1. 처분개요

가. 청구인 OOO은 2018.10.31. 사망한 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 자녀들이고, 청구인 OOO청구인들을 모두 합해서, 이하 “청구인들”이라 한다)는 피상속인의 배우자이며, 피상속인은 1991.12.2. 자동차 부분품 제조 및 판매 등을 영위하는 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)을 설립한 후 2010.12.31.까지 총 19년간 최대주주 및 대표이사 직을 수행하였다.

   2015.11.25. OOO의 대표이사인 청구인 OOO(이하 “OOO”이라 한다)은 피상속인이 영위하여 온 OOO에 대한 가업승계를 위해 피상속인이 보유한OOO의 발행주식 전부(OOO주, 이하 “쟁점주식”이라 한다)를 증여받았고, 구 「조세특례제한법」(2018.5.29. 법률 제15623호로 개정된 것, 이하 “구 조특법”이라 한다) 제30조의6 제1항에서 정하는 가업승계에 대한 증여세 과세특례 규정을 적용하여 쟁점주식에 대한 증여세를 신고·납부하였다. 이후 피상속인이 사망하자 가업승계를 위해 사전증여 받은 쟁점주식을 상속재산가액에 가산하고, 쟁점주식을 기초로 가업상속공제 대상금액을 산정한 다음 이를 상속재산가액에서 공제하여 2019.4.30. 상속세를 신고‧납부하였다.

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2019.9.23.부터 2019.12.6.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시한 결과, 피상속인은 보유하던 쟁점주식을 OOO에게 전부 증여하여 상속개시일 현재 OOO의 주주에 해당되지 않게 되었고, 피상속인이 ‘최대주주등’에 해당되지 않음에 따라 구 조특법 시행령(2018.8.28. 대통령령 제29116호로 개정된 것) 제27조의6 제8항 제1호에서 규정하는 ‘가업’ 요건에 부합하지 않게 되어 가업상속공제의 적용이 배제되는 것으로 보아 처분청에 과세자료를 통보하였다.

다. 이에 따라 처분청은 2020.1.16. 및 2020.1.17. 청구인들에게 2018.10.31. 상속분 상속세 OOO원을 결정‧고지하고 연대납세의무자로 지정 및 납부통지(이하 “쟁점처분”이라 한다)하였다.

라. 청구인들은 이에 불복하여 2020.4.13. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 구 조특법 시행령 제27조의6 제8항 제1호의 체계적‧합목적적 해석 필요성

  (가) 가업승계에 대한 과세특례 개관

   1) 가업상속공제제도는 피상속인이 영위하던 사업을 상속인이 승계 받는 경우 일정한 요건 아래 상속세를 공제해 주는 제도로서 가업의 원활한 승계 및 중소기업 지원을 위해 1997년 처음 도입되었다[「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제18조].

   2) 한편 구 조특법 제30조의6에서는 중소기업 경영자가 고령이 된 경우 생전에 자녀에게 기업을 ‘사전 상속’하도록 함으로써 중소기업의 영속성을 유지하고 경제 활력을 도모하기 위해 가업승계에 대한 증여세 특례제도를 두고 있다. 즉, 세법은 증여세가 상속세의 보완세적 성격임을 감안하여, 일정한 요건을 갖춘 사전상속(증여)의 경우 역시 결과적으로 가업상속공제 제도와 동일하게 상속세를 공제해 주고 있는 것이다.

    구체적으로 가업승계는 피상속인이 생전에 증여한 가업의 주식에 대하여 조특법상 ‘가업승계에 대한 증여세 과세특례’를 적용하여 증여세를 신고·납부하고, 추후 상속이 개시되면 상속재산가액에 증여주식가액을 가산하고 가업상속공제를 적용하여 상속세를 정산하는 방식으로 이루어진다.

    결국 상증세법상 가업상속공제제도와 조특법상 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례제도는 ‘가업의 원활한 승계’라는 공통된 목적을 위해 유기적으로 작동하는 하나의 제도라고 볼 수 있다.

  (나) 관련 규정의 체계적ㆍ합목적적 해석 필요성

   1) 만약 가업상속공제가 전제되지 않는다면, 조특법상 가업의 승계에 대한 증여세 과세특례제도는 독자적으로 별다른 의미를 갖지 못하는 제도일 뿐이다. 이에 세법은 양 제도를 연결하는 구체적인 근거규정으로 구 조특법 제30조의6 제4항 및 같은 법 시행령 제27조의6 제8항을 두고 있다.

   2) 구 조특법 제30조의6 제4항에서 “해당 주식등의 증여 후 상속이 개시되는 경우의 가업상속공제 적용 방법……등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다”라고 규정하고 있고, 구 조특법 시행령 제27조의6 제8항은 위 모법에 근거한 규정인데 처분청 의견대로라면 상속개시 이전에 피상속인이 가업 주식 ‘1주’를 증여한 경우부터 ‘1주를 제외한 전부’를 증여한 경우까지에 대해서만 규정하고 있을 뿐이며, 가업 주식 ‘전부’를 증여한 경우에 관해서는 아무런 규정을 두고 있지 않은 셈이다(입법의 공백). 그 결과 피상속인이 생전에 가업 주식을 ‘전부’ 증여한 경우, 다시 말해 완벽하게 가업승계를 마친 경우에는 오히려 가업승계 과세특례가 적용되지 않는 상식 밖의 결론에 이르게 된다.

   3) 특히 위와 같은 문제상황을 해결하기 위해 조특법 시행령 제27조의6 제9항(구 조특법 시행령 기준으로 제8항) 제1호가 2020.2.11. 대통령령 제30390호로 아래와 같이 개정되었다.

    위와 같이 개정된 결과, 현재는 견해 대립의 여지없이 피상속인이 생전에 가업 주식의 ‘전부’를 증여한 경우에도 상속세 신고시 가업상속공제를 적용받을 수 있고, 이러한 조특법 시행령 개정 내용까지 고려하면 구 조특법 시행령 제27조의6 제8항 제1호의 체계적‧합목적적 해석 필요성은 더욱 크다고 할 것이다.

 (2) 구 조특법 시행령 제27조의6 제8항 제1호를 체계적‧합목적적으로 해석하면, 피상속인이 생전에 가업 주식의 ‘전부’를 증여한 경우에도 당연히 상속세 신고시 가업상속공제를 적용받을 수 있다고 보아야 하므로 쟁점처분은 위법‧부당하다.

  (가) 조세심판원은 가업상속공제제도의 취지를 충분히 고려하여 관련 규정을 합목적적으로 해석‧적용하고 있다.

   1) 조심 2015서660(2016.8.9.) 결정

    구 상증세법 시행령에서는 상속인 1인이 단독으로 가업을 전부 상속하여야만 가업상속공제를 인정하였으나, 그 후 동 규정이 개정되어 삭제된 점 등을 종합적으로 고려하여 청구인 외 다른 상속인이 청구인과 공동으로 가업의 주식을 상속받은 경우에도 가업상속공제를 인정한 사례이다.

   2) 조심 2012부934(2014.3.18.) 결정

    청구인이 가업의 주식을 취득하면서 해당 가업의 자금을 이용하여 나머지 상속인들에게 현금을 지급한 경우에도 가업상속공제 요건인 ‘상속인 1명이 해당 가업의 전부를 상속받은 경우’로 볼 수 있는지가 쟁점인 사안에서 관련 규정을 합목적적으로 해석하여 가업상속공제를 인정한 사례이다.

  (나) 위 선결정례들의 취지에 비추어 본 건의 경우, ① 청구인들은 쟁점이 되는 요건을 제외한 나머지 가업상속공제의 요건을 모두 충족하고 있는 점, ② 피상속인이 생전에 가업 주식을 전부 증여하면 가업승계를 완벽하게 마친 결과가 되는데, 처분청 의견에 따르면 오히려 이러한 경우에 가업승계 과세특례가 적용되지 않는 대단히 불합리한 결과가 초래되는 점, ③ 처분청이 요구하는 ‘피상속인이 상속개시일 현재 최대주주등에 해당할 것’의 요건은 2020.2.11. 개정된 조특법 시행령에서 본 건과 같은 경우에는 적용되지 않는 것으로 변경된 점, ④ 피상속인이 불과OOO원 상당의 OOO 주식 1주를 소유하고 있지 않았다는 이유로(즉, 청구인 OOO이 피상속인으로부터 가업주식 1주를 상속받지 않고 모두 증여받았다는 이유로) 청구인들에게 OOO원에 이르는 상속세를 부과하는 것은 지나치게 가혹한 측면이 있는 점 등을 종합하면, 쟁점처분은 어느 모로 보나 위법‧부당하다고 할 것이다.

  (다) 참고로 「국세기본법」제18조 제1항은 “세법을 해석‧적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다”라고 규정하고 있고, 대법원은 같은 항의 재판규범성을 인정하여 과세의 형평에 반하는 처분을 위법하다고 보아 곧바로 그 처분을 취소한 바 있다(대법원 2016.12.29. 선고 2010두3138 판결).

    본 건의 경우, 만약 처분청 의견에 따르면 일종의 입법 불비 때문에 가업 주식 단 1주를 어떻게 처리하였는지에 따라 가업승계 과세특례제도의 핵심인 가업상속공제 적용 여부가 달라지는 결과가 된다. 이러한 결과는 과세형평에 현저히 반하고, 가업승계 과세특례제도의 입법취지에도 반하여 위법한 결과가 되며, 그 과세규모까지 고려하면 쟁점처분은 청구인들의 재산권을 부당하게 침해하는 결과가 된다.

 (3) 2020.2.11. 개정된 조특법 시행령 제27조의6 제9항 제1호가 본 건에 직접 적용될 여지도 충분하다.

  (가) 최근 대법원은 입법의 불비로 인한 차별을 시정하기 위하여 관련 시행령을 개정하면서 동 시행령을 소급적용하도록 규정하지 않은 경우에도 소급적용이 가능하다는 취지의 판결을 내렸다(대법원 2018.10.4. 선고 2014두37702 판결).

    즉, 대법원은 ① 구 규정에 따르면 차별이 발생하는 점, ② 이러한 차별은 입법의 미비에서 기인한 점, ③ 구 특허법 시행령은 위 차별을 제거하기 위하여 그 후 개정된 점, ④ 비록 구 특허법 시행령이 개정되면서 소급적용을 명시적으로 허용하지는 않았지만 그렇다고 금지하지도 않은 점 등을 근거로 개정 시행령을 그 이전에 발생한 사안에도 소급적용이 가능하다는 취지로 판단하였다.

  (나) 위 대법원 판결에 따르면, 본 건은 비록 개정된 조특법 시행령 시행 이전에 상속이 개시된 사안이지만, 개정 시행령을 소급적용하여 과거 입법의 불비로 발생한 차별을 시정하는 것이 가능하다는 결론이 된다.

나. 처분청 의견

 (1) 엄격해석의 원칙

  (가) 세법의 적용은 조세법률주의에 따라 과세요건에 해당하는 경우는 물론이고 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세 요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석 하여서는 안된다.

  (나) 조특법에 따라 증여세 특례규정을 적용 받은 후 상속이 개시되는 경우, 가업상속공제를 적용받기 위하여서는 조특법 제27조의6 제8항의 규정에 따라 상속개시일 현재 「상속세 및 증여세법 시행령」제15조 제3항에 따른 ‘가업’에 해당되어야 하고, ‘가업’에 해당하기 위하여서는 피상속인이 ‘최대주주 등’에 해당되어야 하는 것으로 명확히 규정하고 있다.

  (다) 또한 ‘최대주주등’의 정의는 주주1인과 그의 특수관계자가 보유한 지분의 합계가 가장 많은 경우 ‘해당 주주’ 및 그의 특수관계자를 말하는 것으로 기본적으로 ‘주주’에 해당하여야 ‘최대주주등’에도 해당할 수 있다.

   즉 상속개시일 현재 피상속인이 가업상속대상이 되는 법인의 주식을 보유하지 않아 주주에 해당하지 않는다면, ‘최대주주등’에 해당하지 않고, 상속주식 발행법인은 ‘가업’에 해당하지 않으므로 가업상속공제를 받을 수 없음이 명백하다.

  (라) 특히 동일한 사안에 대한 2016.6.23. 질의회신(법령해석재산-1710) 내용에서도 청구인의 사안과 같이 피상속인이 상속개시일 현재 주식을 보유하지 않을 경우 가업상속공제를 받을 수 없는 것으로 판단한바 있다.

 (2) 소급과세금지의 원칙

   2020.2.11. 개정된 조특법 시행령 제30390호의 부칙에 의하면 개정규정은 시행일인 “2020.2.11. 이후 상속이 개시되거나 증여받는 분부터 적용한다”라고 분명하게 명시되어 있다.

   조세법은 조세법률주의에 의하여 각 개별세법이 정하는 바에 따라 적용되어야 하고, 새로운 세법령의 효력이 발생하기 전에 완결된 사실에 대하여 새로운 세법을 적용하여서는 안되는 것이 원칙이므로 청구인의 주장은 이유가 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

피상속인이 상속개시일 현재 최대주주 등에 해당하지 않아 상속세 계산 시 사전증여 받은 쟁점주식에 대하여 가업상속공제를 적용 배제한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 조세특례제한법(2018.5.29. 법률 제15623호로 개정된 것)

 제30조의6[가업의 승계에 대한 증여세 과세특례] ① 18세 이상인 거주자가 60세 이상의 부모(증여 당시 아버지나 어머니가 사망한 경우에는 그 사망한 아버지나 어머니의 부모를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)로부터 「상속세 및 증여세법」제18조 제2항 제1호에 따른 가업(이 경우 "피상속인"은 "부모"로, "상속인"은 "거주자"로 본다. 이하 이 조에서 같다)의 승계를 목적으로 해당 가업의 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다)을 증여받고 대통령령으로 정하는 바에 따라 가업을 승계한 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제53조 및 제56조에도 불구하고 그 주식등의 가액 중 대통령령으로 정하는 가업자산상당액에 대한 증여세 과세가액(100억원을 한도로 한다)에서 5억원을 공제하고 세율을 100분의 10(과세표준이 30억원을 초과하는 경우 그 초과금액에 대해서는 100분의 20)으로 하여 증여세를 부과한다. (단서 생략)

④ 제1항에 따른 주식등의 증여 후 「상속세 및 증여세법」제41조의3 및 제41조의5가 적용되는 경우의 증여세 과세특례 적용 방법, 해당 주식등의 증여 후 상속이 개시되는 경우의 가업상속공제 적용 방법, 증여자 및 수증자의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

 (2)-1 조세특례제한법 시행령[2018.8.28. 대통령령 제29116호로 개정된 것]

 제27조의6[가업의 승계에 대한 증여세 과세특례] ① 법 제30조의6 제1항에서 “대통령령으로 정하는 바에 따라 가업을 승계한 경우”란 해당 가업의 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 “주식 등”이라 한다)을 증여받은 자(이하 이 조, 제28조 및 제29조에서 “수증자”라 한다) 또는 그 배우자가 「상속세 및 증여세법」 제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한까지 가업에 종사하고 증여일부터 5년 이내에 대표이사에 취임하는 경우를 말한다.

⑧ 법 제30조의6 제1항에 따른 증여세 특례대상인 주식 등을 증여받은 후 상속이 개시되는 경우 상속개시일 현재 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제18조 제2항 제1호에 따른 가업상속으로 보아 관련 규정을 적용한다.

1. 「상속세 및 증여세법 시행령」 제15조 제3항에 따른 가업에 해당할 것. 다만, 「상속세 및 증여세법 시행령」 제15조 제3항 제1호 나목은 적용하지 아니한다.

2. 삭제

3. 수증자가 증여받은 주식 등을 처분하거나 지분율이 낮아지지 아니한 경우로서 가업에 종사하거나 대표이사로 재직하고 있을 것

 (2)-2 조세특례제한법 시행령[2020.2.11. 대통령령 제30390호로 개정된 것]

 제27조의6[가업의 승계에 대한 증여세 과세특례] ⑨ 법 제30조의6제1항에 따른 증여세 특례대상인 주식 등을 증여받은 후 상속이 개시되는 경우 상속개시일 현재 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제18조 제2항 제1호에 따른 가업상속으로 보아 관련 규정을 적용한다. <개정 2016.2.5, 2020.2.11>

1. 「상속세 및 증여세법 시행령」 제15조 제3항에 따른 가업에 해당할 것(법 제30조의6에 따라 피상속인이 보유한 가업의 주식등의 전부를 증여하여 「상속세 및 증여세법 시행령」 제15조 제3항 제1호 가목의 요건을 충족하지 못하는 경우에는 상속인이 증여받은 주식등을 상속개시일 현재까지 피상속인이 보유한 것으로 보아 같은 목의 요건을 적용한다). 다만, 「상속세 및 증여세법 시행령」 제15조 제3항 제1호 나목은 적용하지 아니한다.

2. (삭제, 2011.6.3.)

3. 수증자가 증여받은 주식 등을 처분하거나 지분율이 낮아지지 아니한 경우로서 가업에 종사하거나 대표이사로 재직하고 있을 것

 (3) 상속세 및 증여세법

 제18조[기초공제] ① 거주자나 비거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우에는 상속세 과세가액에서 2억원을 공제(이하 "기초공제"라 한다)한다.

② 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. (단서 생략)

1. 가업[대통령령으로 정하는 중소기업 또는 대통령령으로 정하는 중견기업(상속이 개시되는 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 직전 3개 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 매출액의 평균금액이 3천억원 이상인 기업은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)으로서 피상속인이 10년 이상 계속하여 경영한 기업을 말한다. 이하 같다]의 상속(이하 "가업상속"이라 한다): 다음 각 목의 구분에 따른 금액을 한도로 하는 가업상속 재산가액에 상당하는 금액

 가. 피상속인이 10년 이상 20년 미만 계속하여 경영한 경우: 200억원

 나. 피상속인이 20년 이상 30년 미만 계속하여 경영한 경우: 300억원

 다. 피상속인이 30년 이상 계속하여 경영한 경우: 500억원

⑤ 제2항 및 제3항을 적용할 때 피상속인 및 상속인의 요건, 주식 등을 상속하는 경우의 적용방법 등 가업상속 및 영농상속의 범위, 가업상속재산 및 가업상속재산 외의 상속재산의 범위 및 가업을 상속받거나 받을 상속인이 상속세로 납부할 금액의 계산방법과 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

 (4) 상속세 및 증여세법 시행령

 제15조[가업상속] ① 법 제18조 제2항 제1호 각 목 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 중소기업"이란 상속개시일이 속하는 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도의 직전 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도 말 현재 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 기업(이하 이 조에서 "중소기업"이라 한다)을 말한다.

1. 별표에 따른 업종을 주된 사업으로 영위할 것

2. 「조세특례제한법 시행령」제2조 제1항 제1호 및 제3호의 요건을 충족할 것

3. 자산총액이 5천억원 미만일 것

③ 법 제18조 제2항 제1호에 따른 가업상속(이하 "가업상속"이라 한다)은 피상속인 및 상속인이 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에만 적용한다. 이 경우 가업상속이 이루어진 후에 가업상속 당시 최대주주 또는 최대출자자(제19조 제2항에 따른 최대주주 또는 최대출자자를 말한다. 이하 "최대주주등"이라 한다)에 해당하는 자(가업상속을 받은 상속인은 제외한다)의 사망으로 상속이 개시되는 경우는 적용하지 아니한다.

1. 피상속인이 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우

 가. 중소기업 또는 중견기업의 최대주주등인 경우로서 피상속인과 그의 특수관계인의 주식등을 합하여 해당 기업의 발행주식총수등의 100분의 50[「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제8조의2 제2항에 따른 거래소(이하 "거래소"라 한다)에 상장되어 있는 법인이면 100분의 30] 이상을 10년 이상 계속하여 보유할 것

 나. 법 제18조 제2항 제1호에 따른 가업(이하 "가업"이라 한다)의 영위기간 중 다음의 어느 하나에 해당하는 기간을 대표이사(개인사업자인 경우 대표자를 말한다. 이하 이 조, 제16조 및 제68조에서 "대표이사등"이라 한다)로 재직할 것

  1) 100분의 50 이상의 기간

  2) 10년 이상의 기간(상속인이 피상속인의 대표이사등의 직을 승계하여 승계한 날부터 상속개시일까지 계속 재직한 경우로 한정한다)

  3) 상속개시일부터 소급하여 10년 중 5년 이상의 기간

2. 상속인이 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우. 이 경우 상속인의 배우자가 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속인이 그 요건을 갖춘 것으로 본다.

 가. 상속개시일 현재 18세 이상일 것

 나. 상속개시일 전에 2년 이상 직접 가업에 종사(상속개시일 2년 전부터 가업에 종사한 경우로서 상속개시일부터 소급하여 2년에 해당하는 날부터 상속개시일까지의 기간 중 제6항 제2호 다목에 따른 사유로 가업에 종사하지 못한 기간이 있는 경우에는 그 기간은 가업에 종사한 기간으로 본다)하였을 것. 다만, 피상속인이 65세 이전에 사망하거나 천재지변 및 인재 등 부득이한 사유로 사망한 경우에는 그러하지 아니하다.

 다. 삭제

 라. 상속세과세표준 신고기한까지 임원으로 취임하고, 상속세 신고기한부터 2년 이내에 대표이사등으로 취임할 것

다. 사실관계 및 판단

 (1) 쟁점주식 관련 기초 사실관계는 다음과 같다.

  (가) 청구인은 2015.11.25. 피상속인으로부터 쟁점주식을 증여받은 후 2016.2.29. 증여세를 아래 <표1>과 같이 신고‧납부하였다.

<표1> (단위 : 주, 원)

  (나) OOO이 2015사업연도 법인세 신고시 제출한 주식등변동상황명세서상 주요주주의 변동내역은 아래 <표2>와 같다.

<표2> (단위 : 주, %)

  (다) 상속인들이 2019.4.30. 상속세 신고시 제출한 가업상속공제신고서의 내용은 아래와 같다.

 (2) 처분청의 이 건 상속세 결정내역은 다음 <표3>과 같다.

<표3> (단위 : 원)

 (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 상속개시일 현재 피상속인이 쟁점주식을 전부 증여하여 OOO의 주주에 해당하지 않게 되었고, 그에 따라 상증세법 시행령 제15조 제3항에 따른 ‘가업’ 요건에 부합하지 않아 가업상속공제를 받을 수 없다는 의견이나, 청구인들은 상증세법 제18조 제2항 및 같은 법 시행령 제15조에서 규정하고 있는 가업상속 공제요건에 대하여 쟁점이 되는 요건을 제외한 나머지 요건을 모두 충족하고 있는 점, 구 조특법 제30조의6 제4항에서 ‘가업 주식등의 증여받고 가업을 승계한 경우의 가업상속공제 적용 방법 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다’라고 규정하고 있고, 이를 위임받은 구 조특법 시행령 제27조의6 제8항은 처분청 의견대로라면 상속개시 이전에 피상속인이 가업 주식 ‘1주’를 증여한 경우부터 ‘1주를 제외한 전부’를 증여한 경우까지에 대해서만 규정하고 있을 뿐이며, 가업 주식 ‘전부’를 증여한 경우에 관해서는 아무런 규정을 두고 있지 않아 이 건과 같이 피상속인이 생전에 가업주식을 ‘전부’ 증여하여 가업승계를 마친 경우에는 오히려 가업승계 과세특례가 적용되지 않아 입법취지에 맞지 않는 불합리한 결과가 초래되는 점, 이와 같은 문제점을 해결하기 위해 2020.2.11. 대통령령 제30390호로 조특법 시행령 제27조의6 제9항 제1호가 개정되었고, 이는 당초 입법의 불비로 인한 차별을 시정하기 위한 개정으로, 동 규정의 소급적용도 가능하다고 보이는 점(대법원 2018.10.4. 선고 2014두37702 판결, 같은 뜻임), 또한 피상속인이 상속개시일 현재 쟁점주식 중 1주 이상 소유하지 않았다는 이유로 청구인들에게 OOO원이 넘는 상속세를 부과하는 것은 지나치게 가혹한 측면이 있을 뿐만 아니라 10년 이상 경영한 중소‧중견기업의 원활한 가업승계를 지원할 목적인 가업상속공제의 취지에도 반하는 점 등에 비추어 처분청에서 청구인들이 상속세 신고시 적용한 가업상속공제를 배제하고 청구인들에게 상속세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.