주 문
OOO세무서장이 2016.8.8. 청구법인에게 <별지1> 기재와 같이 한 2011∼2014사업연도 법인(원천)세 합계 OOO원의 각 부과처분은 원천징수불성실가산세와 지급명세서미제출가산세를 부과하지 아니하는 것으로 하여 그 세액을 각 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
이 유
1. 처분개요
가. 주식회사 OOO(국내법인, 이하 “OOO”라 한다)가 발행한 주식 OOO주를 보유하고 있던 유한회사 OOO(국내법인, 이하 “OOO”라 한다)와 OOO 주식 OOO주(이하 “쟁점주식”이라 하고, OOO 보유분과 합하여 이하 “OOO 주식”이라)를 보유하고 있던 OOO는 2011.8.5. 각자 보유하던 OOO 주식을 OOO에게 총 OOO원에 매도하는 내용의 주식 매매계약을 체결하였고, 이후 OOO는 2011.9.26. OOO 주식 매수인의 지위를 청구법인에게 양도하였다.
나. 쟁점주식 양도자인 OOO와 청구법인은 OOO (이하 “OOO 조세조약”이라 한다)에 따라 쟁점주식의 양도소득이 비과세되는 것으로 판단하고, OOO는 청구법인을 통하여 ‘유가증권 양도소득에 대하여 조세조약에 따른 법인세 비과세‧면제신청서’를 처분청에 제출하였고 청구법인은 쟁점주식 양도소득에 대하여 원천징수를 하지 아니하였다.
다. 처분청은 2015.7.15.～2016.5.5. 기간(61일간, 235일간 조사중지) 청구법인에 대한 법인세 통합조사를 실시한 결과, OOO를 모회사인 OOO가 조세회피를 위하여 설립한 도관회사라고 보아 쟁점주식 양도소득의 실질 귀속자를 OOO라고 판단하여 OOO 조세조약에 따른 법인세 비과세·면제 신청을 배제하고 2016.8.8. 청구법인에게 <별지1> 기재와 같이 2011～2014사업연도 법인(원천)세 합계 OOO원을 각 경정․고지하였다.
라. 청구법인은 이에 불복하여 2016.10.31. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 쟁점주식 양도소득의 실질 귀속자는 아래와 같은 이유로 OOO가 아니라 OOO로 보아야 한다.
(가) 대법원(2007두16424 판결 등)에 따르면 쟁점주식 양도소득의 실질 귀속자가 OOO라는 점에 대한 증명책임은 처분청에게 있음에도 불구하고 OOO가 실질 귀속자가 아니라는 주장만 할 뿐 OOO가 쟁점주식 양도소득의 실질 귀속자라는 점에 대한 입증은 전혀 하지 않고 있다.
(나) 조세심판원에서도 주식 양도소득의 실질귀속자가 누구인지가 문제된 사안에서 과세처분의 적법성 및 과세요건 사실의 존재에 대한 입증책임은 과세관청에 있음을 전제한 후, 과세관청이 실질귀속자라고 주장하는 외국법인에게 주식양도소득이 귀속되었다고 볼만한 입증이 없다는 이유로 법인(원천)세 부과처분을 취소하라고 결정한 바 있다.
(다) 쟁점주식의 양도와 사실관계가 유사한 건에 대한 최근 대법원 판례(2015두2451 판결, 2012두16466 판결)에 따르면 OOO는 쟁점주식 양도소득의 실질귀속자에 해당한다.
(라) 의사결정에 대한 영향력 행사 여부는 실질 귀속자에 대한 판단의 문제와 구별되어야 하므로 OOO가 OOO의 투자의사결정에 영향력을 미쳤다고 하더라도 OOO는 지주회사로서 법률행위의 효과 및 명목상 소득의 귀속자에 해당하기 때문에, OOO가 쟁점거래의 실질 귀속자라는 점은 존중되어야 한다.
(마) 순수 지주회사는 자회사의 의사결정에 영향력을 행사하는데 필요한 정도의 인적ㆍ물적 조직을 갖추고, 자회사의 지분보유 및 관리라는 기능에 상응하는 소수의 직원만을 고용하면서 대부분의 업무를 외부 및 계열사에 위임하여 처리하는바, OOO 역시 중간지주회사에 해당하므로 임직원이 소수이고 운영비용의 규모가 작은 것일 뿐이고 OOO는 독립적인 법인격을 가진 지주회사 특성에 부합하게 OOO로부터 지급받은 쟁점주식 양도대가를 바로 모회사에게 이전할 의무가 없다.
(바) OOO가 OOO에게 대여를 하였다는 점은 오히려 OOO가 실질 귀속자에 해당한다는 근거로 보아야 하고, 처분청이 과세근거로 제시한 사실관계(대표이사 겸직, OOO의 소재지 동일 등)는 위 대법원 판례 원심에서도 실질 귀속자 판단요소로 고려하지 않고 있다.
(사) OOO는 투자사업을 영위하기 위한 목적으로 설립된 법인으로, OOO 국세청은 OOO가 OOO의 거주자에 해당함을 확인하였고, 회계법인의 회계감사를 받으면서 OOO 세법에 따라 OOO 당국에 세무신고를 하는 등 독립된 회계 처리 및 세무신고를 하고 있으며, 외국법인이 조세피난처에 설립되었다는 사실 또는 중간지주회사를 통한 투자의 결과 조세부담이 감소되었다는 사실만으로 도관회사로 볼 수 없는 점(대법원 2015두2451 판결 등) 등에 비추어 OOO를 조세회피를 위하여 설립된 도관회사로 볼 수 없다.
(2) 청구법인에게 부과된 가산세(원천징수불성실 및 지급명세서미제출)는 아래와 같은 이유로 부당하다.
(가) 청구법인은 OOO 및 OOO를 포함한 상위주주에 대한 조사권한도 없기 때문에 OOO를 쟁점주식 양도소득의 실질 귀속자라고 판단하는 것은 사실상 불가능하므로 가산세 부과는 과잉금지원칙에 위배된다.
(나) 당시 적용법령에 의하면 비과세·면제를 받으려는 외국법인에게 비과세·면제 신청서 제출의무가 있고 비과세·면제 신청을 한 국내원천소득에 대해서는 지급명세서 제출의무가 면제되므로, 비과세·면제 신청서의 제출자가 실질귀속자에 해당하지 않는다는 이유로 지급명세서미제출가산세를 부과할 수 없다.
(다) 외국법인의 국내원천소득에 대한 지급명세서는 지급받는 자의 소득금액 또는 수입금액에 관한 과세자료를 수집하는 데 그 목적이 있으므로 청구법인이 비과세‧면제 신청서를 제출함으로써 위 목적의 대부분을 달성하였다고 볼 수 있고, 처분청이 이 건 부과처분을 하게 된 경위도 제출된 비과세‧면제 신청서에 대한 검토에 기초하였을 것이라는 점에서도 청구법인에게 지급명세서미제출가산세를 부과하는 것은 부당하다.
(라) 조세심판원에서도 실질귀속자가 아닌 자의 명의로 비과세‧면제 신청서를 제출한 사안에서, 관할세무서에서 쟁점금액이 원천징수대상 소득인지의 여부를 쉽게 판별할 수 없는 상황에서 납세자에게 이를 완전하게 판단할 능력이 있다고 기대하는 것은 무리가 있으며 비과세‧면제 신청서가 납세자의 신고의무에 의한 신고서가 아니라 처분청의 확인서를 발급받기 위한 신청서에 불과하고 비과세 원천소득 여부에 대한 검토 및 확인 책임이 처분청에 있는 점 등에 근거하여 원천징수불성실가산세는 취소되어야 한다고 결정하였다.
(마) 청구법인은 OOO 및 OOO와 특수관계가 없기 때문에 쟁점주식의 실질귀속자를 그 법률적 소유자이자 쟁점주식 양도대금의 수령자인 OOO로 판단할 수 밖에 없었고, 과세관청이 세무조사를 통해서도 OOO가 실질귀속자에 해당한다는 입증자료를 제시하지 못하고 있는 상황을 고려하면 청구법인이 스스로 쟁점주식 양도소득의 실질귀속자를 OOO의 주주인 OOO로 판별할 것을 기대하는 것은 전혀 현실성이 없으며 청구법인은 국내세법상 원천징수의무자로서 요구되는 절차를 모두 수행하여 관할 세무서장에게 비과세‧면제 신청서를 제출하고 접수증을 받아 이에 기초하여 원천징수를 이행하지 아니하였기 때문에 가산세 면제의 정당한 사유가 있다.
나. 처분청 의견
(1) 쟁점주식 양도소득의 실질 귀속자를 OOO로 보아 과세한 이 건 처분은 아래와 같은 이유로 정당하다.
(가) OOO와 OOO의 대표자는 OOO인 OOO로 동일하고, OOO의Secretary(간사)는 OOO 소재 법무법인 OOO 부문 변호사이며, OOO의 사업장 소재지에는 OOO의 자회사들(대표자 동일)가 함께 소재하고 있다.
(나) OOO의 사업장 소재지와 전화번호OOO는 위 법무법인 사업장 소재지 및 전화번호와 동일하다.
(다) OOO의 설립일자는 2006.12.20.이고 OOO가 OOO 주식을 취득하기 위하여 자문사로부터 전달받은 투자메모의 작성일은 2006.12.21.로 확인되는바, 이는 OOO에 대한 투자준비가 완료된 후 OOO를 설립한 것으로 쟁점주식의 매입에 관하여 OOO가 형식상 거래당사자의 역할을 수행하였을 뿐 실질적 주체가 아님을 알 수 있다.
(라) OOO와 OOO의 쟁점주식 매매계약서를 보면 권리의무의 주체가 “OOO 및(또는) OOO”로 되어 있는데, 일반적으로 주주의 지위에 있는 자라도 자회사의 주식매매계약의 주체가 될 수 없으나 이 건에서는 OOO가 그 권리와 의무를 가지고 있는 것으로 확인되는 점에서 OOO가 쟁점주식 매매거래의 실질적인 주체로 판단된다.
(마) OOO의 재무제표를 보면 컨설팅서비스 비용, 법률비용, 회계감사료 등을 제외한 각종 인건비 및 사업운영에 필수적인 사업비용을 지출한 사실이 없으며 주식양도대금 중 은행차입금을 제외한 대부분의 금액이 모회사인 OOO에 무보증‧무이자 조건으로 대여하였으며 OOO는 쟁점주식 거래 이외의 별도의 사업활동 내역이 없다.
(바) 따라서 OOO는 거주지인 OOO에서 정상적인 사업활동은 하지 아니하면서 쟁점주식 양도거래시 양도소득의 실질귀속자인 OOO를 위한 형식상 거래당사자의 역할만 수행한 것이고 조세회피를 위하여 설립된 도관회사에 불과하다.
(2)「법인세법 시행령」제162조의 2 제7항에서 비과세 또는 면제신청을 한 국내원천소득에 대한 지급명세서 제출의무를 면제한 것은 비과세 면제신청서의 제출로 인하여 지급명세서의 제출과 동일하게 그 소득의 귀속자를 알 수 있는 효과로 인한 것인바, 지급명세서 제출의무 특례규정은 적법하게 비과세·면제 신청이 이루어진 경우에 한하여 적용되어야 할 것이므로 청구법인에게 지급명세서미제출가산세를 부과한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
① 쟁점주식 양도소득의 실질적인 귀속자를 모법인으로 보아 법인(원천)세를 부과한 처분의 당부
② 청구법인에게 가산세(원천징수불성실 및 지급명세서미제출)를 부과한 처분의 당부
나. 관련법령
(1) 법인세법
제93조 【외국법인의 국내원천소득】
외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
9. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식등(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장에 상장된 부동산주식등을 포함한다) 또는 그 밖의 유가증권(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제4조에 따른 증권을 포함한다. 이하 같다)을 양도함으로써 발생하는 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득
가. 내국법인이 발행한 주식등과 그 밖의 유가증권
나. 외국법인이 발행한 주식등(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장에 상장된 것으로 한정한다)과 외국법인의 국내사업장이 발행한 그 밖의 유가증권
제98조 【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】
① 외국법인에 대하여 제93조 제1호·제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조 제7호에 따른 소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조 제5호에 따른 소득 중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득은 제외한다.
5. 제93조 제9호에 따른 소득 : 그 지급액(제92조 제2항 제2호에 해당하는 경우에는 같은 호의 "정상가격"을 말하며, 이하 이 호에서 "지급액등"이라 한다)의 100분의 10. 다만, 제92조 제2항 제1호 단서에 따라 해당 유가증권의 취득가액 및 양도비용이 확인되는 경우에는 그 지급액등의 100분의 10에 상당하는 금액과 같은 호 단서에 따라 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액 중 적은 금액으로 한다.
제98조의4【외국법인의 국내원천소득 중 비과세 등을 적용받는 경우 비과세 등의 신청】
제93조에 따른 국내원천소득(같은 조 제5호 및 제6호의 소득은 제외한다)에 대하여 조세조약에 따라 비과세 또는 면제를 받으려는 외국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 그 비과세 또는 면제에 관한 신청을 하여야 한다.
제76조【가산세】
⑦ 납세지 관할 세무서장은 제120조, 제120조의2 또는「소득세법」제164조, 제164조의2에 따라 지급명세서를 제출하여야 할 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다. 이 경우 산출세액이 없는 경우에도 가산세는 징수한다.
1. 해당 지급명세서를 그 기한까지 제출하지 아니한 경우: 제출하지 아니한 분의 지급금액의 100분의 2(제출기한이 지난 후 3개월 이내에 제출하는 경우에는 지급금액의 100분의 1로 한다)
2. 제출된 지급명세서가 대통령령으로 정하는 불분명한 경우에 해당하거나 제출된 지급명세서에 기재된 지급금액이 사실과 다른 경우: 불분명하거나 사실과 다른 분의 지급금액의 100분의 2
(2) 법인세법 시행령
제138조의4 【외국법인의 국내원천소득에 대한 비과세 등의 신청】
① 법 제98조의4에 따라 비과세 또는 면제 신청을 하려는 외국법인(비과세 또는 면제 신청을 한 후 계약내용의 변경 등으로 비과세 또는 면제 신청내용이 변경되어 그 변경된 내용으로 신청하려는 외국법인을 포함한다)은 기획재정부령으로 정하는 비과세·면제신청서(이하 이 조에서 "비과세·면제신청서"라 한다)를 소득지급자에게 제출하고 해당 소득지급자는 소득을 최초로 지급하는 날의 다음 달 9일까지 소득지급자의 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
제162조의2【외국법인의 국내원천소득 등에 대한 지급명세서 제출의무 특례】
① 법 제93조에 따른 국내원천소득을 외국법인에게 지급하는 자는 법 제120조의2 제1항에 따라 납세지 관할세무서장에게 기획재정부령으로 정하는 지급명세서(이하 이 조에서 "지급명세서"라 한다)를 제출하여야 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 소득에 대하여는 그러하지 아니하다.
6. 법 제98조의4의 규정에 의하여 비과세 또는 면제신청을 한 국내원천소득
(3) 국세기본법
제14조【실질과세】
① 과세의 대상이 되는 소득․수익․재산․행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득․수익․재산․행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 불구하고 그 실질내용에 따라 적용한다.
제47조의5【원천징수납부 등 불성실가산세】
① 국세를 징수하여 납부할 의무를 지는 자가 징수하여야 할 세액(제2항 제2호의 경우에는 징수한 세액)을 세법에 따른 납부기한까지 납부하지 아니하거나 과소납부한 경우에는 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 한도로 하여 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.
1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액의 100분의 3에 상당하는 금액
2. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액 × 납부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간 × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율
② 제1항에서 "국세를 징수하여 납부할 의무"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 의무를 말한다.
1.「소득세법」 또는 「법인세법」에 따라 소득세 또는 법인세를 원천징수하여 납부할 의무
제48조【가산세 감면 등】
① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
(4) 국제조세조정에 관한 법률
제2조의2【국제거래에 관한 실질과세】
① 국제거래에서 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속에 관하여 사실상 귀속되는 자가 명의자와 다른 경우에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 조세조약을 적용한다.
② 국제거래에서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 조세조약을 적용한다.
(5) 대한민국과 몰타공화국간의 조세조약
제13조【양도소득】
1. 제6조에 언급되고 타방체약국에 소재하는 부동산의 양도로부터 일방체약국의 거주자가 취득하는 소득 또는 이득에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.
2. 자산이 전적으로 또는 주로 부동산으로 구성된 회사의 주식이나 이와 유사한 권리의 양도로부터 발생하는 소득 또는 이득에 대하여는 동 회사의 자산이나 주된 자산이 소재하는 체약국에서 과세할 수 있다.
3. 일방체약국의 기업이 타방체약국안에 가지고 있는 고정사업장의 사업상 재산의 일부를 형성하는 동산 또는 일방체약국의 거주자가 독립적 인적용역의 수행목적상 타방체약국에서 이용가능한 고정시설에 속하는 동산의 양도로부터 발생하는 소득 또는 이득 및 그러한 고정사업장(단독으로 또는 기업체와 함께) 또는 고정시설의 양도로부터 발생하는 소득 또는 이득에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.
4. 국제운수에 사용되는 선박, 항공기 또는 육상 운송수단이나 이들 운송수단의 운항에 관련되는 동산의 양도로부터 발생하는 소득 또는 이득에 대하여는 당해 국제운수기업이 거주자인 체약국에서만 과세한다.
5. 제1항, 제2항, 제3항 및 제4항에 언급된 자산이외의 자산의 양도로부터 발생하는 소득 또는 이득에 대하여는 그 양도인이 거주자인 체약국에서만 과세한다.
(6) 국제조세사무처리규정(2011.6.1. 국세청 훈령 제1899호로 개정된 것)
제44조【비과세․면제신청서 접수】
① 제43조에 따른 소관세무서장(납세자보호담당관)은 비과세․면제신청서를 발급받고자 하는 자로부터 「소득세법 시행규칙」 제100조제29의3호에 따른 신청서를 접수하여야 한다.
② 제1항에 따라 소관세무서장이 비과세․면제신청서를 접수받은 때에는 소득자의 거주지국의 권한있는 당국이 발급하는 거주자증명서 및 계약서 등 비과세 또는 면제 요건을 입증하는 서류의 첨부 여부를 검토하여야 한다.
제45조【검토․발급절차】
① 비과세․면제신청서를 접수한 납세자보호담당관은 신청서를 전산접수 후 즉시 원천징수업무 세원관리담당과장에게 인계하여야 한다.
② 납세자보호담당관으로부터 비과세․면제신청서를 인수한 원천징수업무 세원관리담당과장은 즉시 그 신청내용을 국세통합시스템에 입력하고 첨부서류 등에 의하여 비과세 또는 면제요건 충족 여부를 검토하여야 한다.
③ 원천징수업무 세원관리담당과장은 신청서 및 첨부서류에 의한 서면검토 결과 비과세․면제 요건이 충족되는 경우에는 발급일자를 전산입력하고 전산입력내용을 화면출력하여 결재를 받아야 하며, 그 결과를 납세자호담당관에게 통보하고 납세자보호담당관은 위 통보내용에 따라 비과세․면제신청서를 발급한다.
④ 원천징수업무 세원관리담당과장은 신청서 및 첨부서류에 의한 서면검토 결과 비과세․면제 요건이 충족되지 아니하는 경우에는 거부일자를 전산입력하고 전산입력내용을 화면출력하여 결재를 받아야 하며, 발급거부의 뜻을 신청인에게 통지할 수 있다.
⑤ 세무서장은 비과세 또는 면제요건 충족 여부를 검토한 결과 해당 신청서 내용이 사실과 다른 경우에는 관련 법령에 따라 경정 또는 결정하여야 한다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 이 건 심판청구서, 답변서, 항변서 및 국세통합전산망 자료 등 청구법인과 처분청에서 제출한 심리자료에 의하면 아래와 같은 사실이 나타난다.
(가) 청구법인은 OOO가 자회사인 OOO 소재 법인을 통하여 2011.8.18. 설립한 법인으로서, OOO로부터 쟁점주식 양수인의 지위를 양수받은 후 양도인 OOO가 청구법인을 통하여 ‘유가증권 양도소득에 대하여 조세조약에 따른 법인세 비과세‧면제신청서’를 처분청에 제출함에 따라 쟁점주식 양도소득에 대하여 원천징수를 하지 아니하였으나, 처분청은 쟁점주식 양도소득의 실질 귀속자를 OOO의 모회사인 OOO라고 보아 위 법인세 비과세·면제 신청을 배제하고 이 건 처분을 부과하였다.
(나) 처분청은 OOO는 쟁점주식 양도소득의 실질귀속자인 OOO의 조세회피를 위하여 설립된 도관회사OOO에 해당하여 OOO 조세조약이 적용될 수 없으므로 쟁점주식 양수자인 청구법인에게 원천징수의무가 발생한다는 의견인바, 그 근거는 다음과 같다.
1) OOO의 대표자는 OOO이며 OOO는 OOO의 모법인인 OOO 및 OOO의 자회사인 OOO법인 OOO의 대표자로서, OOO의 대표자가 OOO 및 자회사들의 대표이사를 겸직하고 있다.
2) OOO의 Secretary(간사)는 OOO로 OOO소재 법무법인 OOO의 OOO 부문 변호사로 활동하고 있는 사실이 확인된다.
3) OOO의 사업장 소재지는 OOO 소재 법무법인 OOO의 소재지와 동일한 OOO이며 위 소재지에는 OOO의 자회사인 OOO(국내투자처 OOO), OOO(국내투자처 OOO가 함께 소재하고 있으며, OOO의 전화번호인 OOO는 OOO소재 법무법인 OOO의 전화번호와 동일하다.
4) OOO의 설립일자는 2006.12.20.이고 OOO가 OOO 주식을 취득하기 위하여 자문사로부터 전달받은 투자메모(INVEST MEMO)의 작성일은 2006.12.21.로 확인되는바, 이는 OOO에 대한 투자준비가 완료된 후 OOO를 설립한 것으로 보이고 따라서 OOO 주식의 매입에 관하여 OOO는 형식상 거래당사자의 역할을 수행하였을 뿐 실질적 주체로 판단되지 아니한다.
5) OOO와 OOO의 주식매매계약서를 보면 “양도소득세는 OOO 및(또는) OOO가 부담하고”, “과세당국을 상대로 하는 행위를 통제할 수 있는 권리가 OOO 및(또는) OOO에 있음을 전제로 한다”, “과세당국을 상대로 하는 행위와 관련하여 OOO 및(또는) OOO의 지시를 따르고” 등 계약의 주체 및 해당 의무나 권리의 주체가 “OOO 및(또는) OOO”로 되어 있는데, 일반적으로 주주의 위치에 있는 자라 하더라도 자회사의 주식매매계약의 주체가 될 수 없으나 OOO는 그 권리와 의무를 가지고 있는 점 등에 비추어 OOO가 해당 주식매매거래의 실질적인 주체로 판단된다.
6) OOO의 재무제표를 보면 컨설팅서비스 비용, 법률비용, 회계감사료 등을 제외한 각종 인건비 및 사업운영에 필수적인 사업비용을 지출한 사실이 없고, 주식양수자로부터 지급된 주식매매대금 중 은행차입금을 제외한 대부분의 금액은 모회사인 OOO에 무보증, 무이자 조건으로 대여되었으며, OOO는 쟁점주식거래 이외의 별도의 사업활동 내역이 없는 것으로 확인된다.
(다) 청구법인은 OOO를 조세회피를 위하여 설립된 도관회사로 볼 수 없고 쟁점주식 매매로 인하여 OOO가 지급받은 쟁점주식 양도소득에 대하여는 OOO 조세조약이 적용되어 쟁점주식 양수자인 청구법인에게 원천징수의무가 발생하지 아니한다고 주장하면서 다음과 같이 소명하였다.
1) 조세심판원 결정례 및 대법원 판례에 따르면 과세처분의 적법성 및 과세요건 사실의 존재에 대한 입증책임은 과세관청에 있는바, 이 건의 경우 쟁점주식 양도소득의 실질 귀속자가 OOO라는 점에 대한 입증책임은 처분청에 있음에도 불구하고 처분청은 OOO가 실질 귀속자가 아니라는 주장만 할 뿐 OOO가 쟁점주식 양도소득의 실질 귀속자라는 점에 대한 입증은 전혀 하지 아니하고 있으며, 최근 대법원 판례(대법원 2016.7.14. 선고 2015두2451판결)에서 실질 귀속자를 판단한 논거에 따르게 되면 OOO가 쟁점주식 양도소득의 실질 귀속자에 해당함을 알 수 있다.
2) 의사결정에 대한 영향력 행사 여부는 실질 귀속자에 대한 판단의 문제와 구별되어야 하므로 OOO가 OOO의 투자의사결정에 영향력을 미쳤다고 하더라도 OOO는 지주회사로서 법률행위의 효과 및 명목상 소득의 귀속자에 해당하기 때문에, OOO가 쟁점거래의 실질 귀속자라는 점은 존중되어야 한다.
3) 순수 지주회사는 자회사의 의사결정에 영향력을 행사하는데 필요한 정도의 인적ㆍ물적 조직을 갖추고, 자회사의 지분보유 및 관리라는 기능에 상응하는 소수의 직원만을 고용하면서 대부분의 업무를 외부 및 계열사에 위임하여 처리하는바, OOO 역시 중간지주회사에 해당하므로 임직원이 소수이고 운영비용의 규모가 작은 것일 뿐이고 OOO는 독립적인 법인격을 가진 지주회사 특성에 부합하게 OOO로부터 지급받은 쟁점주식 양도대가를 바로 모회사에게 이전할 의무가 없다.
4) OOO가 OOO에게 자금 대여를 하였다는 점은 오히려 OOO가 실질 귀속자에 해당한다는 근거로 보아야 하고, 처분청이 과세근거로 제시한 사실관계(대표이사 겸직, OOO와 OOO의 소재지 동일 등)는 법원 판례에서도 실질 귀속자 판단요소로 고려하지 않고 있다.
5) OOO는 투자사업을 영위하기 위한 목적으로 설립된 법인으로, OOO 국세청은 OOO가 OOO의 거주자에 해당함을 확인하였고 회계법인의 회계감사를 받으면서 OOO 세법에 따라 OOO 당국에 세무신고를 하는 등 독립된 회계 처리 및 세무신고를 하고 있으며 외국법인이 조세피난처에 설립되었다는 사실 또는 중간지주회사를 통한 투자의 결과 조세부담이 감소되었다는 사실만으로 도관회사로 볼 수 없는 점 등에 비추어 OOO를 조세회피를 위하여 설립된 도관회사로 볼 수 없다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점주식 양도소득의 실질 귀속자가 OOO법인인 OOO이므로 OOO 조세조약에 따라 비과세대상이고 따라서 청구법인에게 원천징수의무가 없다고 주장하나,
소득의 명목상 귀속자와 실질적 귀속자가 다른 경우 양도소득세의 납세의무자는 실질과세의 원칙에 따라 실질적인 주체라 할 것인바, OOO의 대표자는 OOO 및 자회사들의 대표이사를 겸직하고 있는 점, 쟁점주식에 대한 투자준비가 완료된 후 OOO를 설립한 것으로 확인되고 OOO와 OOO의 쟁점주식 매매계약서상의 기재내용에 따르면 해당 권리‧의무의 실질적인 주체가 OOO로 인정되는 점, OOO의 재무제표를 보면 각종 인건비 및 사업운영에 필수적인 사업비용 등을 지출한 사실이 없어 쟁점주식 거래 외에 별도의 사업활동 내역이 없는 것으로 확인되는 점 등에 비추어 OOO는 자신의 계산과 책임 하에 독립적으로 운영되는 법인이 아니라 OOO가 실질적으로 관리․통제하고 있는 것으로 보이므로 OOO는 OOO가 OOO 조세조약상의 주식 양도소득에 대한 비과세규정을 적용받기 위하여 설립한 도관회사라 하겠다.
따라서 처분청이 쟁점주식 양도소득의 실질귀속자를 OOO로 보아 법인세 비과세·면제 신청을 배제하고 청구법인에게 법인(원천)세를 부과한 처분에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
다음으로 쟁점② 중 먼저 원천징수불성실가산세의 당부에 대하여 살펴보면,
세법상 가산세는 과세의 적정을 기하기 위하여 납세의무자로 하여금 성실한 과세표준의 신고 및 세액의 납부를 의무지우고 이를 확보하기 위하여 그 의무이행을 게을리 하였을 때 가해지는 일종의 행정상 제재라고 할 것이므로, 설령 본세의 부과처분은 적법하더라도 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 볼 사정이 있는 경우에는 과세표준의 신고 및 세액의 납부를 이행하지 아니한 정당한 사유가 있다고 할 것인바(조심 2015서5120, 2016.4.25., 같은 뜻임),
OOO 및 OOO와 특수관계가 없는 청구법인으로서는 쟁점주식 양도소득의 실질귀속자를 그 법률적 소유자이자 쟁점주식 양도대금의 대외적 수령자인 OOO로 판단할 수밖에 없고 이와 달리 청구법인에게 수익적 소유자를 달리 판별하여 원천징수하도록 요구하는 것은 현실적으로 어려운 점, 과세관청도 쟁점주식 양도소득이 원천징수 대상인지 여부를 쉽게 판별할 수 없는 상황에서 납세자에게 이를 완전하게 판단할 능력이 있다고 기대하는 것은 무리가 있는 점, 청구법인은 관할 과세관청에게 비과세‧면제신청서를 제출하고 접수증을 받아 국내 세법상 원천징수의무자로서 요구되는 절차를 모두 수행한 점 등에 비추어 청구법인에게 원천징수 불이행에 대한 귀책사유가 있다고 보기는 어려우므로 그 의무 불이행에 관하여는 정당한 사유가 있는 경우에 해당한다고 판단된다.
마지막으로 쟁점② 중 지급명세서미제출가산세의 당부에 대하여 살펴보면,
쟁점주식 양도 당시 적용되던「법인세법」(2014.1.1. 법률 제12166호로 개정되기 전의 것) 제98조의4 및 같은 법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25194호로 개정되기 전의 것) 제138조의4 제1항은 국내원천소득에 대한 비과세 등의 신청과 관련하여 ‘외국법인’에게 비과세·면제 신청서 제출의무를 부여하면서 동 시행령 제162조의2 제1항 제6호에서 비과세·면제 신청을 한 국내원천소득에 대하여 지급명세서 제출의무를 면제하고 있는 점, 이 건 당시 적용되던「국제조정사무처리규정」(2011.6.1. 국세청 훈령 제1899호로 개정된 것) 제44조 및 제45조에서도 과세관청에게 비과세면제신청서 및 첨부서류에 대한 검토의무를 부여하면서 신청서 내용이 사실과 다른 경우 경정‧결정처분을 하거나 동 요건이 충족되지 아니할 경우 거부처분을 할 수 있도록 규정하고 있는 점 등에 비추어 청구법인이 쟁점주식 양도소득에 대하여 당시「법인세법」제98조의4 및 같은 법 시행령 제138조의4 제1항에 따라 외국법인인 OOO로부터 받은 비과세·면제 신청서를 처분청에 제출한 이상 실질귀속자로부터 이를 제출받지 아니하였다 하여 지급명세서미제출가산세를 부과할 수는 없다고 판단된다.
따라서 처분청이 청구법인에게 법인(원천)세를 과세하면서 가산세(원천징수불성실 및 지급명세서미제출)를 부과한 처분은 잘못이라고 판단된다.
4. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
