[주 문] |
OOO이 2016.7.28. 청구법인에게 한 경정청구 거부처분은 1. 미회수 공사대금채권 OOO원 중 주식회사 OOO에 대한 OOO원, 주식회사 OOO에 대한 OOO원 및 주식회사 OOO에 대한 OOO원을 제외한 나머지 금액을 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항 제8호의 사업의 폐지로 회수할 수 없는 채권으로 보아 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 2. 나머지 심판청구는 기각한다. |
[이 유] |
1. 처분개요 가. 청구법인은 2011년부터 2014년까지 OOO 신축사업 등과 관련하여 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다) 외 6개의 업체(이하 OOO과 합하여 “청구외법인”이라 한다)에 공사용역을 제공하였고, 2016.5.30. 청구외법인의 사업폐지로 인하여 부가가치세가 포함된 공사대금 OOO원(이하 “쟁점매출채권”이라 한다)을 회수하지 못하였다면서 아래 <표1>과 같이 부가가치세(대손세액 공제) 합계 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였다. <표1> 경정청구 및 심판청구 세액) 나. 처분청은 2016.7.28. 쟁점매출채권이 사업무관 대여금이거나, 정당한 채권회수 절차 이행 후에도 회수가 불가능한 것이라는 사실이 입증되지 않았다는 이유로 이를 거부하였다. 다. 청구법인은 이에 불복하여 2016.9.26. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 추심위임기관의 조사보고서 등을 통해 무재산임을 객관적으로 입증하여 회수불능 사실을 객관적으로 입증할 수 있는바OOO, 청구법인의 의뢰에 따라 OOO 주식회사가 작성한 신용조사보고서에는 청구외법인 전체가 2016.4.18. 현재 소유부동산, 차량 등 채권 집행의 대상이 될 만한 고정자산을 소유하고 있지 아니한 것으로 기재되어 있으며, 대다수 청구외법인은 금융기관채무 연체, 국세 및 지방세 체납 등 채무불이행 상태인 것으로 확인되었다. 또한, 국세청 OOO 홈페이지에는 청구외법인 전체가 폐업한 것으로 나타나며, 대다수 청구외법인의 직원 및 대표이사와 연락두절 상태인 점 등에 비추어 청구외법인은 실질적으로 사업을 폐지하였고 무재산 등으로 채권회수가 불가능하다는 사실을 객관적으로 확인할 수 있다. 따라서 청구법인의 쟁점매출채권은 사업의 폐지로 인하여 회수할 수 없는 채권에 해당한다. (2) 일반적으로 프로젝트 OOO(이하 “OOO”라 한다) 사업에서는 사업협약 및 공사도급계약상 정해진 업무범위에 의해 시행사는 자금조달, 토지매입, 인허가 등의 업무를 수행하고, 시공사는 지급보증, 건설업무 등을 수행하면서 각각은 대출약정상 정해진 자금배분 순위에 의해 분양수입금에서 공사비와 시행사 이익금을 가져가게 되는데, 이러한 OOO 사업의 특성으로 인하여 시행사와 시공사의 사업적 연관성은 높을 수밖에 없다. 처분청은 아무런 근거 없이 법적으로도 별도의 법인에 해당하는 청구법인(시공사)과 청구외법인(시행사)이 하나의 경제적 실체라는 의견이나, 이는 사실과 다르다. 분양대금으로 우선순위에 따라 지급하는 방식, 소위 분양불 도급공사 방식은 일반적인 상거래 계약이 아닌 불공정계약이라는 처분청 의견과 달리 OOO 사업에서 통용되는 방식이고, 분양에 따른 위험을 시공사가 일부 부담하는 구조이므로 일반적으로 공사도급액이 기성불 도급공사 방식에 비해 높게 책정된다고 할 수 있다. 이러한 분양불 공사도급 금액은 계약체결 당시 사업타당성 조사 등에 의해 예측된 분양성과를 기초로 산정되며, 계약체결 이후 수많은 요인에 의해 실제 분양성과는 달라질 수 있으므로 실제 회수하는 금액은 계약된 공사도급금액보다 낮아질 수 있다. 또한 미래의 분양성과를 예측하기 위해서는 향후 금리변동 등 양적 요소와 질적 요소를 모두 고려하여야 하므로 이를 정확히 예측하기란 불가능하다. 따라서 청구법인은 예측불가능성이 높은 성과에 대한 위험을 부담하기로 하여 공사계약을 체결한 것임에도 불구하고 계약체결 당시 성과를 예측하는 것이 충분히 가능하다고 보아 분양불 공사계약이 조건부 포기 계약이라는 처분청 의견은 일반적인 상식과 맞지 않다. 또한 기성불 도급공사 방식에 따라 공사대금을 청구하였다 하더라도 실제 분양수익이 발생하지 않으면 채권회수가 불가능하여 대손이 발생하는 것은 마찬가지이므로, 기성불 도급공사 방식과 분양불 도급공사 방식은 공사대금 청구시기에 있어서만 차이가 있을 뿐, 공사기간 전체를 가정하면 채권자가 실제 회수가능한 금액에서는 두 계약방식 간 아무런 차이가 없다. 따라서 계약상 대금청구 방식을 문제 삼아 청구법인의 대손세액공제가 부당하다는 처분청의 의견은 타당하지 않다. (3) 처분청은 청구법인이 청구외법인의 부가가치세 환급금을 양도 받아 이를 공동관리계좌에서 관리하면서 공사비 등의 사업비로 사용하는 것이 대손세액공제 제도의 취지에 부합하지 않는다는 의견이나, 해당 계좌는 시공사인 청구법인이 자의적으로 관리‧집행할 수 있는 계좌가 아니며, 신탁회사에 의해 계약상 정해진 자금집행순위에 따라 인출되므로 공사대금 인출보다 선순위의 사업경비, 대출원리금 상환에 먼저 사용된 것이라고 볼 수 있다. 한편, 사업과 관련된 국세환급금을 OOO 계좌가 아닌 시행사 별도계좌로 입금시키는 경우 자금집행순위상 청구법인의 공사비채권보다 후순위에 해당하는 시행사 이익금을 먼저 지급할 수도 있게 되는데, 이를 방지할 목적으로 부가가치세 환급금을 공동관리 계좌에 입금시키도록 조치하는 것은 오히려 채권회수 노력의 일환으로 볼 수 있다. 또한, 청구법인이 청구외법인의 부가가치세 환급금을 공사대금으로 사용하였다는 처분청의 의견이 사실이라고 하더라도 「부가가치세법」 제45조 제3항에서 용역을 공급하는 자가 대손세액공제를 받은 경우, 용역을 공급받은 자는 부가가치세를 추가로 납부하도록 규정하고 있으므로 청구법인의 대손세액은 청구외법인의 부가가치세 환급여부와 무관하게 대손세액공제 요건에 따라 적용하는 것이다. (4) 청구법인이 OOO 사업의 분양률 저조로 인하여 청구외법인에게 자금을 대여해 주고 청구외법인이 해당 대여금으로 OOO 대출금을 상환한 것에 대하여, 처분청은 거래처 부도 등 기한이익의 상실 사유가 발생한 경우에만 청구법인에게 채무인수인으로서 의무가 발생하며 청구법인이 단순히 청구외법인의 운영자금 부족분을 대여한 것은 채무인수인으로서 행위가 아닌 사업과 무관한 금전소비대차로 인한 대여금이라는 의견이나, 대출 및 사업약정서에 부도는 물론 대출원리금 미납의 경우에도 기한이익의 상실 사유로 정하고 있어 청구법인의 대여는 채무인수인으로서 의무를 이행한 것임을 알 수 있고, 분양률 저조로 인하여 공사비조차 회수하지 못하는 상황에서 청구법인이 사업과 관련 없는 자금을 대여한다는 것은 상식에도 맞지 않는다. 즉, 청구법인의 자금대여는 채무불이행에 따른 기한이익의 상실로 인하여 잔존채무의 전액상환이라는 더욱 큰 손실을 줄이고자 협약서상 채무인수인의 의무를 이행한 것이지 처분청 의견처럼 사업과 무관하게 자금을 대여한 것이 아니다. 한편, 거래처로부터 변제받은 금액이 특정채권에 대한 대가임이 확인되는 때에는 당해 채권금액의 회수로 보는 것인바, 처분청은 사업약정서 등에 의해 정해진 배분순서가 아니라 청구법인이 임의로 대여금을 공사비 보다 우선하여 회수한 것이라고 보았으나, 해당 금전소비대차계약서에 청구외법인은 분양수입금에서 대여금을 공사비에 우선하여 상환하기로 한다고 정하고 있기 때문에 특정채권에 대한 대가임을 확인할 수 있다. (5) 처분청은 청구법인이 청구외법인으로부터 대물변제를 받은 것을 채권회수 노력으로 인정할 수 없다는 의견이나, 대물변제는 시공사의 일반적인 공사대금 회수방안이며, 시행사의 사업폐지를 우려하여 대물변제를 받지 않았다면 오히려 임의적인 채권포기에 해당한다. 또한, 처분청은 청구법인이 도급계약 해지, 사업시행권 양도 등을 통한 대손의 추가발생을 방지하려는 노력을 기울이지 않았다는 의견이나, 도급계약 해지나 사업시행권 양도는 공사 중단과 사업의 불안정을 초래하여 청구법인의 공사비채권 회수를 더욱 어렵게 하는 행위이다. 따라서 청구법인은 사업을 정상화 시키면서 지속적인 사업관리와 분양활동 촉진, 시행사 신용조사 등을 통한 공사비채권 회수노력을 극대화하였다. (6) 청구외법인별로 추가적으로 살펴보면 아래와 같다. (가) 처분청은 2010년 OOO의 대물변제가 완료되었고, 감사보고서상 의견거절이 있었다는 이유로 OOO의 실질적인 사업폐지 시기가 2010년 이전이라는 의견이나, OOO은 2011년에도 청구법인에 OOO원의 공사비를 추가상환하였고, OOO의 2010년 재무제표상 차량운반구, 비품, 급여, 복리후생비, 지급임차료, 건물관리비 등의 금액이 직전 사업연도와 거의 비슷하여 적어도 2010년까지는 정상적으로 사업을 영위한 것을 확인할 수 있다. 따라서 OOO이 청구법인에게 상환 가능한 모든 공사비채권을 상환하고 실질적으로 사업을 폐지한 후 폐업신고한 2011년에 사업을 폐지한 것으로 보는 것이 타당하다. 한편, 처분청은 OOO이 2011년 재무제표상 부채내역이 전혀 없는 것으로 신고하여 청구법인의 경정청구 내역과 차이가 있다는 의견이나, OOO이 2011년 8월 사업을 폐지하면서 결산시 자산, 부채를 임의로 상계하여 신고한 것으로 추정되며, 청구법인에 대한 채무상환이 완료되어 부채내역이 없는 것이 아니다. 또한 처분청은 청구법인의 미수금 대비 미수 부가가치세 비율이 25.1%에 이르는 등 청구법인의 장부를 신뢰할 수 없다는 의견이나, 청구법인이 채권회수 당시 미수금과 미수 부가가치세 계정을 혼동하여 상계한 오류가 있었으나, 대손세액공제 경정청구 시에는 회계상 오류금액을 정정하여 정확한 금액으로 청구하였으므로 거부처분의 사유가 될 수 없다. (나) 처분청은 청구법인이 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다), 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)의 대표이사 및 주주에게 내용증명 발송 등을 하지 않아 적극적인 회수노력을 한 것으로 볼 수 없다는 의견이나, 위 법인들의 대표이사 및 주주는 개인의 연대보증을 제공하지 않았기 때문에 공사대금을 지급할 법적 의무가 없어 청구법인은 아무런 효력이나 실익이 없는 내용증명 등을 이들에게 발송하지 않았다. 또한, 처분청은 청구법인이 OOO, OOO 주식회사(이하 “OOO”이라 한다) 및 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)에 대한 소송제기 등의 노력도 하지 않았다는 의견이나, 청구법인이 소송을 제기한다고 하여도 신탁재산에 대한 강제집행이 금지되어 있어 소송제기 등은 실익이 전혀 없었다. (다) 처분청은 OOO, OOO 주식회사(이하 “OOO”이라 한다) 및 OOO의 경우 폐업신청, 해산등기 및 청산등기 등이 없어 실질적인 사업의 폐지로 볼 수 없다는 의견이나, 위 법인들은 사업이 어려워지면서 정상적인 폐업절차조차 거치지 못하고 무단으로 폐업 후 잠적하여 관할 세무서장이 직권으로 폐업한 것으로 해산등기, 청산절차 등을 거쳐야 실질적인 사업의 폐지라는 처분청의 의견은 현실적으로 타당하지 않고 관할 세무서장도 실질적 사업운영 현황과 계속사업의 여지 등을 종합적으로 판단하여 폐업처리한 것이다. 따라서 위 법인들은 관할 세무서장의 직권 폐업처리 당시 실질적인 사업의 폐지상태였다고 보아야 한다. (라) 처분청은 OOO의 부가가치세 환급금이 분양수입금 관리계좌에 입금되지 않아 청구법인의 쟁점매출채권 잔액이 객관적으로 입증되지 않는다는 의견이나, 청구법인은 분양수입금 관리계좌에 대하여 OOO와 공동명의로 개설 후 공동날인을 통하여 그 집행이 가능하도록 하고 신탁 설정하여 관리하였을 뿐, OOO의 회계처리 및 세무에 대한 부분까지 직접 관여할 수 없었고, 신탁관리계좌에 환급금이 실제 입금되지 않는 이상 청구법인은 부가가치세 환급 사실을 알 수 없는바, 처분청의 의견은 타당하지 않다. (마) 사업을 중단하고 잠적하여 정상적인 폐업절차를 거치지 못한 시행사의 경우 신탁계약의 해지 및 정산 등의 수순을 거쳐 사업을 종료한다는 것은 현실적으로 어려우므로 사업운영 현황에 비추어 계속적으로 사업을 진행하는 것이 불가능한 경우 실질적으로 사업을 폐지한 것으로 보는 것이 타당하고, 처분청은 청구법인이 기성고에 따라 대가를 청구하지 않고 분양성과에 따라 대가를 청구하고 공사대금을 후순위로 지급받기로 약정하는 불공정한 계약을 체결한 것은 기성 공사대금의 대여 또는 예측가능 채권의 조건부 포기에 해당한다는 의견이나, 분양불 방식의 대금청구는 아파트 분양사업에서 일반적으로 적용되는 계약방식으로서 이것이 일반적인 상관행에 반하는 불공정한 계약이라는 처분청의 의견은 사실과 다르며, 청구법인이 기성고에 따라 대금을 청구하였다 하더라도 분양이 되지 않는 이상 공사대금을 지급받지 못하는 것은 분양불 방식과 결과적으로 동일하므로 청구법인이 기성 공사대금을 수령하여 청구외법인에 대여한 것과 마찬가지라는 처분청의 의견은 이치에 맞지 않을 뿐만 아니라, 분양성과를 미리 예측한다는 것은 불가능한 것이므로 예측가능한 채권의 조건부 포기를 통해 채무자를 면책시켜 주었다는 처분청의 의견 또한 사실과 다르다. 또한, 처분청은 청구법인이 OOO의 사실상 유일한 채권자이고 분양수입금을 청구법인이 관리하므로 청구법인이 받은 대물변제를 채권회수 노력으로 인정할 수 없다는 의견이나, 일반적인 분양사업에서 모든 공사용역을 단독으로 제공한 시공사가 시행사의 유일한 채권자가 되는 것은 당연한 것이며, 분양수입금은 모두 신탁을 통하여 관리되었으므로 청구법인이 분양수입금을 관리하였다는 처분청의 의견은 사실과 다르다. (바) 처분청은 OOO의 청산등기나 해산등기 등 기재사항을 찾을 수 없고 현재 11개의 미분양 부동산이 존재하여 아직 부동산 시행사업이 진행 중이므로 사업이 실질적으로 폐지되었다고 보기 어렵다는 의견이나, 해당 미분양 부동산을 처분하여도 OOO, OOO 등 선순위 금융기관채무와 청구법인에 대한 공사비채권에 비해 많이 부족하므로 단순히 미분양 부동산 보유 자체를 사업의 계속 여부에 대한 판단근거로 보기는 어렵다. 처분청은 청구법인이 주장하는 도급금액OOO이 도급계약서 및 세금계산서상 공급대가OOO가 차이가 있고 청구법인이 금융자료를 제출하지 않아 청구법인이 주장하는 대손금액을 객관적인 증빙으로 확인할 수 없다는 의견이나, 청구법인이 도급금액 OOO원을 오기한 실수는 있으나, 대손세액공제 경정청구시 공사미수금에 대한 대손금액은 정확히 기재하여 청구하였고, 청구법인이 기제출한 공사매출채권 원장을 통하여 위 금액의 확인이 가능하다. (사) 처분청은 사업약정서 등에 의해 정해진 배분순서가 아닌 청구법인 임의대로 대여금을 공사비보다 우선하여 회수한 것이라고 보았으나, OOO 주식회사(이하 “OOO”이라 한다)와의 금전소비대차계약서 제2조에서 ‘OOO은 분양수입금에서 대여금을 공사비에 우선하여 상환하기로 한다’고 정하고 있어 청구법인이 대여금을 임의로 회수하였다는 처분청의 의견은 사실과 다르다. 나. 처분청 의견 (1) 청구법인은 적극적인 채권회수 절차를 취하지 아니하였고, 시행사에 대한 실질적 통제권을 가진 시공사로 사업에 공동으로 참여한 것과 유사한 하나의 기업실체인바, 채권자로서의 정당한 권리를 행사하였다면 채권의 전부 또는 일부를 회수할 수 있었음에도 그 권리를 행사하지 아니하거나 조건부로 포기함에 따라 회수하지 못하였다. 따라서 매출채권 전부의 회수불능 사실이 객관적으로 확정되었는지가 입증되지 않았다. (가) 청구법인은 심판청구시 청구외법인의 재산상황을 입증하는 신용정보회사의 재산조사서 등을 첨부하였으나, 결산 장부상 쟁점매출채권을 대손금으로 계상한 사실도 없고, 청구법인이 공사대금을 회수하기 위하여 법원에 소송을 제기하거나, 지급을 요청하는 내용증명 우편 발송, 현금보관증 수령 및 지불이행각서 수령 등의 계속적인 노력을 기울인 사실이 명백하지 않으며, 청구법인은 대물변제 및 담보권 설정의 내역과 정산서, 채무자와의 채권․채무 변제 내역을 확인할 수 있는 중요한 금융증빙을 전혀 제시하지 못하고 있다. 청구법인은 대물변제를 통한 회수와 더불어 시행사 신용조사를 통한 회수가능성, 법인자산을 조사하였다고 하나, 금융채권자 등 선순위채권자가 없는 상황에서 사실상 청구외법인의 유일한 채권자이자 분양 업무를 대행하면서 분양수입금도 실질적으로 관리하던 청구법인이 대물변제를 통하지 않더라도 채권일실의 위험이 전혀 없었던 점을 감안하면 대물변제 등을 채권추심 노력으로 인정하기 어렵고, 오히려 청구법인이 대물변제로 분양대상 부동산을 인수함으로써 청구외법인은 사실상 주요사업을 폐지하게 되어 추가 수익이 발생할 수 없게 되었으며, 청구법인도 미수금 잔액에 대하여 대손충당금을 설정한 후 추가적인 채권추심 노력을 기울이지 않은 점으로 보아 청구법인은 사실상 청구외법인의 채권을 면책한 것과 같다. 청구법인은 준공 이전부터 다수의 부동산이 미분양되어 공사대금이 적기에 회수되지 않아 대손금액의 발생가능성을 미리 인지하고 있었음에도 도급계약 해지, 사업시행권 양도 등 정당한 대손금액 추가 발생 방지 및 회수를 위한 노력을 기울이지 않고 오히려 도급금액의 지연 지급을 용인하고 연체이자를 면제하는 등 청구법인이 청구외법인에게 유리하도록 계약내용을 변경해준 점을 보면 청구법인이 사실상 대손금의 발생을 용인하고 추후 미회수시 이를 면책해야 할 것으로 본 사실을 알 수 있다. 한편, 청구법인은 신용정보조사 등을 통하여 2010년 말 기준 OOO의 단기대여금 OOO원, 2012년 OOO의 단기대여금 OOO원 등 청구외법인의 자산이 일부 존재하는 것을 인지하여 가압류 등의 조치를 할 수 있었음에도 채권의 회수를 위한 노력을 행하지 않았다. (나) 청구법인은 실질적 통제권을 이전받은 우선수익자인 시공사로서 시행사인 청구외법인과는 사업에 공동으로 참여한 것과 유사한 하나의 기업실체(공유와 합유의 혼동)이고, 우호적 거래관계를 이유로 통상 건설도급공사에서 완성도에 따라 완성비율에 해당하는 대가를 받기로 하는(완성도 기준 지급) 기성고가 아닌 분양성과에 따른 자금집행 순서에 따라 대가를 지급하기로 약정하였는바, 이와 같은 거래가 일반적인 상거래에서 발생할 수 있는 것인지 의심스럽다(국내 상위 5대 건설사가 동일한 시기에 사업폐지로 인한 대손세액공제를 신청한 사례는 없었다). 청구법인이 사전에 사업타당성을 충분히 검토하고 선 분양을 통하여 분양성과를 예측할 수 있음에도 불구하고 완성도에 따라 그 비율에 해당하는 대가를 청구하거나 받지 않고, 청구법인의 자금으로 공사를 진행한 것은 경제적 실질상 청구법인이 공사대금을 대여한 것이나 마찬가지이며, 완성도 기준 지급이 아닌 분양성과에 따라 자금집행 순서를 정하여 공사대금을 후 순위로 지급받기로 약정한 불공정한 도급계약은 미분양이나 할인분양 등의 전반적인 위험도 상황을 감안하여 평가한 예측가능한 채권의 조건부 포기로도 볼 수 있으므로 쟁점매출채권은 대손세액공제 대상에 해당되지 않는다. (다) 청구법인이 채권자로서의 정당한 권리를 행사하였다면 채권의 전부 또는 일부를 회수할 수 있었음에도 불구하고 그 권리를 행사하지 아니하거나 포기함에 따라 회수하지 못한 금액 상당액은 대손금으로 손금산입할 수 없는 것인바, 청구법인은 실제 공사 기성고에 따라 대금을 청구하지도 않고 오히려 청구외법인이나 신탁회사에 자금을 대여해 준 사실이 제출된 서류 등에서 확인되며, 청구법인이 제출한 일부 원장에서 청구외법인이 대출받은 금액을 선수금으로 수령하고도 이후 1～2년 사이에 시행사에 역으로 대여하거나 되돌려준 내역이 발견되는 등 청구법인과 청구외법인의 경제적 실체는 하나로 움직이는 회사로 보인다. (2) 사업폐지로 인한 대손세액공제의 취지는 채권확보를 위한 무수한 노력을 기울였음에도 불구하고 받지 못하는 것이 구체적․객관적으로 입증되면 사업자의 자금 부담을 완화하고자 하는 목적에서 「상법」상 소멸시효가 완성되기 전에도 사업자가 채무자로부터 지급받지 못한 부가가치세 상당액을 매출세액에서 차감하여 주는 제도이나, 청구법인은 분양저조로 실권한 시행사를 대신하여 분양수입금 등 공동관리 계좌를 실질적으로 직접 관리하고 자금을 실제 집행하였고, 청구외법인의 부가가치세 환급금이 분양대금 운영계좌에 입금되도록 하기 위하여 청구외법인이 국세환급금 양도요구서를 제출하도록 하는 내용의 약정을 하였으며, 입금된 부가가치세 환급금을 공사비 등으로 사용하였는바, 청구법인의 대손세액공제 경정청구는 제도의 취지에도 맞지 않다. (3) 청구법인은 선수금 기 수령액 및 회수된 자금(OOO 대출자금과 분양수입금액)을 공사대금과 상계하지 않고, 후 순위로 발생한 사업과 관련 없는 금전소비대차로 인한 대여금과 먼저 상계하였는바, 쟁점매출채권의 공사도급 거래로 인한 외상매출금 여부가 불분명하고, 청구법인은 청구외법인과의 채권채무 변제 내역을 확인할 수 있는 중요한 금융증빙을 제시하지 못하였다. 쟁점매출채권은 공사도급거래로 인한 매출채권이 아닌 사업과 직접 관련 없는 금전소비대차에 의한 대여금으로 보인다. OOO 및 OOO의 OOO 대출금 상환이 어려운 경우 청구법인이 대여금 명목으로 운영계좌에 자금을 입금하면 OOO 등은 OOO 대출금 등을 상환하고, 청구법인은 이후 OOO 등으로부터 입금된 분양수입금으로부터 공사대금이 아닌 해당 대여금을 우선적으로 회수하였는바, 청구법인은 자금대여가 공사도급계약서상 OOO 대출에 대한 채무인수인(지급보증인)의 지위로 대위변제한 것이므로, 해당 금액은 구상채권으로서 1순위의 배분권을 가진다고 소명하였으나, 위 계약서 등 어디에도 대여금이 공사비보다 우선적으로 변제할 수 있는 채권에 해당한다는 규정이 없고, 위 계약서 제16조는 ‘시행사가 공사대금을 정산하지 못할 경우 시공사는 미분양 물건에 대하여 할인분양, 공매 등의 처분으로 상환받기로 한다’고 되어있는바, 청구법인은 공매 등의 절차를 이행하지 않았으므로 위 자금대여는 소비대차에 불과하다. 또한, 청구법인이 대여금을 우선 상계한 것은 ‘대출 및 사업약정서’, ‘협약서’ 등을 위반한 것이다. 또한, OOO의 대물변제시 공사도급계약서 제15조의 배분순위에 의하여 이는 먼저 미지급 공사대금과 상계하고, 남은 잔액을 대여금과 상계하여야 하나, 청구법인이 대여금을 우선하여 상계한 것은 채권을 임의포기한 것이다. (4) 사업폐지 등은 실질에 의하여 판단되어야 하는바, 사업자등록상 폐업일을 실질 폐업일로 볼만한 별도의 근거가 제출되지 않았고, 관할 세무서장이 세적 정리의 목적상 폐업처리한 경우도 있으며, 청구외법인이 청산종결등기를 하지 않더라도 최소한 해산등기, 잔여재산의 분배가 확정된 이후에야 비로소 매출채권의 회수불능 사실이 객관적으로 확정되었다고 볼 수 있는데 이에 대한 명백한 입증자료가 제출되지 아니하였다. (5) 청구외법인별로 추가적으로 살펴보면 아래와 같다. (가) OOO은 사업자등록상 페업일(2011.8.30) 이후에도 대표이사를 계속 변경하는 등 현재까지도 존속하는 것으로 나타나는 한편, 실질적인 사업의 폐지일은 사업자등록상 폐업일이 아닌 2010년 말 이전으로 보는 것이 보다 타당하고, 대손금이 객관적으로 확인되지 않는다. 1) OOO의 가장 중요한 자산인 분양대상 부동산은 2010년 대물변제 등으로 청구법인에게 완전히 이전되어 2010년 말에는 전무하고 사실상 유일한 수익사업인 분양사업도 2010년을 기점으로 사실상 종료되었음이 법인세 신고서 및 그 부속서류를 통해 확인된다. 한편, 회계감사인은 ‘당초 시행사업의 종료 및 주요 유형자산 매각, 신규사업 계획의 부재 등에 따라 향후 수익발생 가능성이 불확실한 바, 정상적인 영업활동 영위가 곤란한 상황이다. 이러한 상황은 회사의 계속기업으로서의 존속 능력에 중대한 의문을 제기하고 있다. 회사가 계속기업으로서 존속할지의 여부는 회사의 향후 신규사업 시행 및 이를 위한 자금 조달 계획의 실현가능성 여부에 따라 좌우되는 중요한 불확실성을 내포하고 있다. 그러나, 이러한 불확실성의 최종 결과로 발생될 수도 있는 자산과 부채 및 관련 손익 항목에 대한 수정을 위해 이를 합리적으로 추정할 수 있는 감사증거를 확보할 수 없었다’라고 하여 OOO의 2010사업연도 재무제표에 대한 의견을 표명하지 아니하였고, OOO은 이후에도 계속 사업을 영위하기 위한 자금조달이나 사업진행 내역이 전혀 없으며 신규사업 등도 시행하지 아니하였다. 2) 청구법인은 OOO에 대한 쟁점매출채권을 확인할 수 있는 금융거래내역 등 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있다. 특히, OOO은 2011사업연도 재무제표상 부채내역이 전혀 없는 것으로 신고하였고, 청구법인의 장부상 미수금 중 부가가치세가 과세되는 공급가액은 OOO원인데 반해 미수 부가가치세는 OOO원으로 미수금의 25.1%에 불과한바, 장부에 대한 신뢰도가 떨어진다. (나) OOO는 분양과 관련하여 분양대행 업체로부터 세금계산서를 수취하였으나, 처분청 담당자가 2016.7.25. OOO의 대표자였던 OOO을 방문하여 ‘토지신탁 사업약정서’ 계약내용 및 사업진행 상황 등 구체적 내용에 대하여 질문하자 OOO은 ‘시공 전 사업부지 확보 및 인허가 업무를 수행하였으나 착공 이후에는 청구법인이 공사 진행 및 분양과 관련된 전반적인 업무를 수행하였다’고 진술하였고, 청구법인이 아파트 할인분양 등 최종 의사결정을 하여 실질적 통제권을 행사하였다. (다) OOO의 부가가치세 환급금이 분양수입금 관리계좌에 입금되지 않으므로 쟁점매출채권이 객관적으로 입증되지 않으며, 대물변제시 공사대금과 상계하여야 하나, 대여금과 상계하였는바, 이는 청구법인이 쟁점매출채권을 임의로 포기한 것이다(공매 등의 절차를 이행하지 않고 공사도급계약서에 없는 단순한 OOO 대출의 대납은 상환을 목적으로 한 금전대여로서 구상채권에 해당하지 않는다). OOO가 부가가치세 환급금을 수령할 경우 분양수입금 관리계좌에 입금하여 동 금액이 미지급된 공사비 등의 상환에 사용되어야 함에도 불구하고 부가가치세 환급금 OOO원이 분양수입금관리계좌에 입금되지 않았고, 청구법인은 이에 대한 소명자료를 제출하지 못하였는바, 청구법인이 주장하는 쟁점매출채권이 객관적으로 입증되지 않는다. (라) OOO과의 협약서 제11조[공사비 정산 등]에는 ‘청구법인은 공사비 지급이 완료되지 않은 경우 최초 분양가격의 85%로 아파트를 대물변제 받을 수도 있고, 분양을 기다려 분양수입금에서 미지급 공사비를 회수할 수도 있다’고 규정되어 있으나, 청구법인은 정산서 또는 잔여재산 분배 확정과 관련된 결과물을 제출하지 않았는바, 쟁점매출채권이 객관적으로 확인되지 않는다. (마) 신탁계약의 종료가 불분명하여 OOO의 사업이 실질적으로 폐지되었다고 보기 어렵고, 청구법인은 준공일에 매출세금계산서를 한꺼번에 발급하였으므로 쟁점매출채권이 확인되지 않는다. 1) OOO과 관련하여 현재까지 청구법인의 신탁계약 해지 및 종료에 대한 근거 서류가 확인되지 않는 점, 신탁계약 종료시 정산서가 교부되어야 하나, 청구법인이 제출한 정산합의서의 내용은 정산에 관한 것이 아니고, 대물변제계약서로 정산합의서를 갈음한다는 내용이 있으나, 일부 토지를 제외한 미분양 물건은 대물변제 대상에 포함되어 있지 않은 점 등에 비추어 신탁계약의 진행 및 종료가 불분명하여 OOO의 사업이 실질적으로 폐지되었다고 보기 어렵다. 2) 청구법인은 기성고에 의해서 공사대금을 청구할 수 있음에도 불구하고 자금인출 순위를 정하여 공사비를 후순위로 약정한 것은 경제적 실질상 기성 공사대금을 수령하여 대여한 것이나 마찬가지이거나 미분양 등 최악의 경제상황을 전반적으로 감안하여 위험도를 평가한 예측가능 채권의 임의 포기로 보이며, 실제로 청구법인은 준공시점까지 공사대금을 청구하거나 분양성과에 따라 공사대금을 지급받지 않고 준공일에 공사대금 전액이나 대부분의 금액에 대하여 매출세금계산서를 한꺼번에 발급하였는바, 청구법인이 주장하는 쟁점매출채권의 당초 정확한 금액 및 잔액이 확인되지 않는다. (바) OOO는 현재 11개의 미분양 부동산이 존재하고, 아직 부동산 시행사업이 진행 중이므로 사업이 폐지되었다고 보기 어렵고, 청구법인은 OOO와의 도급계약 금액 OOO원 중 OOO원을 대손금액으로 특정하였으나, 세금계산서상 공급대가는 OOO원으로 OOO원의 차이가 나며, 금융자료를 제시하지 못하고 있으므로 대손금액이 객관적으로 확인되지 아니한다. (사) 청구법인은 OOO에 자금을 대여하여 주고, 분양수입이 발생하면 공사비보다 우선하여 해당 대여금에 충당하였으나, ‘대출 및 사업약정’상 공사비가 대여금보다 우선하여 적용된다. 위 약정상 청구법인은 거래처 부도 등 기한 이익의 상실사유가 발생한 경우에 한하여 채무인수인으로서의 의무가 발생하나, 청구법인은 단순히 운영자금 부족분을 대여한 것이므로 이는 채무인수인으로서 행한 것이 아니고 도급공사의 원활한 진행을 위한 것이다. 따라서 이는 금전소비대차거래에 해당하는바, ‘대출 및 사업약정’상 정해진 배분순서가 아닌 임의대로 운영자금을 대여금에 우선적으로 배분하여 회수한 행위는 이러한 약정을 위반하는 것이다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 쟁점매출채권이 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항 제8호의 사업의 폐지로 회수할 수 없는 채권에 해당하는지 여부 나. 관련 법령 : <별지> 기재 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인 및 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구법인이 주장하는 청구외법인별 대손금액(쟁점매출채권) 내역은 아래 <표2>와 같고, 청구법인은 OOO, OOO, OOO, OOO의 경우 장부상 미회수 공사대금채권 금액 및 계약서상 과․면세 비율을 기준으로 쟁점매출채권을 역산하였다. <표2> 청구외법인별 대손금액 내역 : 청구법인 주장 (나) OOO과 관련된 세부내역은 아래와 같다. 1) 청구법인이 OOO과 체결한 'OOO 신축공사' 도급계약OOO상 공사대금, 장부(엑셀자료, 이하 같다)상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권을 비교하면 아래 <표3>과 같다. <표3> 계약상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역 : OOO 2) 쟁점매출채권 산정과 관련하여 청구법인은 공사비 회수시 공사미수금부터 회수한 것으로 회계처리 하였기 때문에 장부상 부가가치세 미수금이 실제보다 과대평가되어 있어서 대손세액 공제를 위하여 정확한 부가가치세 미수금의 산출이 필요하다고 주장하는바, 청구법인은 2008.4.22.까지 외상매출금과 부가가치세 미수금이 함께 회수된 것으로 회계처리하였으나, 장부상 2010.4.20.부터 2011.12.16.까지 회수된 합계 OOO과 관련하여서는 공사대금만을 회수한 것으로 회계처리하였고, 장부상 같은 기간 동안 회수된 부가가치세는 없으며, 2018.4.22. 이전 금액 기준 미수 공사대금 대비 미수 부가가치세 비율을 아래 <표4>와 같다. <표4> 미수 공사대금 대비 미수 부가가치세 비율 이와 관련하여 청구법인은 국가를 피고(피고 보조참가인 : OOO)로 하여 부당이득반환금 청구소송을 제기하여 승소하였는바, 그 판결서OOO 중 도급공사비와 관련된 부분은 아래와 같고, 청구법인은 위 승소와 관련하여 2011.9.16. OOO원, 2011.12.16. OOO원의 공사미수금에 대한 대손충당금을 환입한 것으로 회계처리하였다. 2) 위 OOO(갑)과 청구법인(을) 간의 'OOO 신축공사' 도급계약 중 분양수입금 관리 및 공사도급금액 지급방법과 관련된 부분은 아래와 같다. 3) 'OOO 신축공사'와 관련하여 OOO(갑)과 청구법인(을) 등 사이에 2003.6.9. 체결된 업무약정서 중 도급공사비 지급 등과 관련된 부분은 아래와 같다. 4) 청구법인의 장부상 공사미수금 최종증빙일(공사대금 최종회수일)은 2011.12.16.이고, ‘OOO 신축공사’와 관련하여 OOO과 청구법인간에 체결된 대물변제 계약 및 청구법인의 장부를 비교하면 아래 <표4>와 같다. <표4> 대물변제 계약 및 청구법인 장부 비교 내역 5) OOO의 자본금은 OOO원으로 2016.4.12. 현재 해산등기 등의 내역은 없고, 2011.11.24.부터 2014.3.31.까지 아래 <표5>와 같이 대표이사 등이 변경되었다. <표5> 등기상 OOO의 임원 등 변경내역 : 2011.11.24. 이후 이에 대하여 청구법인의 대리인은 2019.2.12. 조세심판관회의에 출석하여 ‘대표이사 변경은 대표이사 명의자를 실제 대표이사로 바로 잡기 위한 것’이라고 주장하였다. 6) OOO 주식회사의 신용조사 회보서(2016.4.18.)에는 ‘OOO은 2016.4.18. 현재 자신 명의의 부동산 및 차량이 없고, 채무불이행 정보(금융권 채무불이행 정보는 없고, 조세 체납은 2건으로 합계 OOO원)는 2건이 등록되어 있으며, 사업자등록상 2011.8.30. 폐업’된 것으로 기재되어 있다. 7) OOO의 재무제표상 2009.12.31. 현재 OOO원으로 계상되었던 완성주택(재고자산)은 2010.12.31. 현재 없는 것으로 나타나고, 2010.12.31. 및 2011.12.31. 현재 부채총계액 등의 내역 및 2011사업연도 매출액 등의 내역은 아래 각 <표6> 및 <표7>과 같다. <표6> OOO의 2010.12.31. 및 2011.12.31. 현재 부채 등 내역 <표7> OOO의 2011사업연도 매출액 등 내역 8) OOO의 2010사업연도 재무제표에 대한 주석 중 ‘우발부채와 불확실성’ 관련 부분은 아래와 같다. (다) OOO와 관련된 세부내역은 아래와 같다. 1) 청구법인이 OOO 등과 체결한 'OOO 아파트 신축공사' 도급계약(원계약 : 2007.10.12., 변경계약 : 2010년 11월)상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역을 비교하면 아래 <표8>과 같다. <표8> 계약상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역 : OOO 2) OOO(병)와 청구법인(을) 등의 'OOO 아파트 신축공사' 도급계약 중 공사대금 지급 및 미지급 공사비 지급 등과 관련된 부분은 아래와 같다. 3) 'OOO 아파트 신축공사'와 관련하여 OOO(갑)와 청구법인(을) 등 사이에 2007.7.19. 체결된 ‘토지신탁 사업약정서’ 중 조달자금 집행순서 등과 관련된 부분은 아래와 같다. 4) 'OOO 아파트 신축공사'와 관련하여 OOO(갑)와 청구법인(을) 사이에 2005.3.3. 체결된 ‘협약서’ 중 분양수입금 배분 및 공사비 정산과 관련된 부분은 아래와 같다. 5) 'OOO 아파트 신축공사'와 관련하여 OOO(갑)와 청구법인(을) 등 사이에 2011.9.26. 체결된 ‘토지신탁 수익 정산 합의서’상 정산내역은 아래와 같다. 이와 관련하여 청구법인의 2011.9.26. 전후 장부내역은 아래 <표9>와 같다. <표9> OOO의 2011.9.26.자 대물변제 전후 청구법인의 장부내역 6) 청구법인의 장부상 공사미수금 최종증빙일(공사대금 최종회수일)은 2012.4.30.이고, 청구법인은 2011.11.30.까지 공사미수금에 대한 대손충당금으로 합계 OOO을 설정(대여금에 대한 대손충당금에서 공사미수금에 대한 대손충당금으로 계정대체된 2011.9.28.자 OOO원 및 2011.9.30.자 OOO원 제외)하였고(2012.4.30. 현재 동일), 2014.12.31. OOO원(충당금 잔액의 합계 OOO원)을 설정하였다. 이에 대하여 청구법인의 대리인은 2019.2.12. 조세심판관회의에서 ‘청구법인이 대여금에 대한 충당금을 설정하였는데, OOO의 재산이 한정되어 청구법인이 대여금을 받게 되면 공사대금을 받지 못하게 되는 것이므로 공사미수금에 대한 충당금을 설정하여 계정대체를 하였다’고 주장하였다. 7) 청구법인의 OOO에 대한 대여금 관련 내역은 아래와 같다. 가) 청구법인이 주장하는 OOO에 대한 대여금 및 회수 내역을 청구법인의 장부와 비교하면 아래 <표10>과 같고, 이에 대하여 청구법인은 ‘2011년 9월 회수한 대여금 OOO원 중 OOO원은 2010년말 대손충당금 설정 이후 추가 대여한 금액을 회수한 것이고, 잔여 OOO원 중 OOO원(=2010년말 이전 대여금 OOO원-2010년말 충당금 설정액 OOO원)은 2010년말 대손충당금으로 설정하지 않았던 금액을 회수한 것인바, 대손충당금 설정 이후 상환순서를 바꾸어 회수한 금액은 OOO원(=대여금 회수액 OOO원-충당금설정 이후 대여금 OOO원-충당금 미설정분 OOO원)이며, 이는 대손충당금 설정 이후 공사비를 회수하다가 순서를 바꾸어 공사비에 우선하여 회수한 것이나, 신탁관리계좌에서 자금집행시 채무자(시행사)의 공동날인에 의한 의사표시를 거쳐 회수한 것이므로 「민법」상 지정변제충당에 해당하고 세법상으로도 특정채권에 대한 대가임이 확인되어 정당하게 대여금을 회수한 것’이라고 주장하였다. <표10> OOO에 대한 대여금 및 회수 내역 나) 청구법인과 OOO간의 금전소비대차계약서(2007.10.12.～2010.6.8.) 및 영수증을 청구법인의 장부와 비교하면 아래 <표11>과 같고, 위 계약서 제2조 제1항 및 영수증에는 ‘OOO가 본 사업의 분양수입금에서 최우선으로 본 대여금을 상환하기로 한다’고 기재되어 있다. <표11> OOO에 대한 금전소비대차 계약서 및 영수증 내역 8) OOO는 자본금이 OOO원으로 2013.3.29. 주주총회 결의로 해산되었고, OOO 주식회사의 신용조사 회보서(2016.4.18.)에는 ‘OOO는 2016.4.18. 현재 자신 명의의 부동산 및 차량이 없고, 채무불이행 정보도 없으며, 사업자등록상 2012.4.30. 폐업’된 것으로 기재되어 있다. (라) OOO와 관련된 세부내역은 아래와 같다. 1) 청구법인이 OOO와 체결한 'OOO 주상복합 신축공사' 도급계약(2008.11.17.)상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역을 비교하면 아래 <표12>와 같다. <표12> 계약상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역 : OOO 2) 청구법인의 장부상 공사미수금 최종증빙일(공사대금 최종회수일)은 2012.9.19.이고, 같은 일자에 대손충당금 OOO원이 설정된 후 2017.8.11. 공사비 수금으로 인하여 대손충당금 합계 OOO원이 환입된 것으로 회계처리되었다(충당금 잔액 OOO원). 3) 청구법인의 OOO에 대한 구상채권 관련 내역은 아래와 같다. 가) 청구법인은 2012.9.18. OOO의 OOO 대출 및 중도금 대출 OOO원(만기일 : 2012.9.15. 및 2012.9.17.)을 대위변제하여 구상채권이 발생하였고, 청구법인은 2012.9.19. OOO로부터 ‘OOO 주상복합’ 아파트 56채(감정가액 OOO원)에 대한 소유권을 이전받아 2012.9.27. OOO에 대한 구상채권 OOO원 및 공사미수금 OOO원에 충당한 것으로 회계처리하였는바, 2012.9.27. 당시 청구법인의 공사미수금은 OOO원(실제 준공일 : 2011.12.30.)이고 위 충당으로 인한 공사미수금 잔액은 OOO원(쟁점매출채권)이다. 한편, 청구법인의 장부상 위 구상채권 OOO원에 대하여 대손충당금이 설정된 내역은 확인되지 아니한다. 나) 이에 대하여 청구법인은 아래 ‘OOO 도시환경정비사업 대출약정서’ 제9조[시공사의 신용공여 및 확약]에 따라 OOO가 갚지 못한 OOO 대출금을 금융기관에 상환 후 대위변제에 따른 구상채권을 취득한 것이고, 해당 구상채권을 아래 'OOO 주상복합 신축공사' 도급계약서 제15조 2항에 따라 매출채권(공사미수금)보다 우선하여 회수한 것이라고 주장하였고, 처분청은 위 도급계약서 제15조에 따르면 미지급 공사대금이 먼저 상계된 후 남은 잔액에 대하여 대여금에 대한 상계가 이루어져야 함에도 대여금을 우선상계한 것은 채권을 임의포기한 것이라는 의견이다. 4) OOO는 자본금이 OOO원으로 2017.12.11. 「상법」 제520조의2[휴면회사의 해산] 제1항에 따라 해산(2017.12.12. 해산간주등기)되었고, OOO 주식회사의 신용조사 회보서(2016.4.18.)에는 ‘OOO 2016.4.18. 현재 자신 명의의 부동산 및 차량이 없고, 채무불이행 정보(최종변경일 : 2015.11.2.)는 3건(금융권 채무불이행은 없고, 조세 체납 3건 합계 OOO원)이 등록되어 있으며, 사업자등록상 2012.10.31. 폐업’된 것으로 기재되어 있다. (마) OOO과 관련된 세부내역은 아래와 같다. 1) 청구법인이 OOO 등과 체결한 'OOO 신축공사' 도급계약OOO상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역을 비교하면 아래 <표13>과 같다. <표13> 계약상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역 : OOO 2) 'OOO 신축공사'와 관련하여 OOO(갑)과 청구법인(을) 사이에 2010년 체결된 협약서 중 분양수입금 배분 및 공사비 정산과 관련된 부분은 아래와 같다. 3) 'OOO 신축공사'와 관련하여 OOO(갑)과 청구법인(을) 사이에 2009.11.5. 체결된 합의서 중 사업정산 등과 관련된 부분은 아래와 같다. 4) 청구법인의 장부상 공사미수금 최종증빙일(공사대금 최종회수일)은 2013.6.18.이고, 2011.6.30. 공사미수금 OOO원에 대하여 대손충당금이 설정되었으며(기안일자 : 2011.7.13.), 2013.6.18. 공사비 수금 후 공사미수 관련 대손충당금 잔액은 OOO원이다. 한편, 청구법인은 2010.6.7. OOO에게 사업경비로 OOO원을 대여하였고, 2010.8.27. 이를 회수하였다(대여금에 대한 대손충당금 설정 내역은 확인되지 아니한다). 5) OOO은 자본금이 OOO원으로 2017.12.11. 「상법」 제520조의2[휴면회사의 해산] 제1항에 따라 해산(2017.12.12. 해산간주등기)되었고, OOO 주식회사의 신용조사 회보서(2016.4.18.)에는 ‘OOO은 2016.4.18. 현재 자신 명의의 부동산 및 차량이 없고, 채무불이행 정보도 없으며, 사업자등록상 2013.2.8. 폐업’된 것으로 기재되어 있다. (바) OOO과 관련된 세부내역은 아래와 같다. 1) 청구법인이 OOO과 체결한 'OOO 신축공사' 도급계약(2010.3.10.)상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역을 비교하면 아래 <표14>와 같다. <표14> 계약상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역 : OOO원에 대하여 대손충당금이 설정된 내역은 확인되지 아니한다. 5) OOO은 자본금이 OOO원으로 2016.7.20. 주주총회 결의로 해산되었고, OOO 주식회사의 신용조사 회보서(2016.4.18.)에는 ‘OOO은 2016.4.18. 현재 자신 명의의 부동산 및 차량이 없고, 채무불이행 정보가 5건(금융권 채무불이행은 없고, 조세 및 고용․산재보험료 체납 5건 합계 OOO원)이 등록되어 있으며, 사업자등록상 2013.12.31. 폐업’된 것으로 기재되어 있다. (사) OOO와 관련된 세부내역은 아래와 같다. 1) 청구법인이 OOO와 체결한 '다동 구역 제7지구 도시환경정비사업 건설공사' 도급계약(2009.3.6.)상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역을 비교하면 아래 <표15>와 같다. <표15> 계약상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역 : OOO 2) 청구법인의 장부상 공사미수금 최종증빙일(공사대금 최종회수일)은 2013.4.1.로 기재되어 있는바, 2013.4.1.은 공사미수금이 당일 계상되었다가 동일 금액이 회수된 것으로 회계처리되었고, 직전 증빙일은 이자 대위변제 금액 회수를 공사미수금 환입으로 회계처리한 2012.12.1.이다. 한편, 청구법인의 장부상 2013.4.30. 현재 공사미수금에 대한 대손충당금 잔액은 합계 OOO원이고, 2013.6.1. OOO원의 공사미수금에 대한 대손충당금이 환입된 것으로 회계처리되었다. 3) OOO가 2011.9.30. 주식회사 OOO에 신탁하였던 OOO 총 11호의 부동산은 2016.10.17. 합계 OOO원에 주식회사 OOO에 양도되었다. 이에 대하여 청구법인의 대리인은 2019.2.12. 조세심판관회의에서 ‘위 부동산에 대한 금융기관 등의 선순위 채권은 OOO원으로 위 매각대금은 전액 OOO 등의 금융기관에 귀속되었고, 위 부동산은 재산적 가치가 없는 잔여재산으로 이러한 무가치 재산의 정리를 이유로 OOO의 사업이 계속된 것으로 볼 수는 없다’고 주장하였다. 4) OOO는 자본금이 OOO원으로 2019.1.16. 현재 해산등기 등의 내역은 없고, OOO 주식회사의 신용조사 회보서(2016.4.18.)에는 ‘OOO는 2016.4.18. 현재 자신 명의의 부동산 및 차량이 없고, 채무불이행 정보는 8건[금융권 채무 3건 합계 OOO원 및 조세 체납 등 5건 합계 OOO원OOO]이 등록되어 있으며, 사업자등록상 2014.9.30. 폐업’된 것으로 기재되어 있다. (사) OOO과 관련된 세부내역은 아래와 같다. 1) 청구법인이 OOO과 체결한 'OOO 신축공사' 도급계약(2011.11.30.)상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역을 비교하면 아래 <표15>와 같다. <표15> 계약상 공사대금, 장부상 미회수 공사대금 및 쟁점매출채권 내역 : OOO 2) 위 OOO(갑)과 청구법인(을) 간의 'OOO 신축공사' 도급계약 중 분양수입금 인출 순서와 관련된 부분은 아래와 같다. 3) 'OOO 신축공사'와 관련하여 OOO(시행사 겸 차주) 및 청구법인(시공사․자금관리자 겸 채무인수인) 등이 2009.4.1. 체결한 대출 및 사업약정서 중 분양수입금 등 자금 집행의 우선순위 등과 관련된 부분은 아래와 같다. 4) 청구법인의 장부상 공사미수금 최종증빙일(공사대금 최종회수일)은 2014.7.30.이고, 2014.7.30. 현재 공사미수금 및 관련 대손충당금 잔액은 각 OOO원 및 OOO원이며, OOO, OOO와는 달리 공사미수금 회수시 같은 일자에 부가가치세가 회수되지 않은 경우가 없다. 5) 청구법인의 OOO에 대한 대여금 관련 내역은 아래와 같다. 가) 청구법인이 주장하는 OOO에 대한 대여금 및 회수 내역을 청구법인의 장부와 비교하면 아래 <표16>과 같고, 청구법인은 이에 대하여 대여금과 공사미수금의 상환순서를 바꾸어 회수한 사실이 없으므로 선결정례OOO와 사실관계가 다르다고 주장한다. <표16> OOO에 대한 대여금 및 회수 내역 나) 청구법인과 OOO간의 금전소비대차계약서(2009.12.15.～2011.2.21.) 및 영수증을 청구법인의 장부와 비교하면 아래 <표17>과 같고, 위 계약서 제2조에는 ‘OOO이 본 사업 관련 분양수입금 입금시, 공사비에 우선하여 즉시 상환하기로 한다’, ‘OOO은 청구법인이 분양수입금에서 본 대여금을 인출조치하는데 아무런 이의를 제기하지 않으며, 을의 협력이 필요한 경우 즉시 응하여야 한다’고 기재되어 있다. <표17> OOO에 대한 금전소비대차 계약서 및 영수증 내역 6) OOO은 자본금 OOO원으로 2018.12.3. 「상법」 제520조의2[휴면회사의 해산] 제1항에 따라 해산되었고, OOO 주식회사의 신용조사 회보서(2016.4.18.)에는 ‘OOO은 2016.4.18. 현재 자신 명의의 부동산 및 차량이 없고, 채무불이행 정보가 1건(금융권 채무불이행은 없고, 조세 체납 1건 OOO원) 등록되어 있으며, 사업자등록상 2013.11.28. 폐업’된 것으로 기재되어 있다. (아) 청구법인은 해당 각 과세기간에 작성된 청구외법인에 대한 채권추심활동 내역서를 제출하지 아니하였다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구외법인은 경정청구 대상인 각 과세기간에 사업자등록상 폐업되거나, 청구법인의 장부상 공사대금이 회수된 후 회수내역이 나타나지 아니하는바, 청구외법인이 해당 과세기간에 사업을 영위하고 있다고 보기 어려운 점(청구법인의 장부상 증빙일이 모두 기재되어 있고, 계약서 등으로 해당 금액이 확인된다), 청구외법인에 대한 신용조사 회보서에 의하면 청구외법인 소유의 자산이 전무하고, 청구외법인 중 OOO, OOO 및 OOO의 경우 채무가 과다하여 미회수 공사대금채권의 회수가 불가능할 것으로 보이는 점, 처분청은 청구법인이 분양실적에 따라 공사대금을 회수하는 등 청구외법인과 하나의 경제적 실체로 보아야 한다는 의견이나, 청구법인과 청구외법인은 시행사와 시공사의 관계로서 별도의 법인에 해당하는바, 위와 같은 사정만으로 이를 하나의 경제적 실체로 보는 것은 불합리해 보이는 점(OOO은 청구법인이 국가를 피고로 하여 제기한 부당이득반환금 청구소송의 피고 보조참가인으로 참가하였다), 청구법인은 청구외법인의 분양수입금 및 부가가치세 환급액 등을 공동으로 관리하였는데, 이는 분양수입금 등이 사업과 무관하게 집행되는 것을 방지하기 위한 것으로 공사미수금의 회수를 위한 노력의 일환으로 볼 수 있는 점OOO 및 아래와 같은 점 등에 비추어 미회수 공사대금채권 OOO원 중 OOO에 대한 OOO원, OOO에 대한 OOO원 및 OOO에 대한 OOO원을 제외한 나머지 금액은 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항 제8호의 사업의 폐지로 회수할 수 없는 채권으로 보이므로 이 부분 경정청구를 거부한 처분은 잘못된 것으로 판단된다. (가) 처분청은 OOO의 경우, 사업자등록상 폐업일인 2011.8.30. 이후에도 대표이사가 계속 변경된 점 등을 이유로 사업을 폐지하였다고 보기 어렵다는 의견이나, 사업의 실질적 폐지와 대표이사 등의 변경은 별개의 문제로, 청구주장과 같이 대표이사 등의 변경은 명의자 변경 등의 사유로 발생할 수 있는 점, 처분청은 OOO의 경우, ‘대출 및 사업약정서’상 미회수 공사대금채권이 대여금채권보다 우선하는바, 청구법인이 분양수입금에서 이들에 대한 대여금을 회수한 것은 부당하다는 의견이나, OOO에 대한 금전소비대차계약서에는 ‘분양수입금에서 최우선으로 대여금을 상환하기로 한다’는 취지로 기재되어 있는바, 청구법인이 분양수입금에서 대여금채권을 우선하여 회수한 것으로 회계처리한 것은 부당한 것으로 보이지 않는 점, OOO의 경우, OOO와 달리 청구법인이 대물변제 받은 대지를 OOO과의 계약을 통하여 구상채권에 충당하였는바, 충당의 문제는 없는 것으로 보이는 점, 처분청은 OOO가 2016년 현재 미분양 부동산을 보유하고 있었으므로 사업이 실질적으로 폐지된 것으로 보기 어렵다는 의견인바, 신탁회사에 신탁되었던 위 부동산이 2016.10.17. OOO원에 양도되기는 하였으나, OOO가 사업을 지속적으로 영위하는 과정에서 위 부동산을보유․양도하였는지 여부가 불분명하고, 위 부동산이 청구주장과 같이 OOO의 사업 폐지 후 재산적 가치가 없는 잔여재산이라면 이를 보유․양도하였다고 하여 사업이 계속된 것으로 보기는 어려운 점 등에 비추어 쟁점매출채권을 대손금액으로 보기 어렵다는 처분청의 의견은 타당하지 않은 것으로 판단된다. (나) 다만, 청구법인은 2011년 9월 OOO로부터 회수한 것으로 회계처리한 대여금채권 OOO원과 관련하여 OOO에 대한 공사대금채권과 무관하게 이를 모두 회수하였으므로 청구법인이 OOO로부터 미회수한 공사대금채권 전액이 대손세액공제 대상채권이라는 취지로 주장하나, 위 대여금채권 OOO원 중 OOO원의 경우, 청구법인은 2010사업연도에 OOO원 이상의 대여금채권을 회수할 수 없는 채권으로 보아 대손충당금을 설정하였음에도 불구하고, 이후 OOO로부터 수령한 금원을 대여금에 충당(대손충당금 환입)하였던 한편, 2011년 8월까지 OOO원의 공사대금채권 중 OOO원을 회수한 것으로 회계처리하였다가 특별한 이유없이 2011년 9월 OOO로부터 수령한 금원을 공사대금이 아닌 대여금에 충당하여 회계처리나 회수절차의 일관성이 부족한바, 미회수 공사대금채권 잔액 중 OOO원은 사실상 대여금채권으로 보이는 점, 청구법인은 OOO 등과의 대출약정서에 따라 OOO가 갚지 못한 OOO 대출금을 금융기관에 상환 후 대위변제에 따른 구상채권을 취득한 것이고, 해당 구상채권을 도급계약서에 따라 공사미수금보다 우선하여 회수한 것이라고 주장하나, 청구법인의 구상채권은 금융기관의 대출채권과 당사자 등이 다른 별개의 것이고, 청구법인은 대물변제된 아파트OOO를 구상채무의 변제에 충당할 것이라는 합의서 등을 OOO와 별도로 작성하지 않았는바, 대물변제가 구상채권에 대한 변제인지 여부가 불분명하므로 공사대금에 대한 변제로 봄이 타당할 뿐만 아니라, 「민법」 제477조[법정변제충당] 제2호에 따라 OOO에게 변제이익이 많은 공사미수금(연체이율 연 9%)에 충당하여야 하는 것으로 보이나, 상사법정이율(연 6%)이 적용되는 구상채권OOO에 충당하였으므로 OOO에 대한 미회수 공사대금채권 잔액 OOO원은 사실상 구상채권으로 보이는 점, OOO에 대한 쟁점매출채권 중 OOO원은 청구법인의 장부상 ‘이자 대위변제 금액’으로 기재되어 있고, 청구법인 또한 회계처리의 잘못을 인정하고 있는 점 등에 비추어 OOO에 대한 OOO원, OOO에 대한 OOO원 및 OOO에 대한 OOO원은 부가가치세 대손세액공제가 적용되는 미회수 공사대금채권 금액에서 제외하는 것이 타당하다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 부가가치세법 제45조[대손세액의 공제특례] ① 사업자는 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급하고 외상매출금이나 그 밖의 매출채권(부가가치세를 포함한 것을 말한다)의 전부 또는 일부가 공급을 받은 자의 파산ㆍ강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유로 대손되어 회수할 수 없는 경우에는 다음의 계산식에 따라 계산한 금액(이하 "대손세액"이라 한다)을 그 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간의 매출세액에서 뺄 수 있다. 다만, 그 사업자가 대손되어 회수할 수 없는 금액(이하 "대손금액"이라 한다)의 전부 또는 일부를 회수한 경우에는 회수한 대손금액에 관련된 대손세액을 회수한 날이 속하는 과세기간의 매출세액에 더한다. 대손세액 = 대손금액 × 110분의 10 ② 제1항은 사업자가 제49조에 따른 신고와 함께 대통령령으로 정하는 바에 따라 대손금액이 발생한 사실을 증명하는 서류를 제출하는 경우에만 적용한다. ③ 제1항 및 제2항을 적용할 때 재화 또는 용역을 공급받은 사업자가 대손세액에 해당하는 금액의 전부 또는 일부를 제38조에 따라 매입세액으로 공제받은 경우로서 그 사업자가 폐업하기 전에 재화 또는 용역을 공급하는 자가 제1항에 따른 대손세액공제를 받은 경우에는 그 재화 또는 용역을 공급받은 사업자는 관련 대손세액에 해당하는 금액을 대손이 확정된 날이 속하는 과세기간에 자신의 매입세액에서 뺀다. 다만, 그 공급을 받은 사업자가 대손세액에 해당하는 금액을 빼지 아니한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 사업자의 관할 세무서장이 빼야 할 매입세액을 결정 또는 경정(更正)하여야 한다. ④ 제3항에 따라 매입세액에서 대손세액에 해당하는 금액을 뺀(관할 세무서장이 결정 또는 경정한 경우를 포함한다) 해당 사업자가 대손금액의 전부 또는 일부를 변제한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 변제한 대손금액에 관련된 대손세액에 해당하는 금액을 변제한 날이 속하는 과세기간의 매입세액에 더한다. ⑤ 제1항부터 제3항까지에서 규정한 사항 외에 대손세액 공제의 범위 및 절차에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 부가가치세법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26071호로 개정되기 전의 것) 제87조[대손세액 공제의 범위] ① 법 제45조 제1항 본문에서 "파산·강제집행이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 사유"란 「소득세법 시행령」 제55조 제2항 및 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항에 따라 대손금(貸損金)으로 인정되는 사유를 말한다. ② 법 제45조에 따른 대손세액 공제의 범위는 사업자가 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역을 공급한 후 그 공급일부터 5년이 지난 날이 속하는 과세기간에 대한 확정신고 기한까지 제1항의 사유로 확정되는 대손세액으로 한다. ③ 법 제45조 1항 본문에 따라 공급자가 대손세액을 매출세액에서 차감한 경우 공급자의 관할 세무서장은 대손세액 공제사실을 공급받는 자의 관할 세무서장에게 통지하여야 하며, 법 제45조 3항 본문에 따라 공급받은 자가 관련 대손세액에 해당하는 금액을 매입세액에서 차감하여 신고하지 아니한 경우 같은 항 단서에 따라 결정하거나 경정하여야 한다. ④ 법 제45조 제1항에 따라 대손세액 공제를 받으려 하거나 법 제45조 제4항에 따라 대손세액을 매입세액에 더하려는 사업자는 제91조 제1항에 따른 부가가치세 확정신고서에 기획재정부령으로 정하는 대손세액 공제(변제)신고서와 대손사실 또는 변제사실을 증명하는 서류를 첨부하여 관할 세무서장에게 제출(국세정보통신망에 의한 제출을 포함한다)하여야 한다. (3) 법인세법 시행령(2017.2.3. 대통령령 제27828호로 개정되기 전의 것) 제19조의2[대손금의 손금불산입] ① 법 제19조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. 8. 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권 (4) 상법 제54조[상사법정이율] 상행위로 인한 채무의 법정이율은 연 6분으로 한다. 제520조의2[휴면회사의 해산] ① 법원행정처장이 최후의 등기 후 5년을 경과한 회사는 본점의 소재지를 관할하는 법원에 아직 영업을 폐지하지 아니하였다는 뜻의 신고를 할 것을 관보로써 공고한 경우에, 그 공고한 날에 이미 최후의 등기 후 5년을 경과한 회사로써 공고한 날로부터 2월 이내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 신고를 하지 아니한 때에는 그 회사는 그 신고기간이 만료된 때에 해산한 것으로 본다. 그러나 그 기간 내에 등기를 한 회사에 대하여는 그러하지 아니하다. ② 제1항의 공고가 있는 때에는 법원은 해당 회사에 대하여 그 공고가 있었다는 뜻의 통지를 발송하여야 한다. ③ 제1항의 규정에 의하여 해산한 것으로 본 회사는 그 후 3년 이내에는 제434조의 결의에 의하여 회사를 계속할 수 있다. ④ 제1항의 규정에 의하여 해산한 것으로 본 회사가 제3항의 규정에 의하여 회사를 계속하지 아니한 경우에는 그 회사는 그 3년이 경과한 때에 청산이 종결된 것으로 본다. |
