주 문

1. 피고가 20××. ××. ××. 원고에게 한 20××. ××. ××.자 증여분 증여세 ×××××원(가산세 포함)의 부과처분 중 ×××××원(가산세 포함)을 초과하는 부분을 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 ×/×은 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다.

청 구 취 지

피고가 20××. ××. ××. 원고에게 한, 20××. ××. ××.자 증여분 증여세 ×××××원(가산세 포함), 20××. ××. ××.자 증여분 증여세 ×××××원(가산세 포함), 20××. ××. ××.자 증여분 증여세 ×××××원(가산세 포함), 20××. ××. ××.자 증여분 증여세 ×××××원(가산세 포함), 20××. ××. ××.자 증여분 증여세 ×××××원(가산세 포함), 20××. ××. ××.자 증여분 증여세 ×××××원(가산세 포함), 20××. ××. ××.자 증여분 증여세 ×××××원(가산세 포함) 및 20××. ××. ××.자 증여분 증여세 ×××××원(가산세 포함)의 부과처분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고(19××. ×. ×.생)는 20××. ××. ××. 사망한 김AA(19×. ×. ×.생, 이하 ‘망인’이라 한다)의 아들로서, 다른 상속인 ×인과 망인의 상속재산을 공동으로 상속받았다.

나. 원고 등 망인의 공동상속인들은 20××. ××. ××. 상속재산가액을 ×××××원으로, 사전증여재산을 ×××××원으로 하여 상속세 ×××××원을 신고․납부하였다.

다. 중부지방국세청장은 20××. ××. ××.부터 20××. ××. ××..까지 망인과 그 상속인들에 대한 상속세 조사를 실시한 후, 위와 같이 신고된 사전증여재산 외에도 원고가 피상속인으로부터 ×회에 걸쳐 원고의 계좌로 현금을 이체 받는 방법으로 합계 ×××××원을 사전증여받았다고 보아 피고에게 위 사전증여재산에 대하여 증여세를 과세할 것을 통보하였다.

라. 피고는 20××. ××. ××. 원고에게 아래 표 기재와 같이 원고의 사전증여재산×××××원에 대한 증여세 ×××××원을 결정․고지하였다(이하 각 개별 부과처분은 순번으로 특정하고, 개별 처분들을 통틀어 ‘이 사건 처분’이라 한다). 순번 ① 기재 증여금액 ×××××원은 망인이 20××. ××. ××. 원고의 계좌로 이체한 ×××억 원 가운데, 망인을 위하여 사용된 금액 등을 제외하고 원고를 위하여 사용된 것으로 밝혀진 ××억 ×××××만 원에서 원고의 주식회사 bbb(이하 ‘(주)bbb’라 한다)에 대한 채권 중 망인에게 이전된 것으로 피고가 인정한 ×억 원을 공제한 금액이다.

마. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 이의신청을 거쳐 조세심판원에 심판청구를 하였는데, 조세심판원은 20××. ××. ××. ‘이 사건 처분 중 순번 ① 기재 처분에 관하여는, 피고가 그 증여가액 ×××××원을 산출함에 있어 bbb가 원고에게 반제하였다고 본 가수금 채무 ×억 원 가운데 ×억 원(20××. ××. ××. ××만 원, 20××. ××. ××. ××만 원)은 bbb 금융계좌에서 출금된 사실이 나타나지만 그 금액이 원고의 금융계좌에 입금되거나 bbb의 계정별원장 등에 원고 반제로 기재되어 있지는 아니하고, 나머지 ××억 원은 bbb의 계정별원장 등의 기재일(20××. ××. ××.)과 실제 계좌이체일(20××. ××. ××.) 간에 ×년간의 차이가 발생하여 그 상관관계가 불분명하므로, bbb가 원고에게 반제한 것으로 계상한 위 ×억 원이 원고에게 실제로 반제되었는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 이 사건 처분의 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다’는 일부 재조사 및 기각 결정을 하였다(이하 ‘이 사건 심판결정’이라 한다).

바. 이에 따라 중부지방국세청장은 재조사를 실시한 후, ‘bbb가 원고로부터의 주·임·종 차입금을 반제한 것으로 계상한 ×억 원 중 ×억 원에 관하여는 원고가 추가적으로 제출한 증거가 없고, bbb의 거래처원장에 각 차입금 반제로 계상되었으며 같은 날 bbb의 금융계좌에서 현금으로 출금된 내역도 있으므로 당초와 같이 판단한다’고 하고, 나머지 ×억 원에 관하여는 ‘장부상 가수금반제일로 기재된 200×. ×. ××.에 실제로 가수금 반제가 이루어지지 않았고, 20××. ××. ××. 원고에게 입금된 ×억 원의 경우 위 가수금 반제와 별개의 금액으로 판단된다’고 하면서도, ‘세무조사시 ×억 원을 사전증여재산가액에서 차감한 것은 원고의 가수금의 존재만을 이유로 한 것이 아니라, 원고의 주·임·종 차입금 ×억 원이 망인의 주·임·종 차입금으로 대체되었기 때문인데, 위 ×억 원에 관하여 망인의 채권으로 대체회계처리한 내역이 존재하지 않는 이상 위 금원이 망인의 가수금으로 대체되었다고 볼 수 없어 사전증여재산가액에서 차감할 수 없다’는 이유로, 20××. ××. ××. 원고에게 이 사건 처분은 정당하다는 재조사결과를 통지하였다.

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 순번 ① 기재 증여에 관한 주장망인이 20××. ××. ××. 원고의 CC은행 ××××-×××-×××× 계좌(이하 ‘A계좌’라고 한다)로 망인의 부동산 매각대금 ××억 원을 입금한 것은 사실이지만, 망인은 증여의 의사로서가 아니라 원고에게 관리를 맡길 의사로 위 금원을 입금한 것이었고 원고는 위 ××억 원을 원고의 ××은행 ××××-×××-××××× 계좌(이하 ‘B계좌’라고 한다)로 이체하여 원고의 예금과 분리하여 관리하면서 위 금원의 대부분을 망인을 위해 사용하였으므로, 망인의 A계좌 입금행위를 증여로 추정할 수 없다. 또한 피고는 위 ××억 원 전부를 증여로 추정하지 아니하고 그중 실제로 원고에게 귀속되었다고 판단한 금액 합계 ×억 ×××만 원을 위 입금일자에 원고가 증여받은 것으로 추정하여 과세하였으나, 상속세 및 증여세법(이하 ‘상증세법’이라 한다) 제32조에 의하면 증여재산의 취득시기는 ‘재산을 인도한 날 또는 사실상 사용한 날’이므로, 위 ××억 원 중 원고가 사용한 돈을 증여로 추정하려면 각 인출일을 증여재산의 취득시기로 보아야 한다. 따라서 이 사건 처분 중 순번 ① 기재 증여세 부과처분은 증여일 및 증여금액이 특정되었다고 볼 수 없고, 피고가 위 ××억 원의 입금일인 200×. ×. ×.을 증여일로 보아 원고에게 납부불성실 가산세 등을 부과한 것은 위법하다.

2) 순번 ① 내지 ⑥ 기재 증여에 관한 주장

망인은 연로하여 원고에게 회사운영자금을 맡기는 등으로 원고가 자금을 관리하도록 하였고, 필요에 따라 서로의 회사 운영자금을 융통하여 사용하기도 하였는바, 다음과 같이 원고가 망인을 위해 사용한 금원은 순번 ① 내지 ⑥ 기재 증여재산가액에서 제외되어야 한다.

가) 원고는 20××. ×. ×. 기준으로 bbb에 대하여 가지급금 채권 ××억 ×××만원(= 원고 기명 대여금 ××억 원 + 무기명 대여금 ×억 원 + 대표자 일시가수금 ×억 원 + 부가가치세 대납금 ×××만 원)을 보유하고 있었는데, 피고는 순번 ① 기재 증여재산가액을 산정하면서, 무기명 대여금 채권 ×억 원, 대표자 일시가수금 ×억 원, 부가가치세 대납금 ×××만 원은 장부에 원고의 이름이 기재되어 있지 않다는 등의 이유로 원고를 채권자로 인정하지 아니하였다. 그러나 이는 세무사가 기장 과정에서 대표이사인 원고의 이름의 기재를 생략하였기 때문이고, 그 차입시기나 계정과목(주·임·종 차입금)에 비추어 볼 때, 위 합계 ×억 ×××만 원 역시 원고의 bbb에 대한 채권임이 분명하다.

피고는 원고의 bbb에 대한 채권으로 인정한 ××억 원 중에서도 ×억 원은 bbb가 원고에게 변제하였으므로, 나머지 ×억 원만 망인에게 귀속되었다고 보아 원고에게 귀속된 금액 중 ×억 원만을 공제하여 순번 ① 기재 증여가액을 산정하였으나, 위 ×억 원은 원고에게 입금된 내역이 없고 장부상으로만 잘못 변제처리가 된 것이다. 따라서 이 사건 심판결정에서도 피고에게, 위 ×억 원이 원고에게 실제로 반제되었는지 여부 등을 재조사하여 재처분하라고 명하였는데, 피고는 재조사 과정에서 위 금원이 원고에게 반제되지 않았다고 인정하면서도, 해당 금원이 망인에게 귀속된 사실이 없다는 이유로 이를 순번 ① 기재 증여재산가액에서 공제하지 아니하는 이 사건 처분을 유지하였는바, 이 사건 심판결정의 기속력을 위반한 것이다. 그리고 이 사건 심판결정의 취지는 위 9억 원이 원고에게 반제된 사실이 인정되지 않을 경우 이를 증여가액에서 공제하라는 취지이므로, 피고가 ‘위 9억 원이 망인에게 귀속되었는지 여부’라는 다른 이유를 들어 이를 공제하지 않은 것은 신뢰보호나 신의성실 원칙 위반에도 해당한다.

한편 bbb의 계정별 원장에 의하면, 20××년 말 기준으로 존재하던 bbb의 주·임·종 장기차입금 ×억 ×××만 원과 망인에 대한 가수금 채무 ×××,×××,×××원의 합계 ×,×××,×××,×××원이 20××년 초에 망인의 bbb에 대한 주·임·종 단기차입금 채권으로 대체된 사실이 확인되는바, 위 금액에 관하여는 망인 명의로 대체회계처리 된 내역도 존재한다. 따라서 원고의 bbb에 대한 채권 ××억 ×××만 원 중 피고가 망인에게 귀속된 것으로 인정한 ×억 원 외에 나머지 ××억 ××만 원 모두 망인에게 귀속된 것으로 인정하여 순번 ① 기재 증여가액에서 차감되어야 한다.

나) 원고는 원고 명의 계좌에 망인의 돈을 관리하면서 필요에 따라 위 계좌의 돈을 인출하였으므로, 일시적으로 망인의 돈이 원고를 위하여 지출된 부분이 있더라도, 원고 역시 망인을 위하여 지출한 금원이 있다면 그에 상응하는 금액만큼은 증여로 볼 수 없다. 원고는 20××. ××. ××. 원고 소유의 경기 ××군 ××면 ××리 산×××-× 임야 ××××㎡(이하 ‘FF 토지’라고 한다)를 매도하고 받은 ××억 원 중 ××억 ×××만 원을 망인이 운영하던 주식회사 DD종합보험(이하 ‘DD종합보험’이라 한다)의 계좌로 송금하였는바, 이는 당시 DD종합보험이 임대차보증금 반환을 위한 자금이 부족하였기 때문이고, DD종합보험은 위 금액을 모두 대표이사로부터의 일시가수금으로 입금처리하면서 망인을 채권자로 기재하였으므로, 망인에게 귀속된 위 ××억 ×××만 원은 순번 ① 내지 ⑥ 기재 증여가액에서 공제되어야 한다.

다) 원고는 20××. ×. ×.을 전후하여 망인의 계좌로 합계 ×××만 원(20××. ×. ××. ×××만 원, 20××. ×. ××. ××만 원, 20××. ×. ××. ×××만 원, 20××. ×. ××. ×××만 원, 20××. ×. ×××만 원)을 지급하였으므로, 위 금액도 증여가액에서 제외되어야 한다.

3) 순번 ③ 기재 증여에 관한 주장

순번 ③ 기재 증여재산가액 ××××원은 주식회사 LLLL(이하 ‘LLLL’라고 한다)로 이체되었다가 LLLL로부터 가수금 반제되어 다시 원고가 관리하던 망인의 자금으로 회수되었으므로, 원고가 증여받은 것으로 볼 수 없다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 인정사실

1) bbb는 19××년경 설립되어 20××. ××. ××.부터 부동산임대업을 영위하였고, bbb의 설립시부터 20××. ×. ××.까지는 원고가 대표이사로 재직하였다가, 20××. ×. ×.원고의 누나 cc으로 대표이사가 변경되었다.

2) bbb의 ‘주·임·종 장기차입금’ 계정에는 다음과 같이 20××. ××. ××.에 ×억 원을 누군가로부터, 20××. ××. ××.에 ××억 원을 원고로부터 각 차입한 것으로 기재되어 있다.

3) 피고가 이 사건 처분시 bbb가 원고에게 반제하였다고 본 가수금 ×억 원에 관하여, bbb의 계정별 원장에는 다음과 같이 20××. ×. ××. ×××만 원, 20××. ×. ××. ×××만 원에 관하여는 ‘차입금 반제’로 기재되어 있고, ×억 원에 관하여는 20××. ×. ××. ‘장기차입금 유동성 대체’로 기재되어 장부상 반제처리되었다. 20××. ×. ××. 및 20××. ×. ××. 출금된 각 ×××만 원에 관하여는 bbb의 계좌에서 출금된 내역이 있으나, 원고의 계좌에 입금된 내역은 없고, 위 ×억 원의 경우 bbb의 계좌에서 출금되거나 원고의 금융계좌에 입금된 내역이 전혀 없다. 다만 그로부터 약 ×년 후인 20××. ×. ××. bbb의 계좌에서 ×억 원이 출금되어 원고의 계좌 ×개에 각 ×억 원, ×억 원으로 나뉘어 입금된 내역은 존재한다.

4) bbb는 EE빌딩을 ××억 ×××만 원에 취득하면서, 20××. ××. ××. 계약금 ×억 ×××만 원을, 20××. ××. ××. 중도금 ××억 ×××만 원을, 20××. ×. ××. 잔금 ××억 ×××만 원을 각 지급하였는데, 이는 위 2), 3)항에서 bbb의 주·임·종 장기차입금 계정에 차입금이 계상된 날과 일치하거나 비슷하다.

5) bbb는 2009년에 ‘주·임·종 장기차입금’ 계정과 ‘가수금’ 계정을 ‘주·임·종 단기채무’ 계정으로 통합하면서, 다음과 같이 20××년 거래처원장의 ‘주·임·종 단기채무’ 계정에 망인이 bbb에 관하여 전기이월된 채권 ×××××원을 보유하고 있는 것으로 기재하였는데, 이는 bbb의 20××년 말 기준 ‘주·임·종 장기차입금’ 계정의 잔액 ×억 ×××만 원[= ××억 ×××만 원 - ×억 원, 위 3)항의 20××년 말 기준 잔액이 20××년 말까지 그대로 유지되었다]과 20××년 말 기준 ‘가수금’ 계정의 망인의 채권 잔액 ×××××원의 합계금액이다. 한편 bbb의 주·임·종 단기채무 계정의 기재에 따르면 bbb는 망인에 대한 위 ×××××원의 차입금 채무와 관련하여 20××. ×. ××.에 ×××××원, 20××. ×. ×.에 ×××××원, 20××. ×. ××.에 ×××××원을 각 변제함으로써 합계 ×××××원의 채무를 망인에게 모두 반제하였다.

6) 원고는 20××. ××. ×. 박FF과 공동으로 주식회사 GGGG의 소유인 FF 토지에 관하여 채무자를 이GG으로, 채권최고액을 ××억 원으로 하는 근저당권을 설정하였고, 20××. ×. ×. HH지방법원 FF지원의 임의경매개시결정(20××타경××××)을 받아 20××. ×. ××. 위 경매절차에서 FF 토지를 ××억 원에 매수하여 박FF과 공유하게 되었는데, 원고가 ××××분의 ×× 지분, 박FF이 ××××분의 × 지분을 각 소유하였고, 원고지분의 취득가액은 ××억 ×××만 원이다. 원고와 박FF은 FF 토지의 소유권을 취득한 날인 20××. ×. ××. 이를 다시 일석그린 주식회사에 ××억 원에 매도하고(원고 지분 양도가액 ××억 ×××만 원), 20××. ×. ××. 위 회사에 소유권이전등기를 마쳐주었는데, 이는 그 무렵 망인이 운영하던 DD종합보험이 임차인에게 임대차보증금을 반환하기 위하여 위 매매대금을 사용할 필요가 있어서, 원고가 FF 토지를 낙찰받은 직후 매수인을 물색하여 매매절차를 진행하였기 때문이다.

7) 원고는 20××. ×. ××. FF토지 양도대금 중 ××억 ×××만 원을 DD종합보험의 계좌로 입금하였고, DD종합보험은 같은 날 ×××××원을 임대차보증금 반환에 사용하였다. 한편 DD종합보험의 계정별 원장에는 위와 같이 입금된 금원이 망인의 채권으로 기재되었고, 망인의 상속인들이 상속재산으로 신고한 망인의 DD종합보험에 관한 채권액 ××××원 중에는 위 ××억 ×××만 원도 포함되어 있다.

8) 순번 ① 기재 증여와 관련하여, 망인이 20××. ×. ×. 원고의 A계좌에 입금하였던 ××억 원은 20××. ×. ×.에 전액 인출되어, 그중 ×××××원은 bbb의 계좌에, 나머지 ××××××원은 원고의 B계좌에 입금되었다. 위 B계좌로 송금된 금액은 망인과 원고 등을 위하여 사용된 후(그중 원고를 위하여 사용된 금액이 순번 ① 기재 증여금액의 전제가 되는 ××억 ×××만 원이다), 20××. ××. ××. 망인의 BB은행 계좌 (××××-××-××××)로 잔액 ××××원이 송금되었다.

라. 판단

1) 순번 ① 기재 증여재산 ××××원의 증여일자 및 증여금액 특정방법에 잘못이 있는지 여부

가) 2013. 1. 1. 법률 제11609호로 개정된 상속세 및 증여세법(이하 ‘개정 상증세법’이라 한다)은 제45조 제4항에 ‘「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」제3조에 따라 실명이 확인된 계좌 또는 외국의 관계 법령에 따라 이와 유사한 방법으로 실명이 확인된 계좌에 보유하고 있는 재산은 명의자가 그 재산을 취득한 것으로 추정하여 제1항을 적용한다’는 증여 추정 규정을 신설하였고, 부칙<제11609호, 2013. 1. 1.> 제4조는 ‘제45조 제4항의 개정규정은 이 법 시행 후 신고하거나 결정 또는 경정하는 분부터 적용한다’고 규정하고 있다.

따라서 피고는 개정 상증세법 제45조 제4항에 근거하여 망인이 20××. ×. ×. 원고의 계좌에 입금한 ××억 원을 원고가 망인으로부터 증여받은 것으로 추정하여 이 사건 처분을 할 수 있고, 그 증여일자는 원고의 계좌에 위 금원이 입금된 날인 20××. ×. ×.이 된다. 다만 이와 같이 증여추정규정이 적용되는 경우에도 납세자가 그와 같은 계좌이체의 원인이 증여가 아니라는 사실을 증명하면 그 증여의 추정은 깨어질 수 있는바, 피고 역시 위 ××억 원 중 ××억 ××만 원에 관하여는 그 사용처 및 귀속관계 등에 비추어 원고에게 증여된 것으로 볼 수 없어 증여추정이 번복되었다고 보고, 증여추정이 유지되는 나머지 ××억 ××××만 원만을 20××. ×. ×.자 증여가액으로 삼아 이 사건 처분을 한 것이다.

결국 피고가 20××. ×. ×.을 증여일자로, 증여추정이 번복되지 않았다고 판단한 ××억 ××××만 원을 증여가액으로 하여 이 사건 처분을 한 것 자체는 개정 상증세법 제45조 제4항에 근거한 것으로서 문제가 없다. 원고가 증여재산 취득시기에 관한 규정으로 들고 있는 상증세법 제32조는 2011. 12. 31. 법률 제11130호로 신설된 것으로서1), 그 규정 자체에서 제45조의 증여추정 규정에 관한 적용을 배제하고 있는바, 이는 제45조 제 1, 2항의 경우 그 자체에서 증여시기에 관한 규정을 두고 있고, 이 사건에 적용되는 제 4항의 경우 증여로 추정되는 계좌 입금일을 증여일로 볼 수 있기 때문이다.

나) 다만 피고가 인정한 ××억 원 외에도 원고가 추가적으로 증여추정이 번복되어 야 한다고 주장하는 사유들이 받아들여질 경우, 그에 해당하는 증여추정금액은 더 감소되어야 하고, 이 사건 처분 중 그 감소된 금액에 관한 부분은 위법하게 된다.

이 사건의 경우, 망인이 원고의 계좌에 ××억 원을 입금한 날인 20××. ××. ××.을 기준으로 볼 때, ××세인 망인은 DD종합건설의 대표이사로서, ××세인 원고는 bbb의 대표이사로서 각자 법인을 운영하면서 독립된 경제생활을 하는 한편, 원고가 연로한 망인을 대신하여 망인의 자금을 관리하기도 하고, 각자 운영하는 회사의 자금융통을 위하여 서로의 자금을 사용하기도 한 것으로 보이는 점, 피고의 세무조사결과에 의하더라도 망인이 20××. ××. ××. 원고에게 입금한 ××억 원 중 원고에게 귀속된 것으로 판단한 ××억 ××××만 원 외에 나머지 금액의 대부분은 망인을 위하여 사용된 점, 망인은 20××년경 당시 ××세의 고령이었기 때문에 DD종합건설의 운영 등에 필요한 자금의 관리와 집행을 원고에게 부탁할 필요도 있었던 것으로 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 망인이 원고의 계좌로 이체한 금액이라고 하더라도, 제반사정을 살펴 해당 금원이 증여의 의사로 교부된 것이 아님을 원고가 명확히 밝힌 경우에는 이에 관한 증여추정을 번복하여 이를 증여가액에서 제외할 필요가 있다고 판단된다. 이하에서는 원고가 주장하는 사유들이 증여추정이 번복될 수 있는 경우에 해당하는지 여부에 관하여 차례로 살펴본다.

2) 순번 ① 내지 ⑥ 기재 증여재산가액에 관한 주장에 대한 판단

가) bbb 가수금 관련 주장에 관한 판단

(1) 앞서 인정한 사실 및 증인 JJJ의 증언에 의하여 알 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 ① bbb의 주·임·종 장기차입금 계정에 20××. ××. ××. 원고의 명의로 ××억 원이 입금되었는데, 그로부터 열흘 전인 20××. ××.××.에도 위 계정에 ×억 원이 입금된 점, ② bbb는 그 무렵 EE빌딩을 ××억 ××만 원에 매수하였는데 20××. ××. ××.은 매매계약 체결일, 20××. ××. ××.은 중도금 지급일, 20××. ××. ××.은 잔금 지급일이었기 때문에 자금을 차입할 필요가 있었고, 그 부족한 자금은 대표이사인 원고가 조달하였다고 보는 것이 자연스러운 점, ③ 이 사건에서 피고가 원고의 채권으로 인정하지 않은 20××. ××. ××.자 차입금 ×억 원, 20××. ××. ××.자 대표자 일시가수 ××억 원, 20××. ××. ××.자 부가세 대급금 ××만 원은 모두 위 EE빌딩의 대금지급일과 일치하거나 비슷한 날짜에 bbb가 차입한 것이므로, 그 시기와 상황에 비추어 원고가 위 금원을 bbb에 대여하였을 것으로 보이는 점, ④ 20××년에 bbb의 주·임·종 장기차입금 계정과 가수금 계정이 통합되기 이전에 주·임·종 장기차입금 계정은 EE빌딩을 매수할 무렵에만 입출금이 이루어졌고, 대표이사인 원고 외에 다른 사람의 이름으로 차입금이 입금된 적은 없는 점, ⑤ 이후 위 합계 ××억 ××만 원 역시 원고의 bbb에 대한 다른 채권과 함께 망인에게 이전되어 망인에게 지급되었는데, 이에 관하여 아무런 이의가 제기된 바 없는 점, ⑥ bbb의 회계처리를 담당한 세무사 JJJ는 이 법정에 증인으로 출석하여, ‘bbb의 주·임·종 장기차입금 계정에 20××. ××. ××. 입금된 ×억 원의 차입금에 관하여 증인의 사무실에서 원고의 이름을 누락하였는데, 보통 가수금 계정은 대표이사가 입금하기 때문에 대표이사로부터의 차입금은 이름을 기재하지 않는 경우가 많기 때문’이라고 증언한 점 등을 종합하여 보면, 피고가 원고의 bbb에 대한 채권으로 인정하지 않은 위 합계 ×억 ××만 원의 차입금 역시 bbb가 대표이사인 원고로부터 차입한 금원으로 봄이 상당하다. 따라서 20××. ××. ××.을 기준으로 bbb의 주·임·종 장기차입금 계정에 존재하던 ××억 ××××만 원의 차입금은 모두 원고의 bbb에 대한 채권으로 볼 수 있다.

(2) 심판청구 등에 대한 결정의 한 유형으로 실무상 행해지고 있는 재조사 결정은 재결청의 결정에서 지적된 사항에 관하여 처분청의 재조사결과를 기다려 그에 따른 후속 처분의 내용을 심판청구 등에 대한 결정의 일부분으로 삼겠다는 의사가 내포된 변형결정에 해당하므로, 처분청은 재조사 결정의 취지에 따라 재조사를 한 후 그 내용을 보완하는 후속 처분만을 할 수 있다. 따라서 처분청이 재조사 결정의 주문 및 그 전제가 된 요건사실의 인정과 판단, 즉 처분의 구체적 위법사유에 관한 판단에 반하여 당초 처분을 그대로 유지하는 것은 재조사 결정의 기속력에 저촉된다(대법원 2017. 5. 11. 선고 2015두37549 판결 등 참조).

앞서 인정한 사실에 의하면, 이 사건 심판결정의 내용은 ‘원고의 bbb에 대한 대여금 채권 중 장부상 원고에게 반제된 것으로 기재되어 있는 ×억 원이 실제로 원고에게 반제되었는지 여부를 조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하라’는 것이었는데, 피고는 재조사결과 ‘위 ×억 원 중 ×억 원은 원고에게 변제되지 않았다’는 취지의 결론에 이르렀으면서도, ‘위 ×억 원이 원고에게 변제되지 않았다고 하더라도, 그 채권이 망인에게 귀속된 것으로 볼 수 있으려면 위 채권이 망인의 채권으로 대체회계처리된 내역이 존재하여야 하는데, 그와 같은 사정이 인정되지 않는다’는 사유를 들어 위 9억 원 모두 순번 ① 기재 증여가액에서 제외할 수 없다고 결정하였음을 알 수 있다.

따라서 위 재조사결과는 이 사건 심판결정에서 재조사를 명한 ‘×억 원이 원고에게 반제 여부’와는 다른 사유인 ‘위 ×억 원의 채권이 망인에게 귀속되었는지 여부’를 들어 당초의 처분을 유지한 것이므로, 위 심판결정의 기속력에 위반하지 아니한다. 그리고 피고의 주장과 같이 원고의 채권이 반제되지 않았다고 하더라도, 그 채권이 망인에게 귀속되었는지 여부는 별개의 문제로서, 원고의 bbb에 대한 채권이 망인에게 이전되었다는 사실까지 입증되어야 해당 채권의 액수만큼 원고가 망인에게 지급한 것으로 인정할 수 있는 것이므로, 위와 같은 재조사결과는 타당하고, 그 결론이 이 사건 심판결정에 따라 형성된 원고의 신뢰를 침해한다거나 신의성실의 원칙에 반한다고 볼 만한 사정도 없다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

(3) 다만, 앞서 살핀 것과 같이 bbb의 20××년 주·임·종 단기채무 계정에 망인의 채권으로 계상된 ××××××원은 bbb의 20××년 말 기준 주·임·종 장기차입금 계정의 원고에 대한 차입금 잔액 ××억 ××만 원과 가수금 계정의 망인에 대한 가수금 잔액 ××××원의 합계금액이므로, 위 ×억 ××××만 원에 관하여는 원고의 bbb에 대한 채권이던 위 금원이 망인의 bbb에 대한 채권으로 대체회계처리 되어 망인에게 귀속된 사실이 인정되는 셈인데, 그중 피고가 망인에게 귀속된 것으로 인정한 금액은 ×억 원 뿐이다. 그렇다면 이 사건 심판결정에서 원고에게 반제되었는지 여부가 문제되었던 ×억 원과는 별개로, 원고의 bbb에 대한 채권으로 남아있던 위 ×억 ××××만 원이 망인에게 귀속된 사실이 인정되는 이상, 피고가 이 사건 처분을 할 때 망인에게 귀속된 것으로 인정한 ×억 원 외에 나머지 ×억 ××××만 원(= ×억 ××××만 원 - ×억 원) 역시 원고가 망인에게 지급한 것으로 인정하여 해당 금액만큼은 순번 ① 기재 증여금액에서 제외함이 타당하고, 이는 bbb에 대한 원고의 채권 중 망인에게 이전된 부분이 있다면 순번 ① 기재 증여금액에서 공제되어야 한다는 이 사건 심판결정의 취지에도 부합한다.

원고의 이 부분 주장은 순번 ① 기재 증여금액을 ×억 ×××만 원만큼 감액하는 범위 내에서 이유 있다.

나) 원고가 DD종합보험에 입금한 ××억 ××××만 원 관련 주장에 대한 판단

앞서 인정한 사실 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 원고가 제출한 증거만으로는 원고가 20××. ××. ××. DD종합보험의 계좌에 입금한 ××억 ××××만 원이 당초부터 원고의 소유였다가 망인을 위하여 지급된 것이라는 사실을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 위 금원만큼이 순번 ① 내지 ⑥의 증여금액에서 제외되어야 한다는 원고의 주장은 이유 없다.

(1) 원고는 위 ××억 ××××만 원의 원천은 원고 소유이던 FF 토지의 매각대금 ××억 ××××만 원이고, 위 FF 토지를 매수한 자금의 원천은 원고가 20××. ××. ××. 매도한 서울 KK구 KK동 ×××-×× 건물의 매각대금이라고 하면서도 그 정확한 액수나 위 매각대금과 FF 토지 매수대금과의 연결관계에 관한 직접적인 자료를 제출하지는 못하고 있다.

(2) 원고는 위 ××억 ××××만 원을 DD종합보험에 입금하면서 DD종합보험의 가수금 계정에 ‘대표자 일시가수 입금’으로 처리하여 이를 망인의 채권으로 계상하여 두었고, 이후 위 금원이 계속하여 망인의 채권으로 존재하다가 망인의 사망시 상속대상 채권에 포함되기까지 하였는데, 이러한 사정은 당초부터 위 ××억 ××××만 원이 망인의 자금이었다고 보는 경우에 자연스럽게 설명될 수 있다.

(3) 원고는 FF 토지의 매각대금 ××억 ××××만 원 중 ××억 ×××만 원을 DD종합보험의 계좌로 송금하였는데, 이는 같은 날 DD종합보험이 반환한 임대차보증금 ×××××원과 일치하지 아니하고, 오히려 원고가 FF 토지를 취득한 가액인 ××억 ××××만 원과 유사한 금액이라는 점에서 원고가 FF 토지를 취득할 때 망인으로 부터 ××억 ××××만 원 상당을 대여하였다가 변제한 것으로 볼 여지도 있다.

(4) 원고는 당시 DD종합보험과 망인이 무자력이었기 때문에 원고가 급히 FF 토지를 매각하여 DD종합보험을 위하여 입금한 것이라고 주장하나, 통상 임대차보증금은 반환을 예정하고 있기 때문에 그 반환에 대비하지 아니한 채 이를 완전히 소비해버리는 경우는 드물 것이고, 망인이 20××. ×. ×. 이후에도 20××년 말까지 순번 ④, ⑤, ⑥ 기재와 같이 ×회에 걸쳐 원고에게 합계 ×억 ×××만 원을 증여한 점이나 망인의 상속재산가액에 비추어 보더라도 20××. ×. ××.경 DD종합보험과 망인이 모두 무자력 상태였기 때문에 원고가 FF 토지를 매각하여 DD종합보험의 임대차보증금을 대신 지급하게 되었다는 원고의 주장은 믿기 어렵다.

다) 원고가 20××. ×. ×. 이후에도 20××년 말까지 순번 ④, ⑤, ⑥ 기재와 같이 ×회에 걸쳐 원고에게 합계 ×억 부터 20××. ×. ×. 이후에도 20××년 말까지 순번 ④, ⑤, ⑥ 기재와 같이 ×회에 걸쳐 원고에게 합계 ×억 까지의 기간 중 망인의 계좌로 이체한 합계 20××. ×. ×. 이후에도 20××년 말까지 순번 ④, ⑤, ⑥ 기재와 같이 ×회에 걸쳐 원고에게 합계 ×억 만 원 관련 주장에 대한 판단

갑 제×호증 내지 제×의 각 기재에 의하면, 원고가 망인의 계좌로 20××. ×. ×. ××만 원, 20××. ××. ××. ××만 원, 20××. ××. ××. ××××만 원, 20××. ××. ××. ×××만 원, 20××. ×. ××××만 원 합계 ××××만 원을 송금한 사실이 지급한 사실이 인정된다.

그러나 원고와 망인 사이에서 금전거래가 빈번하게 이루어져왔고 위 계좌이체의 원인 등 상세한 사항이 밝혀지지 않은 상황에서, 위 계좌이체가 망인이 원고의 계좌에 ×억 원을 이체한 날을 기준으로 하여 약 ×개월 이내의 기간 중에 이루어졌다는 정도의 사정만으로는 위 ××억 원 중 그에 상응하는 금액에 관하여 증여추정이 번복된다고 볼 수 없다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

3) 순번 ③ 기재 증여 관련 주장에 대한 판단

을 제×호증의 ×의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 망인은 20××. ×. ×. 원고가 대표이사이던 주식회사 LLLL의 계좌에 ×억 원을 이체하였는데, 같은 날 LLLL의 가수금 계정에는 대표이사 일시가수금으로 ×억 원이 계상되었고, 그중 같은 날 출금되어 원고의 동생 MMM의 계좌에 입금된 ×억 원을 제외한 나머지 ×억 원은 원고의 LLLL에 대한 가수금 채권으로 존속하면서 이후 원고가 LLLL로부터 이를 반제받은 사실이 인정된다. 이와 관련하여 원고는 반제받은 ×억 원을 원고가 관리하던 망인의 자금에 환원하였다는 취지로 주장하면서도 그 주장을 입증할 수 있는 증거는 제출하지 않고 있다.

따라서 원고가 20××. ×. ×. 망인으로부터 ×억 원을 증여받았음을 이유로 이루어진 순번 ③ 기재 처분은 적법하다. 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

라. 소결론(정당한 세액의 계산)

피고의 20××. ×. ×..자 참고서면에 의하면, bbb에 대한 원고의 채권이 망인에게 귀속되었다고 볼 수 있는 ××××원을 순번 ① 기재 증여가액에서 추가로 공제할 경우의 20××. ×. ×.분 증여세액은 ××××원(가산세 포함)이 된다. 따라서 이 사건 처분 중 20××. ×. ×.분 증여세 ××××원(가산세 포함)의 부과처분은 ××××원(가산세 포함)을 초과하는 범위에서 취소되어야 한다.

원고의 주장은 위 인정범위 내에서 이유 있다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 인용하고, 나머지 청구는 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.