[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 2012.2.16. 배우자 aaa으로부터 상속·취득한 OOO대지(총 404㎡ 중 청구인 상속지분은 OOO이고, 이하 “쟁점토지”라 한다)와 지상건물(총 OOO 중 청구인 상속지분은 OOO)을 2020.1.17. OOO에 양도한 후, 2021.3.26. 쟁점토지 취득가액은 상속개시 당시 기준시가인 OOO원으로 하고, 지상건물 취득가액은 환산가액인 OOO원으로 하여 양도소득세 OOO원을 예정신고·납부하였다.

나. 청구인은 2021.3.9. 쟁점토지의 취득가액을 소급감정가액인 OOO원(전체토지 감정가액 OOO원의 3/7, 이하 “쟁점소급감정가액”이라 한다)으로 하여야 한다고 주장하며 기 납부한 양도소득세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였고, 처분청은 2021.4.29. 거부통지 하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2021.7.19. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

  쟁점소급감정가액은 거래사례가격을 반영하여 결정한 신빙성이 있는 감정가액이므로 이를 시가로 보아 쟁점토지의 취득가액으로 인정하여야 한다.

 청구인이 경정청구시 제시한 쟁점토지의 취득가액이「상속세 및 증여세법 시행령」(이하 “상증세법 시행령”이라 한다) 제49조 제2항 제2호의 규정에 의한 감정가액이 아닌 소급감정가액이라 하더라도「 상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제60조에서는 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가(時價)에 따른다고 시가주의 원칙을 규정하고 있는바, 쟁점소급감정가액은 청구인이 2개의 감정평가기관에 의뢰하여 거래사례가액을 결정요인으로 하여 산정한 감정가액이므로 시가가 반영된 정상적인 감정가액으로 보아야 한다.

 2014.2.21. 개정된 상증세법 시행령 제49조 제2항 제2호에서 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일을 상속개시일 전후 6개월 내의 경우로 한다고 규정하면서 동법 개정일 이후 상속취득분이 아닌 양도분부터 적용한다고 하였는데, 사실상 청구인의 쟁점토지 취득일(상속개시일)인 2012.2.16. 시점에는 동법이 개정될 것으로 예측할 수도 없었고, 동 규정을 적용하는 것은 예측가능성이 담보되어야 하는 조세법률주의 원칙에 어긋난다.

 법원 판례(OOO 판결, OOO 판결, OOO판결, OOO 판결 참조)에서는 상증세법 제60조 제2항 제2호에서 시가로 보는 가액의 범위에 대통령령에 의한 감정가액은 예시적으로 규정되어 있으므로 대통령령에 정한 방법이 아닌 소급감정가액이라도 객관적인 방법에 의해 감정된 것이라면 시가로 보아야 한다고 판시하고 있다.

나. 처분청 의견

 쟁점소급감정가액은 평가기준일부터 약 8년이 경과하여 소급감정된 가액이므로 이를 쟁점토지의 취득가액으로 인정하기는 어렵다.

 쟁점토지의 취득가액 평가는 조세법률주의 원칙에 따라 현행 상증세법 시행령 제49조의 평가기준을 따르는 것이 합당하다 할 것인데, 청구인이 제시한 판례는 개별적 사안에 대한 사실판단이 포함되어 이를 적용하기 어렵고, 단순히 소급감정가액이 적용된 사례가 있다 하여 이 건과 비교하기는 어렵다.

 다수의 심판례에서는 일관되게 평가기준일 경과 후 소급하여 감정한 가액을 시가로 인정하고 있지 않는바, 이는 소급감정을 인정할 경우 세법상 법적 안정성을 해칠 수 있고, 조세행정의 집행상 야기될 수 있는 혼란을 방지하고자 함으로 판단된다.

 상속으로 취득한 자산의 경우 상증세법 제60조에 따라 평가기간 이내 감정가액 등이 있는 경우 해당 감정가액이 시가에 포함되고, 감정가액 등이 평가기간 이내·이후인지를 판정하는 기준은 감정평가서를 작성한 날이라 할 것인데, 쟁점소급감정가액은 감정평가서 작성일자가 두 평가법인 모두 2020.2.20.로 평가기준일인 상속개시일(2012.2.16.)로부터 약 8년이 경과한 후에 소급하여 평가된 것이고, 감정평가기관 2곳에서 인용한 사례(평가사례 1개, 거래사례 3개, 비교사례 1개)의 토지현황과 달리 쟁점토지는 양도일 2년여 전인 2018.5.17. 주택건설사업계획승인이 이루어지고, 지역주택조합이 취득하여 관련사업이 진행되고 있는 등 쟁점토지만의 개별요인이 있는 바, 쟁점소급감정가액이 쟁점토지 취득 당시 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우 통상 성립되는 가치를 적정하게 반영하고 있다고 보기는 어렵다.

「소득세법 시행령」제163조 제9항에서 세무서장이 결정·경정한 가액이 있는 경우 그 결정·경정한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다고 하고 있는데, 이는 취득가액 적용방법의 합리화로 납세자의 조세회피 등을 방지하고, 과세관청 입장에서는 조세일실의 우려를 줄이기 위한 데에 그 개정취지가 있다 할 것이고, 상속·증여로 취득한 자산을 양도할 경우 해당 자산의 취득가액은 상속개시일 현재의 시가(상증세법 제60조에 따른 가액)로 판단하되 세무서장이 결정·경정한 가액이 있는 경우에는 그 금액을 취득 당시의 시가로 본다는 것인바, 이 건에 있어 청구인은 상속개시 당시 법정신고기한 내에 쟁점토지를 포함한 상속재산에 대하여 상속세 신고를 하지 않았고, 이에 처분청은 상속재산가액을 보충적 평가방법인 기준시가로 평가하여 상속세를 과세미달 결정한 사실이 있으므로 쟁점토지의 취득가액은 기준시가로 계산하는 것이 타당하다.

 2014.2.21.에 개정된 상증세법 시행령 제49조가 조세법률주의에 어긋난다는 청구주장의 경우, 조세법률주의의 의의를 오인한 것으로 판단되는데, 과세관청이 쟁점토지의 소급감정가액을 인정하지 않아 경정청구를 거부한 것은 상증세법 시행령에 따른 것이어서 적법하므로 조세법률주의에도 위배되지 아니한다.

 조세법률주의란 조세의 부과·징수는 반드시 국회에서 제정하는 법률에 의하여야 한다는 것으로, 이는 대한민국 헌법 제38조(모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의 의무를 진다)와 제59조(조세의 종목과 세율은 법률로 정한다)에 근거한 것이고, 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지만, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다고 할 것이다(OOO 판결 참조).

 결국, 상증세법 시행령 제49조에서 감정가액은 감정평가기준일이 평가기준일 전·후 각 6개월 이내인 것에 한한다고 규정하고 있음에도 청구인은 쟁점토지 취득가액을 당초 기준시가로 하여 양도소득세 예정신고를 하였다가 다시 취득일부터 8년이 경과한 후 감정평가기관에 의뢰하여 산출한 쟁점소급감정가액을 취득가액으로 인정하여 달라고 하고 있으므로 처분청이 이를 거부한 것은 정당하다(OOO 판결 참조).

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 쟁점소급감정가액을 쟁점토지의 취득가액으로 인정할 수 있는지 여부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법 제60조 [평가의 원칙 등] ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.

1.「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식 등 중 대통령령으로 정하는 주식 등(제63조 제2항에 해당하는 주식 등은 제외한다)의 경우: 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액

2.「특정 금융거래정보의 보고 및 이용 등에 관한 법률」제2조 제3호에 따른 가상자산의 경우: 제65조 제2항에 규정된 평가방법으로 평가한 가액

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

④ 제1항을 적용할 때 제13조에 따라 상속재산의 가액에 가산하는 증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 따른다.

⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관(대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산의 경우에는 하나 이상의 감정기관)에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다.

제61조 [부동산 등의 평가] ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

4. 주택

 「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제18조제1항 단서에 따라 국세청장이 결정ㆍ고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말하며, 이하 이 호에서 “고시주택가격”이라 한다). 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 납세지 관할세무서장이 인근 유사주택의 고시주택가격을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 한다.

가. 해당 주택의 고시주택가격이 없는 경우

나. 고시주택가격 고시 후에 해당 주택을「건축법」제2조 제1항 제9호 및 제10호에 따른 대수선 또는 리모델링을 하여 고시주택가격으로 평가하는 것이 적절하지 아니한 경우

 (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 [평가의 원칙 등] ① 법 제60조 제2항에서 “수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매 등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매 등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매 등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령으로 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외하며, 해당 감정가액이 법 제61조ㆍ제62조ㆍ제64조 및 제65조에 따라 평가한 가액과 제4항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 “기준금액”이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정평가목적 등을 고려하여 해당 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장 등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 납세자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그렇지 않다.

가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액

나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일

3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날

⑥ 법 제60조 제5항 전단에서 “대통령령으로 정하는 금액 이하의 부동산”이란「소득세법」제99조 제1항 제1호에 따른 부동산 중 기준시가 10억원 이하의 것을 말한다.

 (3) 소득세법 제97조 [양도소득의 필요경비 계산] ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액(「지적재조사에 관한 특별법」제18조에 따른 경계의 확정으로 지적공부상의 면적이 증가되어 같은 법 제20조에 따라 징수한 조정금은 제외한다). 다만, 가목의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에 한정하여 나목의 금액을 적용한다.

가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액

나. 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산취득가액을 순차적으로 적용한 금액

 (4) 소득세법 시행령 제163조 [양도자산의 필요경비] ⑨ 상속 또는 증여(법 제88조 제1호 각 목 외의 부분 후단에 따른 부담부증여의 채무액에 해당하는 부분도 포함하되,「상속세 및 증여세법」제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조의2부터 제41조의5까지, 제42조, 제42조의2 및 제42조의3에 따른 증여는 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목을 적용할 때에는 상속개시일 또는 증여일 현재「상속세 및 증여세법」제60조부터 제66조까지의 규정에 따라 평가한 가액(같은 법 제76조에 따라 세무서장 등이 결정ㆍ경정한 가액이 있는 경우 그 결정ㆍ경정한 가액으로 한다)을 취득당시의 실지거래가액으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 각 호의 구분에 따라 계산한 금액으로 한다.

다. 사실관계 및 판단

 (1) 처분청이 제시한 심리자료에 나타난 청구인의 양도소득세 예정신고 및 경정청구 내역은 아래 <표1> 및 <표2>와 같은바, 당초 양도소득세 예정신고시 쟁점토지의 취득가액을 상속개시일 당시 기준시가인 OOO원으로 하고, 여기에 지상건물의 취득가액인 OOO원(환산가액)을 더하여 양도소득을 산정한 후, 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였으며, 경정청구시에는 쟁점토지의 취득가액을 평가기준일로 소급하여 평가한 쟁점소급감정가액(OOO원, 전체 감정가액 OOO원의 3/7)으로 하여 양도소득세 OOO원을 환급하여야 한다고 주장한 것으로 나타난다.

<표1> 당초 양도소득세 예정신고 내역

<표2> 양도소득세 경정청구 내역

 (2) 처분청 검토담당자가 2021.4.22. 작성한 경정청구 검토서에 의하면, 상증세법 제60조 제1항에서 시가는 불특정 다수인 사이 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 인정되는 가액으로 하고, 수용가, 공매가, 감정가 등 시가로 인정되는 것을 포함한다고 하고 있으며, 같은 법 시행령 제49조 제1항에서 시가는 평가기준일 전후 6개월 이내 기간 중 매매·감정·수용·경매 또는 공매가 있는 경우에 확인되는 가액에 의한다고 규정되어 있는바, 이는 상속으로 취득하는 재산의 경우 상속개시일 전·후 6개월이 경과한 후에 작성된 감정가액은 당해 자산의 시가로 적용하지 않겠다는 것을 의미하고, 이 건과 같이 상속개일부터 약 8년이 지난 시점인 2020.2.20.에 소급하여 감정한 가액을 취득당시의 시가로 인정할 경우, 세법상 안정성을 해치고, 과세관청 입장에서 조세행정의 집행상 혼란을 야기할 우려가 있다고 판단되므로 경정청구를 거부하고자 한다고 기술하고 있다.

 (3) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 쟁점토지와 지상건물의 양도 당시 현황은 아래 <표3>과 같은바, 쟁점토지의 경우 청구인이 전체 면적 중 3/7지분을 보유하였고, 지상건물은 전체 연면적의 1/2지분을 보유한 것으로 나타난다.

<표3> 쟁점토지 및 지상건물 내역

 (4) 청구인이 제출한 쟁점토지의 감정평가내역은 아래 <표4>와 같은바, OOO지사와 OOO지사가 기준시점을 2012.2.16.으로 하여 2020.2.20. 작성한 감정평가액의 평균치를 쟁점소급감정가액으로 산정한 것으로 나타난다.

<표4> 쟁점토지 감정평가내역

 (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살피건대, 청구인은 2곳 이상의 감정기관에서 평가하여 평균한 쟁점소급감정가액을 쟁점토지의 취득가액으로 인정하여야 한다고 주장하나, 쟁점소급감정가액은 2곳의 감정기관에서 상속개시일(2012.2.16.)부터 약 8년이 경과하여 소급하여 감정한 가액의 평균액이므로, 이를 상증세법 시행령 제49조 제1항에서 규정하는 평가기준일 전후 6개월 이내의 기간 중 평가한 감정가액에 해당하는 것으로 보기 어려운 점, 그 밖에 쟁점소급감정가액이 쟁점토지의 취득 당시 시가 상당액에 해당한다는 것을 입증할 수 있는 객관적인 증빙의 제시가 없는 점 등에서 쟁점소급감정가액을 쟁점토지의 취득 당시 시가로 보기는 어렵다 할 것이므로, 처분청이 청구인의 이 건 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.