주 문

  성북세무서장이 2016.12.7. 청구인에게 한 2014.11.8. 상속분 상속세의 부과처분은 상속재산인 미술품 중 ‘앤디 워홀(Andy Warhol)의 Diamond dust shoes’의 평가액을 「상속세 및 증여세법」제60조 제2항에 따라 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각한다

이 유

1. 처분개요

가. 청구인의 부(父) 이OOO(이하 “피상속인”이라 한다)이 2014.11.8. 사망하여 청구인은 2015.5.31. 피상속인의 상속재산가액 OOO백만원에 대한 상속세 OOO백만원을 신고하였다.

나. 서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2016.4.14.부터 2016.10.14.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과,

① 피상속인이 송OOO(OOO그룹 前 임원)에게 명의신탁한 OOO㈜ 주식의 양도대금 중 OOO원을 청구인에게 증여하여, 청구인이 2012년부터 2013년까지 4회에 걸쳐 미술품 17점(이하 “쟁점미술품”이라 한다)을 취득하였으나, 청구인은 증여세를 신고하지 아니하였고,

② 피상속인이 권OOO(OOO그룹 前 임원)에게 명의신탁한 OOO㈜ 주식 340,044주(이하 “쟁점주식”이라 한다) 및 ③ OOO그룹 수장고에 보관되어 있는 피상속인 소유의 서화 945점(이하 “쟁점수장고미술품”이라 한다)을 상속재산가액에서 누락하였으며,

③ 피상속인이 권OOO에게 명의신탁한 쟁점주식 중 62,385주(이하 “쟁점양도주식”이라 한다)를 2011년에 양도하였으나, 양도소득세를 신고하지 아니한 사실을 확인하여,

청구인의 주소지 관할인 성북세무서장 및 권OOO의 주소지 관할인 삼성세무서장에게 과세자료를 통보하였다.

다. 이에 따라, 성북세무서장은 2016.12.5. 등 청구인에게 아래 <표1>과 같이 2014.11.8. 상속분 상속세 OOO원, 2012.11.20. 등 증여분 증여세 합계 OOO원, 2011년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정(결정)ㆍ고지하였고, 삼성세무서장은 2016.12.7. 권OOO에게 증여세를 과세하면서 증여자인 피상속인을 연대납세의무자로 지정하여 2006.12.31. 등 증여분 증여세 합계 OOO원을 결정ㆍ고지하였다.

<표1> 처분청의 경정(결정)ㆍ고지내역

OOO

라. 청구인은 이에 불복하여 2017.2.28. 이의신청을 거쳐 2017.8.14. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) (쟁점①) 청구인이 피상속인으로부터 쟁점미술품 취득자금을 증여받았다는 사실을 뒷받침할 수 있는 증거가 없다.

  (가) 조세부과처분의 취소소송에서 과세요건 사실에 관한 증명책임은 과세관청에게 있다. 따라서 과세관청이 구체적인 불복 과정에서 과세요건 사실을 직접 증명하지 못하거나 경험칙에 비추어 과세요건 사실이 추정되는 사실을 밝히지 못하면 당해 과세처분은 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이 된다(대법원 2013.3.28 선고 2010두20805 판결).

  (나) 처분청은 쟁점미술품이 청구인의 자택으로 배송되었다는 사실 및 쟁점미술품 취득 후 담당직원이 청구인에게 쟁점미술품 취득사실을 보고하였다는 사실만을 근거로 하여, 피상속인이 송OOO 명의신탁 주식을 양도한 다음 그 양도대금을 청구인에게 증여하였다는 의견이나, 청구인이 피상속인으로부터 주식 양도대금을 증여받았다는 주장을 입증할 수 있는 어떠한 직접적인 증거도 없다.

 (2) (쟁점②) 쟁점주식은 청구인이 권OOO에게 명의신탁한 주식이므로 이를 상속재산에 포함시킬 수 없고, 피상속인을 증여세 연대납세의무자로 보아 과세한 처분은 위법ㆍ부당하다.

  (가) 명의수탁자인 권OOO은 1997년말 OOO㈜를 퇴직하였는데, 퇴직 후에도 OOO㈜의 비상임 고문직을 맡으면서 OOO그룹과 관계를 지속하고 있었다. 당시 OOO㈜가 지분 100%를 보유하던 임가공업체인 OOO㈜는 IMF 사태 이후 구조조정 과정에서 외부 매각을 추진하던 상황에 있었는데, OOO그룹 회장인 청구인이 권OOO의 승낙을 받아 OOO㈜ 주식을 권OOO의 명의로 하면서 인수자금을 모두 부담하였고, 이후 OOO㈜가 2005년 9월경 청산하면서 권OOO에게 지급된 세후 약 OOO억원의 청산대금 역시 청구인(비서실)이 관리하였다.

  OOO㈜는 청구인이 1999년 미국에 설립한 OOO, inc.의 국내 자회사로서 2000년도에 설립된 회사인데 2006년 증자과정에서 기존 대주주(㈜OOO)가 자금 사정상 실권하자 일반공모를 하였고, 이 때 청구인은 권OOO의 승낙을 받아 권OOO 명의로 주식 배정을 받으면서 주식 인수자금은 위 OOO㈜의 청산대금으로 납부하였으며, 이후의 주식관리 역시 모두 청구인(비서실)을 통하여 이루어졌다. 이러한 사실관계는 쟁점주식의 명의수탁자인 권OOO에 의하여도 분명하게 소명되었다.

  (나) 처분청은 피상속인이 권OOO에게 1998.6.24. 피상속인 명의의 OOO은행 계좌에서 인출된 권면액 OOO억원 수표(수표번호: 30532258, 이하 “쟁점수표”라 한다) 및 피상속인 소유의 현금 OOO억 OOO천만원을 전달하였고, 권OOO은 동 자금으로 OOO㈜ 주식을 취득하였으며, OOO㈜의 주식 역시 피상속인의 소유라는 의견이나, 피상속인이 쟁점수표 및 현금 OOO억 OOO천만원을 권OOO에게 전달하였다는 사실을 입증할만한 어떠한 증거도 제시하지 못하고 있다.

  (다) 대법원은 명의신탁에 이르게 된 주된 목적이 조세회피목적이 아닌 다른 이유에 있었음이 입증되고, 단지 그에 부수하여 사소한 액수의 조세경감이 발생하는 정도에 불과한 경우라면 그와 같은 명의신탁에 조세회피 목적이 있었다고 볼 수는 없고, 또한 단지 장래 조세경감의 결과가 발생할 수 있는 가능성이 존재할 수 있다는 막연한 사정만으로 달리 볼 것은 아니라는 취지로 여러 차례 판시하였는바,

  쟁점주식은 청구인이 권OOO에게 명의신탁한 주식이므로 피상속인이 신탁자라는 전제에서 이루어진 처분은 그 자체로 위법하고, 쟁점주식을 명의신탁하였다고 하더라도 본 건의 경우 조세회피 의도가 존재하지 않으므로 「상속세 및 증여세법」제45조의2 제1항을 적용할 수 없다.

 (3) (쟁점③) 쟁점수장고미술품을 피상속인의 소유로 볼 증거가 없고, 쟁점수장고미술품의 가액이 잘못 평가되었다.

  (가) 쟁점수장고미술품은 피상속인이 사망하기 오래 전부터 수집된 것들로서, 소유자별로 관리가 이루어지지 않아 실제 소유자가 피상속인인지, 청구인인지 OOO그룹 계열사인지가 분명하지 않은 것들이 다수이다. 피상속인이나 청구인은 미술품은 소유의 대상이라기보다는 전체 임직원 모두의 감상 대상이라는 생각을 하였기 때문에 회사 수장고에 통합적으로 관리하던 쟁점수장고미술품이 ‘누구의 것’이라는 인식을 하지 아니하였고, 그 소유관계를 객관적으로 밝히는 것도 사실상 어려워 미처 상속세 신고대상으로 파악하지 못하였다.

  (나) 처분청의 쟁점수장고미술품 가액 평가에는 명백한 위법이 존재하므로, 동 미술품의 가액을 OOO백만원으로 수정하여야 한다.

  처분청은 쟁점수장고미술품의 평가와 관련하여 한국미술감정원 및 한국미술시가감정협회를 감정기관으로 선정하였고, 이들 감정기관의 약식감정 결과(실제 미술품을 살펴보고 감정을 한 것이 아니라, 쟁점수장고미술품의 리스트만을 보고 감정함)의 평균액인 OOO백만원을 상속재산가액으로 확정하였다.

  그러나 쟁점수장고미술품이 흩어져 보관되어 있다는 이유만으로 이를 직접 살피지 않고 취득일, 제목, 작가, 크기 및 전시장소 등이 간략하게 기재된 미술품 리스트만을 보고 약식감정을 하였다는 점, 양 감정기관 사이에 동일한 미술품에 대하여 20배 이상의 평가액 차이가 발생하는 점에 비추어 감정 결과의 신뢰성이 현저히 낮다.

  특히, 쟁점수장고미술품 중 앤디 워홀(Andy Warhol)의 작품 ‘Diamond dust shoes'(이하 “쟁점작품”이라 한다)의 경우 한국미술감정원은 OOO억원, 한국미술시가감정협회는 OOO억원으로 감정하였다. 이와 관련하여 청구인이 한국미술시가감정협회에게 질의한 결과, 한국미술시가감정협회는 동일한 크기의 ‘유화 작품’의 경매결과를 근거로 감정하였다고 회신하였으나, 쟁점작품은 ‘Mixed Media(판화의 일종)’이므로 이는 명백한 감정오류이다. 이에 한국미술시가감정협회는 종전 감정의 오류를 인지한 다음, 출장을 통하여 쟁점작품의 현물을 확인하고 감정가액을 OOO백만원으로 정정하였다.

  이러한 명백한 오류를 정정하면, 쟁점수장고미술품의 상속재산 가액은 OOO백만원과 OOO백만원(=OOO백만원-OOO백만원)의 평균액인 OOO백만원으로 수정되어야 한다.

 (4) (쟁점④) 앞서 언급한 바와 같이 권OOO 명의로 되어 있던 OOO㈜ 주식의 실제 소유자는 청구인이므로, 피상속인이 실제 소유자임을 전제로 피상속인에게 과세된 양도소득세 부과처분은 위법․부당하고, 단지 양도소득세 신고자의 명의가 다르다고 하여 부당무신고가산세를 부과하는 것 역시 부당하다.

  (가) 쟁점양도주식의 명의자인 권OOO은 관련 양도소득세를 자진신고하였으나, 처분청은 피상속인이 양도소득세를 신고하지 아니하였다는 이유로 양도소득세를 추가로 부과하였으며, 총세액 OOO원 중 본세는 OOO원(양도소득 기본공제 부인), 부당무신고가산세는 OOO원, 납부불성실가산세는 OOO원으로서, 대부분이 부당무신고 가산세이다.

  (나) 대법원은 부당무신고가산세에 관한 「국세기본법」규정의 입법 취지는 국세의 과세표준이나 세액 계산의 기초가 되는 사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 적출하는 등의 부정한 행위가 있는 경우에 과세관청으로서는 과세요건 사실을 발견하고 부과권을 행사하기 어려우므로 부정한 방법으로 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반한 납세자를 무겁게 제재할 수 있다고 판시하면서, 이에 해당하려면 과세대상의 미신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 아니한 행위 등 적극적 은닉 의도가 나타나는 사정(대법원 2016.2.18 선고 2015두1243 판결) 내지 누진세율의 회피, 이월결손금 적용 등과 같은 조세포탈의 목적에서 비롯된 것임이 입증되어야 한다고 판시하였다(대법원 2013.11.28 선고 2013두12362 판결).

  또한, 대법원은 다른 사람 명의를 빌려 주식을 보유하였다고 하여 그 차명 이용행위 한 가지만으로 구체적인 행위의 동기, 경위 등 정황을 떠나 어느 경우에나 적극적인 소득 은닉행위가 된다고 단정할 수 없다고 판시하면서(대법원 1999.4.9. 선고 98도667 판결), 「소득세법」상 상장주식의 양도로 인하여 발생하는 소득 중 해당 법인의 대주주가 양도하는 것과 장외에서 양도하는 것은 모두 양도소득세 과세대상이 되므로, 해당 법인의 대주주가 보유주식을 타인 앞으로 명의신탁한 다음 장외양도를 하였을 때 양도차익에 대해 사기 기타 부정한 행위로서 양도소득세를 포탈한 것이라 볼 수 없다고 판시한 바 있다(대법원 2011.7.28. 선고 2008도5399 판결).

  (다) 권OOO의 주식 보유비율은 2011.3.31. 기준 6.2%로서, 「소득세법」상 양도소득세 과세대상(소유비율 1%)에 해당하므로, 실제 소유자인 청구인과 명의자인 권OOO 둘 중 누구 명의로 양도를 하더라도 양도소득세는 동일하게 부담하게 된다. 따라서 위의 대법원 판결 취지에 비추어 보았을 때, 사기 기타 부정한 행위로서 무신고한 것으로 볼 수 없으므로 부당무신고가산세 부과처분은 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

 (1) (쟁점①) 청구인은 피상속인으로부터 현금을 증여받아 쟁점미술품을 취득하였다.

  (가) OOO 홍보팀에서 서화관련 업무(구입, 전시 등)를 담당하고 있는 이OOO이 2016.7.12. 조사청에 내방하여 진술한 문답서에 의하면, 피상속인이 송OOO에게 명의신탁한 주식을 양도한 후 구입한 쟁점미술품의 최초 비치장소는 청구인의 자택이고, 동 서화를 취득한 사람은 청구인이며 청구인의 지시를 받아 비서실에서 직접 취득하였다고 답변하였다.

  (나) 비서실에서 사주일가의 재산관리 업무를 수행하고 있는 류OOO 부장은 2016.8.24. 조사청에 내방하여 진술한 문답서에서 피상속인이 송OOO에게 명의신탁한 주식의 양도대금은 본인이 관리하고 있으며, 동 명의신탁 주식 양도대금으로 구입한 쟁점미술품에 대한 대금결재는 직접 송OOO 계좌에서 미술품 구입처에 계좌로 송금하고 청구인에게 보고를 하였다고 답변하였다.

  (다) 비서실에서 근무하는 조OOO이 2016.7.11. 조사청에 내방하여 진술한 문답서에서도 송OOO 명의의 명의신탁 주식 양도 후 양도대금으로 구입한 쟁점미술품은 취득 후 청구인의 자택으로 이동하였으며 이동사유에 대해 ‘청구인 소유분’이기 때문이라고 답변하였다.

  (라) 상기 조사내용과 같이 피상속인이 송OOO에게 명의신탁한 OOO㈜ 주식을 피상속인이 양도한 후 그 양도대금을 청구인에게 현금 증여하였고 동 자금으로 OOO 비서실에서 2012∼2013년 동안 청구인의 지시를 받아 미술품을 구입한 것이므로, 청구인이 피상속인 사전에 현금을 증여받아 쟁점미술품을 구입한 사실에 대하여 증여세를 과세한 처분은 정당하다.

 (2) (쟁점②) 쟁점주식은 피상속인이 수탁자 권OOO에게 명의신탁한 것이다.

  (가) 권OOO은 1968년 OOO그룹에 입사하여 계열사 여러 곳에서 근무하다가 1995년 9월 OOO㈜ 대표이사에 취임하여 2년 4개월 근무 후 1997년말 퇴직하였고, 1998년 8월 OOO㈜가 지분 100%를 보유하던 계열사인 OOO㈜(OOO㈜의 임가공업체로, 남성 기성복을 전문으로 만드는 법인) 지분을 100% 인수하여 2005.9.30. 사업부진으로 인한 청산시까지 보유하였다.

  권OOO은 2006년 2월 OOO㈜의 유상증자로 인한 실권주를 취득하였는바, 취득자금 OOO백만원에 대한 자금출처 조사결과 해당 취득자금은 OOO㈜의 청산배당금(OOO억원)으로 확인되었다.

  (나) 조사청은 권OOO의 OOO㈜ 주식 취득자금 금융조사를 실시하였는바, 권OOO은 1998.7.15. 수표 OOO억원을 OOO의 OOO은행 계좌로 입금하였으며, 이 자금은 피상속인이 1998.6.24. OOO은행 계좌에서 인출한 쟁점수표를 권OOO에게 지급한 것으로 확인되었다. 반면, 청구인의 계좌에서 1998.2.5.～1998.7.15. 중 OOO억원 이상 출금된 금액은 없다.

  (다) 권OOO은 피상속인이 OOO물산(現 OOO) 대표일 때 신입으로 입사하여 퇴직할 때까지 근무하였고, 피상속인과 특별한 친분을 유지하고 있었다고 하였으나, 청구인과는 특별하게 친분이 있지 않다고 진술하였다.

  OOO그룹 비서실 류OOO 부장은 권OOO 명의의 OOO㈜ 주식에 관한 업무를 전적으로 처리하였는바, 피상속인의 사망 전 최근 10년 동안 총 7회 피상속인의 출국시 비서로 수행하였고, 피상속인이 사망하기 직전까지 통의동 사무실에서 피상속인을 보필하는 등 피상속인의 전담 비서로 피상속인이 명의신탁한 주식을 주로 관리하였고 청구인의 주식은 관리하지 않은 것으로 확인된다.

  피상속인의 비서 업무를 수행하였던 박OOO의 문답내용을 보면 권OOO은 OOO그룹 퇴임임원 모임인 OOO회 회원이고, OOO회 사무실은 피상속인이 명예회장직에서 물러난 뒤 출근하였던 통의동 사무실과 같은 건물 같은 층에 있어 OOO회 회원들은 피상속인과 식사도 하는 등 자연스런 모임을 가졌으며, 권OOO은 피상속인이 사망(2014.11.8.)하기 전인 2010년부터 2016년 3월까지 5년여간 OOO회의 총무를 맡은 것으로 확인되었다. 이에 반하여 청구인은 OOO회 모임에 참석한 적이 없다고 답변하였다.

  OOO㈜의 前대표(1998년 8월∼2005년 2월까지 역임) 이OOO은 OOO㈜는 피상속인이 OOO 회장이었던 때 OOO 의류사업부에서 관리하였고, 지금의 OOO그룹 회장인 청구인은 OOO㈜를 잘 모르는 것으로 알고 있다고 진술하였다.

  (라) 청구인은 쟁점주식이 명의신탁된 주식임을 인정하면서 명의신탁자가 본인이라고 주장만 하고 있을 뿐 이에 대한 금융증빙 등 구체적인 입증자료는 제출하지 못하고, OOO㈜의 취득자금 OOO백만원에 대한 진술내용이 일치하지 않아 신빙성이 없는 반면, 조사청의 금융조사에서 피상속인의 자금(수표 OOO억원, 현금 OOO억OOO천만원)이 권OOO에게 지급되었고, 이 자금을 원천으로 권OOO이 OOO㈜ 주식을 취득한 것으로 확인되었으므로, 쟁점주식의 소유자는 피상속인이다.

  (마) 청구인은 쟁점주식의 명의신탁자가 피상속인이 아닌 청구인이라고 하면서 조세회피목적이 없다고 주장하나, 쟁점주식의 명의신탁자는 청구인이 아닌 피상속인이고, 청구인은 쟁점주식을 피상속인 사망 후 현재까지도 본인의 이름으로 명의개서하지 않고 상속세 신고 시 누락하여 조세를 회피하였다.

  조세심판원은 주식명의신탁에 대한 증여의제는 결과적으로 조세를 회피하였는지 여부와 관계없이 명의신탁 당시 불가피하게 명의신탁을 하게 된 특수한 사정이 없는 한 조세회피 개연성 및 의도가 있는 것으로 보아 과세하는 것이라고 결정(조심 2015중2593, 2016.3.16.)하였고, 조세회피 목적이 없었다는 점과 특수한 사정 여부는 청구인이 입증해야 한다.

 (3) (쟁점③) 청구인은 쟁점수장고미술품이 피상속인의 소유라는 내용의 확인서를 제출하였고, 조사청은 2개 이상의 전문감정기관의 평가를 거쳐 쟁점수장고미술품의 가액을 정당하게 평가하였다.

  (가) 청구인은 피상속인이 1978년부터 사망직전까지 취득한 미술품 962점(쟁점수장고미술품 945점과 쟁점미술품 17점)을 상속세 신고시 누락하였다는 내용의 확인서를 제출하였다. 쟁점수장고미술품은 피상속인이 오래 전부터 수집한 것들로서, 조사청은 ㈜OOO 및 OOO㈜ 예치조사시 확보한 전산예치파일에서 미술품관련 문구를 발견하고, 미술품을 보관하고 있는 동탄수장고 및 과천수장고를 현지출장하여 대량의 미술품을 직접 확인하였다.

  조사팀에서 발견한 미술품은 1차, 2차에 걸쳐 발견되었는데 미술품 소유자는 OOO계열 법인뿐 아니라 피상속인, 청구인, 청구인의 子(이OOO) 등으로 확인되었다. 상기 미술품은 OOO 비서실 류OOO․조OOO, 홍보팀 이OOO이 체계적으로 관리하였고, 비서실에서는 자금집행, 홍보팀에서는 그림전시 및 구입 등으로 역할을 구분하고 있었다.

  (나) 상속재산은 「상속세 및 증여세법」제60조에 따라 상속개시일 현재의 시가에 의한다고 규정하고 있으며 같은 법 시행령 제49조에서는 2 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을 시가로 한다고 규정하고 있는바, 조사청은 쟁점수장고미술품의 평가를 위해 전문 감정평가업체 2곳에 감정을 의뢰하였고, 감정결과는 아래 <표2>와 같다.

<표2> 감정평가업체의 감정 결과

OOO

  청구인은 당초 상속재산가액에서 누락한 962점 미술품리스트를 조사청에 제출하면서 미술품 구입가액(추정가액 포함)을 OOO백만원으로 기재하였으나, 이에 따른 금융증빙은 제출하지 못하였고, 청구인이 자체적으로 서울옥션에 감정의뢰하여 감정한 가액은 OOO백만원으로 조사청에서 의뢰한 1차 감정가액 OOO백만원과 차이가 커서 조사청에서 또 다른 감정평가기관에 감정의뢰를 하였으며, 두 개 업체의 감정평균가액인 OOO백만원을 상속재산가액으로 확정하였다.

  (다) 쟁점수장고미술품의 보관 장소는 동탄수장고 및 과천수장고뿐 아니라 김천공장, 여수공장, 구미공장, 천안공장 등 전국 각지의 공장, 여러 군데의 OOO계열법인, 사주자택 등에 보관되어 있어 출장감정 또는 한 곳으로 모아 감정하기가 어려워 미술품의 리스트를 보고 약식감정을 하였고, 쟁점수장고미술품의 리스트는 OOO그룹에서 체계적으로 관리하여 이미지(사진), 취득연월일, 작품제목, 작가, 작가국가, 작품종류, 작품크기 등이 표시되어 있어 약식으로 진행하여도 큰 무리가 없었으며, 평가방법에 대하여 청구인 측에서도 동의하였다.

  조사청에서 감정의뢰한 감정평가업체 2곳은 전문적으로 서화 등을 감정하는 기관이지만 각 작품별 평가액은 차이가 나는 경우가 있다. 아래 <표3>과 같이 심한 경우에는 20배 이상의 차이가 있었으며 동일 작품에 대해 한국미술감정원이 높게 평가한 경우도 있고, 한국미술시가감정협회가 높게 평가한 경우도 있다.

<표3> 감정가액 비교표

OOO

  (라) 청구인은 쟁점작품의 감정이 잘못되었다고 주장하나, 조사청은 예치조사 당시 청구인 측으로부터 확보한 파일인 미술품리스트를 바탕으로 감정의뢰를 하였고, 한국미술시가감정협회에서 감정을 총괄하였던 김OOO 교수(성신여대)에 따르면, 미술품리스트상 쟁점작품의 종류는 Mixed Media로 판화가 아닌 유화이며, 기존 경매가액을 참고하여 감정한 평가액 OOO억원은 정확하다고 진술하였다.

  쟁점작품은 조사 당시 강남구 OOO OOO 계열 법인에 비치되어 있었고, 비교적 소형(100×150)으로 언제든지 이동이나 교체가 가능하다. 더욱이 쟁점작품은 2009.11.19. 취득한 고액 작품인바, 평가액이 과다하게 산정되었다면 금융증빙을 통하여 충분히 거래금액을 입증할 수 있음에도 불구하고, 청구인은 구체적인 입증자료 없이 과대평가되었다고 주장하고 있다.

 (4) (쟁점④) 조세회피 개연성 및 의도가 있는 명의신탁 주식에 대하여 명의수탁자의 이름으로 양도소득세 신고를 하였다 하더라도 명의신탁자가 동 주식의 양도에 따른 양도소득세를 회피하였다면 부당무신고가산세를 적용하는 것이 정당하다.

  (가) 「국세기본법 시행령」제27조 제2항에 따르면, 허위문서 작성 등 국세의 과세표준 또는 세액계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐 또는 가장하는 것에 기초하여 신고의무를 위반하는 경우에는 부당무신고가산세가 적용되고, 「상속세 및 증여세법」제45조의 2 제2항에서 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다고 규정하고 있으며, 주식의 명의신탁은 재산의 은닉이나 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐에 해당된다.

  (나) 최근 조세심판원은 주식 명의신탁에 대한 증여의제는 결과적으로 조세를 회피하였는지 여부와 관계없이 명의신탁 당시 불가피하게 명의신탁을 하게 된 특수한 사정이 없는 한 조세회피 개연성 및 의도가 있은 것으로 보아 과세하는 것이고, 주식 명의신탁에 대하여 부당무신고가산세를 적용하는 것으로 판단하고 있다(조심 2016전3654, 2016.11.28, 조심2015서2441, 2016.4.12. 외 다수).

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 ① 피상속인(父)이 송OOO에게 명의신탁한 주식의 양도대금 OOO백만원을 청구인에게 증여한 것으로 보아 증여세를 과세한 처분의 당부

 ② 피상속인이 권OOO에게 쟁점주식(OOO백만원)을 명의신탁한 것으로 보아 이를 상속재산가액에 가산하여 상속세를 과세하고, 피상속인에게 증여세(연대납세의무)를 과세한 처분의 당부

 ③ 쟁점수장고미술품(OOO백만원)을 피상속인이 소유한 것으로 보아 상속재산가액에 가산하여 상속세를 과세한 처분의 당부 및 쟁점작품의 평가 정당성

 ④ 권OOO에게 명의신탁한 쟁점양도주식의 양도와 관련하여 피상속인에게 양도소득세(부당무신고가산세)를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

 (1) 쟁점①과 관련한 조사청의 조사내용은 다음과 같다.

OOO

 (2) 쟁점①과 관련하여, 조사청 조사 당시 OOO 그룹 직원들의 문답서 내용은 다음과 같다.

  ① 비서실 근무자 류OOO의 2차 문답서(2016.8.24.)

OOO

  ② 홍보실 근무자 이OOO의 문답서(2016.7.12.)

OOO

  ③ 비서실 근무자 조OOO의 문답서(2016.7.11.)

OOO

 (3) 쟁점② 및 쟁점③과 관련하여, 청구인의 상속세 신고내역 및 처분청의 경정내역은 아래 <표4>와 같다.

<표4> 상속세 신고 및 경정내역

OOO

 (4) 쟁점②와 관련하여, 조사청은 권OOO이 1998년에 OOO㈜의 주식 100%를 취득한 자금의 원천은 피상속인의 OOO은행 계좌(139160799027)에서 1998.6.24. 출금한 수표 OOO억원과 피상속인의 OOO은행 계좌(299000068540)에서 1998.6.20. 출금한 OOO백만원으로 보았고, 다음의 금융증빙을 제출하였다.

OOO

 (5) 쟁점②와 관련하여, 조사청 조사 당시 OOO 그룹 직원들의 문답서 내용은 다음과 같다.

  ① 권OOO의 2차 문답서(2016.7.6.)

OOO

  ② 비서실 근무자 류OOO의 2차 문답서(2016.8.24.)

OOO

  ③ OOO㈜ 대표였던 이OOO의 문답서(2016.6.23.)

OOO

 (6) 쟁점③과 관련하여, 청구인이 작성한 확인서의 내용은 다음과 같다.

OOO

 (7) 쟁점③과 관련하여, 조사청 조사 당시 OOO 그룹 직원들의 문답서 내용은 다음과 같다.

  ① 홍보실 근무자 이OOO의 문답서(2016.7.12.)

OOO

  ② 비서실 근무자 조OOO의 문답서(2016.7.11.)

OOO

 (8) 쟁점③과 관련하여, 쟁점작품의 감정평가액에 대해 조사청이 제출한 증빙은 다음과 같다.

  (가) 조사청은 청구인 측에서 제출한 다음의 미술품리스트를 토대로 감정평가기관에 감정을 의뢰하였다.

OOO * 위 ‘감정가’ 항목은 감정평가 이후에 기재되었음

  (나) 쟁점작품에 대한 한국미술시가감정협회의 감정서는 다음과 같다.

OOO

  (다) 조사청은 한국미술시가감정협회가 앤디 워홀(Andy Warhol)의 ‘Diamond dust shoes’ 작품의 기존 경매가격을 참고하여 쟁점작품을 감정하였다고 하면서, 감정에 참고한 작품을 다음과 같이 제시하였는바, 이는 쟁점작품과 다른 작품으로서 크기, 표현방법 등에도 차이가 있다.

OOO

 (9) 청구인은 한국미술시가감정협회가 쟁점작품에 대하여 약식감정한 내용에 대한 오류를 인지하고, 출장을 통해 쟁점작품의 현물을 확인한 후 감정액을 OOO백만원에서 OOO백만원으로 정정하였다고 주장하며, 다음의 감정서를 제출하였다.

OOO

 (10) 청구인의 대리인은 2018.8.28. 개최된 조세심판관회의에 출석하여 쟁점작품의 원본을 제시하였고, 쟁점작품은 판화이므로 쟁점작품과 동일한 작품이 서울특별시 종로구 평창동 소재 OOO에 전시가 되어 있으며, 외국 경매사이트OOO 미국 미술품 경매사이트OOO를 통해 OOO억 정도의 가격에 거래되고 있다고 진술하였다.

 (11) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 피상속인으로부터 쟁점미술품 취득자금을 증여받았다는 사실을 입증할 수 있는 증거가 없다고 주장하나, 조사청의 조사 당시 OOO 그룹에서 미술품 관련 업무를 담당하였던 직원들이 “피상속인이 송OOO에게 명의신탁한 주식의 양도대금으로 청구인의 지시에 따라 쟁점미술품을 구입하였다”고 일관되게 진술한 반면, 청구주장을 입증할 수 있는 구체적ㆍ객관적 증거가 부족하므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

 (12) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점주식을 권OOO에게 명의신탁한 실소유자는 피상속인이 아닌 청구인이라고 주장하나, 피상속인 명의의 계좌에서 1998.6.20. OOO억 OOO천만원 상당의 현금이 출금되었고, 1998.6.24. OOO억원의 수표가 출금되었으며, OOO 명의의 계좌에 1998.7.15. 및 1998.7.29. 권OOO 명의로 각 OOO억 및 OOO억 OOO천만원이 입금된 것으로 나타나는 점, 피상속인의 사망 전까지 OOO그룹 회장 비서실에 근무하였던 류OOO의 문답서에 따르면, 권OOO에게 명의신탁한 주식은 피상속인의 전담 비서였던 류OOO 본인이 대부분 관리하였다고 진술하였고, OOO㈜의 전 대표이사 이OOO 역시 OOO㈜는 피상속인이 OOO의 회장일 때 OOO 의류사업부에서 관리하였다고 진술하는 등 피상속인이 OOO㈜에 상당한 영향력을 갖고 있었을 것으로 보이는 점, 권OOO은 피상속인과는 오래전부터 친분관계를 유지하고 있었으나 청구인과는 특별한 친분이 없었던 것으로 진술한 점 등에 비추어 쟁점주식은 피상속인이 권OOO에게 명의신탁한 것으로 보이므로(조심 2017서1270, 2017.11.6. 합동회의, 같은 뜻임), 처분청이 쟁점주식을 피상속인의 상속재산에 포함하여 상속세를 경정한 처분 및 권OOO에게 명의신탁에 따른 증여세를 부과하면서 피상속인을 증여세 연대납세의무자로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

 (13) 다음으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점수장고미술품을 피상속인의 소유로 볼 증거가 없고, 쟁점수장고미술품의 가액이 잘못 평가되었다고 주장하나, OOO그룹에서 미술품 관련 업무를 담당하였던 직원들의 문답서에 따르면, OOO그룹 계열사뿐만 아니라 청구인 일가의 개인 소장 미술품까지 작품리스트를 작성하여 비서실에서 관리하고, 각 작품별로 사진을 찍어 그림파일을 보관하고 있다고 진술하였으며, 청구인 또한 확인서를 통해 쟁점수장고미술품이 피상속인의 소유라고 확인한바 있으므로, 쟁점수장고미술품을 피상속인의 상속재산에 포함하는 것은 타당하다고 판단된다.

 다만, 쟁점수장고미술품 중 쟁점작품의 평가액과 관련하여서는 처분청이 한국미술감정원의 감정가액 OOO억원 및 한국미술시가감정협회의 감정가액 OOO억원을 평균하여 상속재산가액을 결정하였는바, 한국미술시가감정협회는 당초 쟁점작품을 유화로 보아 OOO억원으로 평가하였으나, 출장을 통하여 쟁점작품의 현물을 확인한 후 평가액을 OOO백만원으로 재감정하면서 재감정의 사유를 ‘작품바탕 재료 및 제작기법 변경(Mixed Media → 종이 위에 판화기법, 혼합재료)’으로 명시한 점, 청구인의 대리인이 조세심판관회의(2018.8.28.)에 참석하여 제시한 쟁점작품의 원본이 유화로 보이지 아니하는 점 등에 비추어 감정기관의 평가 과정에서 오류가 있었을 가능성이 있는 것으로 보이므로, 처분청은 쟁점작품의 평가액을 재조사하여, 그 결과에 따라 상속세 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

 (14) 마지막으로 쟁점④에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점양도주식의 실제 소유자는 청구인이므로 피상속인이 실제 소유자임을 전제로 피상속인에게 과세된 양도소득세 부과처분은 부당하고, 단지 양도소득세 신고자의 명의가 다르다고 하여 부당무신고가산세를 부과하는 것 역시 부당하다고 주장하나, 쟁점②에서 검토한 바와 같이 쟁점양도주식의 실제 소유자는 피상속인으로 보이므로 처분청이 피상속인에게 과세한 양도소득세 부과처분은 잘못이 없다고 판단된다.

 또한, 쟁점양도주식의 양도소득세를 실질 소유자인 청구인이 아니라 명의수탁자인 권OOO의 명의로 신고한 것은 납세의무자인 청구인의 적법한 신고로 볼 수 없으므로 이는 무신고에 해당하고, 주식을 명의신탁하여 주주명부에 타인의 명의로 등록하는 것은 「국세기본법 시행령」제27조 제2항에서 정하는 부당한 방법인 “재산의 은닉이나 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐”에 해당하므로 청구인에게 부당무신고가산세를 적용하여 양도소득세를 부과한 처분 역시 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2015부268, 2015.10.16., 같은 뜻임).

4. 결론

 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> : 관련 법령

 (1) 상속세 및 증여세법

 제3조[상속세 납부의무] ① 상속인(「민법」 제1000조ㆍ제1001조ㆍ제1003조 및 제1004조에 따른 상속인을 말하며, 같은 법 제1019조 제1항에 따라 상속을 포기한 사람 및 같은 법 제1057조의2에 따른 특별연고자를 포함한다. 이하 같다) 또는 유증을 받는 자[사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 "수유자"(受遺者)라 한다]는 이 법에 따라 부과된 상속세에 대하여 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 비율에 의하여 상속세를 납부할 의무가 있다.(단서 생략)

 ② 제1항에 따른 상속재산에는 제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산 중 상속인이나 수유자가 받은 증여재산을 포함한다.

 ③ 제1항에 따른 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다.

 제4조[증여세 납부의무] ① 수증자는 이 법에 따라 증여세를 납부할 의무가 있다.(단서 생략)

 ④ 증여자는 수증자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무를 진다. 다만, 제32조 제3호, 제35조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제42조, 제45조의3 및 제48조(출연자가 해당 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우만 해당한다)에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

 1. 주소나 거소가 분명하지 아니한 경우로서 조세채권(租稅債權)을 확보하기 곤란한 경우

 2. 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납으로 인하여 체납처분을 하여도 조세채권을 확보하기 곤란한 경우

 ⑤ 제2항과 제45조의2에 해당하는 경우에는 수증자가 제4항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 경우에도 증여자가 수증자와 연대하여 해당 증여세를 납부할 의무를 진다.

 제45조의2[명의신탁재산의 증여의제] ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

 1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

 ③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.

 제60조[평가의 원칙 등] ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다.(후단 생략)

 ② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

 (2) 국세기본법

 제47조의2[무신고가산세] ① 납세자(「부가가치세법」 제29조에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가 법정신고기한까지 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액(법인세의 경우에는 「법인세법」 제55조의2에 따른 토지등 양도소득에 대한 법인세를 포함하고, 상속세와 증여세의 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제27조 또는 제57조에 따라 가산하는 금액을 포함하며, 부가가치세의 경우에는 「부가가치세법」 제17조 및 제26조 제2항에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 "산출세액"이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.(단서 생략)

 ② 제1항에도 불구하고 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장한 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법을 말한다. 이하 이 절에서 같다)으로 무신고한 과세표준(부가가치세의 경우에는 「부가가치세법」 제17조 및 제26조 제2항에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 "과세표준"이라 한다)이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

 1. 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고가산세액"이라 한다).(단서 생략)

 2. 제1호 외의 부분에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당무신고과세표준을 뺀 과세표준에 상당하는 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액.(단서 생략)

 (3) 상속세 및 증여세법 시행령

 제49조[평가의 원칙등] ① 법 제60조 제2항에서 "수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다.(단서 생략)

 2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 1에 해당하는 것을 제외하며, 당해 감정가액이 법 제61조·법 제62조·법 제64조 및 법 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제5항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제56조의2 제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 상속세 또는 증여세 납세의무자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.

  가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액

  나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

 ② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우 3개월로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제5항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

 2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

 (4) 국세기본법 시행령

 제27조[무신고가산세] ② 법 제47조의2 제2항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 방법"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.

 1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기록

 2. 거짓 증명 또는 거짓 문서(이하 이 조에서 "거짓증명등"이라 한다)의 작성

 3. 거짓증명등의 수취(거짓임을 알고 수취한 경우만 해당한다)

 4. 장부와 기록의 파기

 5. 재산의 은닉이나 소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐

 6. 그 밖에 국세를 포탈하거나 환급·공제받기 위한 사기, 그 밖의 부정한 행위