주 문
OOO세무서장이 2018.11.5. 청구인에게 한 부가가치세 OOO원의 부과처분은 무신고가산세를 제외하여 그 세액을 경정하며, 나머지 심판청구는 기각한다.
이 유
가. 청구인은 건물신축판매업을 영위하면서 2014년 제1기∼2014년 제2기 부가가치세 과세기간 동안 OOO에서 오피스텔과 다세대주택이 복합된 건물(2～4층 다세대주택 및 5～7층 오피스텔, 이하 “쟁점건물”이라 한다)을 신축하여 이 중 오피스텔로 건축허가 및 사용승인을 받은 12호(이하 “쟁점오피스텔”이라 한다)를 분양하면서 쟁점오피스텔 분양수입에 대해 부가가치세 면제대상으로 보아 신고․납부하지 아니하였다.
나. OOO지방국세청장(감사관실)은 처분청에 대한 종합감사시 쟁점오피스텔은 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당하지 아니한다고 보아 부가가치세를 과세하도록 하였고, 처분청은 이에 따라 쟁점오피스텔의 건물분 공급가액을 OOO원으로 산정하여 2018.11.5. 청구인에게 부가가치세 OOO을 경정․고지하였다.
다. 청구인은 이에 불복하여 2019.1.25. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 쟁점오피스텔은 부가가치세 면제대상인 「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제106조 제1항 제4호의 국민주택에 해당한다.
(가) 조특법 제106조 제1항 제4호에서 국민주택에 대하여 부가가치세를 면제하는 이유는 서민의 주거안정을 지원하고 그와 같은 주택의 공급을 촉진하기 위함으로, 쟁점오피스텔은 당초 주거목적으로 건축되어 주거용으로만 사용가능하므로 동 면제규정의 취지와 목적에 부합된다.
(나) 조특법 제106조 제1항 제4호 및 같은 법 시행령 제106조 제4항 등에서 부가가치세 면제대상을 ‘주거의 용도로만 쓰이는 면적이 일정한 규모 이하인 주택’으로 규정하고 있으므로 공급당시를 기준으로 ‘주거용인지 여부’, ‘일정한 규모 이하인지 여부’가 객관적으로 확인되어야 하는바, 쟁점오피스텔은「주택법 시행령」 제2조의2 제4호에 의한 준주택에 해당하고, 업무용 오피스텔과는 달리 침실(3개), 거실, 화장실, 주방 및 식당, 다용도실로 설계되어 주거전용으로 준공되었으며, 향후 업무용 오피스텔로 전용이 불가능한 주택전용 건축물이고, 분양계약서상 ‘주거전용 오피스텔임을 확인한다’는 문구를 명시하여 분양계약을 하였으며, 전기요금과 상하수도요금도 모두 가정용(주거용)으로 부과되고 있고, 분양면적도 국민주택규모 이하인 59.96㎡이므로 조특법상 면제요건을 모두 충족한다.
(다) 청구인은 쟁점오피스텔을 주거용으로 분양하였기에 부가가치세 매입세액을 공제받은 사실이 없고, 조세심판원(조심 2018중3955, 2018.12.26.)은 “수분양자들이 취득 이후 실제 용도에 의해 주택용 재산세를 납부하였다 하더라도 당초부터 주택으로 분양하였다고 볼 수 없으므로 과세대상으로 판단”한바 있으나, 쟁점오피스텔은 공급 당시 주택으로 분양된 경우에 해당하여 주택으로 보아야 하므로 이를 부가가치세 면제대상인 조특법 제106조 제1항 제4호의 국민주택에 해당하지 아니한다고 보아 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.
(2) 공부상의 용도가 업무시설인 오피스텔의 공급이 조특법 제106조 제1항 제4호에 따른 국민주택의 공급에 해당하여 부가가치세의 면제가 적용되는지 여부에 대하여 납세자와 과세관청 간에 세법해석상 견해의 대립이 있었고, 이에 대하여 조세심판원도 결정이 엇갈리다가 2017.12.20. 조세심판관합동회의에서 종전의 결정을 바꾸어 공부상 업무시설로 허가받은 오피스텔은 「주택법」상 주택이 아니므로 부가가치세 과세대상이라고 결정(조심 2017서991)하였는바, 청구인은 위 조세심판관합동회의 결정이 있기 전에 쟁점오피스텔을 허가받아 공급하고, 오피스텔을 국민주택으로 인정한 심판결정례를 신뢰하여 부가가치세를 면세로 신고하였으므로 무신고가산세를 면제할 정당한 사유가 있다.
나. 처분청 의견
(1) 쟁점오피스텔은 부가가치세 면제대상인 조특법 제106조 제1항 제4호의 국민주택에 해당하지 아니한다.
(가) 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석해야 할 것이고, 특히 감면요건규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다 할 것이다.
(나) 부가가치세의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게되는 때로 규정하고 있어 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용현황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는바, 쟁점오피스텔이 업무시설로 건축허가와 사용승인을 받은 이상 언제든지 업무시설로 사용이 가능하므로 부가가치세 납세의무를 판단함에 있어 주택이 아닌 업무시설로 봄이 타당하다.
(다) 조특법 제106조 제1항 제4호, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호는 「주택법」에 따른 국민주택 규모 이하의 주택 및 그 주택의 건설용역에 대해서는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 「주택법」제2조 제1호 및 제3호는 “주택”을 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물 및 그 부속토지로, ‘국민주택’을 주거전용면적이 85제곱미터 이하인 주택으로 각각 규정하면서 「건축법 시행령」에 따른 오피스텔을 준주택으로 주택과 별도로 규정하고 있는바, 조특법에서 규정한 국민주택 규모 이하의 주택은 「주택법」에 따른 주택을 의미하는 것이므로 업무시설인 쟁점오피스텔을 부가가치세가 면제되는 「주택법」상 주택에 해당하지 아니하는 것으로 보아 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.
(2) 쟁점오피스텔을 공급하고 부가가치세를 신고하지 않은 데에 대하여 무신고가산세를 감면할 정당한 사유가 없다.
(가) 대법원은 “조특법 제106조 제1항 제4호 소정의 부가가치세가 면제되는 국민주택은 그 법의 목적 등에 비추어 적어도 주택의 용도로 적법하게 건축허가를 받아 그에 따라 건축된 건물만 해당되고, 오피스텔로 건축허가를 받아 사용승인까지 마친 다음 용도변경의 허가를 받음이 없이 주택으로 개조한 경우에는, 설사 그 면적이 국민주택 규모에 해당한다고 하더라도 위 규정 소정의 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당한다고 할 수 없다.”고 판결(1996.10.11. 선고 96누8758 판결, 2013.2.28. 선고 2012두24634 판결, 같은 뜻임)하였고, 기획재정부(부가가치세과-563, 2014.9.27.)도 “조특법 제106조 제1항 제4호에 따른 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급은 「주택법」에 따른 국민주택 규모 이하의 공급에 한해 적용되는 것으로 오피스텔은 「주택법」에 따른 주택에 해당하지 아니하므로 이를 적용할 수 없다”는 입장이다.
(나) 이에 반해, 조세심판원은 실제 주택으로 사용하고 있다면, 오피스텔의 공급은 국민주택의 공급으로 면세되어야 한다(조심 2016중1641, 2016.7.21.)는 입장이었다가 2017.12.20. 조세심판관합동회의(조심 2017서991)에서 기존의 입장을 변경하여 면제대상 국민주택에 해당하지 아니한다고 결정하였다.
(다) 이와 같이 법원은 1990년대부터 일관되게 준주택인 오피스텔의 분양 및 건설용역의 면세여부에 대하여 면세대상이 아니라는 입장이었고, 기획재정부도 법원과 같은 의견이었으며, 다만 조세심판원만 오피스텔을 면세대상인 국민주택으로 인정하다 2017년 12월 조세심판관합동회의를 통해 법원과 동일한 입장으로 변경하였는바, 이를 “납세자의 관련 법률에 대한 부지 또는 오해의 범위를 넘어 세법해석상 의의(疑意)로 인해 과세관청과 납세자의 견해 대립이 있어 납세자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있는 경우”에 해당한다고 보기 어려우므로 무신고가산세를 면제할 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
① 쟁점오피스텔이 부가가치세 면제대상인 조특법 제106조 제1항 제4호의 국민주택에 해당하는지 여부
② 쟁점오피스텔을 공급하고 부가가치세를 신고하지 않은 데에 대하여 무신고가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부
나. 관련 법령
(1) 국세기본법(2014.1.1. 법률 제12162호로 개정된 것)
제14조(실질과세) ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
제47조의2(무신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」, 「농어촌특별세법」 및 「종합부동산세법」에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액(이하 "산출세액등"이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액을 가산세로 한다.(단서 생략)
제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.
(2) 조세특례제한법(2014.1.1. 법률 제12173호로 개정된 것)
제106조(부가가치세의 면제 등) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다. 이 경우 제1호부터 제3호까지, 제4호의5, 제9호, 제9호의3 및 제12호는 2015년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하고, 제4호의2, 제9호의2 및 제11호는 2014년 12월 31일까지 공급한 것에만 적용하며, 제8호는 2014년 12월 31일까지 실시협약이 체결된 것에만 적용한다.
4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리모델링 용역을 포함한다)
(3) 조세특례제한법 시행령(2013.11.29. 대통령령 제24887호로 개정된 것)
제51조의2(자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례) ③ 법 제55조의2 제4항에서 "대통령령으로 정하는 규모"란 「주택법」에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말한다.
제106조(부가가치세 면제 등) ④ 법 제106조 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다.
1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택
(4) 부가가치세법(2014.1.1. 법률 제12167호로 개정된 것)
제15조(재화의 공급시기) ① 재화가 공급되는 시기는 다음 각 호의 구분에 따른 때로 한다. 이 경우 구체적인 거래 형태에 따른 재화의 공급시기에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우: 재화가 이용가능하게 되는 때
(5) 주택법(2013.12.24. 법률 제12115호로 개정된 것)
제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 이를 단독주택과 공동주택으로 구분한다.
1의2. "준주택"이란 주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등을 말하며, 그 범위와 종류는 대통령령으로 정한다.
3. "국민주택"이란 제60조에 따른 국민주택기금으로부터 자금을 지원받아 건설되거나 개량되는 주택으로서 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 "주거전용면적"이라 한다)이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(「수도권정비계획법」 제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다. 이하 "국민주택규모"라 한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다.
(6) 주택법 시행령(2013.1.9. 대통령령 제24307호로 개정된 것)
제2조의2(준주택의 범위와 종류) 법 제2조 제1호의2에 따른 준주택의 범위와 종류는 다음 각 호와 같다.
4. 「건축법 시행령」 별표 1 제14호 나목에 따른 오피스텔
(7) 건축법 시행령(2013.12.30. 대통령령 제25050호로 개정된 것)
제3조의4(용도별 건축물의 종류) 법 제2조제2항 각 호의 용도에 속하는 건축물의 종류는 별표 1과 같다.
별표1 용도별 건축물의 종류(제3조의4 관련)
14. 업무시설
가. 공공업무시설: 국가 또는 지방자치단체의 청사와 외국공관의 건축물로서 제1종 근린생활시설에 해당하지 아니하는 것
나. 일반업무시설: 다음 요건을 갖춘 업무시설을 말한다.
2) 오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다)
다. 사실관계 및 판단
(1) 쟁점건물의 건축물대장 주요내용은 아래 <표1>과 같다.
(2) 청구인의 주장과 증빙서류의 주요내용은 다음과 같다.
(가) 청구인은 쟁점오피스텔이 주거용으로 건축되었다고 주장하며, 아래 <표2>의 쟁점오피스텔 구성내역과 평면도를 제출하였다.
(나) 청구인은 쟁점오피스텔은 분양자인 청구인과 수분양자 모두 주거용임을 알고 분양계약을 체결하였다고 주장하며 분양계약서 12매(특약사항에 ‘주거전용 오피스텔임을 확인함’이라고 기재됨)를 제출하였다.
(다) 청구인은 수분양자들이 쟁점오피스텔을 주거용으로 사용하고 있다고 주장하며 쟁점오피스텔의 전기요금 고지서(종별 : 주택용전력, 용도 : 연립주택, 구분 : 주거용으로 되어 있음), 상하수도요금 고지서(업종이 ‘가정용’으로 되어 있음)를 제출하였다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여,
(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점오피스텔이 부가가치세 면제대상인 조특법 제106조 제1항 제4호의 국민주택에 해당한다고 주장하나, 조특법 제106조 제1항 제4호, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항 및 제106조 제4항 제1호에서 「주택법」에 따른 국민주택 규모 이하의 주택 및 그 주택의 건설용역에 대해서는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 「주택법」 제2조 제1호 및 제3호에서 “주택”을 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물 및 그 부속토지로, “국민주택”을 주거전용면적 85제곱미터(읍·면 지역은 100제곱미터) 이하인 주택으로 각각 규정하고 있으며, 「주택법 시행령」 제2조의2 제4호에서 「건축법 시행령」에 따른 오피스텔을 준주택으로 분류하여 주택과는 별도로 규정하고 있으므로 조특법에서 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 「주택법」에 따른 주택 중 그 주거전용면적이 85제곱미터(읍·면 지역은 100제곱미터)이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 할 것인 점, 「부가가치세법」제15조 제1항에서 재화의 공급시기는 원칙적으로 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때로 규정하고 있어 부가가치세의 납세의무는 재화의 공급시점에 결정되어야 하고 공급시기 이후 사용자의 사용상황에 따라 사후적으로 결정될 수 없는 것인바, 청구인은 쟁점오피스텔을 업무용으로 분류하여 관할 지방자치단체로부터 관련 법령에 따른 건축허가 및 사용승인을 받은 사실이 나타나고, 청구인은 쟁점오피스텔이 동 사용승인일부터 공급시기까지 「주택법」상 주택으로 변경된 것으로 볼만한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점오피스텔의 공급이 부가가치세가 면제되는 국민주택의 공급에 해당하지 아니한 것으로 보아 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2017서991, 2017.12.20. 조세심판관합동회의, 같은 뜻임).
(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 세법상 가산세는 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리 한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없다 할 것인바(대법원 2002.8.23. 선고 2002두66 판결, 같은 뜻임), 그동안 이 건의 쟁점과 유사한 ‘공부상의 용도가 업무시설인 오피스텔의 공급이 조특법 제106조 제1항 제4호에 따른 국민주택의 공급에 해당하여 부가가치세의 면제가 적용되는지 여부’에 대하여 납세자와 과세관청 간에 세법해석상 견해의 대립이 있었고, 이러한 견해의 대립이 납세의무자의 관련 법률에 대한 부지 또는 오해의 범위를 넘는 것이어서 우리 원도 위 면세적용 여부에 대한 결정이 엇갈리다가, 2017.12.20. 조세심판관합동회의 결정으로 ‘오피스텔의 공급이 국민주택의 공급에 해당하지 아니하는 것’으로 판단한 점, 청구인이 우리 원의 조세심판관합동회의의 결정이 있기 전인 2014년에 쟁점오피스텔이 포함된 집합건축물을 허가받아 공급한 후 오피스텔을 국민주택으로 인정한 심판결정례를 신뢰하여 쟁점오피스텔에 대한 부가가치세 신고를 하지 아니한 것에 대하여 책임이 있다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 청구인이 정상적으로 신고·납부의무를 이행할 것을 기대하는 것은 무리여서 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있었다 할 것이므로 처분청이 무신고가산세를 부과한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로「국세기본법」 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.