[주 문]

OOO세무서장이 2017.12.6., 2018.3.9. 및 2018.3.15. 청구인들에게 한 법인세 2012사업연도분 OOO원, 2015사업연도분 OOO원, 2013년 귀속분 OOO원, 2015년 귀속분 OOO원의 부과처분은 경기도 OOO 토지 2,437㎡ 및 지상 4층의 공장건물 4,655㎡, 경기도 OOO, 398-1 토지 2,056㎡ 및 지상 4층의 공장건물 4,645㎡ 및 경기도 OOO 토지 1,840㎡ 및 지상 2층의 공장건물 1,840㎡의 임차료 시가 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인 주식회사 OOO, 이하 “OOO”라 한다)는 2012.1.1.~2016.12.31. 기간에 특수관계인(OOO)으로부터 경기도 OOO 토지 2,437㎡ 및 지상 4층의 공장건물 4,655㎡(이하 “쟁점①부동산”이라 한다), 같은 시 OOO 토지 2,056㎡ 및 지상 4층의 공장건물 4,645㎡(이하 “쟁점②부동산”이라 한다)를, 청구인 OOO은 같은 기간에 특수관계인(OOO 외 4명)으로부터 경기도 OOO 토지 1,840㎡ 및 지상 2층의 공장건물 1,840㎡(이하 “쟁점③부동산”이라 하고, 쟁점①,②부동산과 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)를 각 임차하고 임차료를 지급하였다.

나. OOO장은 2017.7.18.부터 OOO에 대한 법인통합조사를 실시한 결과, 청구인들이 쟁점부동산을 특수관계자로부터 고가 임차한 것으로 보고 「법인세법」 및 「소득세법」상 부당행위계산부인 규정을 적용하여 그 차액을 익금산입 및 소득금액 합산하고 그 외 조사내용을 포함하여 과세자료를 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 아래와 같이 청구인들에게 법인세 및 종합소득세를 경정·고지하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2017.12.21. 및 2018.3.27. 심판청구를 각 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 쟁점부동산은 모두 OOO에 위치한 공장건물로서 대규모 공업단지의 경우 약간의 차이는 있으나 비슷한 입지 조건으로 인해 면적당 임대료 시세는 어느 정도 형성되어 있다. 청구인들은 최초계약 당시인 2011년에 부동산 중개사무소 2곳에서 인근 부동산의 평균임대료 시세를 확인한 다음 그 중간값을 임차료로 산정하였다.

 (2) 쟁점부동산의 임차료는 국내부동산의 통상적인 임대수익률(4~7%)과 이 건 감정가액 등을 감안하더라도 과다하지 아니하다.

 (3) 처분청은 청구법인이 제시한 위 감정가액을 인정할 수 없다는 의견이나, 구 「감정평가에 관한 규칙」(2014.1.2. 국토교통부령 제55호로 개정되기 전의 것) 제22조에 의하면 임대료를 감정평가하는 경우 임대사례비교법을 원칙으로 하되 예외적으로 적산법을 적용할 수 있다고 규정되어 있고, 이 건 감정가액은 감정평가의 목적, 대상물건의 현황, 기대이율 산정근거가 명확하므로 객관적이고 합리적이다.

 (4) 위와 같이 쟁점부동산의 임차료는 인근 부동산의 임대시세, 국내부동산의 통상적인 임대수익률, 이 건 감정가액 등을 감안하더라도 과다하지 아니하므로 처분청이 부당행위계산부인 규정을 적용하여 법인세 등을 과세한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 세무조사 당시, 쟁점부동산의 적정임차료를 산정하기 위하여 인근 부동산에 대하여 확인하였으나 유사한 임대사례가액을 찾을 수 없었다. 이에 과세관청은 쟁점부동산의 임차료 시가가 불분명하므로 「법인세법」 제52조, 같은 법 시행령 제89조 제4항 제1호 및 「소득세법」 제41조, 같은 법 시행령 제98조 제3항 규정에 따라 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세한 것이므로 정당하다.

 (2) 청구인들이 심판청구시 제시한 비교부동산(경기도 OOO)은 조사당시 확인한 물건으로 쟁점부동산과 면적 등이 유사하지 아니하므로 쟁점부동산과 직접 비교하는 것은 적절하지 않다.

 (3) 또한, 소급감정가액은 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 경우에 예외적으로 인정하는 것이고, 「감정평가에 관한 규칙」 제22조에 따르면 임차료의 감정평가방법은 원칙적으로 임대사례비교법을 사용하도록 하고 있다. 그러나, 이 건 감정가액의 평가서를 보면 임대사례 포착이 어려워 임대사례비교법을 적용하지 못하고 적산법을 사용하여 쟁점부동산의 임차료 시가를 산정한 것으로 확인된다. 적산법은 부동산의 기초가액에서 기대이율을 곱하여 부동산의 연간 실질임차료를 산정하는 방법으로 기대이율이 적산법의 가장 중요한 요소이나 감정평가서에는 기대이율의 산출과정에 대한 구체적이고 합리적인 설명이 결여되어 있고, 단지 쟁점부동산이 입지한 환경, 인근 유사 부동산의 임대료 수준 및 시장관행, 규모 등을 종합적으로 참작하여 기대이율을 결정하였다고만 기재되어 있다. 따라서 청구법인이 제시한 감정가액은 시가로 인정할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인들이 쟁점부동산을 특수관계자로부터 고가로 임차한 것으로 보아 부당행위계산부인 규정을 적용하여 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 법인세법 제52조【부당행위계산의 부인】① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 "부당행위계산"이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 "시가"라 한다)을 기준으로 한다.

 (2) 법인세법 시행령 제88조【부당행위계산의 유형 등】① 법 제52조 제1항에서 "조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

7. 금전, 그 밖의 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율ㆍ요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우

제89조【시가의 범위 등】① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.

1. 「감정평가 및 감정평가사에 관한 법률」에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.

2. 「상속세 및 증여세법」 제38조ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 「조세특례제한법」 제101조를 준용하여 평가한 가액. 이 경우 「상속세 및 증여세법」 제63조 제1항 제1호 나목 및 같은 법 시행령 제54조에 따라 비상장주식을 평가함에 있어 해당 비상장주식을 발행한 법인이 보유한 주식(주권상장법인이 발행한 주식으로 한정한다)의 평가금액은 평가기준일의 한국거래소 최종시세가액으로 하며, 「상속세 및 증여세법」 제63조 제2항 제1호ㆍ제2호 및 같은 법 시행령 제57조 제1항ㆍ제2항을 준용할 때 "직전 6개월(증여세가 부과되는 주식등의 경우에는 3개월로 한다)"은 각각 "직전 6개월"로 본다.

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각 호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액

 (3) 소득세법 제41조【부당행위계산】① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 배당소득(제17조 제1항 제8호에 따른 배당소득만 해당한다), 사업소득 또는 기타소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.

 (4) 소득세법 시행령 제98조【부당행위계산의 부인】① 법 제41조 및 제101조에서 "특수관계인"이란 「국세기본법 시행령」 제1조의2 제1항, 제2항 및 같은 조 제3항 제1호에 따른 특수관계인을 말한다.

② 법 제41조에서 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우로 한다. 다만, 제1호부터 제3호까지 및 제5호(제1호부터 제3호까지에 준하는 행위만 해당한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우만 해당한다.

1. 특수관계인으로부터 시가보다 높은 가격으로 자산을 매입하거나 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도한 경우

2. 특수관계인에게 금전이나 그 밖의 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율 등으로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 직계존비속에게 주택을 무상으로 사용하게 하고 직계존비속이 그 주택에 실제 거주하는 경우는 제외한다.

3. 특수관계인으로부터 금전이나 그 밖의 자산 또는 용역을 높은 이율 등으로 차용하거나 제공받는 경우

4. 특수관계인으로부터 무수익자산을 매입하여 그 자산에 대한 비용을 부담하는 경우

5. 그 밖에 특수관계인과의 거래에 따라 해당 과세기간의 총수입금액 또는 필요경비를 계산할 때 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우

③ 제2항 제1호의 규정에 의한 시가의 산정에 관하여는 「법인세법 시행령」 제89조 제1항 및 제2항의 규정을 준용한다.

④ 제2항 제2호 내지 제5호의 규정에 의한 소득금액의 계산에 관하여는 「법인세법 시행령」 제89조 제3항 내지 제5항의 규정을 준용한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청은 OOO이 쟁점부동산의 임차료 시가를 불분명한 것으로 보아 「법인세법」 및 「소득세법」상 부당행위계산부인 규정에 따라 적정임차료(시가)를 산정하여 적출소득을 과세자료로 통보하자, 청구인들에게 이 건 법인세 등을 과세하였다.

 (2) 과세기록에 의하면 OOO은 쟁점부동산과 유사한 임대사례가액이 없다는 이유로 아래와 같이 「법인세법 시행령」 제89조 제4항 규정에 따라 아래와 같이 쟁점부동산의 시가(기준시가, 「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가방법에 의한 가액)의 100분의 50에 상당하는 금액에서 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 적정임차료(시가)를 산정하고 부당행위계산부인액을 산출한 것으로 확인된다.

 (3) 청구인들은 쟁점부동산의 임차료는 당시 인근 부동산의 임대료 시세, 이 건 감정가액 등을 감안할 때 과다하지 아니하므로 부당행위계산부인 규정 적용대상으로 볼 수 없다고 주장한다.

  (가) 인근 부동산의 임대료 시세

   1) 청구인들은 최초 계약당시인 2011년, 공인중개사사무소 2곳OOO으로부터 OOO내 공장의 임대료 시세를 확인하였다. 당시 자료에 의하면 쟁점부동산이 있는 OOO내 공장의 임대료(평당)는 1층 OOO원이었고, 청구인들은 층별 임대료의 중간값을 적용하여 임대료를 산정하였다. 동 자료는 세무조사시 제출되었다.

   2) 처분청은 쟁점부동산의 임차료가 고가라는 의견이나, 쟁점②부동산 바로 옆에 있는 비교부동산(경기도 OOO)의 2014년 임대내역을 보더라도, 쟁점부동산의 임차료가 오히려 저렴함을 알 수 있다.

  (나) 쟁점부동산에 대한 소급감정가액

 1) ㈜OOO은 청구인들의 의뢰에 따라 2011.1.1. 및 2012.7.1.을 기준시점으로 아래와 같이 연간 실질임대료를 산정한 후 보증금과 임대료 전환율을 고려하여 쟁점부동산의 월임대료를 산정하였다.

   2) 감정평가법인은 감정평가시 임대사례비교법 대신 적산법을 적용하였으나, 이는 대상물건과 유사한 임대사례를 포착하는 것이 어려웠기 때문이다.

   3) 쟁점부동산의 임차료 시가(감정가액)와 대가(신고분) 사이의 차액 비율은 시가의 5% 미만이므로 부당행위에 해당하지 아니한다.

 (4) 2018.7.4. 조세심판관회의시, 청구인측 대리인은 OOO에는 쟁점부동산과 규모는 상이하나 구조가 유사한 건물이 상당 수 있다고 진술하였고, 처분청도 이에 대해서는 이견을 제시하지 않았다.

 (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점부동산과 유사한 임대사례가 없다는 이유로 부당행위계산부인 규정을 적용하여 법인세 등을 과세하였으나, 부당행위계산부인 규정상 부동산의 임차료 시가는 「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가방법에 의한 낮은 가액에 50%를 곱하고 임대보증금을 차감한 후 정기예금이자율을 곱하여 산출하므로 시세에는 훨씬 미달하고, 이러한 관계로 특수관계자로부터 부동산을 임차하여 사용함에 있어 현실적인 시세를 반영하여 임차료를 책정하게 되면 「법인세법」상으로는 고율의 임차료를 지불하게 되는 결과를 초래할 가능성이 커지게 되며, 따라서 법 규정에 의해 산출되는 임차료 시가와 비교하여 그 액수에 차이가 있다고 하더라도 부당행위계산부인 대상인지의 여부를 판단함에 있어서는 임차료 지급행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 대하여 고려할 필요가 있다고 할 것이고, 임대차 관계에 대한 부당행위계산부인 규정을 적용함에 있어서 시가는 당해 부동산과 유사한 임대사례를 비교하여 산정하여야 하나, 임대사례가 없는 경우에도 당해 부동산의 위치와 주위환경, 이용상 실태, 사용범위는 물론, 임대료를 형성하는 개별적인 요인과 인접지역내 다른 부동산의 임대가격 등을 종합적으로 검토하는 것이 합리적이라고 할 것인바, 일반적으로 산업단지의 경우 입지에 따른 약간의 차이는 있으나 시세(매매 및 임대)가 어느 정도 형성되어 있고 그 정보는 쉽게 알 수 있으며, 쟁점부동산이 위치한 OOO에도 쟁점부동산과 규모는 상이하나 구조 등이 유사한 건물이 다수 있는 것으로 나타나는 점 등을 감안할 때, 처분청이 쟁점부동산과 특성이 유사한 건물의 임대사례를 토대로 임차료 시가 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.