[주 문]

OOO이 2016.9.9. 청구인에게 한 2014.4.7. 상속분 상속세 OOO원의 부과처분은 피상속인 OOO의 금융거래내역상 인출금액에서 차감하는 입금액 및 차감할 입금액에서 제외할 금액등을 「상속세 및 증여세법」제15조 및 같은 법 시행령 제11조에 규정한 방법을 적용하여 재조사한 후, 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 어머니인 OOO가 2014.4.7. 사망함에 따라 2014년 10월 해당 상속세를 신고‧납부하였다.

나. 처분청은 2016년 7월 청구인에 대한 상속세 조사를 실시하여, 당초 상속세 신고 시 누락된 부동산 평가차액 OOO원, 예금 OOO원, 사전증여재산 OOO원, 상속개시 전 처분재산 OOO원을 확인하고, 이를 상속세 과세가액에 가산하여 2016.9.9. 청구인에게 2014.4.7. 상속분 상속세 OOO원을 결정‧고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2016.12.7. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) 상속재산 중 OOO(이하 “쟁점부동산”이라 한다)는 4층 건물(각 층 면적 59.67㎡, 1층 : 소매점, 2층 : 미용실, 3층 : 사무실, 4층 : 주택)과 토지 76㎡로 등기부에 기재되어 있고, 청구인은 쟁점부동산을 OOO원으로 평가하였으며, 처분청은 쟁점부동산을 OOO원으로 평가하였다.

    이와 관련하여 쟁점부동산의 임대부분과 미임대부분을 구분하지 아니하고 임대료 환산방법에 의한 평가(1층～3층)와 쟁점부동산의 기준시가를 비교하여 둘 중 큰 금액으로 평가하는 것이 타당함에도 처분청은 쟁점부동산을 층별로 나누어 임대된 층은 임대료 환산가액으로 평가하고, 임대되지 아니한 부분은 기준시가로 평가하여 쟁점부동산의 가액을 과대평가한 잘못이 있다.

 (2) 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제15조 및 같은 법 시행령 제11조에 의하면 피상속인의 예금계좌에서 인출 합계액에서 입금액을 차감한 금액을 기초로 상속재산을 추정한다고 규정하고 있음에도 처분청은 이를 고려하지 아니한 잘못이 있다.

    피상속인은 금융기관에 대한 불신이 커 대부분의 거래를 수표로 하였고, 그 결과 통상의 경우보다 많은 입출금액이 계좌에 기록되었으나 결과적으로 상속개시일 2년전의 금융자산에 비해 상속개시일의 금융자산 총액이 증가하였고, 임대수입 외에 다른 외부유입 재산이 없으므로 출금액 대부분이 피상속인의 계좌로 입금되었다고 보는 것이 타당하며, 피상속인 계좌 출금액 중 청구인에게 현금으로 증여한 사실이 없음에도 총 인출액에서 소명되지 아니하는 부분을 상속추정재산으로 보아 상속세 과세가액을 산정한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

 (1) 쟁점부동산은 4층 건물로 4층은 피상속인이 거주하였고, 1층부터 3층까지는 임대용 건물이었으며 상속개시일 현재 1층만 임대 중으로 2층, 3층(상속개시일 이전과 이후 임대한 사실이 있음)은 공실이었다. 청구인은 상속세 신고 시 1층 임대료 환산가액과 쟁점부동산의 기준시가를 비교하여 큰 금액인 임대료 환산가액을 상속재산가액으로 신고하였으나 쟁점부동산은 각 층마다 구분이 가능하여 1층의 임대료 환산가액을 임대되지 아니한 2층, 3층을 포함한 1층～3층 전체 평가액으로 신고한 것은 잘못이 있다.

 (2) 처분청은 피상속인의 예금 인출금 조사과정에서 확인된 상속개시일 전 2년 이내 총출금액 OOO원 중에서 수표나 현금으로 인출되었으나, 피상속인 계좌로 재입금이 확인되는 OOO원을 상증법 시행령 제11조 제1항 제2호에 따라 인출한 금전 등의 합계액에서 차감하였기에 이 건 처분이 부당하다는 청구주장은 이유 없다.

    또한, 청구인은 부동산임대소득이 피상속인의 유일한 소득원천인 상태에서, 상속개시일로부터 2년 전 잔액과 비교하여 상속개시일 현재 금융재산이 오히려 늘어났고, 별도 조성자금이 없으므로 상속개시일 전 2년 이내 입금액은 피상속인의 계좌에서 인출되어 다시 피상속인의 계좌로 전액 입금된 것이기에 인출한 금전 합계액에서 제외하여야 한다고 주장하나, 증가한 금융 상속재산은 주로 예금으로 피상속인이 소지 중 분실한 수표회수분으로 나타나며, 사용처 또는 용도가 불분명한 금액에 대한 입증책임은 상속인에게 있으나 현금출금 등에 대하여 사용처를 입증하지 못하여, 처분청이 미소명 금액을 추정상속재산에 가산하여 결정한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 ① 쟁점부동산의 미임대 부분을 별도로 기준시가로 평가하여 임대부분의 임대료 환산가액과 미임대부분의 기준시가의 합산액을 기준으로 상속세를 과세한 처분의 당부

 ② 상속개시일 전 2년 이내 인출된 금액 중 미소명 금액을 제외한 나머지 금액을 피상속인의 상속추정재산가액으로 보아 상속세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

 (1) 이 건 상속세 조사종결보고서 등에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다.

  (가) 쟁점부동산은 주택, 점포 겸용 4층 건물로서 4층의 용도는 주택, 1～3층의 용도는 소매점 등 기타이고, 상속개시일 현재 1층에 대하여 OOO의 조건으로 임대하고 있으며, 2층과 3층은 공실상태이다.

  (나) 청구인은 해당 상속세 신고를 하면서 건물의 임대료 환산가액과 기준시가를 비교하여 큰 금액으로 하여 신고하면서 공실인 2층과 3층을 1층 임대료 환산가액에 포함하여 평가한 반면, 처분청은 쟁점부동산의 기준시가를 면적비율로 안분하여 미임대(공실상태)인 2층, 3층의 가액을 산정하였으며, 그 내역은 아래 <표1>과 같다.

  (다) 처분청은 상속개시일 전 2년 이내 피상속인이 처분, 인출한 재산 중 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 OOO원을 상속추정재산으로 하였고, 처분청이 전산자료(엑셀 파일)로 제출한 피상속인에 대한 금융거래 조사표에 의하면 아래와 같이 추정상속재산을 산정한 것으로 나타난다.

   1) 상속개시일을 기준으로 2년 이내 금융거래내역을 하나의 시트에 작성하여 총출금액 OOO원(총 1,029건)에서 재입금액 OOO원을 차감하여 순인출액 OOO원을 산출OOO하고, 청구인이 사용처를 소명한 금액 OOO원을 순인출액의 80%인 OOO원에서 차감한 나머지 OOO원을 추정상속재산으로 산출하였다.

   2) 소명대상이 되는 출금액에는 최소금액 OOO원부터 최대금액OOO원까지 분포하고 있고, 미소명 최소금액은 OOO원부터 최대금액은 OOO원으로 나타나며, 건당 거래액 OOO원 이하인 거래는 OOO원에 이르고, 건당 거래액 OOO원 이하인 거래는 OOO(OOO원 이하의 비교적 소액거래액의 합계액은 순인출액 OOO원의 38.4%에 달함)에 이르며, 건당 거래액 OOO원 이하인 거래는 OOO원에 이르는 것으로 나타난다.

   3) 피상속인의 월평균 신용카드 사용액은 OOO원으로 나타나고, 건강보험료, 통신비 등은 현금으로 지출한 내역이 나타나며, 그 외 생활비 지출내용이 나타나지 아니하여 미소명 현금인출액 중 생활비 사용액이 포함되어 있을 가능성이 있고, 청구인은 상속개시일 현재 피상속인의 금융재산이 아래 <표2>와 같이 상속개시일 2년 전 금융재산보다 증가하였고, 임대수입 외에 다른 외부유입 재산이 없으므로 인출현금은 모두 피상속인에게 귀속된 것으로 보아야 한다고 주장하나, 처분청은 금융재산의 증가요인 대부분이 분실한 수표의 제권판결분의 유입액에 기인한 것이라는 의견이다.

 (2) 상속추정재산과 관련하여 피상속인의 금융계좌에 입금된 금액 중 별도의 원천으로 구성된 금액이 있는지 여부와 그 규모가 어느 정도인지에 대한 조사는 이루어지지 아니한 것으로 나타나고, 처분청이 제시한 피상속인의 입․출금 결과 조사표상 주식매각대금 등 소명내용이 기재된 금액을 제외한 소명내용이 없는 금액은 약 OOO원 정도로 나타난다.

 (3) 국세청에서 발간한 「2014 상속세‧증여세 실무해설」책자 92‧93페이지에는 상증법 시행령 제11조 제1항 제2호의 규정에 따른 피상속인의 순인출금을 계산하는 방법으로 아래와 같은 산식을 제시하고 있다. 한편, 관련 예규(재산-690, 2009.11.9.)에 따르면 상속개시일 전 1년 또는 2년 이내에 인출한 금전의 합계액에서 당해 기간 중 예입된 금전 등의 합계액을 차감한 금액을 기준으로 상증법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용하는 것이나 이 경우 예입된 금전 등이 인출금과 관계없이 별도로 조성된 금전임이 확인되는 경우 그 금액은 당해 인출금액에서 차감하지 아니하는 것이라고 설명하고 있다.

* 인출한 금전의 합계액 또는 예입된 금전 등의 합계액 계산 : 통장 또는 위탁자계좌 전체를 기준으로 하여 계산

 (4) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살펴본다.

  (가) 상증법 시행령 제50조 제7항은 상증법 제61조 제5항의 규정에 기하여 상속재산의 평가액에 관한 상증법 제60조 제1항의 시가주의 원칙에 접근하려는 취지에서 규정된 것으로 보이고, 상증법 제61조 제5항 및 같은 법 시행령 제50조 제7항에는 임대된 건물에 대하여 임대료 등에 의한 환산가액을 적용하도록 한 것으로 나타난다.

  (나) 쟁점부동산과 같은 주상복합건물의 경우에는 각 층별 또는 호수별로 구분하여 매매 또는 임대차의 목적물이 될 수 있으므로 각각의 이용상황에 따라 별도의 평가방법을 적용할 수 있다 하겠으나, 이 건의 경우 청구인이 평가한 임대료 OOO원이 1～3층(2․3층 공실상태)에 대한 임대료인지가 확인되지 아니하고, 층별로 구분된 합리적인 평가액이 제시되고 있지 아니한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점부동산의 기준시가를 면적비율로 안분하여 가액을 산정한 평가방법은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

 (5) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다.

  (가) 상증법 제15조 제1항 제1호 및 같은 법 시행령 제11조에 의하면 상속개시일 전 2년 이내에 인출된 예금을 상속세 과세가액에 산입함에 있어서 피상속인의 각 예금계좌에서 인출한 금액의 합산액에서 인출 후 입금된 금액의 합산액을 제외한 나머지 금액을 처분가액으로 보되, 입금액이 인출금과 관계없이 별도로 조성된 금액임이 확인되는 경우에는 그 금액을 인출금에서 제외하지 아니하나 이에 대한 입증책임은 과세관청에게 있다(대법원 2006.8.24. 선고 2004두3625 판결 참조).

  (나) 한편, 상증법 시행령 제11조 제1항 제2호에 의하면 피상속인의 계좌에서 인출된 금액의 합계액에서 당해 기간 중 예입된 금전 등의 합계액을 차감한 금전 등을 피상속인이 기간 중 실제 인출한 금전등으로 하되 예입된 금전 등이 당해 통장 또는 위탁자계좌등에서 인출한 금전등이 아닌 것으로 제외하도록 하고 있고, 추정상속재산가액의 산정 방법에 대해 국세청이 발간한 실무해설 책자와 법원의 판결에 의하면 위 상증법 시행령에 따라 동일한 취지로 해석하고 있는 등 피상속인의 금융계좌 등에서 인출된 금전 등의 합계액에서 입금된 금액의 합계액(입금합계액에서 인출금과 관계없이 별도로 조성된 금전임이 확인되는 금액을 제외한 금액으로 이하 “예입액”이라 한다)을 차감하여 산출된 금액을 상속재산으로 추정하고, 청구인이 그 처분용도를 입증하여 사용처가 확인되는 경우 이를 추정 상속재산에서 제외하는 것이 타당하다 할 것이다.

  (다) 그러나, 처분청은 상속개시일 2년 전 인출된 예금의 합계액에서 당해 기간 중 예입된 금전등의 합계액을 차감하는 대신 자계좌로 재입금된 것으로 본 금액(합계)만을 제외한 나머지 금액을 사용처 확인 대상이 되는 순인출액으로 산정하였고, 상증법 제15조 제1항 제1호 및 같은 법 시행령 제11조 제1항 제2호에서 규정한 사용처 확인 대상이 되는 순인출액 산정 방법을 적용하지 않은 것으로 보인다. 따라서 처분청은 피상속인의 금융거래내역상 인출금액에서 차감하는 입금액 및 차감할 입금액에서 제외할 금액 등을 상증법 제15조 및 같은 법 시행령 제11조에 규정한 방법을 적용하여 재조사한 후, 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.