1. 처분개요

가. OOO 제조업체인 OOO(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 2004사업연도 중 주식변동상황은 다음 <표1>과 같다.

<표2> 쟁점법인의 2004년 주식변동상황

나. 처분청은 OOO·OOO(이하 “명의자들”이라 한다)이 2004년에 취득한 쟁점법인주식 OOO(OOO OOO·OOO OOO로 이하 “쟁점주식”이라 한다)는 OOO가 실소유자임에도, 조세회피목적으로 명의신탁된 것이라고 보아, 2019.4.26. 청구인 OOO·OOO에게 2004.1.29. 증여분 증여세 합계 OOO을 고지하고, 청구인 OOO를 연대납세의무자로 지정ㆍ통지하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2019.7.24. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

 (1) 청구인들은 2016년말 쟁점법인의 2004사업연도 주식변동과 관련하여 세무조사를 받고, OOO가 명의자들에게 쟁점주식 취득자금 OOO을 증여한 것으로 보아 기한 후 신고·납부하였음에도, 처분청은 내부감사지적 이라는 이유로 쟁점주식의 이전을 명의신탁으로 단정하였는데, 이 건 처분은 납세자권리를 보장받기 위한 최소한의 절차인 과세예고통지 조차도 없이 고지되어 위법하다.

 (2) 명의자들은 쟁점주식 OOO를 실제 취득하였고, 다만 그 대가를 OOO가 대납하였을 뿐이다. 즉, OOO는 쟁점주식을 명의신탁한 것이 아니라 쟁점주식의 취득자금을 현금 증여한 것이다.

  (가) 2003년경부터 동업자 OOO이 독립의사를 표명하자, OOO는 명의자들의 이탈을 막기 위해 그들이 쟁점법인에 계속 근무할 동기를 부여(쟁점주식분배)할 필요가 있었다.

  (나) 명의자들은 쟁점주식을 2004년에 취득하여 2015년에 OOO 가족에게 이전하였으나, 명의자들이 쟁점법인의 주주·임원 지위에 부담을 느껴 지분을 포기하고 임원도 사임하겠다고 스스로 요구함에 따라, 급여인상 및 장기근무를 보상받는 조건으로 이전한 것이다.

 (3) 설령, 명의신탁으로 보더라도 조세회피목적이 동반되어야 증여의제를 적용할 수 있는데, 쟁점법인은 체납사실이 없고, 주주들에게 배당도 하지 않아, OOO 입장에서 명의신탁으로 회피할 조세상 이익이 없고, 상법상 주식회사는 이사(3명)와 감사(1명)가 필수적이어서 명의자들이 쟁점주식을 취득하여야 할 목적이 있었던 점을 고려하면, OOO가 조세회피목적으로 명의를 이전하였다고 보기 어렵다.

 (4) 처분청은 쟁점주식에 대한 보충적 평가에 있어, 당시 매출채권OOO에서 부도가 발생(자산감액) 사실과, 쟁점법인 직원들의 퇴직금추계액OOO을 반영하지 않아 순자산이 과다 평가되었는바, 쟁점주식은 재평가되어야 한다.

나. 처분청 의견

 (1) 과세예고통지의 생략은 납세자 무신고로 증여세의 부과제척기간(2019.4.29.)이임박함에 따른 것으로 정당하다.

 (2) 명의신탁이 아니라 주식취득자금을 증여한 것이라는 청구인들의 주장은 명의신탁 증여세를 회피하기 위한 가장된 주장에 불과하고, 객관적인 증빙을 제시한 바도 없이 신뢰할 수 없다.

  (가)OOO는 쟁점주식의 양수도계약이 체결(2004.1.29.)되기도 전에 매수대금 OOO 중 이미 OOO을 OOO 부부에게 지급하였는바, 상호 간의 대응관계가 모호하여 상호 무관한 별개의 금융거래로 추정된다.

  (나) 매수대금 잔금OOO은 OOO 부부가 현금을 수령하는 대신 쟁점법인의 자산을 무상 사용하는 조건으로 대체하였다고 하나, 계약서상 특약이 없어 신빙성이 없고, 설령 그 주장을 인정하더라도 OOO가 아닌 쟁점법인이 대납한 것이 되므로, OOO가 주식취득자금을 대납하였다는 주장과 모순되어 신뢰할 수 없다.

  (다) 당시 명의자들의 연봉수준OOO을 고려하면, OOO이나 되는 고액을 (주식취득자금으로) 증여할 이유가 없으며, OOO을 따라 이직한 직원도 없어, 직원이탈을 방지하기 위함이었다는 주장 또한 신뢰하기 어렵다.

  (라)OOO은 OOO의 권유로 2004.1.29. 감사가 되었으나, 2007년 세무조사 당시 쟁점법인의 재무제표를 처음 보았다고 진술하였는바, OOO의 감사등기는 형식적이었음이 확인된다.

  (마) 명의자들이 주식도 필요 없으니 임원에서 제외해 달라고 요구했던 사실에 비추어, 이들은 자신들이 명의대여자로서 발생할 수 있는 불확실성과 불이익을 우려했던 것으로 판단된다.

  (바) 명의자들은 주주지위에 부담을 느꼈다고 하나 각자 지분(30% 이하) 고려 시 제2차 납세의무자에 해당할 여지가 없는데, 그 부담이 구체적으로 무엇인지가 불명확하며, 아마도 실질주주가 아닌 명의대여자로서 발생할 수 있는 불이익 등을 우려했던 것으로 판단된다.

  (사) 명의자들이 실질주주였다면 2015년 당시 OOO 상당의 쟁점주식을 OOO 가족에게 무상으로 증여할 합리적 이유가 없다. 명의신탁 받은 것이었기에 반환해야 했던 것으로 추정된다.

 (3) 청구인이 주장하는 매출채권의 부도발생 등은 당시 기준으로 회계상·법률상 확정된 것이 아니어서 받아들일 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 ① 과세예고통지가 없어 위법한 처분이라는 청구주장의 당부

 ② 조세회피목적의 명의신탁이 아니라는 청구주장의 당부

 ③ 쟁점주식의 보충적평가가 잘못되었다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 등

 (1) 국세기본법

제81조의15(과세전적부심사) ① 세무서장 또는 지방국세청장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 미리 납세자에게 그 내용을 서면으로 통지(이하 이 조에서 “과세예고통지”라 한다)하여야 한다.

1. 세무서 또는 지방국세청에 대한 지방국세청장 또는 국세청장의 업무감사 결과(현지에서 시정조치하는 경우를 포함한다)에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세하는 경우

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 “과세전적부심사”(課稅前適否審査)라 한다]를 청구할 수 있다. 다만, 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항에 대해서는 국세청장에게 청구할 수 있다.

1. 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지

2. 제1항 각 호에 따른 과세예고통지

③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제2항을 적용하지 아니한다.

3. 세무조사 결과 통지 및 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우

 (2) 상속세 및 증여세법

제45조2(명의신탁재산의 증여의제) ①권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 ｢국세기본법｣ 제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액을 말한다)을 실제소유자가 명의자에게 증여한 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1.조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

③ 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우 및 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정하지 아니한다.

1.매매로 소유권을 취득한 경우로서 종전 소유자가「소득세법」 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는「증권거래세법」제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우

④ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는「법인세법」제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.

 (3) 상속세 및 증여세법 시행령

제55조(순자산가액의 계산방법) ①제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.

②제1항의 규정을 적용함에 있어서 기획재정부령이 정하는 무형고정자산ㆍ준비금ㆍ충당금등 기타 자산 및 부채의 평가와 관련된 금액은 이를 자산과 부채의 가액에서 각각 차감하거나 가산한다.

제58조(국채ㆍ공채 등 그 밖의 유가증권의 평가) ②대부금ㆍ외상매출금 및 받을 어음등의 채권가액과 입회금ㆍ보증금 등의 채무가액은 원본의 회수기간ㆍ약정이자율 및 금융시장에서 형성되는 평균이자율 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액으로 한다. 다만, 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니한다.

 (4) 상속세 및 증여세법 시행규칙

제17조의2(순자산가액의 계산방법) 영 제55조 제2항에 따라 무형고정자산ㆍ준비금ㆍ충당금등 기타 자산 및 부채를 평가할 때 해당 법인의 자산 또는 부채에 차감하거나 가산하는 방법은 다음 각 호의 구분에 따른다.

1. 평가기준일 현재 지급받을 권리가 확정된 가액은 이를 자산에 가산하여 계산할 것

3. 다음 각목의 가액은 이를 각각 부채에 가산하여 계산할 것

가. 평가기준일까지 발생된 소득에 대한 법인세액, 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 지방소득세액

다. 평가기준일 현재 재직하는 임원 또는 사용인 전원이 퇴직할 경우에 퇴직급여로 지급되어야 할 금액의 추계액

4. 평가기준일 현재의 제충당금과 「조세특례제한법」 및 기타 법률에 의한 제준비금은 이를 각각 부채에서 차감하여 계산할 것. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 그렇지 않다.

가. 충당금중 평가기준일 현재 비용으로 확정된 것

나. 「법인세법」 제30조제1항 및 제31조제1항에 따른 보험사업을 하는 법인의 책임준비금과 비상위험준비금으로서 같은 법 시행령 제57조제1항ㆍ제2항 및 제58조제1항ㆍ제3항에 따른 범위안의 것

다. 사실관계 및 판단

 (1) 처분청이 제출한 자료는 다음과 같다.

  (가) OOO는 2004.1.29. 쟁점주식 취득자금 OOO을 명의자들에게 증여하는 증여계약서를 작성하였으나, 증여세 신고는 누락하여 2016년말 이에 대해 세무조사를 받고 기한 후 신고･납부하였다.

<표2> OOO가 부담한 쟁점주식의 취득자금 현황

  (나) 명의자들은 2004.1.29. OOO 부부와 쟁점주식 OOO를 취득하는 매매계약을 체결하였는바, 대금OOO결제내역은 다음 <표3>과 같다.

<표3> OOO에게 매수한 쟁점주식 OOO의 대금결제내역

  (다) OOO는 쟁점주식 취득대가의 잔금OOO은 OOO이 쟁점법인의 사업장을 2004년부터 5년간 무상으로 사용하는 것으로 갈음하였다고 주장하나, OOO의 사업장은 개업 당시(2003.2.15.)부터 쟁점법인의 사업장을 사용하고 있었고, 개업 후 OOO을 따라 이직한 쟁점법인의 직원은 없다.

  (라) 명의자들(OOO·OOO)은 2000년부터 쟁점법인에 근무하던 직원으로 2004년 연봉은 OOO(OOO) 및 OOO(OOO)이다.

  (마) OOO의 진술은 다음과 같다.

OOO

 (2) 청구인들은 처분청이 쟁점주식을 평가하면서, 매출채권 중 일부(약 1/3이라고 주장)가 부도 발생된 것과 직원들의 퇴직금추계액OOO을 반영하지 않았다고 주장하나, 처분청은 ｢법인세법｣상 매출채권 부도에 따른 대손금과 퇴직급여충당금은 법률상 확정된 순자산의 감소는 아니므로, 회계적 인식(결산조정항목)이 선행되었어야 하나, 쟁점법인의 장부에 인식되지 않아, 증여 당시에 확정된 자산의 감소 또는 부채의 증가로 인정할 수 없다는 입장이다.

 (3) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다.

  (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 이건은 처분청이 과세예고통지를 하지 않아 적법절차의 원칙을 위배하여 위법한 처분이라고 주장하나, ｢국세기본법｣ 제81조의15는 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있는 예외사유로서, 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우를 규정하고 있는바, 이 건 처분일(2019.4.26.)은 국세부과제척기간의 만료(2019.4.29.)를 앞둔 것이어서, 과세예고통지를 생략하였다 하여 이 건 처분이 위법한 처분이었다고 보기는 어렵다고 판단된다OOO.

  (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인들은 쟁점주식 이전에 대해 명의신탁이 아닐 뿐만 아니라, 조세회피 목적도 없기 때문에 “명의신탁재산의 증여의제” 규정이 적용될 수 없다고 주장하나,

  명의자들이 쟁점법인에서 이탈하는 것을 방지할 목적이었다 하더라도, 그들의 연봉수준을 감안하면 그들에게 이전된 쟁점주식의 가치가 지나치게 높아 쟁점주식 또는 쟁점주식의 취득자금을 명의자들에게 무상증여한 것으로 인정하기 어려운 점, 명의자들이 2015년에 특별한 반대급부 없이 쟁점주식을 OOO 가족에게 반환한 점, 그 밖에 명의자들이 쟁점주식을 보유한 기간 중 쟁점법인의 실질주주였다고 인정하거나 확인할만한 객관적 증빙이 제시되지 않은 점 등에 비추어 쟁점주식의 이전은 명의신탁으로 봄이 타당할 것이고,

  청구인들은 명의신탁으로 OOO가 얻을 수 있는 조세부담의 이익이 없기 때문에 조세회피목적은 없었다고 주장하나, 조세회피의 목적이 없었다는 입증책임은 납세자에게 있는데, 그 입증의 정도는 조세회피목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 무관한 뚜렷한 다른 목적이 있어야 함은 물론, 명의신탁 당시는 물론 장래에도 회피될 조세가 없었다는 점이 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의해, 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도로 증명되어야 하는바OOO, OOO가 (명의신탁으로) 취득하는 단계에서 이미 취득세를 회피한 사실이 확인되는 이상, 조세회피목적이 없었다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

  (다) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 과세요건 사실의 존재와 충족에 관한 입증책임은 원칙적으로 처분청이 부담하므로, 주식증여에 따른 비상장주식가액을 평가함에 있어, 기초가 되는 순자산가액에 대한 평가 및 타당성에 대하여도 원칙적으로 처분청이 입증하여야 할 것이나, 이 건은 부과제척기간의 만료가 임박한 상황에서 처분청의 내부감사지적에 따라 급히 처분된 점, ｢상속세 및 증여세법｣상 비상장주식의 보충적 평가기준과 ｢법인세법｣상 자산 및 부채의 평가기준이 일치한다고 보기 어려운 점, 쟁점법인에 근무한 임직원의 퇴직금추계액 등이 부채로 반영되지 않은 점 등에 비추어, 처분청이 평가한 쟁점주식가액을 적법한 것으로 인정하기 어렵다고 할 것이다.

  또한, 증여 당시 법인의 순자산가액을 산정할 때, 당해 법인의 자산평가는 우선적으로 재무상태표에 따르되, 이와 다른 사정의 존재 등의 사실은 예외적 사유에 속하므로 이에 대한 입증책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있다고 할 것OOO인데, 이 건은 부과제척기간이 임박하여 납세자가 다른 사정을 입증하기에 충분한 시간이나 소명기회를 가지지 못한 사정이 인정된다.

  따라서 처분청은 쟁점주식을 평가하는데 기초가 되는 쟁점법인의 순자산가액을 평가함에 있어, 매출채권 중 일부가 증여당시 회수 불가능한 것으로 인정되는지 여부와 임직원의 퇴직급여추계액 등을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다 하겠다.

4. 결론

 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 ｢국세기본법｣ 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 증여세 부과처분