주 문
OOO세무서장이 2016.12.19. 청구인에게 한 2014.11.8. 상속분 상속세 OOO원의 연부연납 고지처분은 연부연납 가산금을 계산함에 있어서 2016.3.6. 이전 기간분에 대하여는 연 1천분의 25의, 2016.3.7. 이후 기간분에 대하여는 연 1천분의 18의 가산율을 각 적용하여 그 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 각하한다.
이 유
1. 처분개요
가. 청구인이 2014.11.8. 피상속인 조OOO의 사망으로 인하여 상속이 개시되어 2015.4.1. 상속세(OOO원)를 신고하면서 연부연납을 신청하자, 처분청은 2015.6.25. 허가하였다.
나. OOO지방국세청장이 피상속인에 대한 상속세 세무조사결과를 통보하자, 처분청은 이에 따라 청구인에게 2014.11.8. 상속분 상속세 OOO원을 증액결정․고지하였다.
다. 청구인은 이후 처분청에 상속세 추가고지분에 대하여 연부연납을 신청하여 2015.9.18. 허가받았고, 2016.12.19. 처분청에 다음의 <표1>, <표2>와 같이 연부연납 변경을 신청하여 같은 날 허가받았다.
<표1> 당초 상속세에 대한 연부연납허가내역(최종)
(단위 : 원)
<표2> 추가고지세액에 대한 연부연납허가내역(최종)
(단위 : 원)
라. 처분청은 2016.12.19. 청구인에게 4차분 상속세액(OOO원) 및 연부연납 가산금(OOO원)과 추가고지세액 중 2차분 상속세액(OOO원)을 각 고지하였다.
마. 청구인은 2016.5.31.을 납부기한으로 하는 3차분 연부연납세액(OOO원)과 위의 고지내역에 불복하여 2017.1.3. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
연부연납 가산금의 가산율은 국세환급가산금 이율과 같이 이자율 변경기간별로 적용해야 하므로 2016.3.7. 연부연납 이자율이 연 2.5%에서 연 1.8%로 변동되었음에도 연부연납 신청 당시의 이자율을 적용하여 연부연납 가산금을 산정․고지한 처분은 부당하다.
나. 처분청 의견
연부연납 가산금의 고지는 납세의무자의 권리․의무에 변경을 가져오는 처분이 아니므로 이 건은 부당한 심판청구(각하)에 해당하며, 청구인에 대한 연부연납 가산금의 고지는 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
① 본안심리대상인지 여부
② 연부연납 가산금에 대한 가산율 산정시 신청 당시의 이자율을 그대로 적용하여 고지한 처분의 당부
나. 관련법령
(1) 국세기본법
제52조[국세환급가산금] 세무서장은 국세환급금을 제51조에 따라 충당하거나 지급할 때에는 대통령령으로 정하는 국세환급가산금 기산일부터 충당하는 날 또는 지급결정을 하는 날까지의 기간과 금융회사 등의 예금이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율에 따라 계산한 금액(이하 “국세환급가산금”이라 한다)을 국세환급금에 가산하여야 한다.
제55조[불복] ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 다만, 다음 각 호의 처분에 대해서는 그러하지 아니하다.
1. 「조세범 처벌절차법」에 따른 통고처분
2. 「감사원법」에 따라 심사청구를 한 처분이나 그 심사청구에 대한 처분
제68조[청구기간] ① 심판청구는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내에 제기하여야 한다.
(2) 국세기본법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22038호로 개정된 것)
제30조[국세환급가산금의 결정] ① 세무서장은 국세환급금을 법 제51조에 따라 충당하거나 환급하려는 경우에는 법 제52조에 따른 국세환급가산금을 결정하여야 한다.
② 법 제52조 각 호 외의 부분 전단에서 “대통령령으로 정하는 이자율”이란 시중은행의 1년 만기 정기예금 평균 수신금리를 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율을 말한다.
(3) 국세기본법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22572호로 개정된 것)
제30조[국세환급가산금의 결정] ② 법 제52조 각 호 외의 부분 전단에서 “대통령령으로 정하는 이자율”이란 시중은행의 1년 만기 정기예금 평균 수신금리를 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율을 말한다.
(4) 국세기본법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23592호로 개정된 것)
제43조의3[국세환급가산금] ② 법 제52조에서 “대통령령으로 정하는 이자율”이란 시중은행의 1년 만기 정기예금 평균 수신금리를 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율을 말한다.
(5) 국세기본법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22572호로 개정된 것)
제43조의3[국세환급가산금] ② 법 제52조에서 “대통령령으로 정하는 이자율”이란 시중은행의 1년 만기 정기예금 평균 수신금리를 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율을 말한다.
(6) 국세기본법 시행규칙(2010.3.31. 기획재정부령 제142호로 개정된 것)
제13조의2[국세환급가산금의 이율] 영 제30조 제2항에서 “기획재정부령으로 정하는 이자율”이란「은행법」에 의한 은행업의 인가를 받은 금융기관으로서 서울특별시에 본점을 둔 금융기관의 1년 만기 정기예금 이자율의 평균을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율을 말한다.
(7) 기획재정부고시 제2010-5호(2010.3.31.)
「국세기본법 시행규칙」제13조의2에 따른 “기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율”은 1일 10만분의 11.8의 비율을 말한다.
부칙
① [시행일] 이 고시는 2010년 4월 1일부터 시행한다.
② [적용례] 이 고시는 시행일 이후 기간분에 대하여 적용한다.
(8) 국세기본법 시행규칙(2014.3.14. 기획재정부령 제404호로 개정된 것)
제19조의3[국세환급가산금의 이율] 영 제43조의3 제2항에서 “기획재정부령으로 정하는 이자율”이란 연 1천분의 29를 말한다.
부칙 <기획재정부령 제404호, 2014.3.14.>
제1조[시행일] 이 규칙은 공포한 날부터 시행한다.
제3조[국세환급가산금의 이율에 관한 적용례] 제19조의3의 개정규정은 이 규칙 시행 후 기간분에 대하여 적용한다.
(9) 국세기본법 시행규칙(2015.3.6. 기획재정부령 제467호로 개정된 것)
제19조의3[국세환급가산금의 이율] 영 제43조의3 제2항에서 “기획재정부령으로 정하는 이자율”이란 연 1천분의 25를 말한다.
부칙 <기획재정부령 제467호, 2015.3.6.>
제1조[시행일] 이 규칙은 공포한 날부터 시행한다.
제2조[국세환급가산금의 이율에 관한 적용례] 제19조의3의 개정규정은 이 규칙 시행 이후 기간분에 대하여 적용한다.
(10) 국세기본법 시행규칙(2016.3.7. 기획재정부령 제543호로 개정된 것)
제19조의3[국세환급가산금의 이율] 영 제43조의3 제2항에서 “기획재정부령으로 정하는 이자율”이란 연 1천분의 18를 말한다.
부칙 <기획재정부령 제543호, 2016.3.7.>
제1조[시행일] 이 규칙은 공포한 날부터 시행한다.
제2조[국세환급가산금의 이율에 관한 적용례] 제19조의3의 개정규정은 이 규칙 시행 이후 기간분에 대하여 적용한다.
(11) 상속세 및 증여세법
제71조[연부연납] ① 납세지 관할세무서장은 상속세 납부세액이나 증여세 납부세액이 2천만원을 초과하는 경우에는 대통령령으로 정하는 방법에 따라 납세의무자의 신청을 받아 연부연납을 허가할 수 있다. 이 경우 납세의무자는 담보를 제공하여야 하며, 「국세기본법」 제29조제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 납세담보를 제공하여 연부연납 허가를 신청하는 경우에는 그 신청일에 연부연납을 허가받은 것으로 본다.
② 제1항에 따른 연부연납의 기간은 다음 각 호의 구분에 따른 기간의 범위에서 해당 납세의무자가 신청한 기간으로 한다. 다만, 각 회분의 분할납부 세액이 1천만원을 초과하도록 연부연납기간을 정하여야 한다.
2. 제1호 외의 경우에는 연부연납 허가일부터 5년
③ 제2항을 적용할 때 연부연납 대상금액의 산정방법은 대통령령으로 정한다.
(12) 상속세 및 증여세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22042호로 개정되기 전의 것)
제69조[연부연납 가산금의 가산율] 법 제72조 각호의 1에서 “대통령령이 정하는 율”이라 함은 금융기관의 1년 만기 정기예금이자율의 평균을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 율을 말한다.
(13) 상속세 및 증여세법 시행령(2010.2.18. 대통령령 제22042호로 개정된 것)
제69조[연부연납 가산금의 가산율] 법 제72조 제1호 및 제2호에서 “대통령령으로 정하는 비율”이란「국세기본법 시행령」제30조 제2항에 따른 이자율을 말한다.
부칙 <제22042호, 2010.2.18.>
제5조(연부연납 가산금의 가산율에 관한 적용례) 제69조의 개정규정은 이 영 시행 후 최초로 연부연납을 신청하는 것부터 적용한다.
(14) 상속세 및 증여세법 시행령(2013.2.15. 대통령령 제24358호로 개정된 것)
제69조[연부연납 가산금의 가산율] 법 제72조 제1호 및 제2호에서 대통령령으로 정하는 비율 이란「국세기본법 시행령」제43조의3 제2항에 따른 이자율을 말한다.
(15) 상속세 및 증여세법 시행령(2016.2.5. 대통령령 제26960호로 개정된 것)
제69조[연부연납 가산금의 가산율] 법 제72조 제1호 및 제2호에서 “대통령령으로 정하는 비율”이란 연부연납 신청일 현재 「국세기본법 시행령」 제43조의3 제2항에 따른 이자율을 말한다.
부칙 <제26960호, 2016.2.5>
제1조(시행일) 이 영은 공포한 날부터 시행한다.
제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 이후 상속이 개시되거나 증여받는 경우부터 적용한다.
제8조(일반적 경과조치) 이 영 시행 전 상속이 개시되었거나 증여받은 분에 대하여는 종전의 규정에 따른다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 이 건 연부연납 가산금 고지처분의 경위는 다음과 같다.
(가) 청구인은 2014.11.8. 피상속인 조OOO의 사망으로 상속이 개시되자 2015.4.1. 상속세(OOO원)를 신고하면서 연부연납신청하여 2015.6.25. 처분청으로부터 다음의 <표3>과 같이 연부연납을 허가받았다.
<표3> 당초 상속세액에 대한 연부연납허가내역(최초)
(단위 : 원)
(나) OOO지방국세청장은 조OOO에 대한 상속세 세무조사결과를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 청구인에게 2014.11.8. 상속분 상속세 OOO원을 경정․고지하였다.
(다) 청구인은 이후 처분청에 상속세 추가고지분(OOO원)에 대해 연부연납을 신청하여 2015.9.18. 다음의 <표4>와 같이 연부연납을 승인받았고, 2016.12.19. 처분청에 <표1>, <표2>와 같이 연부연납변경신청하여 같은 일자에 이를 승인받았다.
<표4> 상속세 추가고지분에 대한 연부연납허가내역(최초)
(단위 : 원)
(라) 처분청은 2016.12.19. 청구인에게 4차에 상속세액(OOO원) 및 연부연납 가산금(OOO원)과 추가고지세액 중 2차분 상속세액(OOO원)을 고지하였다.
(2) 「상속세 및 증여세법 시행령」 제69조에서 연부연납 가산금의 가산율은 2010.2.18. 이전까지는 국세청 고시로 정하도록 규정하고 있었으나, 2010.2.18. 대통령령 제22042호로 개정된 위 시행령에서 연부연납 가산금을 「국세기본법」상 국세환급가산금 규정을 따르도록 하였으며, 그 부칙에서 동 개정규정은 시행일(2010.2.18.) 이후 연부연납을 신청하는 분부터 적용하도록 규정하고 있는바,
국세환급가산금의 이율은「국세기본법 시행령」과 같은 법 시행규칙 및 부칙 등에서 규정하고 있고, 그 개정연혁을 요약하면 아래의 <표5>와 같고, 적용시기에 관하여는 상증법의 연부연납 가산금과 달리 가산율이 변경될 경우 법령 및 고시의 부칙에서 개정된 가산율을 개정 이후의 기간에 대하여 적용하도록 규정하고 있다.
<표5> 적용시기별 국세환급가산금의 가산율 및 근거 규정
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,
(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 심판청구일이 2017.1.3.이므로 2016.5.31.을 납부기한으로 한 연부연납세액(OOO원)과 연부연납 가산금(OOO원)은 이미 청구기간(90일)을 경과한 것임이 명백하므로 이에 대한 심판청구는 부적법한 청구에 해당한다.
한편, 처분청은 2016.12.21.을 납부기한으로 하는 연부연납세액(OOO원)에 대한 심판청구 또한 납세의무자의 권리․의무에 변경을 가져오는 처분이 아니므로 본안심리대상이 아니라는 의견이나,
국세청의 차세대시스템 이후 연부연납처리 전산시스템이 납세자 입장에서 동일한 연부연납 신청에도 불구하고 과세관청의 상속세와 증여세의 신고시인결정 여부에 따라 자진납부서 및 고지서가 발송되고 있어, 이러한 시스템상의 차이에 따라 동일 쟁점에 대하여 본안심리 여부를 다르게 판단하는 것은 형평성에 반하는 것으로 보이고,
과세관청에서 발송한 자진납부서는 본인이 금액을 기재할 수 있는 것이 아니라 연부연납세액이 기재되어 있어 표면상 자진납부서의 형식을 취하고 있지만 실질상 ‘납세고지서’와 큰 차이가 없으며, 청구인이 연부연납 납부서를 수령하고 납부까지 한 경우에 ‘연부연납 가산금’에 대하여 처분청과 이견이 있을 경우 현재 불복을 제기할 수 있는 방법 및 이를 조정할 수 있는 신청제도가 명확히 마련되지 않았으므로 연부연납이 승인된 후의 연부연납 가산금을 다툴 수 있다고 하는 것이 납세자 권리구제 측면에서 타당한 것으로 보인다.
또한, 부과과세방식의 조세에서 신고시인결정 통지는 항고소송의 대상이 되는 행정처분에 해당하고(대법원 1984.3.27. 선고 82누383 판결, 같은 뜻임), 연부연납이 허가된 세액 등에 대한 납세고지가 행정쟁송의 대상이 될 수 있는 것(대법원 1992.10.27. 선고 92누305 판결, 같은 뜻임)으로 판시되었는바, 상속세와 증여세에 대한 신고시인결정도 그 처분성을 인정될 수 있어 보이고, 그에 따른 후속절차인 연부연납신청에 의하여 자진납부한 연부연납 가산금에 대하여 본안심리할 수 있는 것으로 판단되므로 2016.12.21.을 납부기한으로 한 연부연납세액OOO원)은 심판청구대상에 해당한다.
(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 처분청은 2016.12.19. 청구인의 연부연납신청일(2015.4.1.) 당시의 연부연납 가산금의 가산율(2.5%)을 전체 연부연납기간(5년)에 적용하였으나,
「상속세 및 증여세법 시행령」 제69조에서 연부연납 가산금의 가산율은 「국세기본법 시행령」제43조 제2항에 따른 이자율을 말한다고 규정하고 있고, 그 이자율은 같은 법 시행규칙 제19조의3에 위임하고 있는바,
「국세기본법 시행규칙」(2016.3.7. 기획재정부령 제543호로 개정된 것) 제19조의3에 의하면, “기획재정부령으로 정하는 이자율”이란 연 1천분의 18이고, 이는 “위 규칙 시행 이후 기간분에 대하여 적용”하도록 규정하고 있는 점, 2016.2.5. 대통령령 제26960호로 연부연납 가산금의 가산율 적용시 신청당시 이자율을 적용하도록 「상속세 및 증여세법 시행령」 제69조가 개정되었으나, 부칙 제2조에서 이 영 시행 이후 상속이 개시되거나 증여받는 분부터 적용하도록 정하고 있는 점, 연부연납 가산금은 행정상의 제재 또는 벌과금이 아니라 상속세 납부기한 연장에 따른 이자성격이라 시중금리를 적시성이 있게 반영하여 산출하는 것이 합리적인 것으로 보이는 점(조심 2017중1117, 2017.4.20., 같은 뜻임) 등에 비추어 연부연납 가산금의 가산율을 국세환급가산금의 이율과 같이 이자율 변경기간별로 적용함이 타당한 것으로 보인다.
따라서 2016.12.21.을 납부기한으로 하는 상속세(OOO원)의 연부연납 고지처분은 연부연납 가산금을 계산함에 있어 2016.3.6. 이전 기간분에 대하여는 연 1천분의 25의, 2016.3.7. 이후 기간분에 대하여는 연 1천분의 18의 가산율을 각 적용하여 그 세액을 경정하여야 할 것으로 판단된다.
4. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구이거나 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조와 제65조 제1항 제1호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
