[주 문] |
OOO이 2018.7.6. 청구법인에게 한 부가가치세 합계 OOO 및 법인세 합계 OOO의 각 부과처분은 청구법인이 의약품 도매상에게 지급한 판매대행수수료 및 매출할인의 제공 경위와 목적, 형태, 액수(비율), 효과 등 제반 사정에 비추어 이를 판매부대비용으로 볼 수 있는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다. |
[이 유] |
1. 처분개요 가. 청구법인은 1999.2.12. 설립되어 OOO에 본사를 두고 특허품목인 OOO를 비롯한 순환기 약품 등 OOO여개의 의약품을 제조‧판매하는 법인으로, OOO의약품(특허가 만료된 오리지날 의약품의 복제약이고, 이하 “복제의약품”이라 한다)을 제조한 후 의약품 도매상을 통해 판매하고 있다. 나. 청구법인은 2013년부터 2017년까지 복제의약품 판매와 관련하여 아래 <표1>과 같이 OOO원 상당의 판매대행수수료(이하 “쟁점판매대행수수료”라 한다)와OOO원 상당의 매출할인(이하 “쟁점매출할인”이라 한다)을 의약품 도매상에게 각 제공한 후 이를 판매부대비용에 해당하는 것으로 보아 2013년 제1기～2015년 제2기 부가가치세 신고시 쟁점판매대행수수료 관련 매입세액을 공제하였고 2013～2017사업연도 법인세 신고시 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인 상당액을 손금에 산입하였다. 다. OOO은 2018.3.15.부터 2018.5.13.까지 청구법인에 대하여 법인통합조사를 실시한 결과, 청구법인이 특정 거래처에게 사전약정 없이 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인을 제공하고 이를 외상매출금과 상계한 것은 판매부대비용이 아니라 채권의 임의포기에 해당한다는 이유로 접대비로 보아 관련 매입세액을 불공제하고 접대비 한도초과액을 손금불산입할 것을 처분청에 통보하였다. 라. 처분청은 조사청의 통보자료에 따라 2018.7.6. 청구법인에게 부가가치세 합계 OOO과 법인세 합계 OOO을 각 경정‧고지하였다. 마. 청구법인은 이에 불복하여 2018.8.17. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 처분청은 쟁점판매대행수수료가 특정거래처에 대한 사전약정 없는 임의 채권포기액으로 접대비에 해당한다는 의견이나, 쟁점판매대행수수료는 품목별 사전지급기준에 따라 모든 거래처에 지급한 점에서 판매부대비용으로 보아야 하고 거래처와의 친목 향상 및 거래관계의 원활한 진행을 도모할 목적으로 지출한 접대비에 해당한다고 볼 수 없다. (가) 쟁점판매대행수수료는 청구법인의 영업정책 일환으로 엄격한 내부통제 하에 품목별 사전지급기준에 따라 모든 거래처에 지급한 것으로 판매부대비용에 해당한다. 1) 2010년 11월「의료법」등 개정에 따라 리베이트 쌍벌제가 시행됨에 따라 복제의약품을 판매하는 중소형 제약회사는 기존의 상품권 지급 등의 리베이트를 제공하던 영업관행을 지속할 수 없게 되자, 의약품 도매상 등과 판매대행계약을 체결하여 수수료를 지급하는 등 다양한 방식으로 그 동안의 영업관행을 변경하였다. 2) 청구법인 또한 새로운 제도 시행에 대한 파급효과의 심각성을 고려하여 판매대행이라는 업계의 영업관행을 일부 수용하는 한편, 더 나아가 리베이트 발생 소지를 원천적으로 배제하고자 대부분의 리베이트가 발생하는 병의원‧약국에 대한 직접 영업을 대폭 축소하고 의약품 도매상을 통한 영업방식으로 전환하여 현재까지 유지하고 있다. 2011년 청구법인의 위 영업방식 변경 후 병원 및 약국 담당 영업사원 중 일부는 퇴사하였고 나머지 영업사원은 도매업체 영업담당으로 전환하였으며 이 과정에서 2011년 매출액은 전년 대비 약 OOO% 감소하였고 의약품도매상에 대한 영업방식으로 전환함에 따라 병원 및 약국에 대한 매출액은 2010년 OOO원에서 2013년 OOO% 감소하였다. 3) 위와 같이 급변하는 시장상황 속에서 청구법인이 의약품 도매상들에게 지급한 쟁점판매대행수수료는 아래 <표2>와 같이 엄격한 내부 OOO를 거쳐 집행되었음이 청구법인의 영업지원부에서 작성한 내부 문서, 당시 전산OOO 자료 및 각종 확인서를 통해 확인된다. 가) 청구법인의 영업담당자가 거래처와 신규 품목에 대한 단가(판매대행수수료)를 사전에 협의할 때에는 청구법인이 사전에 수립한 품목별 가격표를 기초로 거래처와 협의하는데, 쟁점판매대행수수료는 신규 거래처 여부, 신규 품목의 예상 매출 수량, 경쟁회사의 영업정책 등을 고려하여 품목별 가격표에서 일부 조정되기도 한다. 나) 거래처와의 협의 이후 청구법인의 영업담당자는 “품의서(계약거래처 단가계약용)”를 작성하여 협의된 판매대행수수료 지급률에 대한 유관부서의 승인을 득하고 제품 매출 이후에 거래처(의약품 도매상)의 판매대행수수료 금액 잔고 확인을 거쳐 판매대행수수료 지급 결재 품의서를 작성하여 의약품 도매상으로부터 세금계산서를 수령한 후 지급하는데, 계약거래처 단가계약용 품의서와 판매대행수수료 지급 결재 품의서에도 사전약정된 지급률이 명시되어 있어 사전약정에 따라 지급된 판매대행수수료임을 확인할 수 있다. 다) 법인세 통합조사 당시 청구법인이 조사청에 제출한 판매대행계약서는 비록 청구법인과 의약품 도매상 간에 정식으로 체결된 계약은 아니나, 그 내용 및 실제 판매대행수수료의 협의, 승인, 지급 과정을 종합적으로 판단해 볼 때 쟁점판매대행수수료는 사전에 약정된 품목별 지급기준에 따라 지급되었다는 사실이 확인되고, 의약품 도매상으로부터 수령한 잔고확인서OOO에서도 청구법인 뿐만 아니라 의약품 도매상 또한 사전에 약정된 기준에 따라 판매대행수수료를 수령할 금액을 산정하여 관리하고 있음이 나타난다. 4) 조사청은 청구법인의 경영전략실장 OOO 이사의 문답서에서 쟁점판매대행수수료와 쟁점매출할인에 대한 지급기준이 없고 거래처와 사전 약정한 사실이 없었다고 진술한 점 및 의약품 도매상과 정식으로 판매대행계약을 체결하지 않았다는 점 등을 이유로 쟁점판매대행수수료와 쟁점매출할인이 사전약정 또는 지급기준이 없는 임의 채권포기라는 의견이나, 다음과 같은 사유로 조사청의 의견은 부당하다. 가) 청구법인의 경영전략실장 OOO 이사는 지급기준과 사전 약정이 없다는 문답서상의 진술과 관련하여 문답서를 작성할 당시 ‘추가로 제출할 “문서화된” 사전약정 또는 지급기준이 있는지 여부’에 대한 질문으로 이해하였고 이에 따라 문서화된 사전약정이 없다는 의미로 답변하였다고 밝히고 있다. 또한 OOO 이사는 세무조사 기간 동안 일관되게 “채권의 임의포기”가 아니라고 주장하였다. 나) 위와 같은 진술의 배경으로 OOO 이사는 2009년「법인세법 시행령」제19조 제1의2호 개정으로 사전약정 유무에 상관없이 판매장려금이 손금으로 인정될 수 있었기에 사전약정의 존부보다 “임의 채권포기액”이 아니라는 점에 초점을 맞춰야 향후 조세불복에서 승산이 있을 거라는 세무조사 당시 세무대리인의 자문에 따라 임의 채권포기액이 아니라는 점을 강조하다보니 사전약정 또는 지급기준에 대한 부분에 대하여는 큰 의미를 두지 않았다고 진술하였다. 다) 조사청이 세무조사 당시 확보한 영업지원팀 OOO 부장의 외장하드 및 노트북에는 일선 영업사원들이 도매상과 거래시 협상의 기준이 되는 품목별 가격표가 있었으므로 만약 조사청이 위 품목별 가격표가 어떤 용도로 사용되었는지를 질문하였다면 조사청의 문답서와는 전혀 다른 문답서가 작성되었을 것이다. (나) 쟁점판매대행수수료는 모든 거래처에 대하여 사전에 약정된 품목별 지급기준에 따라 사전에 약정된 지급방식으로 지급하였는바, 특정거래처에 대해 사전약정 없이 임의로 채권을 포기한 것으로 볼 수 없다. 1) 쟁점판매대행수수료는 거래처별 지급기준이 아닌 품목별 지급기준에 의해 신규 품목을 취급하는 모든 거래처에 적용하였고 특정거래처에 대해 임의로 지급하지 아니하였다. 가) 조사청은 영업지원본부 임원회의 자료(2015.11.4.)의 신거래방식처 진행현황, 특급‧OOO 대형처 육성정책, 소액거래처 활성화 선정처 관리 등과 같이 사후에 특정거래처에게 차별적으로 채권을 임의로 차감하여 주고 있는 점, OOO에서 청구법인에게 제출한 컨설팅보고서(2015.12.1.)에는 매출할인액으로 부실채권을 정리한 점, 매출할인액의 발생시점과 집행시점이 상이하여 임의로 선정·계산하고 있는 점 등에 비추어 쟁점판매대행수수료를 지급기준이나 사전약정 없이 사후에 특정거래처에 한하여 임의로 채권을 포기한 접대비로 보아야 한다는 의견이다. 나) 그러나 영업지원본부 임원회의 자료OOO의 특급OOO급 대형처 육성정책은 매출 및 수금 조건 등을 달성한 대형 거래처를 대상으로 커피머신 등의 사은품을 구입할 수 있는 포인트OOO를 제공하는 “판매촉진활동”OOO이고, 소액거래처 활성화 선정처 관리정책은 소액거래처의 매출이 일정수준에 오르면 거래처가 아니라 ‘청구법인의 영업담당자’에게 인센티브를 주는 제도이다. 따라서 대형처 육성정책과 소액거래처 활성화 방안은 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인과 무관할 뿐만 아니라 극히 일부를 제외하고는 사전공지를 통해 시행된 판매촉진활동에 해당하므로 사후에 특정거래처에게 차별적으로 채권을 임의로 차감하여 주고 있다는 조사청 의견의 논거가 될 수 없다. 다) OOO의 컨설팅보고서OOO는 청구법인이 OOO를 추진 중이던 당시 주간증권사의 소개로 만나 OOO를 위해 부실채권 처리, 개발비 정리 등에 대해 논의한 회의자료이고 청구법인의 직원 OOO 부장이 작성한 2쪽짜리 내부자료(회의록)로서, OOO를 고려하는 회사는 상장심사의 저해요소인 부실채권을 정리한 후 OOO를 받는 것이 통상적이므로 청구법인 또한 이러한 차원에서 OOO 회사인 OOO와 단 1차례 회의하였을 뿐이고 컨설팅을 받지 않았으므로 조사청이 언급한 ‘컨설팅보고서’는 존재하지도 아니한다. 2) 한편 영업담당자가 신규 품목을 거래처로부터 수주하는 시점에 작성한 단가계약용 품의서에는 쟁점판매대행수수료의 지급방식이 현금지급과 외상매출금 상계의 두 가지 방식 중 택일하도록 정형화되어 있는데 거래처 대부분이 외상매출금 상계의 방식을 택한 점에서도 이를 임의로 채권을 포기한 접대비로 볼 수 없다. 설령 청구법인의 쟁점판매대행수수료와 의약품도매상에 대한 외상매출금의 상계 방식이 사전에 정하여져 있지 않았다 하더라도 반대급부 없이 채권만을 포기하는 임의 채권포기액과 판매대행수수료라는 지급할 채무와 외상매출금이라는 수취할 채권의 상계는 그 성질이 전혀 다른 것으로 보아야 할 것이다. (다) 쟁점판매대행수수료는 판매대행이라는 정상적인 영업활동 과정에서 발생한 판매부대비용으로 거래처와의 친목 향상 및 거래관계의 원활한 진행을 도모할 목적으로 지출하는 접대비에 해당하지 아니한다. 1)「법인세법」제25조 제5항에서 “접대비”란 접대비 및 교제비, 사례금, 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말하는 것으로 규정하고 있고, 같은 법 제19조 제2항에서 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다고 규정하며, 같은 법 시행령 제19조에서 법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다고 규정하면서, 제1의 2호에서 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다)을 열거하고 있다. 2) 대법원은 “접대비는 기업활동의 원활과 기업의 신장을 도모하기 위하여 필요한 경비로서 기업체의 영업규모와 비례관계에 있으므로 이를 엄격하게 해석하여야 할 것인바, 법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 상대방이 사업에 관련 있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들과의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는데 있는 것이라면 그 비용은「법인세법」제25조 제5항에서 말하는 접대비라고 할 것이나 그렇지 않은 경우에는 이를 섣불리 접대비로 단정하여서는 안 될 것이다”라고 판결하여 접대비의 확장해석을 금하고 있다OOO. 또한 “법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 상대방이 사업에 관련 있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들과의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는 데 있는 것이라면 그 비용은 접대비라고 할 것이나, 그 지출경위나 성질, 액수 등을 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 볼 때 상품 또는 제품의 판매에 직접 관련하여 정상적으로 소요되는 비용으로 인정되는 것이라면 이는 손비로 인정하는 판매부대비용에 해당한다 할 것이다.”라고 판결하였다OOO. 3) 상기 법령 및 판례 등을 종합하여 보면, 쟁점판매대행수수료는 지급수수료율의 사전협의에서 판매대행수수료 지급품의에 이르기까지 엄격하게 통제된 프로세스 하에서 지급된 점, 청구법인이 의약품 도매상에 판매대행용역을 위탁하여 판매를 촉진할 목적으로 지출된 비용인 점과 수수료금액은 품목별 사전지급기준에 따라 매출액의 일정률에 의해 산정되어 지출된 비용인 점 등을 고려할 때 쟁점판매대행수수료는 지출경위나 성질, 액수 등에 비추어 거래처와의 친목 향상 및 거래관계의 원활한 진행을 도모할 목적으로 지출하는 접대비로 볼 수 없고 법인의 사업 및 수익과 직접 관련된 판매부대비용에 해당한다. (라) 조사청은 청구법인 원장상 판매대행수수료, 위탁판매수수료, 매출할인이 접대성 경비를 계정만 다르게 분류한 동일한 성격의 분산계정이라는 의견이나, 위탁판매수수료는 결산시점에 청구법인이 자진해서 매출할인으로 대체하여 계정 오류를 수정하였고, 판매대행수수료와 매출할인은 의도적인 계정 분산이라기보다는 경제적 실질은 동일하지만 영업정책의 차이를 반영한 회계처리일 뿐 조세회피를 위해 의도적으로 계정을 분산한 사실은 없다. (마) 또한, 조사청은 청구법인이 동일한 품목에 대하여 거래처별로 매출할인율을 달리 적용하고 있을 뿐 아니라 동일 품목에 대하여 2013년에는 OOO 할인율을 적용하고 2015년에는 OOO의 할인율을 적용하는 등 경제적 합리성이 결여되어 있다고 하면서 OOO 및 OOO의 ‘OOO’라는 품목의 할인율을 예로 들고 있으나, 예를 든 품목의 경우 장부가 기준 1회 주문금액이 OOO원 이상일 경우 40% 할인율OOO을 적용하는 것 일뿐, 이 또한 사전약정에 의한 지급률로 월 주문금액을 충족하는 모든 거래처에 적용되는 할인율로서 경제적 합리성이 결여되어 있다는 조사청 의견은 부당하다. (바) 한편 쟁점판매대행수수료가 채권 포기에 의한 접대비라는 의견의 전제에는 의약품 도매상이 채권 포기로 확보한 자금으로 병·의원에 또 다시 접대비를 지출하였을 것이라는 추정이 내재하고 있는데, 이는 청구법인의 접대비 한도초과액만큼 법인세가 부과되는 동시에 이를 재원으로 하여 지출된 의약품 도매상의 접대비도 한도초과액만큼 다시 과세되는 점에서 이중과세의 우려가 있다. (사) 따라서 이 건 쟁점판매대행수수료는 청구법인이 영업정책의 일환으로 품목별 사전지급기준에 따라 모든 거래처에 지급한 것으로 판매부대비용에 해당한다는 점, 지급수수료율의 사전협의, 내부승인, 전산OOO 등록, 거래처와 잔고 확인, 지급품의 후 지급에 이르기까지 엄격하게 통제된 프로세스 하에서 지급된 점, 모든 거래처에 대하여 사전에 약정된 품목별 지급기준 및 방식OOO으로 지급하여 특정거래처에 대해 사전약정 없이 임의로 채권을 포기한 것으로 볼 수 없는 점, 거래처와의 친목 향상 및 거래관계의 원활한 진행을 도모할 목적으로 지출하는 접대비에 해당하지 않는 점, 청구법인의 접대비 한도초과액만큼 법인세가 부과되는 동시에 이를 재원으로 하여 지출된 의약품 도매상의 접대비도 한도초과액만큼 과세되어 이중과세의 가능성이 있는 점 등을 고려할 때 쟁점판매대행수수료를 접대비로 보아 이 건 부가가치세 및 법인세를 부과한 처분은 위법하다. (2) 처분청은 쟁점매출할인을 특정거래처에 대한 사전약정 없는 임의 채권포기액으로 접대비에 해당한다는 의견이나, 쟁점매출할인은 품목별 사전지급기준에 따라 모든 거래처에 지급한 것으로 판매부대비용에 해당한다. (가) 쟁점매출할인은 청구법인의 영업정책의 일환으로 사전에 약정된 품목별 지급기준에 따라 모든 거래처에 지급한 것으로 판매부대비용에 해당한다. 1) 쟁점매출할인은 정부에서 고시한 약가에서 일정률로 (사전)할인매출한 이후 거래량 및 수금현황 등을 고려하여 수입금액에서 직접 차감하여 주는 방식의 “판매장려금”으로 보아야 하는바, 이러한 방식은 가격경쟁이 치열한 복제의약품의 시장상황에서 경쟁사의 영업방식 및 거래처의 요구사항을 수용한 결과로서 실시한 영업정책의 일환이다. 2) 청구법인은 2014년 10월 신거래방식을 도입할 당시부터 (사전에) 다음과 같이 매출금액 기준, 수금기준 등 내부 기준을 정하고 동 기준을 충족한 모든 거래처에 대하여 전술한 바와 같이 엄격한 내부 프로세스를 거쳐 판매장려금(매출할인)을 지급하였으므로 특정거래처에 대한 접대성 경비로 볼 수 없다. 3) 쟁점매출할인의 지급기준은 회사 영업정책상 결정된 지급기준을 토대로 하였고 실제 지급률은 거래처와 사전 협의에 의해 결정되는 구조로, 결정과정은 전술한 쟁점판매대행수수료의 지급에 관한 프로세스와 동일한 절차로 진행된다. (나) 쟁점매출할인은 내부기준을 충족한 모든 거래처에 대하여 사전에 약정된 품목별 지급기준에 따라 사전에 약정된 방식으로 지급하였는바, 특정거래처에 대해 사전약정 없이 임의로 채권을 포기한 것으로 볼 수 없다. 1) 쟁점매출할인은 사전 협의된 절차에 따라 매출액, 여신조건 및 수금현황을 고려하여 조건이 충족되는 경우에만 제공된 것으로 임의적인 채권포기액이 아니며, 사전지급기준 또한 거래처별이 아닌 품목별 지급기준이므로 특정거래처에 대한 지급도 아니다. 2) 조사청에 제출된 청구법인의 서류에서도 거래처의 여신검토서류와 수금현황에 대한 내용이 기재되어 있고 조건미달 거래처에는 쟁점매출할인 방식을 적용하지 않는다는 내용이 있는 등 임의적인 방식에 의한 지급이 아님을 확인할 수 있다. 3) 쟁점매출할인을 수입금액에서 직접 차감하는 방식은 기업회계기준에 부합하는 회계처리이다. 한국채택국제회계기준 OOO호 OOO은 판매자에 의해 제공된 매매할인 및 수량리베이트를 고려하여 받았거나 받을 대가의 공정가치로 측정한다고 규정되어 있는바, 청구법인이 쟁점매출할인을 제공했던 2013～2017회계연도 회계감사에서도 이러한 회계처리는 적정한 것으로 인정되었다. (다) 조세심판원도 의약품 도매상에 수입금액을 차감하는 방식으로 지급한 “판매장려금”을 접대비로 보아 한도초과액을 손금불산입하여 법인세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 결정한 바 있다OOO. (라) 따라서 이 건 쟁점매출할인은 청구법인의 영업정책의 일환으로 사전에 약정된 품목별 지급기준에 따라 내부 기준을 충족한 모든 거래처에 지급한 것으로 판매부대비용에 해당한다는 점, 사전에 설정된 내부 기준을 충족한 모든 거래처에 대하여 사전에 약정된 품목별 지급기준에 따라 사전약정된 방식으로 지급하였으므로 특정거래처에 대해 사전약정도 없이 사후에 임의로 채권을 포기한 것이 아니라는 점, 거래처와의 친목 향상 및 거래관계의 원활한 진행을 도모할 목적으로 지출하는 접대비에 해당하지 않는다는 점, 청구법인의 접대비 한도초과액만큼 법인세가 부과되는 동시에 이를 재원으로 하여 지출된 의약품도매상의 접대비도 한도초과액만큼 과세되어 이중과세 가능성 있는 점, OOO의 선결정례OOO 등을 고려할 때 쟁점매출할인을 접대비로 보아 이 건 부가가치세 및 법인세를 부과한 처분은 위법하다. 나. 처분청 의견 청구법인은 계약도매 단가관리 업무프로세스, 2009년 계약도매 품목별 기본할인율, 품목별 가격, 계약품의서 등을 증빙으로 제시하면서쟁점판매대행수수료와 쟁점매출할인이 청구법인의 영업정책 일환으로 사전에 약정된 품목별 지급기준에 따라 모든 거래처에 지급한 점에서특정거래처에 대해 사전약정 없이 임의로 채권을 포기한 것으로 볼 수 없다고 주장하나, 청구법인은 조사청의 판매대행수수료 관련 거래처와 사전약정이나 계약서의 제출 요청에 대해서 어떠한 자료도 제출하지 아니하였고 심판청구서에서도 의약품 도매상과 정식으로 판매대행계약을 체결하지 아니하였다고 기술하고 있으며 조사청 조사 당시 청구법인의 경영전략실장 OOO 이사는 청구법인은 판매대행수수료와 매출할인에 대한 지급기준과 거래처와 사전 약정한 사실이 없었다고 진술하였다. 한편 거래처와 사전협의하여 작성한 계약서 등 쟁점판매대행수수료및 쟁점매출할인의 근거서류로 볼만한 것이 제시되지 아니한 반면, 법인세 통합조사과정에서 청구법인의 영업지원팀 OOO 상무의 외장하드에서 조사청이 확보한 영업지원본부 임원회의 자료OOO 중 하반기 신거래방식처 진행현황, 특급OOO 대형처 육성정책, 소액거래처 활성화 선정처 관리 등 관련 자료를 보면, 청구법인이 내부적으로 정한 조건들OOO에 의해 매출액 기준으로 사후에 특정거래처에게 차별적으로 채권을 임의로 차감하여 주고 있음이 확인된다. 또한 OOO가 청구법인에게 제출한 컨설팅보고서OOO를 보면, “매출채권 중 부실채권 등의 규모가 OOO이고 이에 대한 처리방안으로 회장 개인자금을 활용한 거래처 채권회수, 이익발생시 순차적으로 정리OOO를 권고”하는 내용이 있고, 이에 따라 실제로 판매대행수수료, 반품할인, 매출할인(신거래) 등의 방식으로 부실채권을 정리하고 있음을 영업지원본부 임원회의 자료 월별 매출(반품)할인 현황에서 확인된다. 영업지원본부 임원회의 자료 월별 매출(반품)할인 현황을 보면 2014년 1월부터 2015년 10월까지 발생한 매출을 총매출, 회계매출, 실매출로 구분하면서 판매대행수수료, 반품할인, 매출할인으로 매출할인을 구분‧관리하고 있음을 알 수 있고 매출할인 발생금액이 2013년 OOO원, 2014년 OOO원, 매출할인으로 집행된 금액이 2013년 OOO원, 2014년 OOO원, 매출할인으로 미집행된 잔액이 2013년 OOO원, 2014년 OOO원인 것을 보더라도 ‘발생’금액보다 ‘집행’금액이 적은 것을 알 수 있으며 거래처별로 당초 계약품의서와 집행품의서의 일치여부는 확인이 되지 아니한다. 청구법인이 제출한 주사제 단가 계약서, 단가계약 품의서는 매출 단계부터 영업정책보다는 수금정책 일환으로 판매대행수수료와 매출할인 방법에 의하여 거래처별로 사전 약정이 아닌 청구법인이 정한 사후 매출기준 등에 의해 차별적으로 사후할인율을 적용한 금액만을 수금하기 위한 일련의 과정으로 작성된 것이고, 쟁점판매대행수수료와 쟁점매출할인을 집행하는 과정에서 집행시점, 집행거래처, 집행금액, 품목별로 할인율이 다른 것이 다수 발견 되는 등 청구법인이 임의로 선정·계산하여 채권을 임의 포기하였음이 청구법인이 제출한 판매대행수수료철, 매출할인(반품) 내역(4월)철에서 확인된다. 2013년～2014년은 판매대행수수료 계정으로, 2015년 이후로는 매출할인의 방식으로 회사 내부정책을 변경하면서 매년 OOO가량의 접대성 경비가 계속하여 발생하였는데, 이는 회사 정책변경에 따라 계정명만 달리 분류했을 뿐 변칙 회계처리를 위한 동일 성격의 분산계정에 불과하다. 매출할인은 외상매출금을 약정기일 전에 회수함으로써 회수일로부터 그 기일까지의 일수에 따라 일정한 금액을 할인하는 것을 말하는데, 매출채권 발생일, 회수일, 회수기일, 각 회수기일별 적용할인율 등에 대한 구체적인 사전약정이 있어야 하고 사전약정 후에 구매자가 제품 구매 후 약정된 일정기간 내에 외상매입금을 조기 결제하여야만 매출할인을 적용받을 수 있는 것이 일반적이나, 쟁점매출할인의 경우 청구법인은 판매시점부터 이미 매출할인금액을 정해놓고 매출할인금액에 대하여는 회계상으로는 외상매출채권으로 기재하고 있으나 영업담당자들은 채권발생시점부터 매출할인 후 실제 매출채권에 대해서만 채권회수 노력을 하였음이 확인된다. 청구법인이 2013년 10월부터 2015년 2월까지 거래분에 대한 매출 채권을 2015년 4월 일괄적으로 매출할인 처리한 것은 조기상환의 조건이 아닌 ‘제약업계의 관행적 리베이트 자금조성을 위한’ 사후 매출할인이며 채권의 임의 포기로서「법인세법」상 한도를 계산해야 하는 접대비에 해당한다고 보아야 한다. 청구법인은 동일한 의약품OOO에 대하여 외상매출채권을 2015년 4월 매출할인하면서 매출채권이 발생한지 1년 7개월이 지난 2013년 10월 외상매출금에는 OOO의 할인율을 적용하고 발생한지 2달도 되지 않은 2015년 3월 외상매출금에는 OOO의 할인율을 적용한 점에서도 쟁점매출할인은 채권의 조기회수 목적의 판매부대비용이 아닌 채권의 임의포기에 불과하다. 청구법인은 이와 같이 외상매출채권 회수시점에 조기회수기일, 회수금액, 회수기일에 따른 적용할인율 등에 대한 매출할인 적용요건에 대한 기본적인 사항들을 전혀 검토함 없이 매출시점에서 일정률OOO을 미리 계상하고 해당금액의 회수를 포기하고 있어 매출할인이라는 용어를 사용하고 있으나 실상은 매출할인이 아닌 채권임의포기에 해당되어 접대비로 보는 것이 타당하다. 판매대행수수료란 사업을 영위하는 자가 판매거래처의 확보나 판매촉진을 위해 판매수량, 판매금액, 판매조건 등에 따라 일정액이나 일정률에 따른 금액을 거래상대방에게 지급하는 것을 의미한다. 세법상 판매대행수수료는 비용으로 매출액에서 차감하지 않고 필요경비 또는 손금으로 계상하도록 규정하고 있으나, 청구법인은 판매대행수수료라는 계정과목만 사용하였을 뿐 이는 매출할인과 동일한 것으로 채권 임의포기에 의한 접대비에 해당한다. 조사청은 청구법인으로부터 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인을 수취한 거래처 OOO에 대하여 수입금액 누락자료로 파생하였고 심리일 현재 OOO개 업체가OOO원에 대하여 매입할인, 판매장려금, 채무면제이익, 잡이익 등으로 수정신고를 하였고 나머지 업체는 자료소명 안내 중에 있는바, 만약 청구주장과 같이 채권 조기 상환에 따른 매출할인이라면 거래처에서 수정신고할 이유가 전혀 없다. 채권의 조기회수비용으로서의 매출할인은 대상채권이 부실채권이나 악성채권인지 여부, 매출대금 현금회수 기간단축 등이 중요한 판단사항인데, 청구법인은 대상채권의 액수, 거래유형, 대금결제기간 등에 대한 구체적인 고려 없이 일괄적으로 매출채권을 할인한 점에서도 이는 채권의 임의포기에 해당된다고 할 것이다. 「법인세법」제19조 제2항은 원칙적으로 “손금은 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.”고 규정하고 있다. 여기에서 말하는 ‘일반적으로 용인되는 통상적’인 비용이라 함은 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 하는데, 특별한 사정이 없는 한 사회질서를 위반하여 지출된 비용은 여기에서 제외된다OOO. 따라서 청구법인이 특정거래처에 사전약정 없이 과다하게 지급한 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인은「법인세법」상 손금으로 인정되는 판매부대비용이 아니라 채권의 임의포기에 의한 접대성 경비인 점에서 이 건 부가가치세 및 법인세를 부과한 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 청구법인이 의약품 도매상에게 판매대행수수료, 매출할인 명목으로 지급한 금액을 채권 임의포기에 의한 접대비로 보아 과세한 처분의 당부 나. 관련 법령 등 (1) 국세기본법 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. (2) 법인세법 제15조【익금의 범위】① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다. ③ 제1항에 따른 수익의 범위와 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제19조【손금의 범위】① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다. ② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. ④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제25조【접대비의 손금불산입】① 내국법인이 각 사업연도에 지출한 접대비(제2항에 해당하는 금액은 제외한다)로서 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 초과하는 금액은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 1. 1천200만원(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 1천800만원)에 해당 사업연도의 월수를 곱하고 이를 12로 나누어 산출한 금액 2. 해당 사업연도의 수입금액(대통령령으로 정하는 수입금액만 해당한다)에 다음 표에 규정된 적용률을 곱하여 산출한 금액. (단서 및 표 생략) ⑤ 제1항부터 제3항까지의 규정에서 “접대비”란 접대비 및 교제비, 사례금, 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다. (3) 법인세법 시행령 제11조【수익의 범위】법 제15조 제1항의 규정에 의한 수익은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다. 1. 한국표준산업분류에 의한 각 사업에서 생기는 수입금액[도급금액ㆍ판매금액과 보험료액을 포함하되, 기업회계기준(제79조 각 호의 어느 하나에 해당하는 회계기준을 말한다. 이하 같다)에 따른 매출에누리금액 및 매출할인금액을 제외한다. 이하 같다]. 제19조【손비의 범위】법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다. 1의2. 판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금 및 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다) (4) 법인세법 시행규칙 제10조【판매부대비용 및 회비의 범위】① 영 제19조 제1호의2에서 “판매와 관련된 부대비용”이란 기업회계기준(영 제79조 각 호에 따른 회계기준을 말한다. 이하 같다)에 따라 계상한 판매 관련 부대비용을 말한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 이 건 심리자료에 의하면 청구법인은 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인을 의약품 도매상에게 제공한 후 이를 판매부대비용에 해당하는 것으로 보아 쟁점판매대행수수료 관련 매입세액을 공제하고 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인 상당액을 손금에 산입하였으나, 조사청은 청구법인이 특정 거래처에게 사전약정 없이 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인을 제공하고 이를 외상매출금과 상계한 것은 채권의 임의포기에 해당한다는 이유로 접대비로 보아 관련 매입세액을 불공제하고 접대비 한도초과액을 손금불산입할 것을 처분청에 통보하였고 처분청이 이 건 처분을 한 것으로 나타난다. (2) 조사청은 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인을 접대성 경비로 보아 접대비 시부인 한도초과분을 아래 <표3>과 같이 손금불산입하고, 접대성 경비와 관련된 매입세액은「부가가치세법」상 공제하지 아니하므로 관련 매입세액을 아래 <표4>와 같이 불공제하여 이 건 처분을 하였다. (3) 처분청이 심리자료로 제출한 국민권익위원회의「의약분야 리베이트 관행 개선방안(2018년 2월)」에 따르면 제약회사는 자사 의약품의 판매촉진을 위하여 의약품 도매상에 공급하는 의약품 가격을 적정 마진으로 판매한 것처럼 처리하고 사후적으로 매출실적의 일정액OOO을 판매 장려금, 단가할인 등의 명목으로 도매상에 지급하여 리베이트 자금 등으로 활용하는 구조를 소개하면서 사후매출할인을 통한 리베이트가 제약업계의 일반적인 관행임을 지적하고 있다. (4) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인의 제공경위는 다음과 같다. (가) 청구법인은 쟁점판매대행수수료를 회사 장부상 미지급금으로 계상하고 추후 외상매출채권과 상계하는 방법으로 회계처리하였고 이에 따라 거래처인 의약품 도매상에게 청구법인이 쟁점판매대행수수료를 직접 지급한 것이 아니라 청구법인의 (외상)매출채권에서 쟁점판매대행수수료를 차감한 금액만큼을 수금하였다. (나) 청구법인은 2014년 7월 이전에는 약가의 OOO를 판매대행수수료 명목으로 의약품 도매상에게 지급하는 것으로 하고 수취하여야 할 매출채권에서 차감하고서 도매상으로부터 매입세금계산서를 수취하였으나, 이러한 방식은 도매상의 수입금액으로 노출되어 도매상이 약국, 병원 등에게 음성적으로 지출하여야 할 리베이트자금(부외자금)의 조성이 어려워지게 되었다. (다) 청구법인은 의약품 도매상의 리베이트 용도 부외자금 조성이 원활하도록 2014년 7월 이후부터는 소위 ‘신거래방식’을 도입하여 당초 판매대행수수료로 매입세금계산서를 수취하던 방식에서 매출할인 방식으로 전환하여 약가의 OOO를 매출할인하여 매출채권과 상계하였다 (라) 위 (다) 과정에서 매출할인 상당액에 대하여 청구법인은 감액(△)세금계산서를 발행하여야 함에도 감액(△)세금계산서를 발행하지 아니하였고, 의약품 도매상은 매출할인액이 결제대상 금액이 아님에도 매출할인이 없는 것처럼 청구법인에게 외상매출채권 전액을 정상적으로 결제한 것처럼 회계처리하고서 매출할인 상당액을 부외 비자금으로 조성하여 약국, 병원 등에 리베이트로 사용한 것으로 추정된다. (5) 조사청은 청구법인으로부터 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인을 수취한 OOO개 업체에 대하여 이를 수입금액 누락자료로 파생하였고, 심리일 현재 OOO개 업체가 OOO원에 대하여 매입할인, 판매장려금, 채무면제이익, 잡이익 등으로 수정신고 하였으며 나머지 업체는 자료소명 안내 중에 있는 것으로 확인된다. (6) 청구법인은 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인 상당액을 판매부대비용으로 보아야 한다는 청구주장에 대한 증빙으로 청구법인의 2009년 계약도매 품목별 기본할인율, 품목별 가격 잔고확인서, 판매대행계약서, 매출할인 내역, 거래처 사실확인서, 2015년 영업본부 하반기 영업정책, 영업본부 2014년 4분기 시행제도 및 정책 등을 제출하였다. (7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가)「법인세법」제25조 제5항은 “접대비라 함은 접대비 및 교제비, 사례금, 기타 명목 여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다.”고 규정하면서 같은 조 제1항은 이러한 접대비에 대하여 일정한 한도액의 범위 내에서만 손금산입을 허용하고 있고, 같은 법 제19조 제1항 소정의 ‘손비’의 하나로 들고 있는 같은 법 시행령 제19조 제1의2호는 “판매한 상품 또는 제품의 보관료, 포장비, 운반비, 판매장려금, 판매수당 등 판매와 관련된 부대비용(판매장려금 및 판매수당의 경우 사전약정 없이 지급하는 경우를 포함한다)”을 규정하고 있다. (나) 위 (가) 규정 문언과 그 취지 등에 비추어 접대비와 판매부대비용의 구분기준에 대하여 살펴보면, 법인이 사업을 위하여 지출한 비용 가운데 상대방이 사업에 관련 있는 자들이고 지출의 목적이 접대 등의 행위에 의하여 사업관계자들과의 사이에 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는 데에 있을 뿐 그 지출에 따른 수익을 계측할 수 없는 비용이라면 접대비라고 할 것이나 그 형태가 접대비와 유사한 경우라도 비용의 지출이 수익의 실현에 결정적으로 기여하거나 지출의무가 있는 경우로서 지출경위나 성질, 액수 등 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 제품의 판매에 직접 관련하여 정상적으로 소요되는 비용으로 인정되는 것이라면 이는 판매부대비용에 해당한다고 할 것인바OOO, 지출의무가 없고 지출이 수익의 실현에 직접 대응되지 아니하나 장래의 수익실현을 기대하고 거래관계의 원활한 진행을 위하여 특정고객에게 지출하는 비용은 접대비임에 반하여 판매부대비용은 제품 등의 판매와 직접 관련하여 특수관계가 없는 거래처 등에게 지출하는 비용(판매장려금·판매수당 또는 할인액)으로 수익의 실현에 기여하거나 지출의무가 있는 경우로서 건전한 사회통념과 상관행에 비추어 정상적인 거래라고 인정될 수 있는 범위 안의 금액을 기업회계기준 및 관행에 따라 계상한 금액이라고 할 것이다. (다) 과세관청은 이 건 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인 상당액을 의약품 도매상이 부외 비자금으로 조성하여 병‧의원 등에 리베이트로 사용한 것으로 전제한 다음 동 자금 조성을 위하여 청구법인이 도매상에 대한 외상매출채권 일부를 임의포기한 것으로 보아 접대비 한도초과액을 손금불산입하고 관련 매입세액을 불공제하여 이 건 과세처분을 부과하였다. (라) 그러나 과세관청에서 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인 상당액에 대하여 수정신고를 받거나 자료소명 안내를 하는 등 이를 의약품 도매상의 수입금액으로 인정하는 이상 동 금액을 청구법인이 의약품 도매상을 통하여 우회적으로 병‧의원과의 친분관계의 유지 등을 목적으로 지출한 것으로 보기는 어려운 점, 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인 상당액이 채권 포기에 의한 접대비라는 과세관청 의견의 전제에는 의약품 도매상이 채권 포기로 확보한 자금으로 병·의원에 또 다시 접대비를 지출하였을 것이라는 추정이 내재하고 있는데 이 경우 청구법인에게 접대비 한도초과액만큼 법인세가 부과되는 동시에 이를 재원으로 하여 지출된 의약품 도매상의 접대비도 한도초과액만큼 다시 과세될 수 있어 이중과세의 위법성이 있을 수 있는 점, 과세관청에서 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인 상당액의 최종 귀속주체에 대한 조사가 이루어지지 아니한 점 등에서 이를 과세관청의 의견과 같이 섣불리 ‘제약업계의 관행적 리베이트 자금조성을 위한’ 채권의 임의포기로 단정할 수는 없다 하겠다OOO. (마) 그러므로 이 건 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인 상당액을 접대비로 볼 것인지 아니면 판매부대비용으로 볼 것인지와 관련하여서는 ‘제약회사인 청구법인과 의약품 도매상과의 관계와 지위’에만 기초하여 위 (나)에서 적시된 구분기준에 따라 판별하여야 할 것인바, 청구법인의 동 금액 지출이 도매상에 대한 접대 등을 통한 친목을 두텁게 하여 거래관계의 원활한 진행을 도모하는 데에 있을 뿐 그 지출에 따른 수익을 계측할 수 없는 비용인지 아니면 판매실적에 따른 소정의 할인을 통한 가격정책의 일환으로 더 많은 거래를 유인하기 위한 목적으로 제공된 것인지 여부에 대하여 과세관청으로 하여금 재조사하게 할 필요성이 있을 것으로 보인다. (바) 따라서 과세관청은 이 건 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인 상당액이 청구법인의 의약품 제조‧판매업 활동에 필요하거나 이에 수반하여 제공된 것인지 여부(사업관련성), 지출의 방법 및 규모와 관련하여 청구법인과 같이 의약품 제조‧판매업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황에서 제공하였을 것으로 인정되는 액수‧비율인지 여부(통상성), 청구법인의 수익 실현에 직접적으로 대응되는 비용인지 여부(수익관련성) 등을 참작하여 청구법인이 쟁점판매대행수수료 및 쟁점매출할인 상당액을 의약품 도매상에게 실제 ‘품목별 지급기준’에 근거하여 의약품 ‘매입실적’ 및 동종 제약업계 통상의 ‘지급률’에 따라 제공하였는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 이 건 부과처분의 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. |