 부정행위로 인한 과소신고로 보아 가산세를 산정한 처분은 위법하다.
나. 처분청 의견
(1) 청구인은 처분청이 「국세기본법」 제81조의6을 위반하였다고 주장하나, 이 건의 경우 처음 조사는 자금출처 확인을 위한 증여세 조사로 이에 따라 정확한 재산 증가 내역에 대하여 청구인을 조사하여 그 원천을 확인하고자 하였으나, 청구인이 증여세 조사 당시 소득을 과소신고하여 재산이 증가된 사실을 알고 있으면서 소득 탈루에 대한 세금 부과가 두려워 자금 원천에 대한 소명을 하지 아니하였다.
이에 처분청은 청구인의 재산이 신고된 재산 이상으로 증가한 사유를 조사하던 중, 청구인이 운영하는 사업장의 가공경비를 계상함으로써 소득을 과소하게 하여 관련 세금을 탈루하고 반대로 재산은 신고된 재산 이상으로 증가된 것을 확인하였는바, 종합소득세 경정을 위하여 개인사업자 조사를 실시한 것이다.
자금출처 조사 결과 청구인의 재산은 증여 등 외부로부터의 유입이나 그 밖에 정당한 원인 없이, 순수한 내부적 증가에 의하여 아래 <표2>와 같이 합계 OOO이 증가하였음이 확인되었으나, 같은 기간 청구인의 신고소득금액은 합계 OOO에 불과하였고, 청구인은 정당한 원인 없이 증가된 재산에 대하여 증여세 등 제세를 신고하거나, 조사에 임하면서도 정당한 이유 없이 원인을 소명하지 아니하였는바, 사업소득의 과소신고를 합리적으로 의심할 수 있었고,
<표2> 청구인 재산 증가 내역
또한 청구인의 신고 내용을 분석한 결과, 아래 <표3>과 같이 재료비 등 항목의 필요경비 신고액이 부가가치세 매입신고액(세금계산서 매입액)에 비하여 매우 과다하여, 적격증빙미수취비용 또는 가공비용 등 계상을 통한 소득세 탈루를 합리적으로 의심할 수 있었는바, 신고 내용에 탈루나 오류가 있음이 명백한 경우에 해당하였으므로 「국세기본법」 제81조의6을 위반한 것으로 볼 수 없다.
<표3> 신고 분석 주요 내용
더욱이, 청구인은 증여세 조사 당시 소득을 과소신고하여 재산이 증가된 사실을 알고 있으면서 소득 탈루에 대한 세금 부과가 두려워 자금 원천에 대한 소명을 하지 아니한 것이고, 그 당시 이에 대하여 신고를 하였으면 증여세 조사시 모든 제세 신고가 종결될 수 있었음에도 이를 행하지 않아 부득이 사업장에 대한 세금 결정을 위해 개인사업자 조사 대상으로 선정하여 과세한 것이다.
(2) 청구인은 OOO 프로그램에 전표를 입력하는 과정에서 특정계정과목에 비용을 추가 기재한 것에 불과하여 단순 과소 신고일 뿐이라고 주장하나, 청구인은 법적증빙 없는 비용에 대해 2009년∼2012년에 걸쳐 반복적으로 전산전표을 이중으로 입력하는 방식으로, 전산장부를 계획적․조직적으로 위조하여, 총 OOO의 비용을 과대계상 하였고, 이는 적극적인 조세포탈의 목적을 가진 것으로 부당한 방법에 해당하는바, 10년의 부과제척기간을 적용한 처분과 부정행위로 인한 과소신고로 보아 가산세를 부과한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
① 「국세기본법」 제81조의6이 정한 세무조사대상 선정사유가 없음에도 실시한 쟁점세무조사에 의한 이 건 과세처분이 위법하다는 청구주장의 당부
② 법적 증빙 없는 가공 비용을 계상하여 소득을 과소신고한 행위가 부정과소신고가산세 적용 대상인지 여부
나. 관련 법령
(1) 국세기본법 제26조의2【국세 부과의 제척기간】 ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」 제25조에서 정하는 바에 따른다.
1. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급․공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간(괄호 생략).(단서 생략)
1의2. 납세자가 부정행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간
다. 「부가가치세법」 제60조 제2항 제2호․제3항 및 제4항
3. 제1호․제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간
제47조의3【과소신고․초과환급신고가산세】 ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 및 「농어촌특별세법」 에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조에서 “과소신고”라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 “초과신고”라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “과소신고납부세액등”이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다.(단서 생략)
② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우 : 다음 각 목의 금액을 합한 금액
가. 부정행위로 인한 과소신고납부세액등의 100분의 40(괄호 생략)에 상당하는 금액. 다만, 부정행위로 과소신고(「소득세법」 제70조 및 제124조 또는 「법인세법」 제60조, 제76조의17 및 제97조에 따른 신고만 해당한다)한 자가 복식부기의무자 또는 법인인 경우에는 그 금액과 부정행위로 인하여 과소신고된 과세표준 관련 수입금액에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.
나. 과소신고납부세액등에서 부정행위로 인한 과소신고납부세액등을 뺀 금액의 100분의 10에 상당하는 금액
제81조의4【세무조사권 남용 금지】 ① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다.
제81조의6【세무조사 관할 및 대상자 선정】 ③ 세무공무원은 제2항에 따른 정기선정에 의한 조사 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사를 할 수 있다.
1. 납세자가 세법에서 정하는 신고, 성실신고확인서의 제출, 세금계산서 또는 계산서의 작성․교부․제출, 지급명세서의 작성․제출 등의 납세협력의무를 이행하지 아니한 경우
2. 무자료거래, 위장․가공거래 등 거래 내용이 사실과 다른 혐의가 있는 경우
3. 납세자에 대한 구체적인 탈세 제보가 있는 경우
4. 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우
5. 납세자가 세무공무원에게 직무와 관련하여 금품을 제공하거나 금품제공을 알선한 경우
④ 세무공무원은 과세관청의 조사결정에 의하여 과세표준과 세액이 확정되는 세목의 경우 과세표준과 세액을 결정하기 위하여 세무조사를 할 수 있다.
(2) 국세기본법 시행령 제12조의2【부정행위의 유형 등】 ① 법 제26조의2 제1항 제1호에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란 「조세범처벌법」 제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다.
(3) 조세범처벌법 제3조【조세 포탈 등】 ⑥ 제1항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.
1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장
2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취
3. 장부와 기록의 파기
4. 재산의 은닉, 소득․수익․행위․거래의 조작 또는 은폐
5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작
6. 「조세특례제한법」 제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작
7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위
다. 사실관계 및 판단
(1) 조사청은 OOO 청구인의 재산(예금 및 부동산 등)이 증가된 것을 확인하고 자금출처조사 대상으로 선정하여 조사를 진행하던 중 청구인이 운영하는 OOO의 세금계산서 매입액에 비하여 필요경비가 과다신고 된 것에 근거하여, 청구인이 가공경비를 계상하는 등의 방법으로 OOO의 소득금액을 신고누락하여 종합소득세를 탈루한 혐의가 있다고 보아, OOO 청구인을 개인사업자통합조사 대상으로 선정하여 조사를 개시한 것으로 나타난다.
(2) 처분청의 경정결의서 주요 내역은 아래 <표4>와 같고, 처분청은 청구인으로부터 필요경비 과다계상과 관련한 확인서를 수취하였다.
<표4> 경정결의 주요 내역
(3) 청구인의 세무대리인은 OOO 개최된 조세심판관회의에 출석하여, 재산취득 자금출처 소명의무를 해태함에 따라 납세자가 지게되는 의무는 증여세 세목에 한정될 뿐, 곧바로 소득세 조사대상 선정 사유가 되는 것은 아니고, 신고분석만으로는 가공경비의 계상에 의한 세금탈루 사실을 확인하는 것은 불가능한바, 이는 쟁점세무조사가 선정되기 전 자금출처조사 과정에서 사업장에 대한 소득세 조사가 사실상 이루어졌거나, 쟁점세무조사를 통해 비로소 세금탈루사실을 확인한 것으로, 쟁점세무조사 대상 선정 당시에는 세무조사 선정사유인 신고 내용에 탈루나 오류의 명백한 근거가 존재하지 아니하였는바, 쟁점세무조사는 위법하며, 처분청은 청구인의 가공경비 계상이 장부의 거짓기장을 통해 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위라고 하면서도, 청구인의 소득세 신고내용의 분석만으로도 조세 탈루 사실이 명백하였다고 하는바, 두 의견은 논리의 모순이라는 취지로 의견진술하였다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 각 쟁점을 살펴본다.
(가) 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 이 건 처분이 「국세기본법」에 정한 세무조사 대상 선정사유가 없음에도 위법하게 실시한 쟁점세무조사를 기초로 한 처분으로 위법하다고 주장하나,
「국세기본법」제81조의6 제3항 제4호는 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우 세무조사를 할 수 있도록 규정하고 있는 점, 처분청은 청구인에게 재산증가에 대한 소명을 요청하였으나, 청구인이 재산증가 사유를 객관적으로 소명하지 아니하였고, 그 과정에서 OOO 상당의 재산이 외부로부터의 자금유입이 없이 증가된 것을 확인하였으며, 청구인의 부가가치세 및 종합소득세 신고내용을 분석한 결과, 재료비 등 항목의 필요경비 신고액이 부가가치세 매입신고액(세금계산서 매입액)에 비하여 매우 과다함을 확인한 점 등에 비추어 청구인의 종합소득세 신고내용에 가공경비 계상 등을 통한 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료에 의하여 쟁점세무조사를 실시한 것으로 볼 수 있으므로 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
(나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 청구인이 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장 등 부정행위로 종합소득세를 과소신고하였으므로 부당과소신고가산세를 적용하여야 한다는 의견이나,
청구인은 자료상으로부터 가공세금계산서를 수취하거나 허위로 증빙 등을 작성하는 등 적극적인 부당한 행위를 한 것이 아닌 단순히 장부에 가공경비 또는 사적경비를 계상한 점, 처분청도 청구인의 소득세 및 부가가치세 신고내용의 비교․분석만으로 청구인이 가공경비 등 계상을 통해 종합소득세를 탈루한 사실을 적발한 점 등에 비추어 청구인의 가공경비 또는 사적경비 계상이 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위에 해당한다고 보아 부당과소신고가산세를 적용하여 종합소득세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
