[주 문] OOO서장이 2020.8.17. 청구인에게 한 2013년～2016년 귀속 종합소득세 합계 OOO원(2013년 귀속분 OOO원, 2014년 귀속분 OOO원, 2015년 귀속분 OOO원 및 2016년 귀속분 OOO원) 및 2015년 제2기～2016년 제2기 부가가치세 합계 OOO원(2015년 제2기분 OOO원, 2016년 제1기분 OOO원 및 2016년 제2기분 OOO원)의 부과처분은 이를 취소한다. |
[이 유] |
1. 처분개요 가. 청구인은 2010.12.3.부터 OOO에서 OOO(이하 “OOO”라 한다)라는 상호로 변리사업을 영위하면서, 2013.11.12.부터 OOO의 사업장과 같은 건물 내 OOO에서 ‘특허권 거래알선 및 시장조사 서비스업’ 등을 주업으로 하여 설립된 주식회사 AAA(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 대표이사로 재직하고 있다. 나. OOO는 2013년 제2기～2019년 제2기 부가가치세 과세기간(이하 “이 건 과세기간”이라 한다) 동안 공공기관 등(이하 “고객”이라 한다)과 IP-R&D전략 컨설팅 등의 용역계약(이하 “1차계약”이라 한다)을 체결하고, 쟁점법인과 그 중 일부 용역을 쟁점법인이 수행하도록 하는 계약(이하 “2차계약”이라 한다)을 체결(외주)하였으며, 쟁점법인으로부터 2차계약 용역 수행과 관련하여 공급가액 합계 OOO원(59건)의 매입세금계산서를 수취하였다. 다. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2020.2.4.～2020.8.1. 기간 동안 청구인에 대한 2013년～2018년 귀속 개인통합조사 및 쟁점법인에 대한 2013～2018사업연도 법인통합조사를 실시한 결과, 청구인이 쟁점법인으로부터 수취한 세금계산서 중 2013년 제2기～2016년 제2기 과세기간(이하 “쟁점과세기간”이라 한다) 동안 수취한 공급가액 합계 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 하고, 관련 거래를 “쟁점거래”라 한다)의 세금계산서(이하 “쟁점세금계산서”라 한다)를 실물거래 없는 가공세금계산서로 보아 처분청에 관련 과세자료를 통보하였다. 라. 처분청은 이에 따라 쟁점세금계산서상의 부가가치세 매입세액을 불공제하는 한편, 공급가액 상당액을 필요경비에서 제외하여 2020.8.17. 청구인에게 아래 <표1>과 같이 2013년～2016년 귀속 종합소득세 합계 OOO원 및 2015년 제2기～2016년 제2기 부가가치세 합계 OOO원을 각 경정․고지하였다. <표1> 이 건 부과처분 내역 (단위 : 원) OOO 마. 청구인은 이에 불복하여 2020.11.11. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 청구인(OOO)은 쟁점법인과 구속력 있는 합의에 따라 용역공급계약(2차계약)을 체결하고 실제로 시장조사 및 경영컨설팅 등의 용역을 제공받아 그에 따른 세금계산서를 수수하고 거래대금을 지급하였으므로 쟁점거래는 정상거래에 해당한다. (가) 청구인이 쟁점법인을 설립하게 된 경위는 아래와 같다. 1) 일반적으로 변리사업 운영모델은 내부통제방식과 위탁관리방식으로 크게 구분되는데, 내부통제방식은 출원 대리인의 업무를 조정하고 최종 의사결정을 기업 내부에서 하는 구조로 주로 대기업에서 이용하는 방식이고, 위탁관리방식은 연구개발에서 필요한 리스크점검, 경쟁사 침해발굴, 출원과 등록을 아우르는 특허전략 수립, 권리 활용 등의 문제들을 가장 잘 처리할 수 있는 외부 전문가에게 위탁하여 진행하는 것으로 주로 회사내부에 특허관리자를 별도로 두기 어려운 스타트업/중소기업에서 많이 활용하는 모델로, 우리나라는 특허 등록 전에 거치는 모든 단계를 외부 전문가에게 맡기는 경우가 많고 내부통제방식을 취하던 대기업도 위탁관리로 전환하고 있는 추세이다. 2) 청구인의 경우 특허, 디자인, 상표 출원·심판·소송을 전문으로 하는 변리사 중심의 특허법률사무소를 목표로 OOO를 개업한 이래 업무영역을 특허, 디자인, 상표 조사분석 및 활용(사업화)영역까지 확장함으로써 초창기 시장진입에 성공하였으나, 특허법률사무소의 ‘특허’ 및 ‘법(률)’이라는 어감에서 비롯되는 특허법 관련 전문성이 시장조사, 시장잠재력 조사 등 기업대상 경영컨설팅 영역에 있어서는 오히려 한계로 작용하게 되었다. 3) 즉, 특허법률사무소가 실질적으로는 기술과 시장조사를 모두 수행할 수 있다고 하더라도 특허법률사무소는 기술 또는 법률에 강점이 있다고 인식될 뿐 경영컨설팅 분야에서의 능력은 쉽게 인정되지 아니함에 따라 별도의 시장조사 전문기관을 설립하여 발전시킬 필요성이 제기되었고, 경영․사업화 컨설팅업 등을 영위함에 있어서 특정 자격을 요구하는 것은 아니지만 용역 입찰공고에 있어서 법인을 자격 요건으로 제시하는 경우가 일반적이고, 특히 초기창업자에 대한 선발, 투자 및 전문보육 등을 영위하는 액셀러레이터의 경우는 「중소기업창업 지원법」 제19조의2에 따라 법인 자격을 요구함에 따라 그 결과 청구인은 OOO와 독립적으로 쟁점법인을 설립하여 빠르게 성장하고 있는 IP경영 컨설팅, 시장조사, 사업화 컨설팅 및 액셀러레이터 시장에의 진입을 시도하게 되었다. 4) 납세의무자가 경제활동을 함에 있어서는 동일한 경제적 목적을 달성하기 위해 여러 법률관계 중에 하나를 선택할 수 있는 것이고, 과세관청도 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하는바(대법원 1992.12.8. 선고 92누1155판결 등 참조), 위에서 상술한 바와 같이 청구인의 경우 뿐만 아니라 동종 업계인 다수의 법률사무소 등이 시장조사전문기관을 별도로 설립하여 운영하고 있고, 대부분 특허법률사무소의 대표자가 실제로 시장조사전문기관의 업무에 관여하고 있다. (나) 조사청은 쟁점법인을 청구인이 조세회피를 목적으로 만든 실체가 없는 가장업체처럼 보았으나, OOO는 청구인의 개인사업체인 반면, 쟁점법인은 청구인이 1인 주주이자 대표이사의 역할을 수행하는 업체로 그 실체를 각 달리한다. 1) 쟁점법인은 설립 초기에 인력 채용에 어려움이 있어 대표이사인 청구인과 AAA 부장 2명의 인력만으로 업무를 시작하였고, 2014년 이후 클라이언트 소개 등 영업, 대표이사의 강의 섭외 등 네트워킹 도움이 절실하여 청구인의 장인인 BBB를 이사로, 브랜드와 디자인 컨설팅 강화가 필요하여 인테리어 디자인을 전공한 배우자인 CCC을 감사로 채용하였으며, 계속하여 신규 인력 채용을 추진하였으나, 모두 중도 퇴사하여 OOO 조사분석팀 인력의 일부가 쟁점법인의 업무를 수행하는 겸직인력이 존재하게 되었다. 2) 조사청은 BBB와 CCC이 쟁점법인에서 실제로 근무하지 아니한 것으로 보았으나, BBB의 경우, OOO 등의 임원, D사 및 M사의 감사를 역임한 자로, 회사 설립 초기에는 네트워크 기반이 없어서 BBB 이사의 네트워크가 현재보다 상대적으로 큰 도움이 되었으며, 2014년에는 ㈜BBB, OOO 등을 쟁점법인에 소개하는 역할을 하였고, 청구인은 BBB 이사를 통하여 OOO 등의 강의를 소개받아 쟁점법인 초기의 간접 마케팅을 위한 강의도 하였으며, 그 외에 미국․일본․중국의 로펌도 BBB 이사의 인적 네트워크를 통해서 소개받았는바, 이사의 역할은 반드시 상시출퇴근을 요하는 것이 아니라 최종적으로 회사의 업무에 도움이 된다면 이사로서의 역할을 다한 것으로 보아야 하는바, BBB 이사는 2020년 현재까지도 별도의 사무실이나 자리의 배정 없이 온라인 또는 오프라인을 통하여 수시로 업무를 수행하고 있다. CCC의 경우, 중소기업/스타트업기업은 기술력도 부족하지만 브랜드와 디자인 측면에서도 열악하여 브랜드와 디자인 컨설팅의 강화도 필요한데, CCC 감사는 서양화학과 전공자로 미국에서 인테리어 디자인을 전공한 후 인테리어디자인 컨설턴트로 활동하였고, 쟁점법인에서 실감영상분야 유저인터페이스, 핸드모캡, HMD디자인, 험지용로봇 관련 디자인 컨설팅 등을 직·간접적으로 제공하면서 감사의 역할을 하고 있으며, 조사청도 CCC의 실제 근무사실을 인정하여 관련 인건비를 손금으로 인정하였다. 쟁점법인은 2017년 DDD 등 4명의 신규 인력이 입사하면서 OOO의 EEE 변리사를 겸직으로 배정하였고, 2019년 FFF 등 3명의 우수 전문인력을 대거 채용하는 등 AI를 활용한 시장조사 및 엑셀레이터 전문기관으로 성장하고 있으며, 텍스트마이닝을 활용한 시장조사 분석의 고도화, 프로그램을 통한 자동화 처리 등을 통하여 적은 인원으로 고부가가치를 창출하고 있다. 3) 쟁점법인이 2018년까지 마케팅 활동이 상대적으로 부진한 사유는 ‘OOO’와의 상표분쟁이 있었기 때문인데, 이러한 문제가 해결될 때까지 인력 채용 자체에도 어려움이 많았는바, 처분청의 의견과 같이 쟁점법인이 청구인의 페이퍼컴퍼니에 불과하다면 OOO는 ‘불사용취소심판’을 활용할 수도 있었을 것인데 쟁점법인의 외부 활동 및 실적 등을 인정하여 스스로 최종적으로 상호를 변경하였다. 4) 쟁점법인은 2019년 4월 OOO 사업장을 분양받아 입주하였고, OOO를 사용하면서도 이에 해당하는 임대료, 전기수도료 및 전화비 등을 OOO와 별도로 각각 납부하고 별도의 카드단말기와 우편함 및 간판을 사용하였으며, 인사조직체계도 각 다르다. 5) 쟁점법인은 OOO와의 용역계약 외에도 공공기관으로부터 대형프로젝트를 수주한 사실이 있는바, 예컨대 주식회사 CCC 및 OOO와 컨소시엄을 구성하여 OOO의 ‘글로벌프론티어연구단 종료사업단 자산실사 사업’을, 주식회사 DDD와 컨소시엄을 구성하여 OOO의 ‘연구산업서비스업 역량강화 지원사업’을, OOO과 컨소시엄을 구성하여 OOO의 ‘기술수요기반 신사업 창출 지원사업’을 각 수주하였다. (다) 쟁점법인이 OOO에게 제공한 각 용역은 어느 모로 보나 정상거래에 해당한다. 1) 쟁점법인과 OOO와의 2차계약은 고객과 쟁점법인 간의 원청용역인 1차계약과 서로 대응되고 용역별로 대금이 구분(원청용역의 총 대금 범위 내에서 용역참여자, 특히 대표이사인 청구인의 역할 등을 고려하여 합리적인 수준에서 산정)된다. 2) 실물거래의 유무는 크게 3가지의 요건(① 대상물건의 존재, ② 세금계산서의 발행, ③ 대가의 수수)의 충족 여부로 판정할 수 있는바, 쟁점법인이 제공하는 대상물건은 용역으로 그 거래형태는 컨설팅 과정 및 관련 보고서 작성 등으로 분류가 가능한데, 실질적으로는 컨설팅 과정에서 얻는 지식과 인사이트가 중요한 경우가 더 빈번하고, 고차원의 컨설팅일수록 컨설팅 과정이 보고서보다 훨씬 더 중요한 경우가 많으나, 정부과제의 경우와 같이 정산 등의 확인이 필요한 경우는 형식적인 보고서 형태를 남기는 것이 일반적으로 OOO는 쟁점법인으로부터 실제 용역을 제공받고 그에 해당하는 결과물을 보고서 형태로 납품받았으며, 쟁점법인으로부터 제공받은 총 59건의 용역에 대하여 계약에 따라 적법하게 수취한 세금계산서 및 대금 관련 금융증빙이 확인된다. 3) 쟁점법인이 제공하는 시장조사 용역 등에서는 대표이사인 청구인의 역할이 실제로 가장 중요한데, 청구인은 개인자격이 아닌 쟁점법인 대표이사로서 쟁점법인이 수행한 모든 용역의 본질적인 방향설정 및 의사결정 등 최종 검토자 및 책임자로서의 역할을 수행하였고, 나머지 책임연구원은 실무적인 차원에서 예비적․보조적 역할을 수행하였는바, 청구인이 OOO의 대표자라 하여 청구인이 참여한 쟁점거래를 부인할 수는 없다 할 것이다. (라) 청구인은 쟁점법인으로부터 이 건 과세기간 동안 총 59건의 용역을 제공받고 공급가액 합계 OOO원의 세금계산서 59매를 수취하였는데, 조사청이 이 건 과세기간 중 2017년 제1기～2019년 제2기 과세기간(이하 “쟁점외과세기간”이라 하고, 해당 과세기간 중의 거래를 “쟁점외거래”라 한다)의 거래는 모두 실물거래로 인정하였으면서도 쟁점과세기간의 쟁점거래에 대하여는 어떠한 객관적 근거도 없이 가공세금계산서로 단정하였는바, 어떠한 과세기준을 근거로 과세기간을 구분하여 가공거래 여부를 판정하였는지 알 수가 없다. (2) 조사청이 쟁점거래를 부인하면서 이에 더하여 청구인이 적극적 부정행위를 한 것으로 보아 부당과소신고가산세를 적용하여 종합소득세를 과세한 처분은 부당하다. (가) 「국세기본법」 제47조의3 제2항 제1호에서 규정하는 부당과소신고가산세의 요건인 ‘부당행위로 인한 과소신고’란 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 적극적인 부정행위에 의하여 과세표준을 과소신고 하는 경우로서 그 과소신고가 조세포탈의 목적에서 비롯된 것을 의미한다고 보아야 할 것(대법원 2013.11.28. 선고 2013두12362 판결 참조)이다. (나) 청구인의 쟁점세금계산서 수취행위는 적극적․계속적으로 조세를 포탈하거나 과세관청이 과세요건 사실을 파악하는데 방해를 하기 위한 의도적인 거짓, 조작, 은닉행위 등에 해당하지 아니하고, 청구인은 쟁점법인의 대표이사로서 OOO에게 실제로 용역을 제공하여 발생한 모든 세 부담을 성실히 수행하였으며, 청구인이 용역계약이 없음에도 이러한 계약이 있는 것처럼 허위로 가장하였다는 등의 적극적인 위계행위가 존재한다고 볼 만한 증거가 없음에도 부당과소신고가산세를 적용하는 것은 부당하다. (다) 특히 동일한 거래사실을 부인하면서도 부가가치세 부과처분에 있어서는 일반과소신고가산세를 적용하는 한편, 이 건 종합소득세 부과처분에 대하여는 부당과소신고가산세를 적용하는 등 동일한 사안을 각기 다르게 처리하였는바, 이는 청구인의 입장에서 납득하기 어려운 처분이다. (라) 더욱이 조사청은 OOO의 대표자인 청구인이 개인사업체의 경우 최고세율인 35～40%의 종합소득세율을 적용받는 반면 법인의 경우 10% 또는 20%의 법인세율을 적용받는 점을 이용하여 조세회피 목적으로 쟁점법인을 설립한 것으로 보았으나, 이는 쟁점법인의 부담세율에 법인의 배당소득세를 제외(청구인은 쟁점법인을 성장․발전시키기 위하여 배당을 받기보다는 모든 이익을 회사에 유보함) 하였기에 세율차이가 큰 것처럼 보이는 것에 불과하고, 청구인이 쟁점법인으로부터 지급받는 급여에 대한 근로소득세 등을 고려하면 세율 차이에 따른 이익은 극히 미미할 것이므로, 단지 세액 차이를 통하여 조세를 회피할 목적으로 쟁점법인을 설립하였다고 보기는 어렵다. 나. 처분청 의견 (1) 쟁점과세기간 동안의 OOO와 쟁점법인과의 거래는 실질적인 용역의 제공이 없는 가공거래에 해당한다. (가) 쟁점법인은 청구인이 2013년 12월 시장조사․컨설팅 등의 목적으로 설립한 법인이나, 쟁점과세기간 동안 OOO와 사업장 및 대표가 동일하고 시장조사를 수행할 직원이 없었으며 쟁점법인의 용역수행에 대한 구체적․객관적 사실이 확인되지 않는 등 쟁점법인의 인적·물적 시설로 볼 때 쟁점법인이 연구용역을 수행하였다고 볼 수 없다. 1) 청구인은 OOO의 대표자이자 쟁점법인의 대표이사이므로, 본인의 용역 수행 참여만으로 어느 업체의 업무를 수행한 것인지 판단하기 어려우므로 결국 어느 업체의 직원들을 주로 활용하여 용역을 수행하였는지로 판단하여야 할 것인바, 발주처로부터 최초로 용역을 수주한 OOO는 인력이 부족한 쟁점법인에 하도급을 위탁할 필요 없이, OOO 조사분석팀 직원들을 활용하여 자체적으로 용역 수행을 할 수 있었고, 실질적으로도 OOO 직원들을 활용하여 용역을 수행하였다. 2) OOO와 최초 발주처(고객) 간에 체결한 계약서 역시 쟁점법인의 유일한 상시 근로자인 AAA가 아닌 OOO의 직원들이 연구 참가자들로 기재되어있고, 청구인은 OOO의 대표자로서의 직위로 책임·참여연구원으로 다수 포함되어 있는 등 즉, 쟁점법인의 OOO에 대한 용역 제공은 실질적으로 OOO가 자기 자신을 위해 행한 업무일 뿐, 두 업체 간의 실질적 거래가 있었다고 볼 수 없다. 3) 인적구성 외에도 쟁점법인이 수행하였다고 하는 용역보고서는 OOO의 최종 용역보고서 내용 중 일부를 발췌하여 제목·목차·내용을 편집한 수준에 불과하거나, OOO에서 기초 작업을 최종 보고서화 하기 전의 내용이라고 볼 수 있으며, 마땅히 계상되어있어야 할 쟁점법인의 인쇄비 역시 비용 항목에 전혀 계상되어 있지않다. 4) 부수적으로, 양사간의 용역 계약이 계약서에 ‘용역 대금 산정 기준’도 포함되어 있지 않은 등 여러 모로 부실한 점도 가공 거래로 볼 수 있는 요소이다. (나) 청구인은 조사청이 ‘쟁점법인을 청구인이 조세회피를 목적으로 만든 실체가 없는 가장업체로 보았으나 OOO와 관계없이 제3자로부터 과제를 수임하는 등 쟁점법인과 OOO는 각각 그 실체를 달리 보아야 한다’라고 주장하나, 조사청은 쟁점법인을 실체가 없는 가장업체로 본 것이 아니라 두 업체 간의 쟁점과세기간 용역거래를 실질이 아닌 가공의 거래로 본 것이며, OOO와의 거래를 제외한 제3자와의 직접적인 거래는 정상적으로 인정하였다. (다) 청구인은 장인 BBB와 배우자 CCC이 쟁점과세기간 동안 실지 업무를 수행하였다고 주장하나, ‘조사를 통해 파악한 사실’과 같이 사무실에는 BBB와 CCC이 근무할 별도의 책상 및 비품이 구비되어 있지 않았으며, 다수의 문답서 내용과 같이 BBB는 출근사실이 전혀 없고, CCC은 주말에만 출근하였다 하는 내용이며 이마저도 쟁점과세기간 동안에는 환경미화 정도인 것으로 파악되고 있다. (라) 또한 청구인이 BBB를 통하여 제공 받았다고 하는 클라이언트 소개, 강의 섭외 등은 OOO와 쟁점법인간의 용역거래와 전혀 상관없는 내용이고, CCC 또한 쟁점과세기간 실지 근무사실을 입증할 구체적 증빙자료(디자인 관련 용역보고서 상 내용 등)를 제시하지 못하고 있다. (마) 청구인은 쟁점외과세기간 중 쟁점법인으로부터 쟁점외세금계산서를 수취하였는데, 조사청이 쟁점과세기간 동안 수취한 쟁점세금계산서만을 가공세금계산서로 본 것은 일관되지 않다고 주장하나, 조사청이 쟁점거래와 쟁점외거래에 대하여 최종 판단을 다르게 한 것은 쟁점거래는 가공거래임이 완벽하게 입증된 반면, 쟁점외거래는 가공거래임이 완벽하게 입증되지 않았다고 판단한 것이지 쟁점외거래를 정상거래라고 적극적으로 판단한 것이 아니다. 즉, 2017년 이후 OOO 소속 직원의 쟁점법인 겸직 근로신고(변리사 EEE 등)가 있고, 일부 직원을 추가 채용(기타소득 지급자 포함)하였으며, 2019년 4월 OOO 사업장 분양 전·후 청구인의 처 CCC의 근로사실이 확인되는 등 쟁점법인의 인적 구성에 있어서 2016년 이전과는 다른 몇 가지 변화가 인지되어, 조사청은 쟁점외거래에 대하여는 가공거래라고 확정지을 만큼 과세사실이 충분히 입증되지 못하였다고 판단한 것에 불과하다. (바) 청구인은 OOO와 쟁점법인 간의 쟁점거래를 실물거래가 아닌 가공거래로 본다면 이에 대응하는 OOO와 제3자 간의 거래도 당연히 부인되어야 한다고 주장하나, OOO는 앞서 언급한 바와 같이 조사분석을 전문으로 하는 조직이 있고 팀원의 구성 또한 매우 탄탄하고 실질적으로 용역발주처인 공공기관 등에 제출한 실물 보고서와 용역수주와 관련된 제안서, 표준계약서등이 존재하는바, OOO와 발주업체와의 용역거래는 OOO와 쟁점법인간의 내부 쟁점거래와는 달리 실질적인 거래가 맞다. (사) 조세범칙조사 결과 쟁점과세기간 가공거래로 인한 조세범처벌법 제10조 위반으로 통고서가 발부되었고, 2020.9.14. 청구인 및 쟁점법인이 벌금 상당액을 납부(OOO원)한 사실도 있다. (2) 청구인의 종합소득세를 과세하면서 부당과소신고가산세(세율 40%)를 적용한 처분은 정당하다. (가) 청구인은 쟁점법인으로부터 실지 용역을 제공받지 않았음에도 쟁점세금계산서를 수취하여 쟁점거래 관련 가공매입액을 쟁점과세기간의 필요경비로 공제하여 종합소득세를 포탈한 사실이 있는바, 이러한 행위는 과세의 대상이 되는 소득·수익·재산·행위 또는 거래의 귀속이 명의와 달리 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 경우에 해당하며, 과세대상의 귀속 경위와 목적, 그 관리와 행위 과정, 지배관계 등 제반 사정을 종합적으로 고려할 때 OOO와 쟁점법인과의 가공세금계산서 수수 행위에 따른 청구인의 소득 과소신고는 실질과세 원칙을 심각히 위반하는 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당한다. (나) 또한 과소신고 가산세의 세율(‘부정행위’의 경우 40%)을 규정하고 있는 「국세기본법」 제47조의3 제1항 제1호의 ‘부정행위’는 동법 제26조의2 제2항 및 동법 시행령 제12조의2에 따라 「조세범처벌법」 제3조 제6항 제2호의 “거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취”를 포함하고 있는 개념이므로 가공세금계산서 수수 행위는 ‘부정행위’임이 세법의 문리해석상으로도 명백하다. (다) 청구인은 부가가치세 부과처분에 있어서는 일반과소신고가산세를 적용하는 한편, 이건 종합소득세 부과처분에 대하여는 부당과소신고가산세를 적용하는 등 동일한 사안을 각기 다르게 처리하는 것은 납득하기 어렵고, 쟁점법인의 부담세율에 법인의 배당소득세를 제외하였기에 세율차이가 큰 것처럼 보이는 것에 불과하다고 주장하나, 쟁점과세기간의 부가가치세의 경우, 단순히 부가가치세 측면에서만 보아 OOO와 쟁점법인간 적극적인 부정행위(세금계산서상의 부가가치세 납부의무 면탈)가 없고 국가의 조세 수입 감소가 없었으며 청구인이 결과적으로 국가의 조세수입 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 대한 인식이 없었다고 판단되어 부과제척기간을 5년으로 보아 청구인에게 적극행정을 행했던 것이며, 부가가치세를 포탈하기 위한 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’가 아님에 따라 신고불성실가산세는 국세기본법 제47조의3 제1항 2호에 따라 과소신고납부세액에 100분의 10에 상당하는 금액을 부과한 것이다. (라) 쟁점법인은 현재까지 단 한 번도 배당을 실시한 적이 없고, 실지 근무하지 않은 장인과 배우자를 직원으로 등록하여 허위의 인건비를 지급한 사실이 있으며, 초창기 신설법인의 실적 제고를 위해 OOO 매출 일부를 임의배분 받아 수익을 보는 특혜를 누렸을 뿐만 아니라 청구인은 종합소득세와 법인세 세율의 차이에 따른 조세감소라는 이익을 계속하여 누리고 있는 등, 청구인의 인식하에 조세부과 원칙의 뿌리라 할 수 있는 실질과세 원칙을 현저하고 심각히 위배하고 있다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 쟁점거래를 가공거래로 보아 부가가치세 등을 과세한 처분의 당부 ② 부정과소신고가산세 적용대상인지 여부 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. ③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다. 제26조의2(국세의 부과제척기간) ② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 기간을 부과제척기간으로 한다. 2. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 "부정행위"라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제를 받은 경우 : 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년(역외거래에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년). 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 「법인세법」 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 또한 같다 제47조의3(과소신고ㆍ초과환급신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 제9조에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 「농어촌특별세법」에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다. 1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우 : 다음 각 목의 금액을 합한 금액 가. 부정행위로 인한 과소신고납부세액등의 100분의 40(역외거래에서 발생한 부정행위로 인한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액 나. 과소신고납부세액등에서 부정행위로 인한 과소신고납부세액등을 뺀 금액의 100분의 10에 상당하는 금액 2. 제1호 외의 경우 : 과소신고납부세액등의 100분의 10에 상당하는 금액(이하 생략) (2) 국세기본법 시행령 제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의2 제2항 제2호 전단에서 "대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위"란 「조세범처벌법」 제3조 제6항에 해당하는 행위를 말한다. (3) 부가가치세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 2. “용역”이란 재화 외에 재산 가치가 있는 모든 역무(役務)와 그 밖의 행위를 말한다. 용역의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 3. “사업자”란 사업 목적이 영리이든 비영리이든 관계없이 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자를 말한다. 제11조(용역의 공급) ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다. 1. 역무를 제공하는 것 제32조(세금계산서 등) ① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 “세금계산서”라 한다)를 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다. 1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭 2. 공급받는 자의 등록번호. 다만, 공급받는 자가 사업자가 아니거나 등록한 사업자가 아닌 경우에는 대통령령으로 정하는 고유번호 또는 공급받는 자의 주민등록번호 3. 공급가액과 부가가치세액 4. 작성 연월일 5. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항 제39조(공제하지 아니하는 매입세액) ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다. 1. 제54조 제1항 및 제3항에 따라 매입처별 세금계산서합계표를 제출하지 아니한 경우의 매입세액 또는 제출한 매입처별 세금계산서합계표의 기재사항 중 거래처별 등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우 그 기재사항이 적히지 아니한 부분 또는 사실과 다르게 적힌 부분의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다. (4) 부가가치세법 시행령 제2조(용역의 범위) ① 법 제1조 제3항에 규정하는 용역은 다음 각 호의 사업에 해당하는 모든 역무 및 그 밖의 행위로 한다. 7. 전문, 과학 및 기술서비스업, 사업시설관리 및 사업지원서비스업 (5) 조세범처벌법 제3조(조세 포탈 등) ⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다. 1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장 2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취 3. 장부와 기록의 파기 4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐 5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작 6. 「조세특례제한법」 제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작 7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위 (6) 중소기업창업 지원법(2020.2.11. 법률 제16998호로 개정되기 전의 것) 제19조의2(액셀러레이터의 등록 등) ① 제19조의3과 제19조의4에 해당하는 사업을 영위하는 자로서 이 법에 따른 지원을 받으려는 자는 중소벤처기업부령으로 정하는 바에 따라 중소벤처기업부장관에게 액셀러레이터로 등록하여야 한다. 액셀러레이터가 등록한 사항 중 법인명과 소재지 등 중소벤처기업부령으로 정하는 중요 사항을 변경하려는 경우에도 또한 같다. ② 액셀러레이터는 다음 각 호의 요건을 모두 갖추어야 한다. 1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 법인으로서 해당 각 목의 요건을 갖출 것(각 목 생략) 2. 임원이 다음 각 목의 어느 하나에 해당하지 아니하는 자일 것(각 목 생략) 3. 제19조의3과 제19조의4에 해당하는 사업을 수행하기 위한 사업계획 등이 중소벤처기업부령으로 정하는 기준에 맞을 것 4. 대통령령으로 정하는 기준에 따른 상근 전문인력과 시설을 보유할 것 다. 사실관계 및 판단 (1) 사업자등록증, 법인등기사항전부증명서 및 쟁점거래 관련 계약서 등에서 확인된 OOO 및 쟁점법인 개요와 쟁점거래에 대한 기초 사실관계는 아래와 같다. (가) 개인사업체인 OOO(청구인)는 2010.12.3. 업종을 변리사업으로, 사업장을 OOO로 하여 개업하였다. (나) 쟁점법인은 2013.11.12. 목적사업을 특허권 거래알선 사업, 특허권 감정서비스 사업, 특허권 거래중개 사업, 시장조사 서비스 사업, 시장 잠재력 조사 서비스 사업, 기술컨설팅사업, 시장여론 조사 사업 등으로, 사업장을 OOO와 동일 빌딩 내 OOO(2019년 4월 OOO 개설)로, 임원을 대표이사 청구인(1인 주주), 감사 CCC(청구인의 배우자)으로 하여 설립되었고, 2014.4.18.과 2017.4.24. OOO에 연구개발서비스업체(특허관리․대행전문업 및 기술시장조사 전문업)로, 2020.5.26. 「중소기업창업 지원법」에 따라 액설레이터로 각 신고 및 등록된 것으로 확인된다. (다) OOO는 고객과 1차계약을 통해 계약을 수주(원도급)받고 이 중 일부를 쟁점법인에게 외주(하도급)하는 2차계약을 하였는바, 그 계약의 주요 내용은 아래와 같고, 이 건 과세기간 동안의 1차계약 및 2차계약의 세부내역은 <별지>기재와 같다. 1) OOO와 고객과의 1차계약과 관련된 표준계약 내용은 아래(OOO와 고객 중 OOO과 2016.8.8. 체결한 계약임)와 같은바, 계약명, 대상과제, 계약금액 및 과제수행인력 등이 기재되어 있다. < 표준계약서 주요내용> OOO 2) OOO와 쟁점법인과의 2차계약 내용은 아래와 같은바, 과세수행, 과제내용 및 과제보고 및 대급지급 내용이 기재되어 있다. <표준용역계약서 주요내용> OOO (2) OOO와 쟁점법인의 전체 수입금액, 쟁점세금계산서 수취 및 부가가치세 등 신고 내역은 아래와 같다. (가) OOO와 쟁점법인의 전체 수입금액 신고내역은 아래 <표2> 및 <표3>과 같은바, 쟁점법인의 경우, 법인설립 초창기에는 OOO에 대한 매출이 전체 매출액의 80% 이상을 차지하였으나 최근에는 70%대 수준이며, OOO를 제외한 매출은 ‘창조경제타운 아이디어 사업화 온라인 교육프로그램․콘텐츠 개발을 위한 SME계약’(발주자 주식회사 EEE 등) 등 제3자와의 용역계약에 의한 것으로 확인된다. <표2> OOO의 전체 수입금액 신고내역 (단위 : 백만원, %) OOO <표3> 쟁점법인의 전체 수입금액 신고내역 (단위 : 백만원, %) OOO (나) OOO가 쟁점법인으로부터 제공받은 용역과 관련하여 발생한 수입금액 및 부가가치세 신고내역은 아래와 같다. 1) 쟁점과세기간(2013년 11월～2016년 12월)의 경우, 쟁점법인으로부터 용역을 제공받은 명목으로 33건, 공급가액 OOO원(쟁점금액)의 쟁점세금계산서를 수취하였고, 부가가치세 및 종합소득세 신고 시 쟁점금액 관련 매입세액 공제 및 쟁점금액을 필요경비로 계상하였다. 2) 쟁점외과세기간(2017년 1월～2019년 12월)의 경우, 쟁점법인으로부터 용역을 제공받은 명목으로 26건, 공급가액 OOO원의 매입세금계산서 수취하였고, 부가가치세 및 종합소득세 신고 시 관련 매입세액 공제 및 해당 금액을 필요경비로 계상하였다. (다) OOO 및 쟁점법인의 지급조서 신고내역은 아래 <표4> 및 <표5>와 같은바, OOO는 다수의 근로인원이 존재하는 반면, 쟁점법인의 경우, 쟁점과세기간에는 근로인원이 청구인, AAA, BBB 및 CCC만 존재하는 것으로 나타난다. <표4> OOO 지급조서 신고내역 (단위 : 백만원) OOO <표5> 쟁점법인 지급조서 신고내역 (단위 : 백만원) OOO (3) 처분청은 OOO와 쟁점법인 간 쟁점과세기간 동안의 쟁점거래를 가공거래로 보아 이 건 과세처분을 하였는바, 조사청의 조사종결보고서 및 쟁점법인 직원 중 AAA와의 문답서에서 확인된 내용은 아래와 같다. (가) 조사종결보고서 OOO (나) AAA와의 문답서(2020.3.10.)에 의하면, AAA는 2013.12.31. 쟁점법인에 입사하여 현재까지 근무하고 있고, 담당업무는 주로 대표이사 및 엔지니어의 보조 업무이며 OOO의 업무를 담당하지는 않았으나 특허출원과 관련된 해외 쪽 자문을 해주었다는 내용 등이 확인된다. (4) 청구인이 OOO와 쟁점법인은 독립적으로 용역을 수행하였다고 주장하며 제출한 자료에서 확인된 내용은 아래와 같다. (가) 특허법률사무소의 시장조사기관(법인) 운영 사례(2020년 기준) OOO (나) OOO와 쟁점법인의 비교 내역 OOO (5) 한편, 쟁점거래와 관련하여, 청구인 및 쟁점법인은 조사청이 「조세범처벌법」 제10조 위반으로 통고서를 발부하자 2020.9.14. 벌금 상당액을 납부(OOO원)하였고, 처분청은 청구인에게 이 건 부가가치세 및 종합소득세 등을 경정하면서 쟁점법인이 쟁점거래와 관련하여 기 신고납부한 부가가치세 및 법인세 등을 감액경정하였다. (6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 「국세기본법」제14조에서 규정하고 있는 실질과세의 원칙은 조세의 부담을 회피할 목적으로 소득이나 수익, 재산 및 거래 등의 과세대상과 관련하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고 과세의 형평을 제고하기 위한 것이다(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결, 같은 뜻임). 그렇지만 실질과세의 원칙을 취하는 경우라 하더라도 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있는 것이므로 선택된 행위가 선택되지 아니한 법률관계 보다 조세부담의 경감을 가져온다 하여 가장행위에 해당된다고 볼 만한 특별한 사정이 없는 이상 그 행위를 부인할 수 없다 할 것이고 과세관청으로서는 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 할 것이다(대법원 2018.7.24. 선고 2015두46239 판결 등, 같은 뜻임). 또한, 실질과세의 원칙에 따라 과세대상이 되는 어떤 수익 및 거래 등이 귀속 명의와 달리 실질 귀속자가가 따로 있는 경우에 해당하는지는 명의사용의 경위와 당사자의 약정 내용, 명의자의 관여 정도와 범위, 내부적인 책임과 계산 관계, 과세대상에 대한 독립적인 관리·처분 권한의 소재 등 여러 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 하는바, 이 경우 과세요건사실의 존부 및 과세표준에 관하여는 원칙적으로 과세관청이 증명할 책임을 부담하므로 거래 등의 귀속 명의와 실질적인 귀속주체가 다르다는 것은 과세관청이 입증하여야 할 것이다(대법원 2014.5.16. 선고 2011두9935 판결, 같은 뜻임). (나) 처분청은 청구인이 쟁점용역을 OOO의 지위에서 수행할 수 있었음에도 조세회피 목적으로 물적설비 및 인적구성원이 없는 쟁점법인으로 하여금 수행하게 하였으므로 실질과세의 원칙에 따라 쟁점거래가 가공거래에 해당된다는 의견이나, ① 제출된 특허법률사무소의 법인 운영 사례와 OOO 및 쟁점법인의 비교내역 등을 보면 특허 등의 출원 및 심판․소송을 주된 업무로 하여 개인사업체로 운영되는 특허법률사무소의 한계 극복과 특허와 관련된 시장조사 서비스 등의 전문적 수행 및 사업 확장을 위하여 특허법률사무소 외에 별도로 법적․경제적 독립성을 가진 법인체를 설립․운영하는 것이 특허업계의 추세였던 것으로 보이고 이에 따라 청구인도 OOO와 구분하여 특허권 감정․거래중개, 시장조사, 기술컨설팅 등을 목적사업으로 하는 쟁점법인을 설립한 것으로 보이는 점, ② 쟁점법인은 OOO가 고객과 체결한 1차계약 중 일부 용역에 대하여 정당한 절차에 따라 그에 대응되는 OOO와의 2차계약을 체결하였는바, 2차계약의 계약내용에 과제 내용, 과제보고 및 대금지급 등의 내용이 기재되어 있어 해당 계약서를 정상적인 계약이 아니라고 보기 어렵고, 쟁점법인은 위 계약내용에 따라 용역을 수행(시장조사 등을 통한 보고서 작성 및 제출)한 후 그에 따른 세금계산서를 청구인에게 발급하고 대금을 지급받은 것으로 확인되는 점, ③ 쟁점법인이 쟁점과세기간에 쟁점거래를 수행할만한 인적 구성원 및 물적 설비가 없었다는 처분청 의견과 관련하여, 쟁점법인의 설립초기에는 해당 업무를 잘 알고 있는 대표이사인 청구인이 중심이 되어 쟁점법인의 용역이 수행되었을 것으로 보이는데, AAA가 2013년부터 업무를 수행한 내역 등이 확인(AAA의 문답서)되어 인적 구성원이 전무하다 할 수 없고 시장조사 및 컨설팅이라는 업무의 특성상 특별한 물적 설비가 필요하지 않았을 것으로 보이며, 쟁점법인의 OOO 외에 제3자와의 거래내용이 확인되고 해당 거래가 부인되지 않은 것은 이러한 물적 시설 및 인적 구성원이 있었음을 방증하는 점, ④ 더욱이 쟁점법인은 사업 초기의 안착 이후 조직 구성원이 증가하고 OOO을 내는 등 사업장이 확장되었으며 확장 이후인 쟁점외과세기간의 OOO와의 쟁점외거래에 대하여는 처분청 또한 가공거래에 해당하지 아니한 것으로 보았는바, 쟁점법인의 설립 초기 단계인 쟁점과세기간의 쟁점거래를 전제하지 않고는 해당 사업의 확장도 없었을 것으로 보이는 점, ⑤ 청구인(OOO)은 독자적으로 모든 용역을 수행하는 것이 아닌 쟁점법인을 통하여 일부용역을 수행하는 2단계의 용역거래를 선택하였고, 그에 따라 OOO(청구인)와 쟁점법인은 각 거래에 따른 종합소득세, 법인세 및 부가가치세를 정상적으로 신고납부(대표이사인 청구인의 근로소득 등 포함)하였는바, 비록 청구인이 선택한 경제활동(쟁점법인 설립)이 종합소득세와 법인세의 세율차이 등으로 인한 조세부담의 경감이 있었다 하더라도 쟁점법인의 설립이 가장행위라는 특별한 사정이 없는 한 존중되어야 하는 법률관계에 해당하고 쟁점법인의 설립 경위, 용역거래 및 사업의 확장과정 등을 보면 청구인이 적극적인 조세회피를 하기 위하여 쟁점거래를 하였다고 보기도 어려운 점, ⑥ 달리 쟁점법인과 OOO가 한 용역거래가 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관에 불과하다거나 그 거래를 통한 수익 및 재산이 쟁점법인이 아닌 OOO에 귀속되었다고 볼 만한 사정 등이 나타나지 않는 점 등에 비추어 쟁점법인은 OOO(청구인)가 고객과 체결한 용역계약(1차계약)의 일부를 하청(2차계약)받아 독자적으로 용역을 수행한 것으로 보여 쟁점거래를 가공거래로 보기는 어렵다 할 것이므로 처분청이 쟁점거래를 부인하여 이 건 부가가치세 및 종합소득세(부당과소신고가산세 적용) 등을 과세한 처분은 잘못이라고 판단된다. (7) 쟁점②는 쟁점①이 인용되어 심리의 실익이 없으므로 그 심리를 생략한다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 이 건 과세기간의 1차계약 및 2차계약 내역 ㅇ 쟁점과세기간의 OOO와 고객 간의 1차계약 내역 (단위 : 원, 부가가치세 포함) OOO ㅇ 쟁점과세기간의 OOO와 쟁점법인 간의 2차계약 내역 (단위 : 원, 부가가치세 포포함) OOO ㅇ 쟁점외과세기간의 OOO와 고객 간의 계약 내역 (단위 : 원, 부가가치세 포함) OOO ㅇ 쟁점외과세기간의 OOO와 쟁점법인 간의 2차계약 내역 (단위 : 원, 부가가치세 포함) |
