[주 문]

OOO세무서장이 2017.8.9. 청구인에게 한 2016년 귀속 양도소득세 OOO의 부과처분은 청구인이 2016.11.24. 양도소득세 신고시 제출한 취득매매계약서상의 매매대금을 실거래가액으로 하여 OOO의 취득가액을 산정하고, 청구인이 제출한 취‧등록세 영수증, 양도비 지급 증빙 등에 의하여 공제할 필요경비를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 1991.5.25. OOO를 미등기 전매자 김OOO으로부터 OOO에 매매로 취득하였다가 2016.10.5. 위 토지 중 305 답 1,580㎡, 305-5 답 86㎡ 합계 1,666㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 OOO에 양도한 것으로 하여 2016.11.24. 양도소득세 신고하면서 ｢조세특례제한법｣ 제69조에 따라 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 신청하였다.

나. 처분청은 양도소득세 조사를 실시한 결과, 청구인이 쟁점토지를 직접 경작하지 아니하였고 양도소득세 신고시 제출한 매매계약서(이하 “쟁점계약서”라 한다)가 실제 매매계약서가 아닌 것으로 보아 자경농지에 대한 감면을 부인하고 환산 취득가액OOO을 적용하여 2017.8.9. 청구인에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO을 경정‧고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2017.9.27. 이의신청을 거쳐 2018.1.29. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) 쟁점계약서는 취득 당시의 실제 매매계약서이므로 환산 취득가액을 적용하여 과세한 이 건 처분은 부당하다.

  (가) 쟁점계약서에는 쟁점토지의 표시, 매매대금, 계약금‧중도금‧잔금의 지급시기, 계약일자(1991.4.15.), 매도인‧매수인‧중개업자의 주소 및 성명 등이 자세하게 기재되어 있고, 매도인OOO의 대리인 신OOO의 지장과 매수인 및 중개업자의 인장이 날인되어 있는바,

    쟁점계약서상 매도인이 등기부등본상 소유자였던 서OOO이 아닌 김OOO으로 되어 있는 이유는 1990년대 초 토지초과이득세 등이 도입될 정도로 전국적으로 부동산 투기가 성행했던 시기여서 미등기전매로 취득을 하였기 때문이다.

  (나) 쟁점계약서가 실제 매매계약서인 이유는 다음과 같다.

   1) 쟁점계약서의 서식은 취득 당시 전국부동산중개업협회 공식 양식으로 무단복제하여 사용되기 어렵고 현재는 사용되기 않기 때문에 임의로 사후에 작성하여 제출될 수도 없는 점, 청구인의 이의신청 담당공무원도 위 서식이 공식 양식인 사실을 OOO을 역임한 나OOO으로부터 확인한 점 등에 의하여 쟁점계약서가 실제 매매계약서임이 확인됨에도 불구하고,

     광주지방국세청이 실시한 문서감정 결과, 감정이 불가하고 김OOO의 대리인 신OOO의 지장 날인이 불명확하여 그 내용을 신뢰하기 어렵다 하여 쟁점계약서를 실제 계약서로 인정하지 않는 것은 불합리하다 할 것이다.

   2) 쟁점계약서의 ‘부동산의 표시’란에는 쟁점토지는 취득 당시 행정구역상 OOO에 속하였으나 이후 행정구역 개편으로OOO로 변경되었는바, 쟁점계약서는 행정구역 개편 이전의 지명을 정확하게 반영하고 있다.

   3) 쟁점토지의 취득은 양도일로부터 약 25년 전에 이루어져 그 증빙을 확보하기 어려우나, 다음과 같이 정황 증거에 의하여 쟁점계약서상의 매매대금을 지급하였음이 확인된다 할 것이다.

    가) 청구인은 OOO 주택을 1988.6.22. 약 OOO에 양도한 후，예금 등으로 보관하고 있다가, 쟁점토지 취득자금의 일부로 사용하였다.

    나) 청구인은 1988.9.30. 고등학교 동창인 이OOO과 공동으로 OOO를 취득하여 1991.4.10. 주식회사 OOO에 양도하고 곧바로 쟁점토지 취득자금OOO으로 사용하였는바, 이OOO2도 위와 같은 사실을 사실확인서를 통하여 인정하고 있다.

   4) 쟁점계약서상의 중개업자OOO는 국세청 국세통합전산망에 의하여 OOO에서 1990.8.1.～1994.12.17. 기간 동안 사업자등록된 사실이 확인되고, 당시 발행된 OOO 직업별 전화번호부에도 위 중개업자의 연락처가 수록되어 있으며, 위 중개업자 박OOO도 위와 같은 사실을 사실확인서를 통하여 인정하고 있는바, 쟁점매매계약서가 양도소득세 절감을 위하여 사후에 인위적으로 작성되었다고 볼 수는 없다 할 것이다.

   5) 쟁점계약서에는 매도인과 매수인의 주민등록번호가 기재되어 있지 않아 처분청도 매도인 김OOO의 행방을 찾지 못하고 있는 상황이지만, 중개업자 박OOO는 유선으로 이의신청 담당공무원에게 쟁점계약서는 본인이 작성한 것이고 쟁점매매계약서가 작성된 시기는 미등기전매가 성행하던 때이고 금융실명제가 시행되기 전이라 비실명으로 매매계약을 하고 주민번호도 기재하지 않았다고 진술하였다.

 (2) 청구인은 쟁점토지를 취득하면서 취득세 OOO，등록세 및 방위세 OOO, 중개수수료 OOO을 지급하였고, 양도하면서 중개수수료 OOO，알선사례금OOO으로 OOO을 지급하였으므로 이를 추가로 필요경비에 산입하여야 한다.

나. 처분청 의견

 (1) 청구인이 제출한 쟁점계약서 및 입증자료는 쟁점토지의 취득대금이 지급되었다는 직접적이고 객관적인 입증자료로는 볼 수 없고 쟁점토지의 거래내용에 대하여 사실로 인정될 만한 객관적인 증빙이 확인되지 아니하여 실지거래가액 확인이 불가하므로 ｢소득세법 시행령｣ 제176조의2에서 규정한 환산 취득가액을 적용하여 과세한 처분은 정당하다.

  (가) 등기부등본상에는 청구인이 쟁점토지를 1991.5.25. 서OOO로부터 취득한 것으로 되어 있는데, 쟁점계약서에는 매도인이 김OOO으로 되어 있는바, 청구인은 이에 대하여 김OOO이 미등기전매자라고 주장하나, 쟁점계약서 외에는 미등기전매 행위를 증명할 만한 금융자료 등 객관적인 입증자료를 제시하지 못하고 있고, 처분청이 입수한 검인계약서의 매매가액은 OOO으로 쟁점토지의 1991년 기준시가 OOO보다 낮은 금액이어서 실제 매매계약서로 보기 어려운바, 이는 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 해당하므로 ｢소득세법｣ 제97조 제1항 제1호에 따라 환산가액을 적용한 것이다.

  (나) 청구인은 쟁점토지의 취득자금을 과세전적부심사청구시 OOO의 매각대금과 보유중인 현금으로 취득하였다고 주장하였다가, 이의신청 및 심판청구시에는 1988년 6월 OOO 주택 매각대금 OOO과 청구인의 친구 이OOO과 공동으로 취득하였던 OOO으로 지급하였다고 주장하나,

    청구인의 주장이 변경되어 청구주장을 신뢰하기 어렵고, 청구인이 위 부동산을 거래하였다는 사실만으로는 주장하고 있는 취득자금이 전소유자에게 지급되었다고 인정하기는 어렵다 할 것이다.

  (다) 청구인은 쟁점토지의 취득자금 조달과 관련하여 제출한 이OOO의 토지매매 사실확인서와 쟁점계약서가 취득 당시 실제 작성된 계약서라는 중개업자 박OOO의 부동산거래확인서는 위 매매 당시로부터 26년이나 지난 시점에서 작성된 것일 뿐 아니라 사후 작성된 것으로 이와 같은 사실확인서만으로는 쟁점계약서상의 매매가액을 실지거래가액으로 보기는 어렵다 할 것이다.

  (라) 쟁점계약서는 쟁점토지의 양도 시점에 쉽게 구할 수 없는 서식이나, 1990년대부터 중개업을 하던 중개사무소에는 보관하고 있는 경우도 있는 것을 감안할 때 서식만으로 취득 당시에 작성된 계약서라고 볼 수는 없다 할 것이다.

 (2) 쟁점토지의 취득가액을 환산가액으로 하는 경우에는 ｢소득세법 시행령｣ 제163조 제6항 제1호에 따라 자산별로 정한 일정한 율에 의하여 계산한 금액만을 필요경비로 공제하도록 하고 있으므로 청구인이 제시한 양도비 등을 필요경비로 인정하기는 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

 ①쟁점계약서의 기재내용을 사실과 다른 것으로 보아 그 취득가액을 부인하고 환산취득가액으로 하여 과세한 처분의 당부

 ②양도비 등의 필요경비를 추가로 인정하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

 (1) 소득세법(2016.12.20. 법률 제14389호로 개정되기 전의 것)

제97조(양도소득의 필요경비 계산) ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1.취득가액

 가.제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각 호 외의 부분에 해당하는 경우에는 그 자산 취득 당시의 기준시가

 나.가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

2.자본적지출액 등으로서 대통령령으로 정하는 것

3.양도비 등으로서 대통령령으로 정하는 것

② 제1항에 따른 양도소득의 필요경비는 다음 각 호에 따라 계산한다.

1.취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우의 필요경비는 다음 각 목의 금액에 제1항 제2호 및 제3호의 금액을 더한 금액으로 한다.

 가.제1항 제1호 가목 본문에 따르는 경우에는 해당 실지거래가액

 나.제1항 제1호 나목 및 제114조 제7항에 따라 환산가액에 의하여 취득 당시의 실지거래가액을 계산하는 경우로서 법률 제4803호 소득세법개정법률 부칙 제8조에 따라 취득한 것으로 보는 날(이하 이 목에서 "의제취득일"이라 한다) 전에 취득한 자산(상속 또는 증여받은 자산을 포함한다)의 취득가액을 취득 당시의 실지거래가액과 그 가액에 취득일부터 의제취득일의 전날까지의 보유기간의 생산자물가상승률을 곱하여 계산한 금액을 합산한 가액에 의하는 경우에는 그 합산한 가액

 다.제7항 각 호 외의 부분 본문에 의하는 경우에는 해당 실지거래가액

2.그 밖의 경우의 필요경비는 제1항 제1호 가목 단서, 같은 호 나목(제1호 나목이 적용되는 경우는 제외한다), 제7항(제1호 다목이 적용되는 경우는 제외한다) 또는 제114조 제7항(제1호 나목이 적용되는 경우는 제외한다)의 금액에 자산별로 대통령령으로 정하는 금액을 더한 금액. 다만, 제1항 제1호 나목에 따라 취득가액을 환산가액으로 하는 경우로서 가목의 금액이 나목의 금액보다 적은 경우에는 나목의 금액을 필요경비로 할 수 있다.

 가.제1항 제1호 나목에 따른 환산가액과 본문 중 대통령령으로 정하는 금액의 합계액

 나.제1항 제2호 및 제3호에 따른 금액의 합계액

⑤ 취득에 든 실지거래가액의 범위 등 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제114조(양도소득과세표준과 세액의 결정·경정 및 통지) ⑦ 제4항부터 제6항까지의 규정을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 사유로 장부나 그 밖의 증명서류에 의하여 해당 자산의 양도 당시 또는 취득 당시의 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도가액 또는 취득가액을 매매사례가액, 감정가액, 환산가액(실지거래가액·매매사례가액 또는 감정가액을 대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다) 또는 기준시가 등에 따라 추계조사하여 결정 또는 경정할 수 있다.

 (2) 소득세법 시행령(2017.1.17. 대통령령 제27793호로 개정되기 전의 것)

제163조(양도자산의 필요경비) ⑤ 법 제97조 제1항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1.법 제94조 제1항 각 호의 자산을 양도하기 위하여 직접 지출한 비용으로서 다음 각 목의 비용

 가.｢증권거래세법｣에 따라 납부한 증권거래세

 나.양도소득세과세표준 신고서 작성비용 및 계약서 작성비용

 다.공증비용, 인지대 및 소개비

 라.가목부터 다목까지의 비용과 유사한 비용으로서 기획재정부령으로 정하는 비용

⑥ 법 제97조 제2항 제2호 각 목 외의 부분 본문에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 다음 각 호의 금액을 말한다.

1.토지

 　취득당시의 법 제99조 제1항 제1호 가목의 규정에 의한 개별공시지가 × 3／100(법 제104조 제3항에 규정된 미등기양도자산의 경우에는 3／1,000)

⑫ 법 제97조 제1항 제1호 나목에서 "대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액"이란 제176조의2 제2항부터 제4항까지의 규정에 따른 가액을 말한다.

제176조의2(추계결정 및 경정) ① 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1.양도 또는 취득당시의 실지거래가액의 확인을 위하여 필요한 장부·매매계약서·영수증 기타 증빙서류가 없거나 그 중요한 부분이 미비된 경우

2.장부·매매계약서·영수증 기타 증빙서류의 내용이 매매사례가액, ｢감정평가 및 감정평가사에 관한 법률｣ 제2조제4호에 따른 감정평가업자(이하 이 조에서 "감정평가업자"라 한다)가 평가한 감정가액 등에 비추어 거짓임이 명백한 경우

② 법 제114조 제7항에서 "대통령령으로 정하는 방법에 따라 환산한 취득가액"이란 다음 각 호의 방법에 따라 환산한 취득가액을 말한다.

2.법 제96조 제1항 및 동조 제2항 제1호 내지 제9호(제6호의 규정은 제4항의 규정에 의한 의제취득일 전에 취득한 자산에 한하여 적용한다)의 규정에 의한 토지·건물 및 부동산을 취득할 수 있는 권리의 경우에는 다음 산식에 의하여 계산한 가액

다. 사실관계 및 판단

 (1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 다음의 사실이 나타난다.

  (가) 처분청의 청구인에 대한 조사종결보고서에 의하면, 처분청은 쟁점토지의 등기부상 청구인이 1991.5.25. 서OOO로부터 취득한 것으로 되어 있으나 쟁점계약서에는 김OOO으로부터 취득한 것으로 되어 있어 소명을 요구하자, 청구인은 미등기전매로 취득하였다고 주장하였으나, 쟁점계약서에는 매도인‧매수인의 주민등록번호가 없고, 금융증빙 등의 입증자료가 제시되지 않아 실지거래가액 및 전매행위 여부가 확인되지 않으며, 검인계약서상의 양도가액 OOO도 당시 기준시가 OOO보다 낮아 취득세 신고용으로 작성된 것으로 보아 실지거래가액에 대한 증빙으로 인정되지 않는다 하여 실지거래가액의 확인할 수 없는 경우로 보아 ｢소득세법 시행령｣ 제176조의2에 따라 환산취득가액 OOO을 취득가액으로 하여 경정하였다.

  (나) 쟁점토지의 등기부등본을 보면, 쟁점토지는 그 소유권이 1989.8.28. 서OOO에게 각각 2분의 1 지분씩 이전되었다가, 1991.5.25. 청구인에게 이전되었고, 2016.10.5. 박OOO에게 각각 2분의 1 지분씩 이전된 것으로 나타난다.

  (다) 쟁점토지의 공시지가는 1990년 기준 OOO으로 상승하였다.

  (라) 쟁점계약서는 먹지인 원본에 첨부되어 복사된 것으로, 쟁점토지의 소재지가 현재 OOO가 아닌 OOO로 표기되어 있고, 계약일은 1991.4.15., 매매대금은 OOO, 매도인은 김OOO, 그 대리인은 신OOO, 중개업자는 박OOO으로 기재되어 있으며, 청구인‧박OOO의 도장과 신OOO의 지장이 찍혀있다.

  (마) 처분청이 제출한 검인계약서에는 계약일은 1991.5.16. 매도인은 서OOO, 매매대금은 OOO으로 기재되어 있고, 서OOO‧청구인의 도장 및 OOO의 검인이 찍혀있다.

  (바) 청구인이 청구주장에 대한 증빙으로 제출한 자료는 다음과 같다.

   1) 쟁점계약서상 중개업자 박OOO는 1991.4.15. OOO이라는 상호로 부동산중개업을 영위했던 자로, 등기명의자 서OOO 및 노OOO 소유의 쟁점토지를 매입했던 김OOO을 대리한 신OOO과 평당 OOO, 매매대금 OOO에 매매계약을 체결한 후, 청구인으로부터 자기앞수표 등을 받아 매도인에게 전달하여 계약을 성사시킨 사실이 있다는 내용의 사실확인서를 2017.6.8. 작성하였다.

   2) 1990.11.10. 발행된 OOO 직업별 전화번호에는 OOO의 전화번호가 OOO로 기재되어 있는바, 청구인은 쟁점계약서상의 중개업자 전화번호와 상호와 위 전화번호가 일치하므로 쟁점계약서가 쟁점토지 취득 당시 작성된 진실한 계약서라고 주장하고 있다.

   3) OOO 주택 등기부등본에는 청구인이 위 주택을 1980년에 취득하여 1988.6.22. 양도한 사실이 나타나고, OOO 등기부등본에는 이OOO이 1988.9.30. 위 토지를 취득하여 1991.5.31. 주식회사 OOO에 양도한 사실이 나타는바,

     청구인은 위 토지를 이OOO과 2분의 1씩 공동으로 취득하였다가OOO에 양도한 후 지분대로 나눠 받은 양도대금 OOO과 위 주택을 양도대금 OOO을 합하여 쟁점토지의 취득자금으로 사용하였다고 주장한다.

   4) 이OOO은 청구인과 함께 OOO의 토지매수 공개입찰에 함께 응찰하였으나, 자신만 OOO 토지에 낙찰되어 절반씩 매입대금을 부담하고 본인의 명의로 등기하였다가, 1991.4.10. 주식회사 OOO에 양도하였다는 내용의 사실확인서를 2017.8.17. 작성하였다.

   5) 청구인은 추가적인 필요경비 지출에 대한 증빙으로 취‧등록세 영수증, 중개수수료 현금영수증 및 영수증, 중개수수료 계좌이체내역 등을 제출하였다.

 (2) 청구인은 2018.5.24. 개최된 조세심판관회의에 출석하여 쟁점계약서 원본을 제시하면서 쟁점계약서가 위조나 변조된 것이 아닌 취득 당시 작성된 실제 계약서라고 진술하였다.

 (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점계약서상의 매매대금을 실거래가액으로 인정하기 어렵다는 의견이나, 다음과 같은 이유로 쟁점계약서를 실지 매매계약서로 보는 것이 타당하다.

  (가) 쟁점계약서는 취득 당시에 사용되던 양식으로 현재에는 구하기 어려운 것이고, 쟁점계약서에 기재된 쟁점토지의 소재지가 변경된 현재의 행정구역이 아닌 취득 당시 행정구역을 반영하고 있으며, 중개업자의 상호와 전화번호도 취득 당시 발간된 전화번호부의 내용과 동일하여 쟁점계약서는 취득 당시 작성된 것으로 보이는 점, 청구인이 양도소득세 신고용으로 쟁점계약서를 사실과 다르게 작성하였다면 굳이 미등기전매 사실을 드러내지 않았을 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점계약서가 진실된 매매계약서로 보이는 측면이 있다.

  (나) 또한, 청구인이 쟁점계약서상의 매매대금에 대한 금융증빙 등 객관적인 증빙자료를 제시하지는 못하고 있으나, 취득일로부터 약 26년이 지난 시점에 이에 대한 금융증빙을 요구하기에는 무리가 있고, 쟁점토지의 취득 시기에 타 부동산을 매도하여 형성한 자금이 쟁점계약서상의 매매가액과 비슷한 반면, 처분청이 쟁점계약서가 위조 또는 변조되었다는 사실에 대하여 명백하게 입증하지 못하고 있는바, 사정이 이러하다면 쟁점계약서상의 매매대금을 실지거래가액으로 보는 것이 보다 합리적이다 할 것이다.

  (다) 따라서, 처분청이 쟁점토지의 실지 취득가액을 확인할 수 없는 경우로 보아 환산가액을 적용하여 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

 (4) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 쟁점①이 인용되어 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하게 되었는바, ｢소득세법｣ 제97조 제2항 제1호 가목에서 이 경우 필요경비도 해당 실지거래가액에 따라 계산하도록 규정하고 있으므로, 청구인이 제출한 필요경비에 대한 증빙자료를 토대로 해당 금액이 쟁점토지의 양도와 관련된 필요경비에 해당하는지 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.