주 문

 OOO이 2017.12.21. 청구법인에게 한 2013～2015사업연도 법인세 과세표준 경정처분 중 손망실가액을 청구법인이 보상받을 구상채권으로 보아 익금에 산입한 금액의 합계 OOO원OOO은 익금산입에서 제외하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.

이 유

1. 처분개요

가. 선박 및 OOO를 건조하는 청구법인이 2013～2015사업연도에 분식회계로 과다 납부한 세액을 환급해 달라는 경정청구를 2016.6.8. 제기하자, 처분청은 청구법인을 조사(2016.10.20.～2017.5.8.)하여 2017.12.21. 다음 <표1>과 같이 경정․처분하였다.

<표1> 청구법인에 대한 처분청의 경정처분 개요

  (1) 청구법인은 성과에 따라 임직원에게 성과급(이하 직원에게 지급된 것을 “쟁점직원성과급”, 임원에게 지급된 것을 “쟁점임원성과급”, 둘을 합하여 “쟁점성과급”이라 한다)을 지급하고, 손금 처리하였으나, 처분청은 쟁점성과급을 분식회계에 따른 허위성과에 근거하여 지급된 반사회적 비용으로 손금 부인하였다.

<표2> 청구법인이 지급한 쟁점성과급 현황

  (2) 청구법인은 OOO의 국영 선주사(이하 “OOO”라 한다)가 발주한 선박을 수주하는 과정에서 OOO에 소재한 선박브로커(이하 “OOO”라 한다)와 컨설팅 계약을 체결하고 선박수주와 관련된 수수료(이하 “쟁점선박수수료”라 한다) OOO원을 지불하고 손금 처리하였으나, 처분청은 이를 업무무관 비용으로 보아 손금 부인하였다.

  (3) 청구법인은 ㈜OOO(청구법인이 지분의 70%를 소유하고 있으며, 이하 “자회사”라 한다)에게 일반 상선의 설계를 의뢰하고 용역비(이하 “쟁점설계비”라 한다)를 지급하고 있는데, 처분청은 쟁점설계비가 일반 협력사에게 지급하는 외주비용 보다 부당하게 고가로 지급되었다고 보아 시가를 초과하여 지급한 분을 손금 부인하였다.

  (4) 청구법인은 2006년도에 제정한 퇴직임원 예우규칙(이하 “쟁점예우규칙”이라 한다)에 따라 2009∼2015년 중 퇴직임원 또는 전역장성 등을 고문으로 위촉하여 자문․상담․고문료 등(이하 “쟁점고문료”라 한다)을 지급하고, 인건비로 손금 처리하고, 근로소득으로 원천징수하였다. 그러나 처분청은 쟁점고문료는 지급 근거가 부실하고, 자문실적도 미확인되는 등 업무와 무관하다고 판단하여 손금 부인하고, 기타소득으로 청구법인에게 소득금액변동 통지하였다.

  (5) 청구법인은 해운경기 침체로 선박건조대금(매출채권)의 회수가 어려워지자, 선주사(채무자) 4곳과 매출채권에 대한 상환유예약정(이하 “쟁점유예약정”이라 한다)을 체결하고, 그에 따른 이자를 미수이자로 익금에 산입해 왔으나, 2013사업연도부터는 수취 여부가 불확실하다고 보아 미인식(이하 미인식 이자를 “쟁점미수이자”라 한다)하였다. 그러나 처분청은 2013～2015사업연도의 쟁점미수이자 합계 OOO원을 익금에 산입하였다.

  (6) 청구법인은 선박건조 과정에서 발생하는 각종 자재의 손(망)실 관리를 위하여 2009.6.9. 손망실 자재 처리절차 규정(이하 “쟁점처리규정”이라 한다)을 제정하고, 손망실보고서 시스템(이하 “쟁점보고시스템”이라 한다)을 구축하여 운영하고 있는데, 처분청은 쟁점보고시스템에 사내협력사의 귀책이 100%라고 입력된 손망실 가액(이하 “쟁점자재손실액”이라 한다)에 대하여는 청구법인이 보상받을 권리가 있음에도, 이를 구상채권으로 계상하지 아니하였다고 보아 쟁점자재손실액을 익금에 산입하였다.

 나. 청구법인은 2018.3.9. 이에 불복하여 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점성과급이 분식회계 결과에 따라 지급되었다 하더라도, 임직원들은 쟁점성과급을 받았다는 이유로 이후에 자신들이 수령할 인건비의 대폭적인 삭감을 받아들여야 하는 상황이다. 따라서 쟁점성과급은 추후 임직원들이 받아야 할 인건비(감소된 인건비)를 미리 지급받은 성격이 있는바, 손금의 귀속시기 문제는 발생할 수 있으나, 인건비로서의 본질적인 손금성은 부인할 수 없다.

   (가) 쟁점직원성과급은 사업과 관련한 인건비로서 청구법인의 수익에 직접적으로 대응되는 비용으로 일반적으로도 용인되는 것이다. 또한 ｢법인세법｣에 손금 부인한다는 개별 규정도 존재하지 않는바, 당연히 손금으로 인정되어야 한다.

   (나) 쟁점임원성과급도 청구법인의 회계자료에 근거하여 지급된 것으로 잉여금을 처분한 것이 아니고, 주주총회에서 결정된 지급기준을 초과하여 지급된 것도 아니다. 분식회계는 원가인 총공사비를 잘못 예측(작업진행률 계산 오류)함에 따른 경영상 실패 및 과실일 뿐, 쟁점임원성과급을 반사회적 비용으로 볼 수 없다.

  (2) ｢법인세법｣상 손금은 사업관련성 및 통상성을 가진 지출이어야 할 것인데, 쟁점선박수수료는 선박 수주과정에서 발생한다는 점에서 사업관련성이 있고, 선박업계의 오랜 보편적 관행에 따른 것이라는 점에서 통상성을 가지고 있다.

   (가) 쟁점선박수수료는 선박 수주를 위해 지급된 비용으로, 외부브로커 및 선주사 측과 사전협의를 통해 결정된다는 점에서 판매와 관련된 부대비용으로 봄이 타당하다. 또한 해운업계의 오랜 관행으로 대법원 및 조세심판원도 사업관련비용으로 인정하였다.

   (나) 설령, 쟁점선박수수료의 사업관련성 및 통상성이 미약하다 하더라도 그 금액이 익금(선박의 최종 판매가액)에 포함되어 있는바, 수익 비용 대응 요건을 충족하므로 손금으로 인정하여야 한다.

  (3) 쟁점설계비에 대하여 부당행위계산의 부인이 인정되려면, 특수관계자 간 거래와 비교할 수 있는 유사한 시가 거래가 존재하여야 하고, 양자 간의 차이가 상당하여야 하며, 그 발생원인 또한 사회통념상 경제적 합리성이 결여된 비정상적인 것이어야 한다.

   (가) 그러나 동일 종류의 용역이라 하더라도 동일한 가치가 보장되지 않음은 당연한데, 처분청은 쟁점설계비가 사내협력사의 외주설계비와 동일한 가치라고 자의적으로 단정하였다.

   (나) 설계인력의 역량, 용역 범위(하자 보수 등), 설계품질, 각종 추가적인 제반 경비의 부담 주체 및 생산현장에서의 근접 지원업무 수행 등 설계용역의 품질을 종합적으로 고려할 때, 자회사의 설계용역이 사내설계협력사보다 전반적으로 우수한바, 쟁점설계비를 보다 높게 지급한 것은 당연하다.

  (4) 고문 제도의 취지․성격에 비추어 볼 때, 쟁점고문료의 구체적인 자문 내역이 서류 등으로 입증되지 않았다고 하여 자문 업무의 수행이 없었다고 단정하기 어렵다.

   (가) 고문의 역할은 사업에 대한 개괄적 시각의 제공, 과거 경험 공유, 회의참석, 구두자문 등 다양한 형태로 이루어지는 것이 통상적이고 일반적이다.

   (나) 모든 고문들의 활동내역을 정확하게 확인하기 어려우나, 일부 고문들의 경우 청구법인을 위해 활동한 내역이 확인되고, 고문의 역할 자체가 수시적인 근무 형태라는 점에 비추어 쟁점고문료는 업무와 관련하여 지급된 것으로 봄이 타당하다.

  (5) 익금의 확정이란 과세대상 소득의 실현가능성이 높게 성숙되었음을 의미하는데, 2008년 글로벌 금융위기 이후 채무자인 선주사들이 원금도 지급하지 못하는 상황에서 쟁점미수이자를 지급할 것이라고 기대하기 어려운바, 실현가능성이 높게 성숙되었다고 보기 어렵다.

  (6) 쟁점자재손실액도 구상채권(익금)으로 인식할 만큼, 실현가능성이 높게 성숙되었다고 보기 어렵고, 쟁점보고시스템에 사내협력사의 귀책으로 입력되어 있다고 하여 사내협력사에게 보상받을 채권이 확정되었다고 단정할 수 없다.

   (가) 쟁점처리규정의 변상처리기준에 따르면 사내협력사에 귀책이 있다 하더라도 가능하면 청구법인의 직영조직과 동일하게 변상처리 없이 평가에만 반영하도록 하였다.

   (나) 쟁점보고시스템은 임의 입력이 가능한바, 해당 사내협력사에게 귀책이 있다는 명백한 증거와 자신이 스스로 이를 인정한 당사자 서명(확인) 등이 없는 한, 이를 근거로 변상을 요구할 수는 없다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 국민혈세로 회생하였음에도 방만한 경영으로 대규모 손실을 야기하였는데, 그에 대한 경영책임은 회피하고 분식회계를 통해 성과를 가장하여 임직원들에게 편법적인 성과급을 지급하였다.

   (가) 분식회계에 기초하여 지급된 성과급은 사회통념과 건전한 상 관행에 심히 반한다. 이를 정상 손금으로 인정하면 국민 세금으로 불법행위를 지원한 것은 물론이고, 청구법인의 방만경영과 분식회계까지 용인한 결과가 된다. 국가경제에 미친 반윤리적 파급효과, 국민정서, 건전한 사회통념 등에 비추어 일반적으로 인정되는 통상적인 비용으로 인정할 수 없다.

   (나) 청구법인은 당시 공시된 재무제표에 근거하여 지급하였다고 주장하나, 청구법인 자체 감사에서도 스스로 성과를 조작하여 대주주(OOO)에게 제출한 사실이 확인된다. 그럼에도 청구법인은 OOO이 잘못 평가한 것이라고 책임을 회피하고 있다.

  (2) OOO는 선주사(OOO)와 관련 없는 외부브로커로서 선박수주와 관련하여 특별한 용역을 수행한 사실이 확인되지 아니함에도 거액의 쟁점선박수수료(OOO)을 지급받았는데, 쟁점선박수수료는 지급될 수 없는 비용이다. 청구법인은 OOO와 계약 시 OOO의 OOO등록법(이하 “OOO등록법”이라 한다)에 따라 어떠한 경우에도 외부브로커를 두지 않기로 약정하였다. 또한 이를 확약하기 위해 청구법인 스스로 “어떤 형태의 OOO도 지불하지 않았다”라는 확인서를 OOO에 보낸 것으로 확인된다.

   (가) 청구법인은 현지 중동에 지사를 두고 영업정보를 수집하고 공개입찰에 참여하는 방법으로 영업활동을 수행하고 있는바, OOO와 같은 외부브로커가 반드시 필요했다고 인정할 수 없다.

   (나) 국제 간 상거래는 분쟁에 대비하여 중요한 메일이나 서신을 보관하는 것이 일반적임에도, OOO는 실체가 불분명하고 수행한 용역의 내용도 구체적으로 확인되지 않으며, 청구법인도 이에 대한 증빙이 전무하다. 또한, 청구법인의 계약체결 담당자도 OOO와의 계약체결 경위나 정황을 정확히 설명하지 못하고 있다.

   (다) 당초 조사과정에서 청구법인도 쟁점선박수수료의 손금부인을 인정하였기에 OOO 당국에 쟁점선박수수료와 관련한 정보교환 계획을 철회하였다. 그러나, 청구법인이 이제 와서 입장을 변경한 것이라면 OOO와 아랍에미리트 당국에 쟁점선박수수료 거래의 진위를 확인하는 국가 간 정보교환을 실시할 계획을 가지고 있다.

  (3) 자회사를 지원하기 위해 쟁점설계비를 고가로 지급하고 물량을 배정한 것으로, 이는 건전한 사회통념이나 합리적 경제인이 취할 정상적인 거래라 할 수 없다.

   (가) 청구법인은 자회사의 설계 품질이 우수하다고 주장하나 근거가 없다. 청구법인의 설계실무자 조차 “자회사의 설계품질이 좋다는 것은 청구법인이 지원하기 때문이고, 경쟁력이 없음에도 청구법인 경영층의 지시에 따라 물량을 배정한다”라고 진술하였다.

   (나) 자회사는 쟁점설계비를 고가로 수령하였음에도 자체 협력사에 재하청 주어 단가 차익을 취하였고, 청구법인의 지원 없이는 단독으로 상세설계를 수행할 능력도 없는바, 쟁점설계비를 고가로 지급받을 자격 및 근거가 없다.

   (다) 청구법인은 쟁점설계비를 사내협력사와 비교한 것이라고 주장하나, 처분청은 객관적 비교를 위해 사내협력사가 아닌 사외설계협력사의 설계 단가를 기준으로 하였다.

  (4) 쟁점고문료는 정당하게 사업과 관련하여 지급된 것으로 보기 어려운바, 손금 부인함이 타당하다.

   (가) 쟁점예우규칙에 따르면 청구법인의 임원 출신이었던 자만 고문으로 위촉하여야 하나, 쟁점고문료를 수령한 13명 중 5명은 청구법인의 임원으로 근무한 사실이 없다. 또한, 지급기준도 상근ㆍ비상근 여부에 따라 퇴직 전 연봉의 70% 또는 50%를 획일적으로 지급하였을 뿐, 실제 자문실적 등에 근거하여 지급하지 않았다.

   (나) 국회(국정감사)와 감사원도 쟁점고문료의 부당성을 지적하였고, 이에 따라 청구법인은 2013년 2월 쟁점예우규칙을 폐지하였음에도, 그 후 3명을 추가로 고문으로 위촉하여 쟁점고문료를 지급하였다.

   (다) 청구법인이 제출한 고문들의 활동내역(청구법인 행사에 동행하여 함께 참석, PC 파일의 열람기록 등)은 쟁점고문료를 정당하게 수령하였음을 입증하는 자문실적으로 인정하기 어렵다.

   (라) 2016년 9월에 청구법인(인사1부)이 작성한 내부보고서(고문운영 제도개선)에도 쟁점고문료의 문제점들이 분석되어 있는바, 청구법인 스스로도 문제가 많다는 점을 인식하고 있음이 확인된다.

  (5) ｢법인세법｣상 익금은 권리확정주의에 따라 인식한다. 세법상 소득의 실현가능성이란 실제 회수가능성까지 염두한 실질․경제적 확정이 아니라 법률적 권리의 성숙․확정을 의미하는 것이다.

   (가) 청구법인은 채무자인 선주사와 매출채권 유예와 그에 따른 이자 등에 관한 조건을 구체적으로 약정하였고, 그에 따라 원금과 이자상환을 함께 청구(invoice)하였으며, 실제 일부 이자는 수취하였다.

   (나) 청구법인은 2012사업연도까지는 약정에 따른 미수이자를 인식해 왔고, 이를 회수하기 위해 선주사가 보유한 선박에 담보까지 설정하였는바, 쟁점미수이자도 회수가 불가능하다고 보기 어렵다.

   (다) 법률상 채권이 확정되었으면 익금으로 인식하되, 추후 변제 가능성이 없aaa으면 대손 처리하는 것이 세법 규정상 타당하다.

  (6) 사내협력사 귀책이 100%임이 확정된 손망실 금액은 청구법인이 그에 대한 변상을 청구할 수 있는바, 익금에 산입하여야 한다.

   (가) 쟁점보고시스템에 입력된 귀책비율은 쟁점처리규정 등에 따른 필수절차로서 손망실 자재 조사보고서(이하 “쟁점조사보고서”라 한다)에서 귀책원인이 밝혀진 후 입력되는 것으로, 임의 기재되었다고 주장할 수 없다.

   (나) 쟁점처리규정에 따르면, 쟁점자재손실액의 귀책이 사내협력사임이 명확한 경우에는 사내협력사의 담당자로부터 귀책을 인정하는 동의(서명)를 받은 후 쟁점조사보고서를 제출하도록 규정하고 있다.

   (다) 설령, 사내협력사가 변상에 이의를 제기하여 쟁점조사보고서에 서명(확인)하지 않는 경우에는 관련 절차에 따라 정산절차를 거치면 될 것으로, 사내협력사의 서명(확인) 누락은 청구법인이 협력사에 손해배상을 청구하는 권리확정에는 영향을 미치지 않는다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

  ① 쟁점성과급을 반사회적 지출로 손금 부인한 처분의 당부

  ② 쟁점선박수수료를 업무무관으로 손금 부인한 처분의 당부

  ③ 쟁점설계비를 부당하게 고가 지급한 것으로 보아 시가초과분을 손금 부인한 처분의 당부

  ④ 쟁점고문료를 업무무관 비용으로 손금 부인하고, 기타소득으로 소득금액변동 통지한 처분의 당부

  ⑤ 매출채권 상환유예 약정에 따라 발생하는 쟁점이자를 익금에 산입한 처분의 당부

 ⑥ 쟁점자재손실액에 대해 보상받을 권리가 있다고 보아 채권으로 인식하여 익금에 산입한 처분의 당부

나. 관련 법령

 (1) 법인세법

제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.

제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 “손비”(損費)라 한다]의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

제26조(과다경비 등의 손금불산입) 다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 인건비

2. 복리후생비

5. 제1호부터 제4호까지에 규정된 것 외에 법인의 업무와 직접 관련이 적다고 인정되는 경비로서 대통령령으로 정하는 것

제40조(손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 “특수관계인”이라 한다)과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.

 (2) 법인세법 시행령

제19조(손비의 범위) 법 제19조 제1항에 따른 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호에 규정하는 것으로 한다.

3. 인건비

제43조(상여금 등의 손금불산입) ② 법인이 임원에게 지급하는 상여금중 정관ㆍ주주총회ㆍ사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.

제70조(이자소득 등의 귀속사업연도) ① 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 이자 등의 익금과 손금의 귀속사업연도는 다음 각 호에 따른다.

1. 법인이 수입하는 이자 및 할인액： ｢소득세법 시행령｣ 제45조에 따른 수입시기에 해당하는 날(한국표준산업분류상 금융보험업을 영위하는 법인의 경우에는 실제로 수입된 날로 하되, 선수입이자 및 할인액은 제외한다)이 속하는 사업연도. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자 및 할인액(법 제73조에 따라 원천징수되는 이자 및 할인액은 제외한다)을 해당 사업연도의 수익으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 익금으로 한다.

 (3) 소득세법 시행령

제45조(이자소득의 수입시기) 이자소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

9의2. 비영업대금의 이익 약정에 의한 이자지급일. 다만, 이자지급일의 약정이 없거나 약정에 의한 이자지급일전에 이자를 지급 받는 경우 또는 제51조 제7항의 규정에 의하여 총수입금액 계산에서 제외하였던 이자를 지급 받는 경우에는 그 이자지급일로 한다.

다. 사실관계 및 판단

  (1) 쟁점성과급과 관련하여 양측이 제출한 심리자료는 다음과 같다.

   (가) 청구법인은 2002년부터 대주주인 OOO과 경영목표 및 평가지표에 대한 OOO를 체결하고, 그 결과에 따라 임원성과급을 지급하되, 당기순손실이 발생하면 지급하지 않기로 하였다.

   (나) 청구법인이 2012～2014 기간 중 지급한 임원성과급은 다음 <표3>과 같은데, 감사원 감사결과에 따르면 2012년 평가점수는 과대 평가(3.09점)되었고, 이를 차감하면 성과급을 지급할 수 없는 OOO등급에 해당됨에도 청구법인은 2013년에 임원성과급을 지급하였다.

<표3> 청구법인이 지급한 임원성과급

   (다) 직원성과급은 노사협약기준에 따라 지급하는데, 당기순이익과 영업이익이 목표에 달성될 경우 직원들에게 성과급(주식매입지원금 포함)을 지급하기로 하였다.

   (라) 청구법인은 2013～2014사업연도에 거액의 손실이 발생하였으나 분식회계를 통해 이익을 조작하였음이 확인되었고, 이에 2016.4.14. 청구법인은 2013～2014사업연도의 감사보고서를 정정 공시하였는바, 그 현황은 다음 <표4>와 같다.

<표4> 감사보고서 정정 공시 내용

  (2) 쟁점선박수수료와 관련하여 양측에 제출한 자료는 다음과 같다.

   (가) 청구법인과 같은 선박 건조회사들은 통상 선박수주 과정에서 외부브로커가 개입되어 그 브로커에게 중개수수료를 지급하되, 그 비용은 선박의 최종 판매가격에 포함․합산하여 지급 받는 것이 일반적인 관행이며, 이에 대하여는 처분청도 인정하여 다툼은 없다.

   (나) 처분청은 당초 청구법인이 외부브로커 4곳에 지급한 수수료 모두를 손금 부인하였으나, 쟁점선박수수료를 제외한 나머지 3건은 대법원 판례 및 조세심판원 결정례 등을 반영하여 직권 취소하였으나, 쟁점선박수수료는 단순한 관행으로 볼 수 없다고 판단하여 당초 처분을 유지하였다는 입장이며, 쟁점선박수수료 현황은 다음 <표5>와 같다.

<표5> 쟁점선박수수료 지급 현황

   (다) OOO 정부는 공공부문 계약에 각종 이권 개입을 방지하고 투명성을 확보하기 위해 ｢OOO등록법｣을 제정․시행하고 있으며, 청구법인과 OOO도 ｢OOO등록법｣에 따라 중개 거래를 하지 않기로 하였다. 그러나 청구법인은 OOO에게 쟁점선박수수료를 지급하였고, OOO에는 어떤 형태의 수수료도 외부브로커(OOO)에게 지불하지 않았다는 확인서를 발송한 것으로 확인된다.

   (라) 처분청은 쟁점선박수수료를 업무무관 비용으로 판단한 근거에 대하여 중동지역은 자격심사를 거쳐 공개입찰로 선박을 발주하는데, 국내 조선 3사OOO는 수주능력을 인정받아 통상 자격심사를 거칠 필요가 없다는 점과 쟁점선박수수료 계약은 일반 컨설팅 계약과 달리 수행업무, 계약당사자 간 부담할 책임․의무와 위반 시 보상 등에 대한 구체적인 명시가 없고, 청구법인 조차 OOO의 사무실, 계약서를 작성한 장소, 및 계약 당시 참석자 등을 기억하지 못한다는 점에서 통상적인 업무상 계약으로 볼 수 없다는 점 등을 제시하고 있다.

  (3) 쟁점설계비와 관련한 심리자료는 다음과 같다.

   (가) 청구법인의 선박(상선)에 대한 설계단계는 (기본-상세-생산)의 3단계로 구분되고, 청구법인은 이 중 (상세-생산) 설계단계의 일부분을 자회사 및 사내․외 설계협력사에게 외주를 주고 있다.

   (나) 청구법인의 감사팀 보고서(2015년 8월)에는 경쟁사는 자회사라 하더라도 단가 우대정책을 실시하지 않고 있는데, 청구법인은 자회사에게 지급하는 단가를 고가 책정하여 원가부담 가중 및 부당지원 리스크가 존재OOO하고, 자회사는 청구법인으로부터 배정 받은 물량 중 일정 부분을 자신의 사내협력사에게 더 낮은 단가로 재배정OOO하고 있다고 기술되어 있다.

   (다) 처분청의 청구법인에 대한 세무조사 자료(진술서)에 따르면, 청구법인의 실무담당자는 자회사는 설계를 담당할 단독 능력이 없어, 쟁점설계비를 고가로 지급할 이유가 없다고 진술한 사실이 확인된다.

   (라) 국내 조선 3사의 연도별 상선설계의 용역 단가는 다음 <표6>과 같다.

<표6> 국내 조선 3사의 상세설계의 용역단가 현황

   (마) 청구법인은 쟁점설계비가 사내협력업체의 설계비용 보다 고가인 이유에 대하여 다음과 같이 소명하였다.

    1) 자회사는 즉각적인 follow-up을 위해 평균 3～4명이 청구법인의 작업현장에서 근접 지원근무(현장파견 직원 업무보고 자료)하고, 자회사의 용역 범위에는 사내협력업체에는 없는 하자보증업무(하자처리 사례 자료)가 있기 때문이다.

    2) 또한, 사내협력체는 청구법인의 사내에 입주하여 기본비용을 지원받고 있기 때문에, 부산에서 주로 업무를 수행하는 자회사와는 발생하는 원가 자체가 다르다며, 다음의 <표7>을 제시하였다.

<표7> 2013년 기준 자회사와 사내협력체 간 설계단가 차이 분석

   (바) 처분청은 사내협력사가 청구법인에게 각종 부대비용을 지원받는 점을 감안하여, 객관적 비교를 위해 사내협력사가 아닌 사외협력사와 비교하였다며, 처분근거인 아래 <표8>을 제시하였다.

<표8> 쟁점설계용역비에 대한 부당행위계산 부인 내역

  (4) 쟁점고문료 관련 심리자료는 다음과 같다.

   (가) 청구법인은 2006년도에 제정한 쟁점예우규칙에 따라 2009∼2015년 중 퇴직임원 또는 전역장성 등 19명에게 쟁점고문료를 지급해 왔으며, 2013～2015사업연도 중 쟁점고문료를 수령한 자는 13명이다.

   (나) 쟁점고문료를 지급한 13인에 대하여 처분청이 손금 부인한 내역은 다음 <표9>와 같다.

<표9> 쟁점고문료에 대한 손금부인 현황

   (다) 청구법인은 감사원 감사기간(2015.10.19.∼12.9.) 중 고문 및 자문 운영현황으로 다음 자료를 감사원에 제출하였다.

   (라) 쟁점예우규칙 제2호는 “임원 중 퇴임하여 상담․자문역으로 위촉된 자에게 쟁점고문료를 지급한다”라고 규정되어 있으나, 쟁점고문료 지급대상자 13명 중 5명은 청구법인에 임원으로 근무한 사실이 없고, 보수기준은 상근ㆍ비상근에 따라 퇴직 전 연봉의 70% 또는 50%를 지급한다고 규정되어 있을 뿐, 자문실적 등에 따라 지급한다는 별도의 근거는 없다.

   (마) 청구법인은 그간 이사회 결의 등 공론화 절차 없이 대표이사가 고문을 위촉해 온 것에 대하여 국정감사에서 지적을 받고, 2013년 2월에 쟁점예우규칙을 폐지하였다. 그러나 그 후로도 3인의 고문을 추가 위촉하여 쟁점고문료를 지급한 사실이 확인된다.

   (바) 감사원 감사(2015.10.19.∼12.9.)에서도 고문 등으로부터 구체적인 임무부여나 자문실적 없이 유선․구두로 자문을 받았다는 이유로 쟁점고문료를 부적절하게 정기적으로 지급하였다고 지적받은 사실이 확인된다.

   (사) 청구법인은 2016년 9월에 작성한 내부보고서에서 고문의 자문실적 확인이 미비하고, 쟁점고문료의 처우조건 및 지급근거에 대한 명확한 규정도 없다고 스스로 언급했던 사실이 확인된다.

   (아) 청구법인은 몇몇 고문들의 자문 활동이 있었음을 입증하기 위하여 다음의 자료들을 제출하였다.

  (5) 쟁점미수이자와 관련한 심리자료는 다음과 같다.

   (가) 청구법인이 선주사 4곳과 각각 체결한 쟁점유예약정은 선주사 별로 상환유예기간, 원금 상환방법(일시․분할), 이자율 및 선주사로부터 확보한 담보가 표시되어 있다.

   (나) 처분청이 익금에 산입한 쟁점미수이자 현황은 아래 <표10>과 같다.

<표10> 처분청의 쟁점미수이자에 대한 익금 산입처분 현황

   (다) 청구법인은 쟁점유예약정에 따른 이자를 2012사업연도까지는 미수이자로 인식하여 장부에 계상하였으나, 2013사업연도부터 선주사의 자금난 등으로 수취 여부가 불확실하다고 보아 장부상․세무상 모두 인식하지 않았으나, 쟁점유예약정에 따른 상환 약정일마다 빠짐없이 선주사(채무자)에게 원리금을 청구하였으며, 처분청은 이에 대한 증빙으로 선주사별 청구서(인보이스) 샘플을 제출하였다.

   (라) 2014년 7월 청구법인은 쟁점유예약정 중 일부OOO에 대하여는 미수이자를 원금에 가산하고, 만기일 연장 및 이자율을 변경하는 재약정을 하여 원리금을 상환 받고 있다.

  (6) 쟁점자재손실액에 대한 심리자료는 다음과 같다.

   (가) 처분청이 쟁점자재손실액을 청구법인의 구상채권으로 보아 익금에 산입한 내역은 다음 <표11>과 같다.

<표11> 쟁점자재손실액에 대한 처분청의 익금 산입처분 현황

   (나) 청구법인의 선박건조 과정에서 손망실 자재가 발생하면 자재관리 담당자는 쟁점조사보고서를 작성하여 발생원인, 관련 담당자(조직), 귀책여부 등을 기재하고, 쟁점보고시스템에 관련 내용을 입력한다.

   (다) 2010.4.1. 쟁점처리절차를 개정하여 귀책이 명확한 경우 변상 책임범위를 사내협력사까지 확대․시행하였으며, 당시 주요 개정사항은 다음과 같다.

   (라) 쟁점처리규정의 주요 사항은 다음과 같다.

  (7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다.

   (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 비록 분식회계에 따른 성과였다 하더라도, 쟁점성과급은 임직원들의 인건비로 실제 지출되어 임직원들의 근로소득으로 원천징수된 점, 인건비(성과급)는 동종 업계에서도 개별여건과 상황에 따라 다르게 지급될 수 있는바, 과다하게 지급했다는 판단 자체가 자의적․주관적일뿐만 아니라, 설령 과다하게 지급한 것이라 하더라도 사회질서에 심히 위반된다고 보기 어려운 점, 향후 임직원들이 제공하는 근로에 대하여 대폭적인 임금 삭감이 불가피한바, 사실상 쟁점성과급은 미리 받은 근로소득으로 볼 수 있어, 실질적으로는 과다하게 지급받은 것으로 보기 어려운 점, 임원이 아닌 직원에 지급하는 상여금은 ｢법인세법｣상 손금부인 규정이 별도로 없는 점 등에 비추어 쟁점성과급은 손금으로 인정되어야 한다고 주장하나,

  ｢법인세법｣상 손금은 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실․비용으로 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것인데, 일반적으로 용인되는 통상적 비용이란 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 법인도 동일한 상황 아래에서 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 의미하고, 이에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 종합적으로 고려하여 객관적으로 판단하여야 하고, 특별한 사정이 없는 한 사회질서에 위반하여 지출된 비용은 제외된다고 할 것인바OOO,

  ｢법인세법｣상 손금요건(사업관련성+통상성)의 충족 여부를 살펴볼 때, 분식회계에 따른 성과급 지급은 일반적으로 용인되는 통상적인 성과급 지급방법이 아니어서, 동종업계의 다른 사업자들은 동일한 방식으로 성과급을 지출할 것이라 기대하기 어려운바, 손금의 통상성 요건을 충족하였다고 보기 어려운 점,

  분식회계 결과에 근거하여 지급된 성과급은 실제 지출된 것이었다 하더라도, 건전한 사회통념과 그간의 상 관행에 비추어 비정상적인 잘못된 행위에 해당함은 명백하고, 사회․경제적 공정성 및 선량한 풍속에도 저촉되어 건전한 국가경제 및 사회질서에 위반하여 지출된 가액에 해당하는 점,

  또한, 손금으로 인정할 경우 회계조작이라는 불법 행위를 용인한 것은 물론, 허위로 조작된 수익(분식회계로 인한 매출)으로 존재하지 않는 수익에 대응하는 비용(쟁점성과급)을 손금으로 인정하게 되어 불합리하게 세제 지원하는 결과가 되는 점,

  한편, 청구법인은 추후 임직원에게 지급할 인건비의 감소가 불가피하므로 쟁점성과급은 추후 지급할 인건비를 미리 지급한 성격이라고 주장하나, 쟁점성과급에 대하여 자산성이 인정되면 지출된 사업연도에는 손금 부인되더라도 유보로 소득처분하여, 이후 사업연도에 과소 지급된 인건비로 손금OOO 처리가 가능할 것인데, 쟁점성과급의 지출이 추후 인건비를 미리 지급한 것이라는 구체적․법률적 권리․의무가 확정되지 않았고, 청구법인이 쟁점성과급을 지출한 당기 인건비로 비용처리 하였음에도 손금 인정이 어려워지자 사후적으로 미리 지급한 것으로 볼 수 있다고 자산성을 언급하는 것에 불과한 점 등에 비추어 청구법인의 주장을 받아들이기는 어렵다 할 것이다.

  따라서 처분청이 청구법인이 지출한 쟁점성과급에 대하여 손금 부인한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

   (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점선박수수료에 대하여 선박을 수주하기 위하여 지출한 비용으로, 선박수주 매출과 직접 관련되어 업무관련성이 있는 점, OOO 당국으로부터 과태료 등을 부과 받은 사실이 없어 ｢OOO등록법｣ 위반여부가 최종적으로 확인되지 않은 점, 설령 위반하였다 하더라도 사회질서에 심히 반하는 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어, 쟁점선박수수료를 손금으로 인정하여야 한다고 주장하나,

  ｢법인세법｣상 손금은 쟁점①에서 살펴본 바와 같이, 통상성 요건이 충족되어야 할 것인데, 이에 대하여 대법원과 우리원은 선박수주 시 외부브로커가 개입된 리베이트를 선박업계의 오랜 관행으로 인정하여 통상성을 인정한 사례가 존재OOO하기는 하나, 이는 선박업계의 이례적 특성을 예외적으로 인정한 것이어서, 일반화하기 곤란하며 오히려 과세권자는 이에 대한 합리적 의심을 제기할 수 있다 할 것이며, 이를 다시 배척하려면 납세자가 이례적 사실의 불가피함을 재차 입증하여야 할 것이다.

  또한, 청구법인은 쟁점선박수수료도 다른 선박수주 과정에서 지출되는 수수료와 다를 게 없다는 주장이나, 처분청은 청구법인이 외부브로커에게 지출한 선박수수료 4건 중 3건은 선박업계의 관행으로 보아 손금으로 인정하였지만, 쟁점선박수수료만큼은 인정할 수 없다면서, 그 근거로 선박수주 과정상 외부브로커 개입이 관행이라 하더라도 모든 수주에서 필요한 것은 아니므로 수주절차 등 개별적 사정을 따져 보아야 하는 점, OOO 등 중동지역의 현지 법령에 따르면 선박수주 과정에서 외부브로커 개입이 불가하도록 규정하고 있는 점, 청구법인과 OOO도 선박수주 계약을 체결하면서 외부브로커를 두지 않기로 하고, 청구법인은 이를 추가로 확약하기 위해 OOO에게 확인서를 보낸 점 등을 제시하였는데, 이는 합리적 의심으로 판단되는 반면, 청구법인은 이를 배척하기 위한 설득력 있는 근거 등을 제시하지 못하고 있는바, 원칙적 관점(리베이트 관행 등은 잘못된 것으로 원칙적으로는 정상적인 거래에 의해 지출되는 비용으로 볼 수 없음)에서 선박수주를 위해 외부브로커가 필요하였다고 인정하기는 어렵다. 따라서 청구법인이 지출한 쟁점선박수수료를 처분청이 손금 부인한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

   (다) 다음으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구법인은 다른 사외협력사가 제공한 설계용역은 거래조건, 업무범위, 설계품질 등에서 자회사가 제공한 설계용역과 다르므로, 그 용역대가는 쟁점설계비와 비교할 수 있는 ‘시가’로서의 판단기준이 될 수 없다고 주장하나,

  부당행위계산의 부인이란 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위를 근거로 과세소득 등을 계산하여, 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용될 것이고, 경제적 합리성에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상 관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하되, 특수관계가 없는 자와의 거래가격, 거래 당시의 특별한 사정 등도 고려하여야 할 것인바OOO,

  자회사는 청구법인으로부터 설계용역을 고가로 수주하였음에도 일부는 자체 협력사에게 재하청을 주어 단가차익을 취했다는 점에서 자회사의 설계용역 품질이 다른 사외협력사에 비해 높다고 보기 어려운 점, 처분청 조사 자료에는 ‘자회사는 청구법인의 지원 없이 단독으로 상세설계를 수행할 능력이 없어 고가의 설계용역비를 받을 자격이 없다’라고 청구법인의 설계담당 실무자가 진술한 사실이 기재되어 있는 점, 쟁점설계비는 사외협력사에게 지급한 용역대가 보다 최소 47%이상 높게 지급한 점에서 상당한 차이가 발생한 것으로 인정되는 점, 청구법인의 자체 감사보고서에서도 쟁점설계비를 고가로 지급하였다고 스스로 인정하고 있는 점 등에 비추어 청구법인이 쟁점설계비를 부당하게 고가로 지급한 것으로 보아 처분청이 고가 지급분에 대하여 손금 부인한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

   (라) 다음으로 쟁점④에 대하여 살피건대, 청구법인은 고문 업무의 특성상 구체적인 자문내역이 서류로 입증되지 않았다고 하여 자문업무가 없었다고 단정할 수 없고, 일부 고문들은 임무수행 근거, 자문실적 등이 객관적으로 확인됨에도 쟁점고문료에 대하여 개별적인 확인 없이 손금 부인한 것은 부당하다고 주장하나,

  손금 및 필요경비는 납세자에게 유리한 것이고 사실관계의 대부분이 납세자의 지배영역 안에 있기 때문에 납세자가 입증하지 못하는 손비는 부존재의 추정을 용인할 수 있다 할 것인데OOO, 청구법인은 고문들이 실제 근로를 제공한 사실에 대한 구체적 증빙을 제시하지 못하고 있는바, 이에 대한 책임은 청구법인 스스로에게 있다 할 것이며,

  쟁점예우규칙에 따르면 청구법인의 임원 출신이었던 자만 고문으로 위촉하여야 하나, 청구법인이 쟁점고문료를 지급한 13명 중 5명은 청구법인의 임원으로 근무한 사실이 없는 점, 고문료의 지급기준도 상근ㆍ비상근 여부에 따라 퇴직 전 연봉의 70% 또는 50%를 획일적으로 지급하였을 뿐, 실제로 제공받은 자문실적 등에 근거하여 지급하지 아니한 점, 국회(국정감사)와 감사원도 쟁점고문료의 부당성을 지적하였을 뿐만 아니라 청구법인은 그에 따라 쟁점예우규칙을 폐지(2013년 2월)하였음에도, 그 후 3명을 추가로 고문으로 위촉하여 쟁점고문료를 지급한 점, 청구법인이 제출한 자료(청구법인 행사에 동행하여 함께 참석, PC 파일의 열람기록 등)는 자문용역의 개별적․구체적 실체를 확인할 수 있는 증빙(경영에 대한 사안별 자문용역 제공내역, 경영성과의 직․간접적인 공헌내용 등)으로 인정하기 어려운 점, 청구법인이 2016년 9월에 작성한 내부보고서(고문운영 제도개선)에도 쟁점고문료의 문제점들이 분석되어 청구법인 스스로가 쟁점고문료가 정당한 지출이 아님을 인식하고 있었던 점 등에 비추어 쟁점고문료가 정당한 비용으로 손금으로 인정되어야 한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다.

   (마) 다음으로 쟁점⑤에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점미수이자의 경우 수익의 실현 가능성이 상당히 높은 정도로 성숙․확정되지 않아 익금으로 인식할 수 없다고 주장하나,

   채권을 익금에 산입할 것인지 여부를 판단할 때 그 채권의 행사에 법률상 제한이 없다면 일단 권리가 확정된 것이고, 각 계약으로 약정한 내용에 따라 확정적으로 발생하는 수익은 당해 사업연도의 익금으로 산입되는 것이고, 그 후 채무자의 무자력 등으로 채권의 회수가능성이 없게 되더라도 이는 회수불능으로 확정된 때 대손금으로 처리할 수 있는 사유가 될 뿐, 이로 인하여 그 채권으로 인한 소득의 귀속시기에 영향을 미치는 것은 아닌바OOO,

  ｢법인세법｣상 익금은 소득의 실질적인 실현여부 보다 그 소득에 대한 법률상 권리확정 여부에 따라 인식되어야 할 것으로 쟁점미수이자에 대한 약정이 확인되는 이상, 권리확정 시점에 인식되어야 하는 점, 추후 채권회수의 불확실성 여부는 대손으로 인식하여 해결할 것이지 불확실성에 대한 판단 자체가 자의적인바, 처음부터 불확실성을 근거로 채권을 인식하지 않을 수 없는 점, 익금을 인식할 때 예외적으로 소득의 실현가능성까지 고려해야 한다는 판례OOO가 존재하나, 예외적인 것으로 일반화․범용화시키기 곤란한 점, 쟁점미수이자는 채무자(선주)의 사업 불능, 원금(매출채권) 소각 등 소득실현이 현실적으로 불가하다는 객관적 사실의 확증이 없는바, 단순 불경기 등을 근거로 추정하여 예외를 인정할 수 없는 점, 청구법인 스스로 쟁점미수이자의 회수를 위해 선박에 담보를 설정하고 채무자(선주사)에게 지급이행을 청구하는 등 쟁점미수이자에 대한 법률적 청구권을 행사한 점 등에 비추어 처분청이 쟁점미수이자를 약정이 도달한 시기에 청구법인의 수익으로 보아 익금에 산입한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

   (바) 마지막으로 쟁점⑥에 대하여 살피건대, 처분청은 쟁점보고시스템에 기재된 손망실 귀책비율(사내협력사 100%)을 근거로 청구법인이 보상받을 채권이 완성․확정되었다고 단정하고 있으나,

  채권을 인식하여 익금에 산입할지 여부를 판단할 때, 장래 수익의 실현가능성까지는 고려하지 못하더라도, 그 채권을 행사함에 있어 법률상 제한이 없다는 점은 확정되어야 할 것인데, 처분청은 청구법인의 내부규정(쟁점처리규정)과 쟁점보고시스템을 근거로 제시할 뿐, 사내협력사가 보상책임을 인정하였는지 여부가 불분명하여 법률상 청구권이 확정되었다고 단정하기 어려운 점,

  쟁점규정에는 사내협력사의 귀책사유가 명백한 경우 원칙적으로 변상 처리하되 협의에 따라 변경할 수 있다는 근거가 존재하고, 청구법인과 사내협력사는 갑․을 관계로 대등적이지 아니한 점을 감안하면, 청구법인이 약자인 사내협력사에게 자신의 주관적 기준으로 판단한 귀책비율을 근거로 보상권을 행사하는 것은 바람직하지 않을 뿐만 아니라 현실적이라고 볼 수도 없는 점,

  쟁점처리규정을 개정하여 귀책․보상의 범위를 확대한 취지는 모든 손실에 대해 보상을 받겠다는 것이라기보다는 사내협력사들에 대한 주의당부, 책임성 강화에 주된 목적이 있다는 청구법인의 주장에 신빙성이 있어 보이는 점,

  보상채권을 청구법인의 익금으로 볼 경우, 반대로 사내협력사들에게는 보상채무로 손금이 되는 점(이에 대한 처분청의 입장 제시는 없다)을 고려하면, 보상할 채권․채무 관계의 법률상 확정 여부가 명확하지 않은 이 건 부과처분의 실익이 크다고 보기 어려운 점,

  처분청은 사내협력사가 보상 책임에 대하여 이의를 제기하면 관련 절차를 거치면 되므로 권리 확정에는 영향이 없다고 하나, 관련 절차를 거쳐 청구권이 법적으로 명확하게 확정된 시점에 인식해도 될 것을 법률상 명확하게 확정되기 전에 인식할 필요는 없어 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점보고시스템에 기재된 귀책비율에 근거하여 보상채권의 청구권이 확정된 것으로 보아 쟁점자재손실액을 청구법인의 익금에 산입한 처분에는 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.