주 문
OOO이 2018.1.17. 청구법인에게 한 법인세 2012사업연도분 OOO원, 2013사업연도분 OOO원, 2014사업연도분 OOO원, 2015사업연도분 OOO원, 2016사업연도분 OOO원의 부과처분과 OOO이 2018.5.11. 청구법인에게 한 2012～2016사업연도 합계 OOO원의 이전소득금액 통지는 청구법인이 OOO 사업본부로부터 제공받은 용역 및 청구법인의 OOO에서 동 사업부문에 소속된 다른 법인에게 제공한 용역의 구체적 내용 등을 재조사하여 그 결과에 따라 법인세 과세표준 및 세액과 이전소득금액 통지 금액을 경정한다.
이 유
1. 처분개요
가. 청구법인은 OOO에서 2차전지 소재OOO를 생산하여 국내외 배터리 제조업체에 판매하는 법인으로 OOO 법인인 OOO가 100% 지분을 가지고 있다.
OOO의 여러 사업부문 중 하나인 OOO 사업부문(이하 “OOO 사업부문”라 한다)에는 아래 <표1>과 같이 청구법인을 포함한 6개 법인이 속해 있고, 청구법인과 OOO 2곳에 OOO 사업부문의 사업본부(이하 “OOO 사업본부”라 한다)가 있으며, OOO 사업본부는 다른 국외특수관계법인에게 공통되는 본부로서 아래 <표2>의 역할을 수행하고 있다.
<표1> OOO 사업부문 소속 법인
<표2> OOO 사업부문의 공통역할
청구법인은 2012～2016사업연도에 발생한 청구법인의 OOO 사업본부 운영비용 OOO원을 나머지 5개 법인들에게 청구하지 아니하고, 전액을 청구법인의 손금에 산입하였다.
<표3> 청구법인의 OOO 사업본부 발생 비용
나. OOO은 2017.4.3.부터 2017.7.17.까지 법인세 통합조사를 실시하여, 청구법인에 편성된 OOO 사업본부가 OOO 사업부문에 소속된 다른 국외 법인에 재무 및 IT 관련 용역을 제공하였음에도 해당 부서에서 발생한 비용 전액을 청구법인의 손금에 산입한 것을 확인하고, OOO에게 과세자료를 통보하였으며,
OOO은 청구법인에서 발생한 OOO 사업본부 비용을 OOO 사업부문 소속 6개 법인의 공통경비로 보아 해당 사업연도 매출액을 기준으로 배분한 OOO원을 손금불산입하여 2018.1.17. 청구법인에게 2012～2016사업연도 법인세 OOO원을 경정ㆍ고지하고, 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」제15조에 따라 OOO원을 임시유보로 처분하였다.
<표4> 공통경비 배분에 따른 손금불산입 내역
다. 이후 OOO은 임시유보 처분한 금액이 청구법인에 반환된 사실이 확인되지 아니하자 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」제16조에 따라 이를 국외특수관계인에게 귀속되는 배당으로 보아 2018.5.11. 청구법인에게 이전소득금액 통지를 하였다.
라. 청구법인은 이에 불복하여 2018.4.5. 및 2018.6.5. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 사실관계
OOO 사업부문은 OOO 사업부문(이하 “OOO 사업부문”이라 한다)에 소속된 사업분야 중 하나였으나, 2차 전지의 사업성이 좋아지면서 2012년부터 별도의 사업부문으로 독립하였다. 청구법인이 OOO 사업부문에 소속되었을 당시에는 OOO에서 사업본부 업무를 모두 담당하였으나, OOO 시장의 급성장 및 투자 증대로 대규모 공장이 위치한 청구법인에서 OOO 사업부문의 운영 관리업무를 담당하게 되면서 OOO 사업부문의 제2의 본부 역할을 수행하게 되었고, 현재 OOO 사업부문의 본부 역할을 OOO와 청구법인이 공동으로 수행하고 있다.
OOO 및 청구법인이 OOO 사업본부를 운영하면서 발생한 비용은 OOO 사업부문에 속한 법인들에게 청구할 수 있으나, OOO에 대해서는 사업본부 비용을 배분하는 것이 적절하지 않다고 판단하였고, OOO와 청구법인의 비용은 5:5 비율로 발생한다고 보아 서로 청구하지 않기로 하였으며, 이는 2개 사업본부 운영에 관한 메모OOO를 근거로 한 것이다.
그러나 처분청은 청구법인에서 발생한 OOO 사업본부 비용을 OOO 사업부문에 소속된 6개 법인의 2012～2016사업연도 매출액을 기준으로 안분하여 귀속하여야 한다고 보아 과세하였는바, 이는 OOO에서 발생한 OOO 사업본부 비용은 OOO에 전액 귀속되고, 청구법인에서 발생한 OOO 사업본부 비용만 배부대상으로 판단한 것이다.
(2) (쟁점①) OOO에서 발생된 OOO 사업본부 비용도 청구법인에게 배분하여 정상가격을 산정하여야 한다.
(가) OOO와 청구법인은 OOO 사업본부의 역할을 위 <표2>과 같이 나누어 공동으로 수행하고 있고, 이에 따라 매년 OOO와 청구법인의 OOO 사업본부에서 발생하고 있는 비용은 아래 <표5>와 같다.
<표5> OOO 사업본부 발생 비용
(나) 원칙적으로, OOO 사업본부에서 발생한 총 비용을 OOO 사업부문에 소속된 모든 법인에게 일정 기준을 통해 배부하여야 한다.
만일 청구법인의 OOO 사업본부에서 발생한 비용만 배분하게 된다면, OOO를 제외한 5개 법인(청구법인 포함)은 OOO가 수행하고 있는 OOO 사업본부 서비스를 무상으로 수령하는 결과가 발생하기 때문이다. OOO 역시 이전가격에 관한 가이드라인에서 모회사 또는 지역의 본부가 일종의 서비스 센터로 역할을 하는 경우가 있고 그에 해당하는 비용은 배분하여야 한다는 취지를 밝히고 있다.
그러나 처분청은 정상가격을 산정할 때 OOO 사업본부에서 발생한 총 비용이 아니라, 그 중 일부인 청구법인의 OOO 사업본부에서 발생한 비용만 배분의 대상이라고 판단하였다는 점에서 근본적인 문제가 있다.
(다) 「법인세법」제26조 및 같은 법 시행령 제48조 제1항은 법인이 그 법인 외의 자와 동일한 조직 또는 사업 등을 공동으로 운영하거나 경영함에 따라 발생되거나 지출된 손비 중 시행령에서 정하고 있는 기준에 따른 분담금액을 초과하는 금액은 해당 법인의 소득금액계산에 있어 이를 손금에 산입하지 않도록 하고 있다. 즉, 해당 조직ㆍ사업 등에 관련되는 모든 법인 등이 지출하는 비용을 합산하여 직전 사업연도 또는 해당 사업연도의 매출액 등을 기준으로 배분하고 이를 초과하여 지출된 손비에 대해 손금불산입하고 있는 것이다.
(라) 이 사건에서 문제되는 것은 “OOO 사업본부”를 운영함에 있어서 발생하는 비용을 청구법인이 얼마큼 부담할 것인지 여부이고, 이에 대하여 청구법인은 “청구법인의 OOO 사업본부”에서 발생한 비용을 모두 손금산입 하였으나 처분청은 OOO 사업본부를 「법인세법 시행령」제48조의 공동으로 운영하는 조직으로 보아, 청구법인의 비용이 OOO 사업부문 소속 법인들의 매출액에 따라 안분되어야 한다면서 용역비를 계산하고 이 건 부과처분을 하였다. 그렇다면 “배부기준”에만 같은 령 제48조를 적용할 것이 아니라 “배부대상” 역시 같은 령 제48조의 기준을 적용하여 “OOO 사업본부와 관련되는 모든 법인이 지출한 금액”, 즉 청구법인과 OOO의 OOO 사업본부에서 발생한 총 비용을 배부대상으로 하여야 할 것이다.
(마) 처분청은 2개 사업본부 운영에 관한 메모가 본사 세무부서에서 작성되었으므로 정확한 산출근거에 의한 것인지 알 수 없어 이를 신뢰할 수 없다는 의견이나, 글로벌 기업에서 그룹 내 자회사 간의 비용 부담과 관련된 정책을 총괄하는 것은 해당 자회사가 아니라, 본사의 세무 또는 재무부서인 것이 당연한바, 이러한 메모를 본사 세무부서에서 작성한 것은 전혀 특이한 일이 아니다. 또한 본사 세무부서는 아무런 근거 없이 이러한 메모를 작성한 것이 아니라 OOO 사업본부의 조직과 운영 현황을 고려하여 OOO 사업본부와의 긴밀한 협조하에 작성한 것이고, 이러한 점은 처분청이 답변서에서 인용하고 있는 문답서 내용에서도 확인된다.
(바) 처분청은 청구법인이 이미 OOO, OOO에 대하여 OOO를 통해 판촉활동 등에 대한 수수료를 지급하고 있으므로 OOO OOO 사업본부 비용과 중복된다는 의견이나, 우선, OOO에 따라 지급하는 비용은 OOO 법인이 “계약 지역 내 계약 제품의 판촉, 판매 수주” 등을 청구법인을 대신하여 수행하는 대가로서 지급하는 것이다.
따라서 “전세계 시장의 시장 정보 수집”을 하는 OOO 사업본부의 역할과는 무관한데, 구체적으로 OOO 사업본부에서는 회사의 중장기 비전과 전략을 수립하고, 현업부서의 효율적 업무수행 및 성과달성이 가능하도록 회사경영 전반을 관리하고 지원하는 역할을 수행하며 전략과 방향성을 세우는 업무를 하는 것이라는 점에서 OOO를 통해 제공하는 서비스와 구별된다.
(사) 또한, 처분청은 청구법인이 OOO를 통해 OOO에 매년 비용을 지급하고 있는 바, 이는 OOO OOO 사업본부에서 제공하는 지적재산권 관리 업무에 대한 대가와 중복되는 것이라는 의견이나, 기술 라이선스 계약은 청구법인이 OOO가 보유하고 있는 기술을 사용할 수 있는 라이선스를 득하고자 하는 계약으로, 청구법인은 제품을 생산 및 판매하기 위하여 OOO가 보유하고 있는 노하우, 라이선스 기술 및 라이선스 기술의 발명을 활용할 수 있는 권리에 대한 대가를 지불하는 것이다. 반면, OOO 사업본부에서 행하는 지적재산권 관리 업무는 OOO 사업부문과 관련한 새로운 기술을 모니터링하고 개발하는 업무와 관련된 것이므로, 기술 라이선스 계약에 따라 지급하는 비용과는 관련이 없다.
(3) (쟁점②) OOO 사업본부 비용은 서비스로부터 효익을 얻는 법인인 OOO와 청구법인에만 배분되어야 한다.
(가) OOO 사업부문에 소속되어 있다고 하더라도 OOO 사업본부가 제공하는 서비스와 해당 법인의 매출이 직접적인 관련이 없는 경우에는 OOO 사업본부 비용을 귀속시킬 수 없다. 또한 원가에 정해진 이윤을 가산한 금액을 보장받는 방식으로 매출이 이루어지는 법인의 경우에는 사업본부 비용의 배분이 이루어지면 배분 비용이 가산된 원가를 기준으로 하여 보상이 이루어져야 하므로 보장이익률이 왜곡될 수 있어 비용을 귀속시키는 것이 합리적이지 않다.
(나)구체적으로 OOO에 OOO 사업본부 비용이 배분되지 않아야 하는 이유는 다음과 같다.
① OOO는 전구체를 제조하여 청구법인에게만 판매하는 법인이고, OOO 네트워크에 소속된 회사로 OOO 네트워크에 소속된 회사들은 다른 사업부문의 회사들과는 다른 방법으로 조직화되었고 관리되고 있다. 더구나 OOO은 청구법인의 이익을 위한 판매 활동을 위주로 하는 법인이다.
OOO은 일상적인 업무를 수행하고 통제 가능한 사업위험만 부담하는 OOO로서, 원칙적으로 원가가산법(보장이익율)에 따라 청구법인으로부터 보상을 받기 때문에 OOO 사업본부 비용을 배분하게 되면 이 회사들이 해당 비용에 대해 다시 청구법인으로부터 원가를 가산하여 보상을 받게 되어 보장이익율이 왜곡될 수 있다.
② OOO에 있는 제조법인으로 OOO와 OOO이 3:7로 합작 투자하여 설립한 법인이다. 합작투자회사의 성격상 OOO와 공동 경영이 이루어지고 있으므로 OOO의 의사결정이나 기본적인 운영은 OOO의 OOO 사업부문 뿐만 아니라 OOO에서도 관여하게 된다.
OOO 사업본부에서 제공된 서비스에 대한 비용의 청구 가능 여부는 합작투자의 상황 및 합작투자약정의 범위 내에서 OOO의 협상력에 달려있기 때문에, 공동투자자에 대해서도 동일한 비용을 보전해주지 않는 한 OOO 사업본부의 비용을 분담하라고 요구하기는 사실상 어렵다.
③ 마지막으로, OOO은 OOO의 일부를 구성하고 있는 회사이다. 비록 OOO의 조직 중 일부는 OOO 사업부문에 속해져 있지만 다른 사업부문의 마케팅 업무를 함께 수행하고 있고, OOO 사업부문에 속하지 않은 조직도 있다. OOO도 마찬가지이다. OOO 법인들은 다른 사업부문 법인들과 다른 방식으로 구성되고 관리된다.
더구나, OOO 네트워크에 소속된 OOO과 OOO은 개별 사업부문과는 독립적으로 움직이는 조직으로, 사업 진행에 관한 보고도 OOO 사업본부가 아니라 각 지역의 담당자에게 이루어진다.
(다) 따라서, OOO 사업본부 비용은 OOO와 청구법인이 분담하여야 하는바, 양 법인에서 OOO 사업본부 역할을 분담하여 수행하고 있기 때문에 OOO메모를 통해 두 법인 사이에서는 비용을 청구하지 않기로 결정한 바 있다. 청구법인과 OOO는 본부 역할을 나누어 수행하고 있어 이를 반드시 정산해야 할 필요성이 없으며, 그 역할을 고려할 때 비용을 5:5로 분담하는 것이 합리적이라고 판단하였기 때문이다.
(라) 설령 처분청의 주장대로 매출액을 기준으로 하여 OOO 사업본부 비용을 정산하더라도, 아래 <표6>과 같이 청구법인은 오히려 분담해야 할 비용보다 적게 비용을 부담한 것으로 확인된다. 따라서 청구법인은 차액을 OOO에 지급해야 할 것이고, OOO로부터 청구법인이 정산받을 금액은 전혀 없다.
<표6> OOO와 청구법인의 비용 배분
(마) 6개 법인이 매출액을 기준으로 OOO 사업본부 비용을 분담해야 한다고 보더라도, OOO 사업본부에서 발생한 총 비용을 기준으로 하는 경우 아래 <표7>과 같이 정상가격이 다시 결정되어야 한다.
<표7> OOO 사업본부 총 비용을 배분할 경우
(4) (쟁점③) 설령, OOO 사업부문 소속 법인 전부를 안분대상으로 보더라도, 비용의 배부 기준은 “매출액”이 아니라 “수익”이 되어야 한다.
(가) 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」제4조 제3항에 따르면 ‘법에서 정한 산출방법 외에 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법’을 정상가격으로 인정하고 있다. OOO 사업본부의 비용을 OOO 사업부문 내 법인들에 배분할 때에는 배분된 비용이 그와 관련된 수익과 적절히 대응되도록 하여야 할 것이다.
(나) 처분청은 「법인세법」에서의 공동 비용 배부 기준을 준용하여 OOO 사업본부의 비용을 매출액을 기준으로 OOO 사업부문 내 회사들에 배분하는 것이 ‘거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법’이라고 보아 이 건 각 처분을 하였으나, 청구법인에서 발생한 OOO 사업본부 비용은 「국제조세조정에 관한 법률」에 따른 정상가격을 산정하여 각 법인에게 배분하려는 것이므로 반드시 「법인세법」에 규정된 “매출액”을 기준으로 배분할 것이 아니라, 매출액보다 더 “거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 기준”이 있다면 해당 기준을 적용해야 한다.
(다) 대법원은 본점경비배부가 문제된 사안에서 합리적인 이유만 있다면 반드시 일률적으로 한 가지 배부기준에 의하여야 할 필요는 없고, 국세청 고시가 정하고 있는 수입금액 비율 외에도 영업점규모 점유비율과 매출총이익 점유비율 등을 이용한 항목별 배부방법도 그 나름대로의 합리성을 갖춘 경비배부방법으로 인정될 수 있다고 판단하였다OOO.
(라) 청구법인은 OOO 그룹의 정책에 따라 주요 원재료인 OOO에서 공시하는 금속 가격을 기초로 관계사로부터 구매하여, 금속 가격에 일정한 마진율을 가산한 가격을 판매가격으로 책정하여 제3자에게 제품을 공급하고 있다. 가령 OOO에 판매할 때 판매가격은 다음과 같은 공식으로 결정된다.
(마) 이처럼 청구법인은 고객과 사전에 약정된 금액으로 주요 원재료인 OOO을 구입하고, 이를 가공하여 납품한다. 금속가격은 아래와 같이 시장 가격을 기초로 결정되고, 그 가격만큼을 고객으로부터 받기 때문에 청구법인은 OOO으로부터는 어떠한 이윤도 창출할 수 없으며, 오로지 프리미엄과 가산금만 청구법인의 수익으로 귀속된다.
(바) 비록 청구법인이 직접 주요 원재료를 구매하고는 있으나, 청구법인이 구매한 원재료 가격은 그대로 보상받기 때문에 경제적 실질에 있어서는 고객이 원재료를 구매하여 가공을 의뢰하는 임가공업과 유사한 것이다. 따라서 청구법인이 고객을 위해 구매한 주요 원재료 가격에 해당하는 부분은 기업회계기준상으로는 매출액 및 매출원가에 포함될지 모르나, 경제적 실질면에서 보았을 때 매출액 및 매출원가에서 원재료 가격을 각각 차감하는 것이 청구법인의 영업성과를 제대로 보여주는 것이다.
(사) 이러한 점은 청구법인 뿐만 아니라 OOO 그룹 전체에 해당하고, 이에 따라 OOO 그룹의 경제지표를 보면 매출액 외에 원재료 가격을 차감한 “수익”이 별도로 표시되어 있다.
(아) 수익을 기준으로 OOO 사업본부의 비용을 배분하면 아래 <표8>과 같다.
<표8> OOO 사업본부 비용을 수익을 기준으로 배분할 경우
나. 처분청 의견
(1) (쟁점①) 청구법인과 OOO의 OOO 사업본부 비용을 합산하여 배분하는 방식은 정상거래조건으로 볼 수 없다.
(가) 서로 다른 기업에서 발생한 비용 중 어느 한 부분만 합산대상으로 처리하는 것은 일반적인 회계처리 기준에 부합하지 않고, 어떠한 법적 근거도 없는 주장이다. 청구법인과 OOO는 출자관계에 있고, 청구법인과 OOO 사업부문 소속의 기타법인들은 출자에 따른 자매회사 관계로 각각 별개의 사업자이므로 모든 수익과 비용은 원칙적으로 각 법인별로 구분하여 회계처리해야 할 것이다.
청구법인과 OOO의 각 OOO 사업본부는 물리적으로 구분하여 운영하였고, HQ메모에 의해 비용 정산을 하지 않은 사실만 확인되며, 회계처리시 비용을 합산한 사실도 없다.
각 OOO 사업본부의 발생 비용은 별개의 공동손금 성격이고, 서로 다른 기업에서 타방의 사업과 관련하여 지출한 공동손금은 설령 각각 부담한 비용과 실제 부담해야할 비용이 우연히 일치하여 결과적으로 각 기업의 순손익에 영향을 미치는 금액이 없더라도 반드시 개별적으로 실제 비용의 적정성을 확인하고 정산하는 과정이 필요한 것이다.
나아가 청구법인은 OOO 사업본부 비용 배분의 전제조건이 사업본부 비용의 합산인 것처럼 주장하고 있으나, OOO에서 발생한 비용 중 청구법인이 분담해야 하는 공동경비 성격의 비용이 있다면 합산할 필요 없이 그대로 배분 또는 정산의 대상으로 삼으면 되는 것이다.
(나) 청구법인이 OOO 사업본부 비용 처리의 근거로 제시한 OOO는 유효한 사전 약정이나 정상거래조건으로 볼 수 없다.
「국제조세조정에 관한 법률 시행령」제6조의2에 따라 국외 특수관계자간의 용역의 정상가격 조건에는 유효한 사전약정이 있어야 하나, OOO는 OOO 사업부문 전체 관계사간 합의된 문서가 아닌 OOO 본사 세무부서OOO에서 작성하였고, 그 작성내용이나 문서의 효력을 발생하는 과정에서 이에 관한 청구법인의 이사회 회의가 있었거나, 대표이사의 승인 없이 청구법인의 OOO 사업본부소속 관리자OOO에게 일방적으로 시달되었으며, 청구법인은 이에 따라 OOO 사업본부 비용을 처리하고 있다.
OOO메모 문서의 비용 분담 비율(50:50)의 산정 근거가 불분명하고, 청구법인은 이 같은 비율의 산정근거로 OOO 사업본부 소속 직원의 업무 현황을 파악하여 본사에 보고한 것으로 주장하나, 작성 주체가 OOO 사업본부가 아닌 본사 세무부서OOO이며, 각 기능별 발생 예상비용에 대한 구체적인 증빙도 없다.
한편, 청구법인은 심판청구와 관련하여 OOO의 실제 OOO 사업본부의 발생비용이 청구법인의 발생비용보다 금액이 큰 것으로 주장하고 있어 OOO메모에 명시했던 두 법인간 비용 분담 비율인 50:50과도 다르다. OOO메모에서 정한 두 법인간의 비용 발생 예상금액이 청구법인의 입장에서 실제보다 유리하였다는 사실이 중요한 것이 아니라, 거래의 실질을 반영하고 있지 않다는 점을 명백히 보여주고 있다는 점이 중요하다.
즉, 청구법인이 유리할지 불리할지도 모르는 메모 형태에 불과한 OOO메모의 작성 내용을 특별한 협의과정 없이 수용하고 사후적인 보완 방안도 없이 그에 따라 비용을 처리하고 있다는 사실은 출자자인 모법인(OOO)의 우월적 지위와 두 법인간 특수관계에 기인한 것으로 정상거래 조건으로 볼 수 없으므로 세무상 소득조정이 필요한 것이다OOO.
(다) OOO의 사업본부 비용은 청구법인이 부담해야 할 손금으로 보기 어렵다.
OOO의 OOO 사업본부 비용으로 주장하는 비용은 청구법인과 실제 정산 과정이 없었으므로 사후에 제시한 금액에 대한 명확한 입증이 필요할 것인데 청구법인은 해당 비용에 대한 증빙, 산출 근거, 지출 비용과의 실제 수혜관계 등을 명확한 입증자료로 제시한 바 없다.
더욱이 청구법인은 OOO메모의 정당성을 주장하면서 청구법인의 OOO 사업본부의 비용과 동일한 금액(50:50)이 발생하는 것으로 회계처리하였다가 심판청구시에서는 OOO메모에서 정한 비율과 다른 금액을 주장하고 있어 OOO의 OOO 사업본부 비용의 실제 발생여부ㆍ발생액 등을 신뢰하기 어렵다.
또한, 청구법인이 제출한 OOO의 OOO 사업본부의 기능을 살펴보면 이미 유사한 항목을 OOO 및 해외 특수관계법인에게 수수료 등의 명목으로 지출하고 있어 OOO의 OOO 사업본부 비용을 배분하는 것은 중복 또는 과다 청구 등의 정상가격 조정 대상으로 보인다.
① 마케팅 비용의 중복 지출
청구법인은 OOO 사업부문 소속 해외 특수관계법인과 계약OOO을 체결하고 제품의 판매, 판촉활동, 마케팅 등에 대해 비용을 별도로 지급하고 있으므로, OOO의 OOO 사업본부 기능 중 마케팅 기능 관련 비용은 배분 대상이 아니거나 과다한 청구로 보인다.
② 지적재산 관리 서비스의 과다 청구
청구법인은 OOO가 보유한 OOO 제품의 활동분야와 관련된 기술에 대한 라이센스 사용료를 OOO에 매년 지급하고 있고, OOO의 OOO 사업본부 기능에는 지적재산 관리 서비스를 포함하고 있다.
그러나 청구법인은 2차전지 양극활물질 제조와 관련한 어떠한 특허권도 없다. 즉, 특허 기술 라이센스 사용에 대한 수익은 전부 OOO에 귀속되므로 기술 및 지적재산권에 대한 관리 비용 등은 수익비용대응 원칙에 따라 청구법인이 부담할 이유가 전혀 없다.
(2) (쟁점②) OOO 사업본부 발생비용은 OOO 사업부문 소속 모든 법인들이 분담해야 할 것이므로 과세처분은 정당하다.
(가) 청구법인은 OOO 사업본부로서 사업부문 소속 법인들에게 재무 및 IT관련 운영관리 서비스 용역을 제공하고 있고, 이와 관련하여 발생된 비용은 사업본부의 서비스 혜택을 누리고 있는 모든 법인이 분담해야 한다.
(나) 청구법인은 OOO 사업부문 소속의 OOO는 해당 법인들이 원가가산법에 의해 이윤을 보장받고 있으므로 비용이 늘어날 경우 보장이익율이 왜곡될 수 있다 이유로 비용부담주체가 될 수 없다고 주장하나, 원가가산법의 이윤배분방법은 선택사항일 뿐임에도 이를 움직일 수 없는 사실로 보아 추가적 비용 부담이 어렵다고 한 것으로 공동경비 부담의 법리보다 가격결정 방식을 우선시한 것으로 불합리한 주장에 불과하다.
OOO은 다른 사업부문의 마케팅 업무를 함께 수행하고 있고 OOO 사업부문에 속하지 않은 조직을 포함하고 있다는 이유로 비용분담의 대상이 아니라고 주장하나, OOO에게도 청구법인의 OOO 사업본부에서 서비스를 제공한 사실이 확인되고, 처분청은 OOO의 전체 매출 중 OOO 관련 매출액만 기준으로 비용을 배분하였다.
OOO은 OOO가 100% 투자한 회사가 아니기 때문(70% 출자)에 비용 부담을 요구하기 어려워 배분하지 않았다는 주장은 기업의 내부 사정일 뿐이다.
(다) 결국 청구법인의 주장은 수혜관계와 무관하게 기업의 내부적인 사정에 의해 OOO 외의 해외 특수관계법인에게 비용을 부담을 할 수 없다는 것에 불과하며, 이로 인하여 조세부과를 결정하는 소득 산출에 불합리한 결과를 초래한다면 과세관청은 합리적인 기준에 따라 해외특수관계 법인간의 소득을 조정하고 조세를 부과할 수 있는 것이다.
(3) (쟁점③) OOO 사업본부 비용은 각 수혜법인의 OOO 사업부문 관련 매출액을 기준으로 배분하는 것이 합리적이다.
(가) 청구법인은 제조관련 원재료인 코발트 등에 관하여 OOO시장에서 공시하는 금속 가격을 기초로 관계사로부터 구매하여 제3자에게 판매하고 있어 원재료 부분에서는 어떠한 이윤도 창출되지 않는 사실상 임가공에 가까운 형태이므로 원재료 비용을 제외한 매출액 기준으로 안분해야 한다고 주장하나,
청구법인은 제조업 법인으로 단순 가공을 목적으로 하는 임가공 업체가 아니고, 원재료 및 중간재, 최종 제품에 대한 소유권 및 처분의 권한을 가지고 있으며, 이러한 원재료 매입과 관련한 운송, 보관 등의 비용들을 지불하면서 제품을 직접 생산 및 판매하고 있다.
청구법인이 제조․판매하는 완성품은 원재료를 혼합 및 소성 등의 가공 과정을 거쳐 생산된 제품으로 원재료를 분리하여 별도로 판매할 수 없고 원재료 구입과 관련된 비용 또한 제품의 부가가치 창출요소로 제품에 투입한 명백한 제품의 원가에 해당하므로 원재료 관련 비용을 제외할 이유가 없다.
(나) 처분청은 청구법인에게 비용 배분에 관한 합리적인 정상가격 산출을 위해 필요한 자료를 요구하였으나 청구법인이 제출하지 아니하였고, 청구법인은 법인세 신고시 「국제조세 조정에 관한 법률」에 따라 제출의무가 있는 해외 특수관계자의 재무상황을 제출 누락하였으며, 영업 보안상의 이유로 OOO은 매출액을 제외한 나머지 금액에 대해 미제출하는 내용의 문서를 제출하여 처분청은 요구 자료 미제출에 대한 과태료를 부과한 사실이 있다.
이에 따라 처분청은 수혜관계에 있는 해외 관계법인의 재무관련 정보가 부족하여 매출액으로 배분하는 것 이외의 다른 정상가격 산출 방법을 선택하기 어려웠다.
(다) 청구법인의 OOO 사업본부 설립 이전 OOO 소속 당시 OOO와 체결한 OOO계약을 살펴보면, 재무서비스OOO의 경우 OOO를 포함한 총매출액 대비 서비스 수혜자의 매출액 기준으로 안분한 사실이 확인된다.
(라) 청구법인의 OOO 사업본부에서 발생한 비용은 예외 사항 없이 용역을 제공받은 모든 업체에 합리적 기준에 따라 배분하여야 하고, 정상가격 요건을 충족하기 위해 당해 연도의 비용과 직접 관련된 당해 연도 실제 매출액 기준으로 배분하는 것이 타당하다.
조세심판원 선결정례OOO에서도 모회사 비용 배분에 관한 정상가격 조정 기준으로 자회사별 당해 연도 실제매출액을 기준으로 배분하는 것이 객관적이고 합리적인 것으로 보았다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
① 청구법인과 OOO에서 발생한 OOO 사업본부 비용을 합산하여 배분하여야 한다는 청구주장의 당부
② OOO 사업부문 소속 6개 법인 중 2개 법인(청구법인, OOO)만 OOO 사업본부 비용을 부담하여야 한다는 청구주장의 당부
③ OOO 사업본부 비용을 당해연도 매출액이 아닌 수익을 기준으로 배분하여야 한다는 청구주장의 당부
나. 관련 법령 : <별지> 기재
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인 및 OOO의 OOO 사업부문 등 매출액은 다음과 같다.
(2) 청구법인 및 OOO의 OOO 사업본부 운영비용은 아래 <표9>와 같고, 청구법인의 OOO 사업부문 운영비용OOO의 세부 내역은 아래 <표10>과 같으며, 주로 직원급여, 복리후생비, 지급임차료 및 지급수수료 등으로 구성되어 있다.
<표9> OOO 사업본부의 운영비용
<표10> 청구법인의 OOO 사업본부 운영비용 세부 내역
(3) 청구법인이 OOO, OOO에 따르면, OOO 등은 청구법인의 판매대리점으로서 제품의 판매, 판촉활동, 마케팅 등을 수행하고, 청구법인은 이들 법인의 판매활동에 따른 비용을 별도로 지급하고 있으며, 그 중 OOO, OOO의 판매활동에 대하여 원가가산법OOO에 따라 보상을 하고 있는 것으로 확인되고, 청구법인이 지급한 판매수수료 내역은 다음과 같다.
<표11> 청구법인이 OOO에 따라 지급한 판매수수료
(4) 청구법인이 OOO와 체결한 기술라이센스 계약에 따르면, 청구법인(라이센시)은 OOO(라이센서)에게 판매분에 대하여 부가가치의 5%에 상당하는 로열티를 지급하기로 한 사실이 확인된다.
(5) 청구법인 및 OOO의 OOO 사업본부 주요 직책 및 역할은 다음과 같다.
[청구법인 OOO 사업본부의 주요 직책 및 역할]
[OOO의 OOO 사업본부의 주요 직책 및 역할]
(6) OOO메모의 주요내용은 다음과 같다.
(7) 청구법인의 OOO 사업본부 소속 관리자 OOO의 문답서 주요내용은 다음과 같다.
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 청구법인에 편성된 OOO 사업본부가 OOO 사업부문에 소속된 다른 국외 법인에 용역을 제공하였으므로, 청구법인에서 발생한 OOO 사업본부 비용을 OOO 사업부문 소속 6개 법인의 공통경비로 보아 해당 사업연도의 매출액 비율에 따라 배분하는 것이 타당하다는 의견이나,
청구법인 및 처분청에서 제출한 자료에 따르면, 청구법인은 OOO 사업본부로서 전략경영, 관리 및 재무, 프로세스 및 IT 산업에 관한 역할을 하였고, OOO 사업본부의 발생 비용은 인건비가 대부분으로 매년 OOO원 정도를 지출한 것으로 되어 있을 뿐, 청구법인이 OOO 사업부문 소속 6개 법인에 구체적으로 어떠한 용역을 제공하였는지를 확인할 수 없고, OOO 사업부문 소속 6개 법인의 역할 및 이들 법인이 OOO 사업본부에서 발생한 비용을 부담하는 것이 타당한지를 판단할 수 있는 자료가 부족한 것으로 보이며,
OOO와 청구법인이 OOO 사업본부의 역할을 공동으로 수행하고 있다는 점에는 청구법인과 처분청 간에 다툼이 없으나, 청구법인이 OOO의 OOO 사업본부로부터 어떠한 용역을 제공받은 것인지 및 해당 용역의 대가를 합리적인 기준에 따라 정산하였는지가 불분명한 것으로 판단된다.
따라서 처분청은 청구법인이 OOO의 OOO 사업본부로부터 어떠한 용역을 제공받았는지 및 청구법인이 구체적으로 OOO 사업부문에 소속된 각 법인을 대상으로 어떠한 용역을 제공하였는지등을 재조사하고, 그 결과에 따라 OOO 사업본부에서 발생된 비용을 배분하여 청구법인의 법인세 과세표준 및 세액과 이전소득금액 통지를 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
<별지> 관련 법령
(1) 국제조세조정에 관한 법률
제4조(정상가격에 의한 과세조정) ① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다.
제5조(정상가격의 산출방법) ① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
2. 재판매가격방법 : 거주자와 국외특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법
3. 원가가산방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조·판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 이익분할방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
5. 거래순이익률방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법
제9조(소득금액 조정에 따른 소득처분 및 세무조정) ① 제4조나 제6조의2를 적용할 때 익금(益金)에 산입(算入)되는 금액이 국외특수관계인으로부터 내국법인에 대통령령으로 정하는 바에 따라 반환된 것임이 확인되지 아니하는 경우에는 그 금액은 「법인세법」제67조에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 국외특수관계인에 대한 배당으로 처분하거나 출자로 조정한다.
② 제1항을 적용할 때 소득 처분의 방법 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
제6조의2(용역거래의 경우 정상가격) ① 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래(경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래를 말한다. 이하 이 조에서 같다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우에는 그 거래가격을 정상가격으로 보아 손금(損金)으로 인정한다.
1. 용역 제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것
2. 용역을 제공받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 추가적으로 수익이 발생하거나 비용이 절감되기를 기대할 수 있을 것
3. 제공받은 용역의 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조부터 제6조까지의 규정에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호에 따른 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제2항 제1호 다목에 따른 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다.
가. 발생한 원가에는 그 용역 제공을 위하여 직접 또는 간접으로 발생한 비용 모두를 포함시킬 것
나. 용역 제공자가 그 용역을 수행하기 위하여 제3자에게 그 용역의 일부 또는 전부를 대행하여 수행할 것을 의뢰하고 대금을 한꺼번에 지급한 후 이에 대한 비용을 용역을 제공받는 자에게 재청구하는 경우 용역 제공자는 자신이 그 용역과 관련하여 직접 수행한 활동으로부터 발생한 원가에 대해서만 통상의 이윤을 더할 것. 다만, 용역의 내용과 거래 상황 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.
4. 제1호부터 제3호까지의 사실을 증명하는 문서를 보관ㆍ비치하고 있을 것
제15조(임시유보 처분 등) ① 과세당국은 법 제9조에 따른 소득처분 및 세무조정을 하는 경우에는 제15조의2에 따른 반환 여부를 확인하기 전까지는 임시유보로 처분한다.
② 과세당국은 제1항에 따라 임시유보로 처분하는 경우 그 사실을 기획재정부령으로 정하는 임시유보 처분 통지서에 따라 「소득세법 시행령」 제192조 제1항 및 제4항을 준용하여 통지하여야 한다.
제15조의2(익금에 산입되는 금액의 반환 확인 등) ① 법 제9조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 반환된 것임이 확인되지 아니하는 경우"란 제15조에 따른 임시유보 처분 통지서를 받은 날 또는 과세표준 및 세액을 수정신고한 날부터 90일 이내에 국외특수관계인이 내국법인에 법 제4조 또는 제6조의2에 따라 익금(益金)에 산입되는 금액 중 반환하려는 금액에 다음 계산식에 따라 산출한 반환이자를 더하여 반환하였음을 확인하는 서류(기획재정부령으로 정하는 이전소득금액 반환 확인서를 말한다)를 과세당국에 제출하지 아니한 경우를 말한다. 다만, 제15조 제3항에 해당하는 경우에는 법 제4조 또는 제6조의2에 따라 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 당시 익금에 산입되는 금액이 국외특수관계인으로부터 내국법인에 반환되는 것임이 확인되지 아니한 경우를 말한다.
반환이자 = 반환하려는 금액 × 거래일이 속하는 사업연도 종료일 다음 날부터 이전소득금액 반환일까지의 기간 × 국제금융시장의 실세이자율을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율 ÷ 365(윤년의 경우에는 366)
② 내국법인이 법 제4조 또는 제6조의2에 따라 익금에 산입되는 금액 중 일부를 국외특수관계인으로부터 반환받는 경우에는 익금에 산입되는 금액의 발생순서에 따라 먼저 발생된 금액(해당 금액에 대한 반환이자를 포함한다)부터 반환된 것으로 본다.
제16조(반환이 확인되지 아니한 금액에 대한 처분 및 조정 등) ① 제15조의2에 따른 반환이 확인되지 아니하는 경우 그 반환이 확인되지 아니한 금액은 다음 각 호의 방법에 따라 처분하거나 조정한다.
1. 국제거래의 상대방인 국외특수관계인이 내국법인의 주주에 해당하는 경우(제2조 제1항 제1호에 해당하는 경우를 포함한다)에는 그 국외특수관계인에게 귀속되는 배당으로 할 것
2. 국제거래의 상대방인 국외특수관계인이 내국법인이 출자한 법인에 해당하는 경우(제2조 제1항 제2호에 해당하는 경우를 포함한다)에는 그 국외특수관계인에 대한 출자의 증가로 할 것
3. 국제거래의 상대방인 국외특수관계인이 제1호 및 제2호 외의 자인 경우에는 그 국외특수관계인에게 귀속되는 배당으로 할 것
② 과세당국은 제1항에 따라 처분이나 조정을 하는 경우 그 사실을 제15조의2에 따른 이전소득금액 반환 확인서의 제출기한 만료일(제15조 제3항에 해당하는 경우에는 법 제4조 또는 제6조의2에 따라 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정한 날)부터 15일 이내에 기획재정부령으로 정하는 이전소득금액 통지서에 따라 「소득세법 시행령」 제192조 제1항 및 제4항을 준용하여 통지하여야 한다. 이 경우 배당은 그 통지서를 받은 날에 지급한 것으로 본다.
③ 과세당국이 제15조 제3항에 따라 처분하거나 조정한 후 납세자가 제2항에 따른 통지서를 받은 날부터 90일 이내에 제15조의2에 따른 이전소득금액 반환 확인서를 제출한 경우에는 제15조 제3항에 따른 처분이나 조정이 없었던 것으로 본다.
④ 내국법인의 익금에 산입되는 금액 중 제1항 제3호의 국외특수관계인으로부터 내국법인에 반환되지 아니하여 2006년 5월 24일 전에 그 국외특수관계인에 대한 대여금으로 간주하여 사내유보(社內留保)로 처분한 금액은 내국법인이 제1항 제3호에 따른 배당으로 처분할 수 있다.
(3) 법인세법
제26조(과다경비 등의 손금불산입) 다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
1. 인건비
2. 복리후생비
3. 여비(旅費) 및 교육ㆍ훈련비
4. 법인이 그 법인 외의 자와 동일한 조직 또는 사업 등을 공동으로 운영하거나 경영함에 따라 발생되거나 지출된 손비
5. 제1호부터 제4호까지에 규정된 것 외에 법인의 업무와 직접 관련이 적다고 인정되는 경비로서 대통령령으로 정하는 것
(4) 법인세법 시행령
제48조(공동경비의 손금불산입) ① 법인이 해당 법인 외의 자와 동일한 조직 또는 사업 등을 공동으로 운영하거나 영위함에 따라 발생되거나 지출된 손비 중 다음 각 호의 기준에 따른 분담금액을 초과하는 금액은 해당 법인의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.
1. 출자에 의하여 특정사업을 공동으로 영위하는 경우에는 출자총액 중 당해 법인이 출자한 금액의 비율
2. 제1호 외의 경우로서 해당 조직ㆍ사업 등에 관련되는 모든 법인 등(이하 이 항에서 "비출자공동사업자"라 한다)이 지출하는 비용에 대하여는 다음 각 목에 따른 기준
가. 비출자공동사업자 사이에 제87조 제1항 각 호의 어느 하나의 관계가 있는 경우 : 직전 사업연도 또는 해당 사업연도의 매출액 총액과 총자산가액(한 공동사업자가 다른 공동사업자의 지분을 보유하고 있는 경우 그 주식의 장부가액은 제외한다. 이하 이 호에서 같다) 총액 중 법인이 선택하는 금액(선택하지 아니한 경우에는 직전 사업연도의 매출액 총액을 선택한 것으로 보며, 선택한 사업연도부터 연속하여 5개 사업연도 동안 적용하여야 한다)에서 해당 법인의 매출액(총자산가액 총액을 선택한 경우에는 총자산가액을 말한다)이 차지하는 비율. 다만, 공동행사비 및 공동구매비 등 기획재정부령으로 정하는 손비에 대하여는 참석인원수ㆍ구매금액 등 기획재정부령으로 정하는 기준에 따를 수 있다.
나. 가목 외의 경우 : 비출자공동사업자 사이의 약정에 따른 분담비율. 다만, 해당 비율이 없는 경우에는 가목의 비율에 따른다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 매출액의 범위 등 분담금액의 계산에 관하여 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다.
