1. 처분개요

가. 청구인은 2016.12.12. 사망한 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 아들로, 피상속인의 사망으로 상속받은 토지 등 상속재산에 대하여 2017.6.30. 상속재산가액을 OOO원으로 하고, 상속세 과세가액을 OOO원으로 하여 상속세 OOO원을 신고·납부하였다.

나. OOO(이하 “조사청”이라 한다)은 201x.xx.xx.부터 201x.x.xx.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여, 피상속인이 사망 직전까지 사내이사로 재직한 주식회사 OOO(이하 “쟁점법인”이라 한다)이 피상속인에게 퇴직금을 지급하였다며 2017.2.23. 원천세를 신고납부한 사실을 확인하고, 피상속인에게 지급될 퇴직금 OOO원(총지급액 OOO원에서 퇴직소득세 및 지방소득세 OOO원을 제외한 금액으로 이하 “쟁점퇴직금”이라 한다)이 있었음에도 이를 상속재산가액에서 누락하였을 뿐만 아니라, 현금 등 사전증여재산 OOO원을 상속세 과세가액에서 누락한 것으로 보아 관련 자료를 처분청에 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 상속재산가액을 OOO원으로 하고, 상속세 과세가액을 OOO원으로 하여 2018.4.5. 청구인에게 2016.12.12. 상속분 상속세 OOO원을 결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2018.7.1. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) (주위적 청구) 주주총회에서 퇴직금을 지급하지 아니하기로 결의하여 피상속인에게 지급될 퇴직금이 없고, 쟁점퇴직금을 실제 수령하지 아니하였으므로 상속재산가액에서 제외하여야 한다.

  (가) 쟁점법인은 벽지 시공업체로, 피상속인이 창업하고, 청구인이 승계받아 운영하고 있는데, 건설경기 부진과 과다경쟁의 여파로 재무상태가 극히 나빠져 금융기관의 차입금 연장이 어려울 지경에 이르렀다. 이에 상속인 2인(청구인과 친자관계가 아닌 어머니)은 피상속인이 쟁점법인에 대한 퇴직금을 포기하여 재무상태를 개선하라는 유지에 따라 상속개시 후 쟁점퇴직금을 포기하기로 합의하고, 이를 분명히 하기 위하여 이사회 및 임시주주총회를 개최하여 쟁점퇴직금을 지급하지 아니하기로 결의하였으며, 쟁점법인은 2016사업연도 재무제표 결산시 피상속인에 대한 퇴직금 추계액도 계상하지 아니하였다.

  쟁점법인의 정관 제46조에는 퇴직한 임원의 퇴직금은 주주총회에서 결의하는 것으로 되어 있고, 이사회 및 주주총회에서 퇴직금을 지급하지 아니하기로 결의하였는바, 피상속인에게 지급될 퇴직금이 없고, 쟁점퇴직금을 실제 수령하지도 아니하였으므로 상속재산가액에 포함할 퇴직금은 없다OOO.

  (나) 2016.12.12. 사망한 피상속인에 대한 퇴직소득이 12월 중에 발생은 하였으나, 지급되지 아니하였으므로 2016년 12월분 원천징수이행상황신고서에 퇴직소득이 포함되지 아니한 것은 당연하다.

  그러나, 「소득세법」 제147조에 따르면 원천징수의무자는 12월에 퇴직한 사람의 퇴직소득을 다음연도 2월 말까지 지급하지 아니한 경우, 그 퇴직소득을 다음 연도 2월 말일에 지급한 것으로 보아 소득세를 원천징수하여야 하는바, 쟁점법인의 이사회 및 주주총회 결의로 피상속인에 대한 퇴직금을 지급하지 아니하기로 한 사실을 모르는 세무사사무실 경리담당자로서는 2016년 12월 사망으로 퇴직처리된 피상속인의 퇴직금이 2017년 2월 말까지 지급되지 아니한 경우에도 지급된 것으로 간주하여 2017.3.10.까지 원천징수상황신고를 하여야 함은 물론이고, 퇴직소득지급명세서도 제출할 수밖에 없었다.

  그런데, 업무미숙으로 2017년 2월분 원천징수이행상황신고서를 신고하면 될 사항을 2017.2.23. 2016년 12월분에 대한 수정신고서를 제출하였고, 피상속인에게 지급할 퇴직금이 존재하지 아니한다는 사실을 알게 된 후 2017.3.24. 수정신고한 부분을 실질에 맞게 경정청구하게 된 것이다.

 (2) (예비적 청구) 쟁점법인이 증여받은 쟁점퇴직금에 대한 증여세 산출세액 상당액을 상속세 산출세액에서 공제하여야 한다.

 과세관청은 영리법인에 증여한 재산가액도 증여 당시의 증여세 산출세액 상당액을 상속세 산출세액에서 공제하도록 해석OOO하고 있는바, 조사청의 의견대로 상속인들이 쟁점퇴직금의 수령을 포기하였다면 쟁점퇴직금을 증여받은 쟁점법인의 입장에서는 퇴직금을 계상함과 동시에 채무면제이익으로 법인의 소득금액에 가산하여 법인세를 납부하여야 하므로 쟁점퇴직금을 상속재산에 가산한다고 하더라도 증여세 산출세액 상당액을 산출세액에서 공제하는 것이 타당하다.

나. 처분청 의견

 (1) 피상속인이 쟁점법인으로부터 지급받을 권리가 있는 쟁점퇴직금을 상속재산가액에 가산하는 것은 적법하다.

  (가) 상속재산은 “피상속인에게 귀속되는 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상 권리”를 말하는데, 상속재산 해당 여부 및 과세가액의 평가는 피상속인이 사망할 당시를 기준으로 하여 피상속인에게 귀속되는 재산인가에 따라 판단하고 평가하는 것으로서, 상속개시 후 상속인이 실제 상속재산을 취득했는가에 따라 판단하거나 상속세 과세처분 당시의 평가액에 의하여 과세하는 것은 아니며, 피상속인의 사망과 함께 발생한 퇴직금 수령권리를 상속인이 포기하여 실제 지급받지 아니하였다하여 그 포기한 사실이 상속개시 당시로 소급되어 효력이 발생하는 것도 아니므로 퇴직급여지급규정 등에 의하여 피상속인이 지급받을 수 있는 퇴직금을 상속인이 포기한 경우에는 상속재산에 포함하여야 한다OOO.

  (나) 쟁점법인은 상속개시일 현재 주식의 94%를 청구인이, 나머지 6%는 어머니 OOO이 소유하고 있는 법인으로, 2017.1.5. 2016년 12월 귀속분 원천징수이행상황신고를 하면서 피상속인에 대한 퇴직소득을 신고하지 아니하였다가, 2017.2.23. 피상속인에게 쟁점퇴직금을 지급하였다며 쟁점법인의 법인인감을 사용하여 퇴직소득세를 원천징수·납부하는 1차 수정신고를 하였고, 2017.3.24. 다시 쟁점퇴직금을 제외하는 내용으로 2차 수정신고를 하였다.

  쟁점법인은 2016사업연도 법인세 신고시 과세표준을 OOO원으로 신고하였는데, 퇴직금 OOO원을 손금산입하는 경우 결손이 되어 금융권으로부터 차입금 OOO원에 대한 대출상환 압박이 발생할 것으로 예상되자 법인 결산기간인 2017.3.24. 피상속인의 퇴직금이 없는 것으로 재차 수정신고를 한 것으로 보이고, 2016.12.20.에 합의서, 이사회의사록 및 임시주주총회의사록이 작성되었다면, 2017.2.23. 피상속인에게 퇴직소득을 지급한 것으로 원천세를 수정신고하지 아니하였을 것이므로 동 합의서 등은 상속세의 고율과세를 회피하기 위하여 2017.2.23. 1차 수정신고 이후에 소급작성된 것으로 추정된다.

 (2) 상속인들이 쟁점퇴직금을 상속받아 쟁점법인에 증여한 것이므로 상속세 산출세액에서 공제할 금액은 없다.

 청구인이 주장하는 국세청 질의회신은 피상속인이 상속개시일 전 5년 이내에 영리법인에게 증여한 재산가액에 대하여 상속세 과세가액에 가산하고, 증여세 산출세액 상당액을 상속세 산출세액에서 공제하는 것이다.

 따라서 피상속인에게 지급될 쟁점퇴직금을 상속인들이 상속받아 그 권리를 포기하고 쟁점법인에 증여한 이 건의 경우와는 다른 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 ① (주위적 청구) 지급하지 아니하기로 결의한 피상속인의 퇴직금을 상속재산가액에 포함하여 상속세를 과세한 처분의 당부

 ② (예비적 청구) 쟁점법인이 증여받은 쟁점퇴직금에 대한 증여세 산출세액 상당액을 상속세 산출세액에서 공제하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법률 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

 (1) 처분청이 제출한 상속세 조사복명서(201x년 x월)에는 쟁점법인이 2017.2.23. 피상속인의 퇴직금 OOO원에 대한 원천세 OOO원을 신고납부 후, 2017.3.24. 기신고분을 취소한 사실이 있으나, 피상속인에게 지급될 퇴직금을 상속재산에 포함하여야 함에도 상속세 신고시 누락하여 <표>와 같이 상속세를 적출한 것으로 기재되어 있다.

<표> 상속세 신고 및 결정 내용

 (2) 쟁점법인은 2017.1.5. 근로소득만 지급하고 원천징수를 한 것으로 하여 2016년 12월 귀속분 원천징수이행상황신고서를 제출하였고, 2017.2.23. 쟁점퇴직금(총지급액 OOO원, 퇴직소득세 OOO원)을 반영하여 12월 분에 대한 1차 수정신고를 하였으며, 2017.3.24. 다시 쟁점퇴직금을 지급하지 아니한 것으로 하여 2차 수정신고를 한 것으로 나타난다(형식은 수정신고이나, 기 신고한 원천징수세액을 환급해달라는 내용임).

 (3) 쟁점법인의 주주명부에 의하면 상속개시일 현재 쟁점법인이 발행한 주식OOO의 94%OOO는 청구인이, 6%OOO는 청구인의 어머니 OOO이 소유하고 있는 것으로 나타나고, 등기사항전부증명서에는, 상속개시일 현재 청구인이 대표이사, 피상속인과 청구인이 사내이사, OOO이 감사로 등재되어 있다.

 (4) 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 2016사업연도 쟁점법인의 수입금액은 OOO원, 당기순이익은 OOO원이고, 각 사업연도소득금액은 OOO원인 것으로 나타난다.

 (5) 청구인은 주주총회에서 피상속인의 퇴직금을 지급하지 아니하기로 결의하였다며 쟁점법인의 정관, 청구인과 어머니 OOO 간의 합의서(2016.12.20.), 이사회의사록(2016.12.20.) 및 임시주주총회의사록(2016.12.20.)을 제출하였다.

  (가) 2013.11.30. 작성된 쟁점법인의 정관 제46조[보수와 퇴직금]에는 ‘임원의 보수 또는 퇴직한 임원의 퇴직금은 주주총회의 결의로 정한다’라고 기재되어 있다.

  (나) 합의서 등의 내용은 각 다음과 같다.

<합의서, 2016.12.20.>

<임시주주총회의사록, 2016.12.20.>

<이사회의사록, 2016.12.20.>

 (6) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대해 살펴본다.

  (가) 「상속세 및 증여세법」 제2조에서 상속재산이란 피상속인에게 귀속되는 모든 재산으로, 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리가 포함되는 것으로 규정하고 있고, 제10조에서 피상속인에게 지급될 퇴직금 등이 피상속인의 사망으로 인하여 지급되는 경우 그 금액은 상속재산으로 본다고 규정하고 있다.

  이는 피상속인이 생존하였더라면 피상속인에게 지급될 퇴직금 등이 피상속인이 수령하지 아니한 채 사망함으로써 피상속인이 받을 퇴직금 등은 여전히 퇴직금 등 청구권으로 존속하여 상속인에게 승계되므로, 상속인이 피상속인의 사망 이후에 피상속인의 퇴직금을 수령하였다고 하더라도, 이는 상속재산을 이루는 퇴직금청구권을 행사한 것에 지나지 아니하므로, 피상속인의 사망 당시 지급되지 아니한 퇴직금 등이라도 사업주 등의 도산으로 인하여 지급되지 아니할 것이 확실한 경우를 제외하고는 모두 상속세의 과세대상인 상속재산에 포함된다고 규정한 것이다.

  따라서 피상속인의 사망 당시 쟁점법인으로부터 지급받을 퇴직금이 있다면 당연히 상속재산을 이루어 상속세의 과세대상으로 삼을 수 있는 것이다OOO.

  (나) 한편, 이사의 퇴직금은 근로자에 대한 「근로기준법」상의 퇴직금과는 달리, 그 재직 중 직무집행에 대한 대가로 지급되는 보수의 일종으로서 「상법」 제388조에 따라 정관에 그 액을 정하지 아니한 때에는 주주총회의 결의로 이를 정하여야 하고, 피상속인의 퇴직금에 관하여 주주총회에서 그 금액, 지급방법, 지급시기 등에 관하여 결의하였다면, 피상속인이나 그 상속인들이 회사에 대하여 퇴직금 등의 청구권을 행사할 수 있을 것이다.

  그러나, 퇴직금의 금액 · 지급방법 · 지급시기 등에 관한 주주총회의 결의가 있었음을 인정할 증거가 없는 이상 퇴직금청구권을 행사할 수 없으므로 퇴직금 지급에 관한 주주총회의 결의가 없다면 그 퇴직금을 상속재산에 포함시킬 수는 없다OOO.

  (다) 이 건 과세처분에서 처분청은 주주총회의사록 등이 소급작성되었고, 상속개시일 당시 피상속인이 지급받을 권리가 있는 쟁점퇴직금을 상속인들이 상속받아 그 권리를 포기하였으므로 쟁점퇴직금을 상속재산가액에 가산하여야 한다는 의견이다.

  그러나, 쟁점법인의 정관에 ‘퇴직한 임원의 퇴직금은 주주총회의 결의로 정한다’라고 규정하고 있고, 쟁점법인의 주주총회에서 ‘전회장인 피상속인의 유지’와 ‘상속인들이 퇴직금에 대한 권리를 주장할 뜻이 없음을 밝힘’에 따라 쟁점퇴직금을 지급하지 아니하기로 결의하였는바, 쟁점퇴직금을 청구할 권리가 상속되었다고 보기 어렵다고 판단된다.

  또한, 쟁점법인은 2017.2.23. 피상속인에게 쟁점퇴직금을 지급하였다며 원천징수이행상황신고서를 제출하였으나, 2017.3.24. 다시 쟁점퇴직금을 제외하는 내용의 신고를 하였으므로 적어도 2017.3.24. 이전에는 피상속인의 퇴직금을 지급하지 아니하겠다는 주주총회의 결의가 있었던 것으로 보이고, 2017.2.23. 원천징수이행상황신고서를 제출하였다는 사정만으로 청구인이 제출한 주주총회의사록이 사후작성되었고, 이와 달리 퇴직금을 지급한다는 주주총회의 결의가 있었다고 보기도 어렵다 할 것이다.

  따라서 처분청이 피상속인이 지급받을 권리가 있는 쟁점퇴직금을 상속인들이 상속받은 것으로 보아 상속재산가액에 가산하여 상속세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다OOO.

 (7) 다음으로, 쟁점②는 쟁점①이 인용되어 심리의 실익이 없으므로 생략한다.

4. 결론

 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법률

 (1) 상속세 및 증여세법 제2조【정의】 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

3. "상속재산"이란 피상속인에게 귀속되는 모든 재산을 말하며, 다음 각 목의 물건과 권리를 포함한다. 다만, 피상속인의 일신(一身)에 전속(專屬)하는 것으로서 피상속인의 사망으로 인하여 소멸되는 것은 제외한다.

 가. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건

 나. 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리

 제3조의2【상속세 납부의무】① 상속인(특별연고자 중 영리법인은 제외한다) 또는 수유자(영리법인은 제외한다)는 상속재산(제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산 중 상속인이나 수유자가 받은 증여재산을 포함한다) 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령으로 정하는 비율에 따라 계산한 금액을 상속세로 납부할 의무가 있다.

③ 제1항에 따른 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다

 제10조【상속재산으로 보는 퇴직금 등】피상속인에게 지급될 퇴직금, 퇴직수당, 공로금, 연금 또는 이와 유사한 것이 피상속인의 사망으로 인하여 지급되는 경우 그 금액은 상속재산으로 본다.

 제13조【상속세 과세가액】① 상속세 과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조에 따른 것을 뺀 후 다음 각 호의 재산가액을 가산한 금액으로 한다. 이 경우 제14조에 따른 금액이 상속재산의 가액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.

1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

 제28조【증여세액 공제】① 제13조에 따라 상속재산에 가산한 증여재산에 대한 증여세액(증여 당시의 그 증여재산에 대한 증여세산출세액을 말한다)은 상속세산출세액에서 공제한다.

② 제1항에 따라 공제할 증여세액은 상속세산출세액에 상속재산(제13조에 따라 상속재산에 가산하는 증여재산을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)의 과세표준에 대하여 가산한 증여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 한다. 이 경우 그 증여재산의 수증자가 상속인이거나 수유자이면 그 상속인이나 수유자 각자가 납부할 상속세액에 그 상속인 또는 수유자가 받았거나 받을 상속재산에 대하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 과세표준에 대하여 가산한 증여재산의 과세표준이 차지하는 비율을 곱하여 계산한 금액을 한도로 각자가 납부할 상속세액에서 공제한다.

 제36조【채무면제 등에 따른 증여】① 채권자로부터 채무를 면제받거나 제3자로부터 채무의 인수 또는 변제를 받은 경우에는 그 면제, 인수 또는 변제(이하 이 조에서 "면제등"이라 한다)를 받은 날을 증여일로 하여 그 면제등으로 인한 이익에 상당하는 금액(보상액을 지급한 경우에는 그 보상액을 뺀 금액으로 한다)을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

 (2) 소득세법 제146조【퇴직소득에 대한 원친징수시기와 방법 및 원천징수영수증의 발급 등】① 원천징수의무자가 퇴직소득을 지급할 때에는 그 퇴직소득과세표준에 원천징수세율을 적용하여 계산한 소득세를 징수한다.

③ 퇴직소득을 지급하는 자는 그 지급일이 속하는 달의 다음 달 말일까지 그 퇴직소득의 금액과 그 밖에 필요한 사항을 적은 기획재정부령으로 정하는 원천징수영수증을 퇴직소득을 지급받는 사람에게 발급하여야 한다.

 제147조【퇴직소득 원천징수시기에 대한 특례】① 퇴직소득을 지급하여야 할 원천징수의무자가 1월부터 11월까지의 사이에 퇴직한 사람의 퇴직소득을 해당 과세기간의 12월 31일까지 지급하지 아니한 경우에는 그 퇴직소득을 12월 31일에 지급한 것으로 보아 소득세를 원천징수한다.

② 원천징수의무자가 12월에 퇴직한 사람의 퇴직소득을 다음 연도 2월 말일까지 지급하지 아니한 경우에는 그 퇴직소득을 다음 연도 2월 말일에 지급한 것으로 보아 소득세를 원천징수한다.

 (3) 상법 제388조【이사의 보수】이사의 보수는 정관에 그 액을 정하지 아니한 때에는 주주총회의 결의로 이를 정한다.

 (4) 민법 제1005조【상속과 포괄적 권리의무의 승계】상속인은 상속개시된 때로부터 피상속인의 재산에 관한 포괄적 권리의무를 승계한다. 그러나 피상속인의 일신에 전속한 것은 그러하지 아니하다