주 문
심판청구를 각하한다.
이 유
가. 청구인은 2014년 6월 사망한 망(亡) OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인 중 1명이다.
나. 처분청은 2014.6.26. OOO지방국세청장으로부터 피상속인이 특수관계자인 OOO전시회 관련 용역을 무상으로 제공받았다는 내용의 피상속인에 대한 증여세 조사결과를 통보받고, 2014년 7월 피상속인의 사망 사실을 안 후 2014.8.13. 및 2014.12.5. 청구인 등 상속인들에게 피상속인의 납세의무를 승계(연대납세의무 적용)하여 아래 <표>와 같이 2011.12.31.∼2013.12.31. 증여분 증여세 합계 OOO고지(이하 “이 건 승계처분”이라 한다)하였다.
<표> 청구인에 대한 납세의무 승계 내용
(단위 : 원)
다. 이후 청구인은 2018.3.19. 주식 및 부동산의 명의신탁과 관련한 행정소송 등(증여세 부과처분, 가압류 이의 등)에서 소송대상인 재산의 상당부분이 피상속인의 차명재산이 아닌 것으로 확인되어 상속재산이 없다는 이유로 이 건 승계처분의 취소를 구하는 1차 경정청구를 제기하였다가 처분청이 이를 거부하자 2018.12.28. 국세청장의 심사청구를 거쳐 2019.8.20. 행정소송(대구지방법원 2019구합24291)을 제기하였고, 현재 동 소송은 법원에 계류 중이다.
라. 한편, OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2018.12.10. 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 상속세 과세표준 및 세액이 OOO으로 기재된 세무조사결과통지서를 청구인 등에게 송달하였고, 처분청은 2018.12.28. 조사청으로부터 통보받은 위 상속세 조사결과에 따라 상속세 결의서를 전산입력하였으나, 청구인에게 상속세 결정통지서는 보내지 아니하였다.
마. 청구인은 처분청이 2018.12.28. 피상속인의 상속재산가액을 OOO으로 상속세를 결정하였고, 이는 이 건 승계처분에 대한 후발적 경정청구 사유라는 이유로 2019.3.27. 이 건 승계처분에 대한 2차 경정청구(이하 “이 건 경정청구”라 한다)를 제기하였으며, 이에 대하여 처분청은 경정청구 처리기한까지 처리결과를 통지하지 아니하다가 이 건 심판청구가 제기된 후인 2019.9.17. 이 건 경정청구를 거부하였다.
바. 청구인은 이에 불복하여 이 건 경정청구를 제기한 날(2019.3.27.)부터 2개월이 지난 후인 2019.8.26. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 2018.12.28. 처분청의 상속세 결정처분이 있었고, 이는 「국세기본법 시행령」 제25조의2 제1호 및 제4호에서 규정된 후발적 사유에 해당한다.
상속인은 상속으로 받은 재산의 한도내에서만 납세의무를 승계하고, 상속으로 받은 재산은 상속받은 자산총액에서 상속받은 부채총액과 상속세를 공제하여 산정된다. 조사청의 피상속인에 대한 상속세 조사결과 상속채무가 상속재산을 초과하는 것으로 조사되었고, 2018.12.28. 상속재산가액을 OOO으로 하는 상속세 결정처분이 있었다.
따라서 처분청의 위 상속세 결정처분에 따라 ‘상속으로 받은 재산’의 가액이 OOO으로 확정되었고, 이는 “최초의 신고·결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 허가나 그 밖의 처분이 취소된 경우” 또는 이에 준하는 경우로서 「국세기본법 시행령」 제25조의2 제1호 및 제4호에서 규정된 후발적 사유에 해당한다.
(2) 상속인인 상속으로 받은 재산의 한도 내에서만 납세의무를 승계하고, 청구인은 피상속인으로부터 상속받은 재산이 없으므로 이 건 승계처분은 위법·부당하여 취소되어야 한다.
「국세기본법」제24조에 따르면, 상속이 개시된 때에 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 상속인이 납부할 국세·가산금 등을 상속으로 받은 재산의 한도내에서 납부할 의무를 지고, 같은 법 시행령 제11조에 따르면, ‘상속으로 받은 재산’은 ‘상속받은 자산총액-(상속받은 부채총액+상속으로 인하여 부과되거나 납부할 상속세)’의 계산식에 따른 가액으로 산정된다.
따라서 상속받은 자산총액이 감소하여 위 계산식에 따른 금액이 감소하거나 OOO(또는 음수)이 된다면 승계되는 납세의무의 범위가 감소하거나 또는 승계되는 납세의무 자체가 존재하지 않게 된다. 이 건에서 처분청의 피상속인에 대한 상속세 결정통지로 상속받은 재산이 없는 것으로 확정되었으므로 상속받은 재산이 있음을 전제로 하여 납세의무를 승계한 이 건 승계처분은 위법·부당하여 취소되어야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 정부가 제기한 피상속인의 상속인들에 대한 구상금소송에서 청구인은 손해배상금에 대한 책임이 없다는 변론을 하고 있어 그 민사소송이 확정될 때까지 구상금채무는 확정된 것이 아니고, 그에 따라 처분청은 청구인에게 피상속인의 상속세에 대한 과세표준과 세액의 결정통지를 보류하고 있으므로 이 건은 아직 부과권이 확정되지 않아 후발적 경정청구 사유가 없다.
(2) 피상속인과 관련하여 정부에 대한 구상금채무가 확정되지 아니하였으므로 상속재산이 없다고 인정할 수 없으므로 2차 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
① 후발적 경정청구 사유에 해당하는지 여부
② 상속채무가 상속재산을 초과하므로 청구인에게 피상속인의 증여세 납세의무를 승계한 처분은 부당하다는 청구주장의 당부
나. 관련 법령
(1) 국세기본법
제22조(납세의무의 확정) ① 국세는 해당 세법의 절차에 따라 그 세액이 확정된다.
제24조(상속으로 인한 납세의무의 승계) ① 상속이 개시된 때에 그 상속인[수유자(受遺者)를 포함한다. 이하 같다] 또는 「민법」 제1053조에 규정된 상속재산관리인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비를 상속으로 받은 재산의 한도에서 납부할 의무를 진다.
② 제1항의 경우에 상속인이 2명 이상일 때에는 각 상속인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세·가산금과 체납처분비를 「민법」 제1009조·제1010조·제1012조 및 제1013조에 따른 상속분에 따라 나누어 계산한 국세·가산금과 체납처분비를 상속으로 받은 재산의 한도에서 연대하여 납부할 의무를 진다. 이 경우 각 상속인은 그들 중에서 피상속인의 국세·가산금 및 체납처분비를 납부할 대표자를 정하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.
제45조의2(경정 등의 청구) ② 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자 또는 국세의 과세표준 및 세액의 결정을 받은 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하였을 때에는 제1항에서 규정하는 기간에도 불구하고 그 사유가 발생한 것을 안 날부터 3개월 이내에 결정 또는 경정을 청구할 수 있다.
1. 최초의 신고·결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결(판결과 같은 효력을 가지는 화해나 그 밖의 행위를 포함한다)에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때
2. 소득이나 그 밖의 과세물건의 귀속을 제3자에게로 변경시키는 결정 또는 경정이 있을 때
3. 조세조약에 따른 상호합의가 최초의 신고·결정 또는 경정의 내용과 다르게 이루어졌을 때
4. 결정 또는 경정으로 인하여 그 결정 또는 경정의 대상이 되는 과세기간 외의 과세기간에 대하여 최초에 신고한 국세의 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때
5. 제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때
③ 제1항과 제2항에 따라 결정 또는 경정의 청구를 받은 세무서장은 그 청구를 받은 날부터 2개월 이내에 과세표준 및 세액을 결정 또는 경정하거나 결정 또는 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 그 청구를 한 자에게 통지하여야 한다. 다만, 청구를 한 자가 2개월 이내에 아무런 통지를 받지 못한 경우에는 통지를 받기 전이라도 그 2개월이 되는 날의 다음 날부터 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구 또는 「감사원법」에 따른 심사청구를 할 수 있다.
(2) 국세기본법 시행령
제10조의2(납세의무의 확정) 법 제22조 제1항에서 규정하는 해당 세법의 절차에 따라 그 세액이 확정되는 때는 다음 각 호와 같다.
1. 소득세, 법인세, 부가가치세, 개별소비세, 주세, 증권거래세, 교육세 또는 교통·에너지·환경세 : 해당 국세의 과세표준과 세액을 정부에 신고하는 때. 다만, 제2호에 해당하는 경우는 제외한다.
2. 제1호의 국세의 과세표준과 세액을 정부가 결정하는 경우: 그 결정하는 때
5. 제1호 및 제3호 외의 국세 : 해당 국세의 과세표준과 세액을 정부가 결정하는 때
제11조(상속재산의 가액) ① 법 제24조 제1항에 따른 상속으로 받은 재산은 다음 계산식에 따른 가액(價額)으로 한다.
상속받은 자산총액 - (상속받은 부채총액 + 상속으로 인하여 부과되거나 납부할 상속세)
② 제1항에 따른 자산총액과 부채총액의 가액은 「상속세 및 증여세법」 제60조부터 제66조까지의 규정을 준용하여 평가한다.
제25조의2(후발적 사유) 법 제45조의2 제2항 제5호에서 "대통령령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 관청의 허가나 그 밖의 처분이 취소된 경우
2. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우
3. 최초의 신고ㆍ결정 또는 경정을 할 때 장부 및 증거서류의 압수, 그 밖의 부득이한 사유로 과세표준 및 세액을 계산할 수 없었으나 그 후 해당 사유가 소멸한 경우
4. 제1호부터 제3호까지의 규정과 유사한 사유에 해당하는 경우
(3) 상속세 및 증여세법
제14조(상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등) ① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.
1. 공과금
2. 장례비용
3. 채무(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무는 제외한다. 이하 이 조에서 같다)
제77조(과세표준과 세액의 결정 통지) 세무서장등은 제76조에 따라 결정한 과세표준과 세액을 상속인·수유자 또는 수증자에게 대통령령으로 정하는 바에 따라 통지하여야 한다. 이 경우 상속인이나 수유자가 2명 이상이면 그 상속인이나 수유자 모두에게 통지하여야 한다.
(4) 상속세 및 증여세법 시행령
제79조(과세표준과 세액의 결정통지) 세무서장등은 법 제77조의 규정에 의하여 과세표준과 세액을 통지하는 경우에는 납세고지서에 과세표준과 세액의 산출근거를 명시하여 통지하여야 한다. 이 경우 지방국세청장이 과세표준과 세액을 결정한 것에 대하여는 지방국세청장이 조사·결정하였다는 것을 명시하여야 한다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 심리자료의 내용은 아래와 같다.
(가) 청구인이 2018.9.4. 제출한 피상속인의 상속세 과세표준 기한후신고서에는 상속재산가액 OOO으로 기재되어 있다.
(나) 처분청이 제출한 심리자료에 따르면, 처분청은 2018.12.27. 조사청으로부터 피상속인에 대한 상속세 조사 결과를 통보받았고, 2018.12.28. 상속세 과세표준을 OOO으로 하여 상속세 결의서를 국세청 전산시스템에 입력하였으나 청구인 등 상속인들에게 상속세 과세표준에 대한 결정내용을 통지하지는 아니한 것으로 나타난다.
(다) 처분청이 조사청으로부터 통보받은 피상속인에 대한 상속세 조사내용에는 상속재산은 현금 OOO(차명재산에 대한 판결에서 명의신탁 혐의가 없는 것으로 인정된 것은 제외한 금액임)으로, 상속채무는 금융채무 OOO으로 기재되어 있고, 상속재산에서 세월호손해배상금을 제외한 상속채무를 차감한 금액은 OOO으로, 이 건 승계처분액OOO보다 많은 것으로 나타난다.
(라) 조사청이 2018.12.10. 청구인에게 보낸 세무조사 결과 통지 공문에는 ‘조사한 내용’란에 “피상속인에 대하여 상속세 조사결과 상속채무가 상속재산을 초과하는 것으로 조사되어 조사종결예정입니다”로, 그 첨부자료에는 신고 수입금액 OOO결정 수입금액 OOO결정 과세표준 OOO예상 고지세액 OOO으로 기재되어 있다.
(마) 위 상속채무 중 세월호손해배상금OOO에 대한 소송의 결과와 관련한 OOO2020.1.17.자 기사에는 서울중앙지방법원은 청구인을 포함한 피상속인의 세 자녀가 OOO상당의 구상금을 부담하여야 한다는 판결을 선고한 것으로 기재되어 있다.
(바) 청구인이 제시한 위 소송진행상황에 따르면, 정부가 청구인을 포함한 피상속인의 자녀들을 상대로 제기한 상속책임을 원인으로 하는 구상금청구소송은 2020.1.17. 서울중앙지방법원에서 1심 판결(2015가합579799)이 선고된 후 청구인이 2020.2.11. 항소하여 심리일 현재 서울고등법원(2020나2008898호)에 계류 중인 것으로 나타난다.
(사) 1차 경정청구 거부처분에 대한 국세청장의 2019.5.2.자 심사청구 결정서에 따르면, 청구인들은 피상속인에 대한 상속세 조사결과 ‘상속으로 받은 재산’이 없는 것으로 결정되어 이 건 승계처분이 부당하다는 취지의 예비적 청구를 하였고, 이에 대하여 국세청장은 「국세기본법」 제45조의2 제2항 각 호에서 규정한 후발적 사유가 발생한 경우 경정청구를 제기하여 거부처분이 있는 경우 불복청구를 하여야 하나 경정청구를 한 사실이 없는 점 등을 들어 청구주장이 기각결정된 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여
(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대,
과세관청의 부과처분에 의하여 비로소 조세채무가 확정되는 조세에 있어서는 각 세법이 정하는 바에 따른 세액의 결정과 통지가 있어야 비로소 조세채무가 확정되는 것이며 그와 같은 결정과 통지가 없는 한 조세채무를 확정하는 부과처분은 있었다고 할 수 없다 할 것(대법원 1990.4.27. 선고 87누276 판결 참조)인바, 처분청은 조사청으로부터 피상속인에 대한 상속세 조사결과를 통보받고 2018.12.28. 상속세 결의서를 국세청 전산시스템에 입력하긴 하였으나, 청구인 등 상속인들에게 상속세 결정내용을 통지하지 아니하였으므로 청구인이 후발적 사유로 주장하는 피상속인에 대한 상속세 결정처분이 있었다고 보기 어렵다 할 것이다.
따라서 후발적 사유 없이 제기된 이 건 심판청구는 부적법한 청구에 해당한다고 판단된다.
(나) 다음으로 쟁점②는 쟁점①이 각하되어 심리실익이 없으므로 생략한다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 부적법한 청구에 해당하므로「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제1호에 의하여 주문과 같이 결정한다.