주 문
1. OOO세무서장이 2016.4.11. 청구법인에게 한 법인세 합계 OOO의 부과처분은 처분청이 2007년부터 2009년 OOO 퇴직시점까지 OOO이 청구법인으로부터 자금을 대여받은 것으로 보아 가지급금 인정이자를 익금산입하고 지급이자를 손금불산입한 처분(2007년 인정이자 OOO원 손금불산입)을 취소하여 해당 사업연도의 과세표준 및 세액을 각 경정한다.
2. OOO장이 2016.4.4. OOO의 상여로 소득처분하여 청구법인에게 한 합계 OOO의 소득금액변동통지 처분은 이를 취소한다.
이 유
1. 처분개요
가. 청구법인은 1990.2.10. OOO 제조 및 판매업을 영위할 목적으로 충남 OOO을 설립하여 2006.12.27. OOO 주식회사로 상호를 변경한 법인으로, 1997.11.25. 부도 발생 이후 1998.10.23. 대전지방법원으로부터 회사정리절차개시 결정을 받았으며, 2005.6.10. 투자계약의 인수대금으로 회사의 정리채권 등을 변제하기로 하는 정리계획의 변경계획안을 승인받아, 2005.7.21. 제3자 배정 방식의 유상증자*를 실시하여 변제를 완료하고 2005.8.31. 회사정리절차 종결결정을 받았다.
* OOO 주식회사는 제3자 배정방식의 유상증자에 단독으로 참여하여 청구법인의 지분을 확보하였고, 2011년말까지 최대주주 지위를 유지하였다.
나. OOO(이하 “조사청”이라 한다)은 2016.2.2.～2016.3.12. 기간 동안 청구법인에 대한 법인통합조사를 실시하여, 청구법인의 OOO이 2007년 5월 금융회사 대표이사로 재직하던 OOO에게 법인자금 OOO원을 OOO”이라 한다) 및 그 계열회사가 원만히 대출을 받을 수 있도록 해 달라는 취지의 부정한 청탁과 함께 송금한 사실이 있어 위 OOO원을 배임증재액(이하 “쟁점배임증재액”이라 한다)으로 판시한 청주지방법원 판결문(2009.5.21. 선고, 2009고합40 판결)과 쟁점배임증재액과 관련된 청구법인의 회계처리 내역을 확인하였다.
다. 조사청은 청구법인이 2007년 매출원가로 비용처리한 1차 출금액 OOO원을 손금불산입하고, 1차 및 2차 출금액 OOO원을 OOO에 대한 가지급금으로 보아 청구법인과 OOO 간의 특수관계 소멸 시점까지 인정이자 상당액을 익금산입하고 관련 지급이자를 손금불산입한 내용이 포함된 세무조사 결과를 처분청에 통지하였고, 2009년 특수관계 소멸시점까지의 인정이자와 2차 출금액 OOO원이 OOO에게 귀속되었다고 보아 2016.4.4. 청구법인에게 소득금액 합계 OOO의 소득금액변동을 통지하였다.
라. 처분청은 이에 따라 2016.4.11. 청구법인에게 법인세 합계 OOO을 각 경정․고지하였다.
마. 청구법인은 이에 불복하여 2016.6.28. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 쟁점배임증재액은 OOO을 거치지 않고 OOO 쪽으로 입금된 사실이 확인되므로 쟁점배임증재액은 OOO에게 귀속되었다고 볼 수 없다.
쟁점배임증재액과 관련하여 청주지방검찰청은 OOO이 향후에도 OOO 및 계열회사가 원만히 대출을 받을 수 있도록 해 달라는 취지의 청탁과 함께 OOO에게 공여한 배임증재 혐의로 공소를 제기한 점, OOO은 보석허가 신청을 하면서 OOO에게 공여 당시 변제할 재력을 믿고 돈을 빌려준 사정과 쟁점배임증재액을 변제하였다는 점을 참작하여 달라고 선처를 구한 점, 청주지방법원도 공소사실 그대로 OOO을 배임증재 혐의로 형을 선고한 점 등에 비추어 쟁점배임증재액의 귀속자가 OOO이라는 사실은 검찰 조사 단계부터 법원판결 확정 시점까지 일관되게 유지 확정된 사안이므로 쟁점배임증재액의 귀속자를 OOO으로 보아야 한다.
처분청은 소득의 귀속자를 판단함에 있어 가장 직접적인 증거로 볼 수 있는 청구법인의 금융거래내역을 통하여 쟁점배임증재액이 OOO을 거치지 않고 OOO의 계좌로 직접 입금되었음을 확인하였음에도 불구하고 OOO이 쟁점배임증재액을 유용하였다는 점을 뒷받침할 수 있는 증거자료를 제시하지 아니한 채 당해 금액을 OOO에 대한 가지급금으로 본 것은 부당하다.
(2) 쟁점배임증재액의 귀속자를 OOO으로 보더라도 쟁점배임증재액은 가지급금이 아니라 청구법인의 손해배상채권에 해당한다.
(가) 대법원에서는 법인의 실질적 경영자가 법인자금을 유용한 것은 특별한 사정이 없는 한 애당초 회수를 전제로 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 사외유출에 해당하는 것이나, 그 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 대표이사 등과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기 어려운 상황 하에서 횡령사실을 알게 된 직후부터 권리행사에 착수하는 등 불법행위를 묵인하였거나 추인하였다고 볼 사정이 없는 경우에는 임직원의 불법행위로 인한 손해배상채권을 보유하고 있다고 봄이 상당하다고 판결(대법원 200912.24. 선고, 2009두14903 판결)하였으며 조세심판원(국심 2007서2281, 2008.12.24.)과 기획재정부(재법인-808, 2010.9.14.)도 대법원 판결과 동일한 취지로 결정 및 회신하였다.
OOO은 이사회 결의 등을 거치지 않고 당해 금액을 지출하였으며 회계팀 임직원에 대한 어떠한 혐의도 없이 OOO의 단독 범행(피고 1인)으로 형사 판결이 확정되었다는 점에서 지출 당시 청구법인의 의사와 OOO의 의사가 동일하다고 보기 어렵고, 법인이 횡령사실을 인지한다는 것은 경영권이나 지배구조가 변동되는 상황 등 법인의 경영 환경의 변화가 있을 때에 가능한 것이므로 청구법인이 OOO의 불법행위를 인지하지 못한 채 일정 기간이 경과하였다고 하여 청구법인이 동 행위를 묵인하거나 추인하였다고 볼 수 없다.
(나) OOO이 보유하고 있던 OOO 주식은 비상장주식이고 보유지분 또한 소수지분에 해당하여 OOO이 이를 자기주식으로 매입해 주지 않을 경우 현실적으로 OOO이 보유주식을 제3자에게 매각하는 것이 불가능하므로, 청구법인에서 별도의 권리행사가 없었어도 재출금 사실을 인지한 직후 OOO 보유주식에 대한 담보권을 확보하고 있었다고 보아야 한다.
특히, 청구법인은 검찰조사 결과를 통해서도 발견되지 않았던 재인출 사실을 지배주주 및 경영권 변동으로 인한 장부 재정비 과정에서 인지함에 따라 자발적으로 자금을 회수하고 이를 회수한 사업연도의 소득금액에 산입한바, 쟁점배임증재액이 OOO에게 귀속되었다고 가정할 경우에도 동 금액은 가지급금이 아니라 OOO의 불법행위로 인한 손해배상채권으로 보아야 한다.
(다) 따라서, 쟁점배임증재액을 OOO에 대한 가지급금으로 보아 이루어진 법인세 부과처분은 모두 취소되어야 하며, 귀속자를 OOO으로 보아 소득금액변동 통지한 처분은 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다는 「법인세법 시행령」제106조 제4항 규정에 부합하지 않으므로 역시 취소되어야 한다.
(3) 쟁점배임증재액을 OOO에 대한 가지급금으로 보아도 특수관계 소멸시점에 상여로 소득처분할 수 없다.
「법인세법 기본통칙」4-0…6에서는 특수관계자에 대한 가지급금은 특수관계가 소멸하는 시점에 「법인세법 시행령」 제106조의 규정에 의하여 처분한 것으로 보아야 하나, 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에는 그러하지 아니한다고 규정하고 있다.
청구법인이 2013년 OOO으로부터 쟁점배임증재액을 회수하였으므로 특수관계 소멸시점 당시 장래에 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 경우에 해당함은 사후적으로 이미 확인된 사실이므로, 당해 금액은 특수관계 소멸시점의 상여로 소득처분할 수 없다.
나. 처분청 의견
(1) 법원 판결에 의하여 쟁점배임증재액의 귀속이 OOO으로 인정되었으므로 동 금액이 OOO에게 귀속되었다고 볼 수 없다는 청구주장에 대하여
청주지방법원의 판결문에 나타난 쟁점배임증재 내용을 보면 쟁점배임증재 행위의 주체를 청구법인이 아닌 OOO에게 청탁을 하며 청구법인의 자금 OOO원을 OOO에게 송금하였다고 판결하고 있을 뿐 OOO이 청구법인에게 직접 자금을 대여해 달라거나 요구했다는 내용은 나타나지 않으며 청구법인의 소명자료 및 회계처리 내역과 판결문의 양형 이유를 보면 OOO이 2008년 10월에 OOO원을 상환한 것이 확인된다.
또한, OOO이 청주지방법원에 제출한 보석허가신청서를 보면 OOO에게 대금을 반환해야 할 상황이 되어 OOO에게 OOO을 대여해 달라고 요구하였고, OOO은 OOO이 금융기관 대표자로서 상당한 재력이 있어 차용금을 변제받는데 아무런 문제가 없을 것으로 생각하였고 OOO도 변제하겠다고 약속하여 OOO에게 송금하였다고 기재되어 있다.
처분청은 법원의 판결을 존중하여 OOO이 청구법인의 자금 OOO원을 대표이사로서 차용(1차 출금)하여 OOO에게 무상으로 OOO원을 빌려주며 청탁을 한 것이며 2008년 10월 재판이 진행되면서 상기 대여금을 모두 상환하였고, 2008.11.6.～2008.12.23. 기간에 OOO이 OOO원을 출금(2차 출금)한 것에 대하여 배임증재와 관련성 여부를 배제하고 청구법인이 OOO에게 다시 OOO원을 대여한 것으로 보아 동 기간에 대하여 1차 출금과 2차 출금으로 나누어 가지급금에 대한 인정이자를 계상하고 지급이자를 손금불산입하는 처분을 하였다.
따라서, 처분청의 부과처분이 법원 판결의 확정력에 반하므로 위법하다는 청구법인의 주장은 잘못되었으며, 오히려 청구법인으로부터 자금을 대여한 귀속자가 OOO이라는 청구법인의 주장과 2008년 10월 인출액 상환 이전과 이후를 나누지 않고 동일한 건으로 판단하고 있는 청구법인의 주장이 법원의 판결에 대한 확정력에 위배되고 있으며 청구법인에 유리한 방향으로 자의적 해석을 하고 있는 것이다.
(2) 쟁점배임증재액의 귀속자를 OOO으로 보아도 쟁점배임증재액은 가지급급이 아니라 청구법인의 손해배상채권에 해당한다는 청구주장에 대하여
(가) OOO이 청구법인으로부터 자금을 인출하여 OOO에게 청구법인의 원만한 대출을 청탁한 행위는 OOO이 개인의 재산 증식을 위한 행위로 보기 어려우며 청구법인의 자금 운용에 도움을 주기위한 불법행위로 법원에서도 이러한 취지로 OOO의 자금인출 건을 ‘횡령’이 아닌 ‘배임증재’로 판결한 것으로 보인다.
청구법인이 제시한 심판결정 사례(국심 2007서2281, 2008.12.24.)와 예규(재법인-808, 2010.9.14.)는 모두 개인적 횡령과 관련한 것으로 횡령이었음이 명백하다면 청구법인과 OOO의 의사를 동일시 할 수 있는지 여부 또는 청구법인의 묵인이 있었는지를 따져볼 여지가 있으나 청구법인을 위하여 행한 행위임을 감안하여 본다면 청구법인이 제시한 해석사례는 이 건과 무관한 것으로 판단된다.
(나) 청구법인은 「법인세법 시행령」제106조 제4항을 근거로 청구법인은 쟁점배임증재액을 회수하고 소득금액에 산입하였으므로 가지급금이 아닌 손해배상채권으로 보아 소득처분을 사내유보로 하여야 한다고 주장하나 이는 법 조항의 본문만을 청구법인에 유리하게 인용한 것으로 단서조항을 보면 ‘수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우’에는 사내유보로 하지 않는다고 규정되어 있다.
(3) OOO의 2차 출금액을 특수관계 소멸시점에 상여처분한 것은 「법인세법 기본통칙」4-0…6에 규정한 ‘회수할 것이 객관적으로 입증되는 경우’에 해당하므로 부당하다는 청구주장에 대하여
(가) 청구법인은 OOO의 1차 출금 시점부터 출금액을 가공원가로 계상하고 상환 및 재출금 과정에 이를 수정하지 않은채 가수금 및 가수금 반제 처리하는 등 적극적인 은닉행위를 하였고 청구법인의 지배구조가 변동되어 동 사실을 인지한 이후에도 가공 회계처리를 정정하려는 시도가 없었다.
청구법인은 자금을 회수하기 위해 노력했다고 주장하고 있으나 자금을 회수하고 채권을 확보하기 위한 적극적 행동에 대한 증거를 제시하지 못하고 있다. 또한, OOO의 주식이 비상장주식으로 모회사인 OOO이 매수하지 않을 경우 매각이 불가능하므로 채권을 확보한 것이나 마찬가지라는 주장도 청구법인의 자의적 주장일 뿐이다.
청구법인이 유출된 자금을 결과적으로 회수하였으므로 특수관계 종료시점에 자금을 회수할 것임이 객관적으로 입증된다는 주장 또한 사후적인 결과로 인한 것일 뿐 특수관계 종료시점에 회수할 것임이 객관적으로 입증되어 그 시점에 맞는 적법한 회계처리를 한 것이라고 볼 수 없으며, 청구법인은 이를 객관적으로 입증할 수 있는 증빙을 제출하지 못하고 있어 회수할 것이 객관적으로 입증된다는 청구법인의 주장은 신뢰할 수 없다.
(나) 반면, 처분청은 쟁점배임증재가 발생한 시점부터 최종 회수시점까지 청구법인의 잘못된 회계처리를 확인한 사실관계의 시간 흐름에 따라 올바른 회계처리가 되도록 세무조정을 하고 이에 따른 법인세 과세 및 소득처분을 하였고 OOO 사임으로 특수관계가 종료된 시점에는 회수할 것임이 객관적으로 입증되는 소명자료를 청구법인이 제출하지 못하여 「법인세 기본통칙」4-0…6에 따라 OOO 사임일에 상여처분을 하였다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
ⓛ 1차 출금액 OOO에 대한 가지급금으로 보아 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입하여 법인세를 과세하고 인정이자에 대하여 OOO에 대한 상여로 보아 청구법인에게 소득금액변동통지한 처분이 부당하다는 청구주장의 당부
② 2차 출금액 OOO원을 OOO에게 청구법인과 특수관계 소멸시점에 상여처분한 것이 부당하다는 청구주장의 당부
나. 관련 법령
(1) 국세기본법
제16조【근거과세】① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다. (2010.1.1. 개정)
② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.
(2) 법인세법
제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.
③ 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계자와 거래한 내역이 기재된 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
제67조【소득처분】 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여·배당·기타사외유출·사내유보 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.
(3) 법인세법 시행령
제88조【부당행위계산의 유형 등】 ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율ㆍ요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.
9. 기타 제1호 내지 제8호에 준하는 행위 또는 계산 및 그 외에 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우
② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계자간의 거래(특수관계자외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다.
제106조【소득처분】④ 내국법인이 「국세기본법」 제45조의 수정신고기한내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 세무조사의 통지를 받은 경우
2. 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우
3. 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우
4. 납세지 관할세무서장으로부터 과세자료 해명안내 통지를 받은 경우
5. 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우
6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인의 주주변동 현황은 아래 <표1>과 같다.
(2) OOO이 청구법인에서 이사 및 대표이사로 근무한 이력이 아래 <표2>와 같이 ‘법인등기사항전부증명서’로 확인된다.
(3) 쟁점배임증재액과 관련된 청구법인의 회계처리 내역은 아래와 같다.
(4) 조사청은 청구법인에 대한 세무조사를 실시하여 쟁점배임증재액과 관련된 사건내역과 청구법인의 회계처리 내역을 확인하여 1차 출금 및 가공매출원가 계상에 대하여 2007년 가공매출원가 OOO원을 손금불산입 유보처분하고, 1차 반환 및 2차 출금을 반영하여 2007년부터 2009년 OOO이 청구법인으로부터 자금을 대여받은 것으로 보아 가지급금 인정이자 익금산입 및 지급이자 손금불산입 처분(2007년 인정이자 OOO원 손금불산입 기타사외유출처분, 2008년 인정이자 OOO원 손금불산입 기타사외유출처분, 2009년 인정이자 OOO원 손금불산입 기타사외유출처분)하였으며, 2009년 6월 OOO이 청구법인의 대표이사를 퇴직함으로써 특수관계가 소멸하자 상환되지 않은 2차 출금액 OOO원을 익금산입 상여처분하고 2013년 OOO을 반환하자 청구법인이 잡수익으로 계상한 OOO원을 익금불산입으로 처분하였다.
(5) OOO에 대한 청주지방검찰청의 공소장 중 쟁점배임증재액과 관련된 내용은 아래와 같다.
(6) OOO이 신청한 보석허가신청서 중 쟁점배임증재액과 관련된 내용은 아래와 같다.
(7) 쟁점배임증재액과 관련된 청주지방법원 판결문 내용은 아래와 같다(피고인이 항소하지 않아 청주지방법원 판결로 확정됨).
(8) 청구법인은 쟁점배임증재액을 회수한 경위를 아래와 같이 밝히고 있다.
(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점ⓛ에 대하여 살피건대, 처분청은 1차 출금액과 2차 출금액 OOO원을 보석허가신청서와 공소장을 근거로 청구법인이 OOO에게 대여한 가지급금으로 보아 인정이자와 지급이자에 대하여 법인세를 과세하고 인정이자와 상환하지 않은 2차 출금액 OOO원을 OOO이 청구법인과 특수관계소멸 시점에 상여로 처분하여 소득금액변동통지를 하였으나, 행정소송에 있어서 형사판결이 그대로 확정된 이상 형사판결의 사실판단을 채용하기 어렵다고 볼 만한 특별한 사정이 없는 한 이와 배치되는 사실을 인정할 수 없는 것(대법원 1999.11.26. 선고, 1998두10424 판결)으로 횡령은 자기 자신이 가져간 것 뿐만아니라 제3자에게 주도록 한 것도 포함되는 개념으로 이해되고, 쟁점배임증재와 관련된 청주지방법원 판결문(2009고합40, 2009.5.21.)을 보면 ‘OOO이 OOO으로부터 OOO원을 송금해 줄 것을 요청받은 후 향후에도 OOO 및 그 계열회사가 원만히 대출을 받을 수 있도록 해달라는 취지의 부정한 청탁과 함께 OOO의 계좌로 OOO원을 송금하여 재물을 공여하였다.’는 범죄사실로 인해 OOO이 배임증재로 형을 선고받은바, 쟁점배임증재액의 귀속자를 OOO으로 볼 수 없는 점, 쟁점배임증재액 OOO원이 청구법인에서 OOO의 계좌로 직접 송금된 사실이 나타나는 점, 쟁점배임증재액을 상환한 이유가 단지 형을 감경받기 위한 것이므로 2차 출금액을 쟁점배임증재액과 달리 볼 이유가 없는 점, 횡령으로 보더라도 법인의 의도와 관계없이 대표자의 독단적인 행동으로 회사에 손해를 입힌 것으로 법인은 OOO에게 손해배상채권을 가진 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 1차 출금액과 2차 출금액을 청구법인의 OOO에 대한 가지급금으로 보아 청구법인에게 법인세를 과세하고 OOO에게 상여로 처분하여 소득금액변동통지를 한 것은 잘못이라고 판단된다.
쟁점②에 대하여는 쟁점ⓛ이 인용되었으므로 심리의 실익이 없어 심리를 생략한다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.