[주 문]

OOO서장이 2020.12.1. 청구법인에게 한 부가가치세 2016년 제1기분 OOO원, 2016년 제2기분 OOO원, 2017년 제1기분 OOO원, 2017년 제2기분 OOO원, 2018년 제1기분 OOO원, 2018년 제2기분 OOO원 합계 OOO원(이의신청재결에 따른 감액 후 금액임)의 부과처분과 법인세(지출증명미수취가산세) 2016사업연도분 OOO원, 2017사업연도분 OOO원, 2018사업연도분 OOO원 합계 OOO원의 부과처분에 대하여,

 1. 대행수수료 정산 관련 부가가치세(매출세액) 및 법인세(지출증명미수취가산세) 관련 청구는 각하하고,

 2. 나머지 심판청구는 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구법인은 2006.11.20. 통신기기도·소매업 영위를 사업목적으로 하여 설립된 법인으로, 이동통신 사업자이자 통신단말기(이하 “단말기”라 한다) 판매업자인 OOO(이하 “이동통신사”라 한다)로부터 이동통신서비스 가입업무를 위탁(이하 “가입대행용역”이라 한다)받은 후, 다시 판매대행업체(이하 “위탁판매점”이라 한다)에 가입대행용역을 재위탁하여 청구법인의 책임과 계산하에 이동통신사로부터 구입한 단말기를 위탁판매점을 통해 가입자에게 판매하였고, 가입대행용역에 대하여는 가입실적에 따라 위탁판매점에 수수료(이하 “대행수수료”라 한다)를 지급하였다.

나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2020.7.21.부터 2020.11.6.까지 청구법인에 대한 법인통합조사를 실시하였고, 그 과정에서 청구법인 PC에서 확보한 전산자료(위탁판매점 정산자료)를 검토한 결과, 청구법인은 2016년부터 2018년까지 매월 1회 각 위탁판매점으로부터 제공받은 가입대행용역에 대한 수수료를 산정함에 있어 판매 건별로 대행수수료를 합산하여 산정하였는데, 할부판매의 경우 대행수수료 전액을 수수료로 보았으나, 현금판매의 경우 대행수수료에서 현금가(출고가-공시지원금)를 공제한 금액을 수수료로 보아 판매건별 수수료 합계액을 판매월의 익월 말에 지급하고, 지급액에 대하여 세금계산서를 발급받은 후, 판매건별 현금가 합계 OOO원(공급대가로 이하 “쟁점금액”이라 한다)에 대해 매출로 신고하지 않았음(현금판매한 단말기 대금을 부가가치세 과세표준에서 제외)을 확인한 후, 동 조사사항을 처분청에 과세자료로 통보하였다.

다. 처분청은 이에 따라 2020.12.1. 청구법인에게 부가가치세 2016년 제1기분〜2018년 제2기분 합계 OOO원을 경정·고지하였다.

라. 한편, 처분청은 2016∼2018사업연도 법인세와 관련하여 매출누락액 OOO원 (공급가액)을 익금산입하고, 같은 금액을 대행수수료로 손금산입하여 각 사업연도 소득금액의 증가는 없으나, 대행수수료 증명서류를 수취하지 않은 것에 대하여 20201.12.1. 청구법인에게 법인세(지출증명미수취가산세) 2016사업연도분 OOO원, 2017사업연도분 OOO원, 2018사업연도분 OOO원 합계 OOO원을 경정･고지 하였다.

마. 청구법인은 이에 불복하여 2021.2.25. 이의신청을 거쳐 2021.8.9. 심판청구를 제기하였다(법인세에 대하여는 이의신청시 불복을 제기하지 아니하였고, 심판청구시에도 청구취지에 법인세 처분내역은 명시하지 아니하였다).

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인은 단말기를 본인의 계산과 책임으로 위탁판매점을 통하여 고객에게 판매하고 있는바, 쟁점금액은 관련 규정상 지원금(추가지원금 포함)의 범위내에서 고객에게 단말기를 할인 판매한 것과 관련된 것으로 쟁점금액에서 할인한 금액은 부가가치세 과세표준 계산시 공제되는 에누리에 해당되고, 설령 일부금액이 에누리에 해당하지 아니한다 하더라도 조사청의 부과처분은 추정과세에 불과하므로 정확한 과세표준 산정을 위한 재조사가 필요하다.

  (가)「부가가치세법」제29조 제3항에서 부가가치세 과세표준은 명목 여하에 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치가 있는 모든 것을 포함하도록 하면서, 금전의 경우 그 대가를 과세표준으로 규정하고 있고,「부가가치세법」제29조 제5항 제1호에서 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아주는 금액을 부가가치세 공급가액에 포함하지 아니한다고 규정하고 있는바, 이러한 에누리액은 그 발생시기가 재화나 용역의 공급시기 전으로 한정되지 아니하고 그 공제ㆍ차감의 방법에도 특별한 제한이 없으므로 공급자가 재화나 용역의 공급시 통상의 공급가액에서 일정액을 공제ㆍ차감한 나머지 가액만을 받는 방법 뿐만 아니라 공급가액을 전부 받은 후 그 중 일정액을 반환하거나 또는 이와 유사한 방법에 의하여 발생할 수 있다(OOO 판결 참조).

  (나) 청구법인은 이동통신사로부터 단말기를 구입하여 본인의 계산과 책임으로 수탁자인 위탁판매점을 통하여 고객에게 판매하였고, 위탁판매점을 통하여 고객과 단말기를 판매하는 계약을 체결하면서 공시지원금, 약정할인금, 추가지원금을 함께 또는 번갈아 적용하였으며, 단말기의 출고가에서 이동통신사가 제공하는 공시지원금을 제외한 금액(현금가)을 기준으로 대행수수료와의 차액을 정산수수료로 하여 월별로 산정한 후, 다음 달에 위탁판매점에 지급하는 구조로 대금을 정산하였고, 위탁판매점은 단말기의 소유자가 아니므로 단말기의 판매가격을 스스로 책정할 수 없어, 위탁자인 청구법인의 동의하에 고객에게 일부의 금액을 할인하여 판매하였는바(판매점별 단말기 판매 및 대행수수료 내역 참조), 사실이 이러함에도 조사청은 위탁판매점이 위탁자인 청구법인의 동의하에 고객에게 현금가에서 추가로 할인하여 판매한 단말기 가액을 확인하지 아니하였고, 그 할인된 가액이「부가가치세법」상 매출에누리에 해당하는지 여부도 확인하지 아니한 채 편의적으로 이동통신사의 단말기 출고가에서 공시지원금을 차감한 현금가를 고객이 지급하였을 것으로 단순히 추정하여 부가가치세 과세표준을 산정하였다.

  (다) 결국, 위탁자인 청구법인의 동의하에 수탁자인 위탁판매점이 고객에게 단말기를 판매하면서 출고가에서 공시지원금을 차감한 현금가(조사청은 해당 금액을 단말기 판매가액으로 보아 부가가치세 과세표준으로 경정)에서 실제로 할인하여 판매한 사실이 확인되므로 해당 할인한 금액은 판례 및 예규 등에서 규정하고 있는 에누리의 정의에 부합하므로 이 건 부가가치세 부과처분은 부당하다.

  (라) 설령, 위탁판매점이 청구법인의 동의하에 고객에게 현금가에서 추가로 할인한 금액이 매출에누리에 해당하지 아니하는 것으로 보는 경우에 있어서도 위탁판매점이 실제로 고객에게 단말기를 얼마에 판매하였는지, 할인한 금액은 얼마인지, 그 성격은 무엇인지 여부 등에 대하여 구체적인 사실관계를 조사청이 확인하지 아니하였으므로 재조사를 통하여 부가가치세 과세표준을 정확히 산정할 필요가 있다.

 (2) 조사청이 증액경정처분을 한 과세기간에 있어 부가가치세 및 법인세의 감액경정 사유가 확인됨에도 불구하고 감액경정을 한 사실이 없으므로 감액경정 사유와 관련된 자료를 확인 후 감액경정을 하여야 한다.

  (가) 이의신청 결정통지서의 사실관계 등에 따르면 조사청은 청구법인과 위탁판매점이 단말기 현금가와 대행수수료의 차액을 월별로 정산할 때 청구법인이 항상 위탁판매점에게 정산수수료(현금가 - 대행수수료)를 지급하는 것으로 보고 있고, 위탁자인 청구법인이 수탁자인 위탁판매점으로부터 정산수수료에 해당하는 세금계산서를 수취하는 것으로 판단하고 있으나, 아래 <표1>과 <표2>의 자료에 의하면, 조사청이 파악한 청구법인과 위탁판매점 간의 대행수수료에 대한 세금계산서는 정산수수료가 (-)인지 (+)인지 여부에 따라 (-)의 경우에는 청구법인이 위탁판매점에게 세금계산서를 발급하였고, (+)인 경우에는 반대로 위탁판매점이 청구법인에게 세금계산서를 발급하였는바, 청구법인이 위탁판매점으로부터 정산수수료(현금가 - 대행수수료 = 일부 단말기 판매가액)를 지급받으면서 발급한 매출세금계산서는 단말기 판매가액의 일부를 구성하는 것으로 부가가치세 및 법인세 감액 경정(매출 과세표준 경정)이 필요하고, 청구법인이 위탁판매점에게 정산수수료(대행수수료 - 현금가 = 일부 대행수수료 지급액)를 지급하면서 매입세금계산서를 수취한 경우에는 법인세 감액 경정(지출증명미수취가산세 경정)이 필요하다고 판단된다.

<표1> 조사청이 매출누락 및 세금계산서 미수취로 판단한 위탁판매점 정산자료 일부

      발췌내역

<표2> 청구법인의 2016〜2018년 단말기판매 및 대행수수료 세금계산서 발급내역 일부

(나) 조사청은 청구법인에 대한 조사과정에서 확보한 신고 및 관련자료를 근거로 증액경정처분을 하면서 위에서 살펴본 감액경정 사유별로 감액경정을 하였어야 하나 편의주의적인 조세행정으로 증액경정처분만을 하였는바, 따라서 조사과정에서 확보한 자료들을 재차 확인하여 청구법인에게 감액경정처분을 함이 타당하다(OOO 판결 같은 뜻임; 흡수설).

나. 처분청 의견

(1) 쟁점금액은 매출에누리에 해당하지 아니하고, 이 건 부가가치세 부과처분이 추정과세에도 해당하지 아니한다.

  (가) 청구법인은 위탁판매점을 통해 단말기를 현금판매함에 있어 현금할인액을 적용하여 판매하고 있는데, 이러한 청구법인의 거래는 청구법인과 고객 사이의 단말기 거래, 청구법인과 위탁판매점 사이의 위탁판매용역, 위탁판매점의 현금할인액 부담 등으로 구성되어 있다.

  현금할인액의 부담 주체와 관련하여 청구법인은 위탁판매점과 위탁판매계약을 체결하여 사전에 약정된 일정액(비율)의 위탁판매수수료를 지급하고 있는데, 위탁판매점을 통한 단말기 현금할인 판매에 있어 그 할인액이 청구법인의 계산과 책임하에 발생된 매출에누리에 해당되려면 청구법인이 단말기 판매대가 수령시 그 할인액 상당액의 금원을 차감하여 대가로 지급받아야 하는 것인바, 즉 청구법인이 현금할인액의 부담을 지는 주체인지를 판단함에 있어서 단말기를 할인하여 판매하였는지 여부가 중요한 것이 아니라, 공급의 당사자가 해당 재화의 공급에 따른 대가를 할인액만큼 적게 수령하였는지가 중요 할 것이나, 조사청이 확인한 청구법인의 매출정산자료를 살펴보면 청구법인은 현금할인 상당액을 위탁판매점에게 지급할 위탁판매수수료에서 차감(현금가에 포함)하는 형태를 취하고 있음을 알 수 있다.

 이 건 단말기 판매구조를 볼 때, 위탁판매점은 고객과 사이에서 단말기의 현금판매 여부를 결정하는 주체이고, 단말기 거래에 있어 고객을 유인하는 수단인 현금할인을 내세워 거래를 성사시키면서 해당 할인액을 대리점인 청구법인으로부터 지급받을 위탁판매수수료에서 차감하여 부담하고 있는 형태를 띠고 있는데, 결국 현금할인액을 부담하는 주체는 위탁판매점이라 할 것이고, 청구법인은 위탁판매점의 부담으로 현금할인액을 보전받으면서 단말기 판매대가를 그대로 지급받고 있는 것이므로, 현금판매시 발생하는 할인액은 청구법인의 매출에누리에 해당하지 아니한다.

  (나) 청구법인은 처분청이 단순히 추정과세를 하였다고 주장하나, 세무조사시 납세자가 맺고 있는 거래관계 및 거래형식에 비추어 객관적인 관점에서 필요한 매출자료 및 비용처리 내역 등을 요구할 수 있고, 일반적인 세무조사과정에서 통상적인 거래관계에서 필요한 과세근거자료(매출액 계산, 계약서, 구체적 비용내역, 원가 등)를 확인하기 어려운 경우, 납세자가 주장하는 부외경비를 입증할 수 있는 자료의 제출을 요구할 수 있으며, 특히 취득가액 등 필요경비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역의 것으로서 이에 대한 입증책임은 납세의무자가 부담한다는 것이 대법원의 일관된 입장이라 할 것인데, 이 건에 있어 조사청의 수차례에 걸친 증빙제출 요구에도 불구하고 해당 사업구조를 지배·관리하는 주체인 청구법인이 그 주장하는 내용에 따른 현금지원의 구체적인 입증자료를 제출한 사실이 없는바, 청구법인이 그 구체적인 내역을 객관적인 입증자료를 통해 소명하지 않는 한, 청구주장을 인정하기는 어려우므로, 이 건 세무조사가 잘못되었다거나 추정하여 과세하였다는 주장은 타당하지 아니한다.

(2) 청구법인은 조사청이 증액경정처분을 한 과세기간에 있어 부가가치세 및 법인세의 감액경정 사유가 확인됨에도 불구하고 감액경정을 한 사실이 없으므로 감액경정 사유와 관련된 자료를 확인 후 감액경정을 하여야 한다고 주장한다.

  (가) 부가가치세 부과처분의 경우, 처분청이 이 건 심판청구일 이후 청구주장을 받아들여 직권으로 매출세액과 가산세를 감액하여 부가가치세 2017년 제1기분 OOO원, 2017년 제2기분 OOO원, 2018년 제1기분 OOO원, 2018년 제2기분 OOO원을 감액경정·결정 하였다.

  (나) 아울러, 법인세(지출증명미수취가산세) 부과처분은 처분청이 직권으로 경정[2017사업연도 법인세(지출증명미수취가산세) OOO원을 OOO원으로 감액경정(OOO원), 2018사업연도 법인세(지출증명미수취가산세) OOO원을 OOO원으로 감액경정(OOO원)]하였을 뿐만 아니라, 당초 법인세(지출증명미수취가산세) 부과처분에 대하여 이의신청에서 다투지 아니하다가 불복기간이 경과된 후, 이 건 심판청구에서 다투고 있으므로 이는 부적법하여 각하함이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 처분청이 매출누락액으로 본 단말기 현금판매액(쟁점금액) 중 위탁판매점이 소비자에게 부여한 현금판매 할인액을 청구법인의 매출에누리로 보아야 한다는 청구주장의 당부

② 부가가치세와 법인세(지출증빙미수취가산세) 감액사유가 있으므로 직권으로 감액경정하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

 (1) 부가가치세법 제29조【과세표준】① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.

③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액

2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가

3. 폐업하는 경우: 폐업 시 남아 있는 재화의 시가

4. 제10조 제1항ㆍ제2항ㆍ제4항ㆍ제5항 및 제12조 제1항에 따라 재화 또는 용역을 공급한 것으로 보는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가

5. 제10조 제3항에 따라 재화를 공급하는 것으로 보는 경우: 해당 재화의 취득가액 등을 기준으로 대통령령으로 정하는 가액

6. 외상거래, 할부거래 등 그 밖에 재화 또는 용역을 공급하는 경우: 공급 형태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 가액

⑤ 다음 각 호의 금액은 공급가액에 포함하지 아니한다.

1. 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아주는 금액

⑥ 사업자가 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 지급하는 장려금이나 이와 유사한 금액 및 제45조 제1항에 따른 대손금액(貸損金額)은 과세표준에서 공제하지 아니한다.

 (2) 이동통신단말장치 유통구조 개선에 관한 법률 제2조【정의】이 법에서 사용 하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

6. "대리점"이란 이동통신사업자와의 협정에 따라 이동통신사업자와 이용자 간의 계약체결(체결된 계약 내용을 변경하는 것을 포함한다) 등을 대리 또는 위탁받아 처리하는 자를 말한다.

7. "판매점"이란 대리점과의 협정에 따라 이동통신사업자와 이용자 간의 계약체결(체결된 계약 내용을 변경하는 것을 포함한다) 등을 복대리 또는 재위탁받아 처리하는 자를 말한다

8. "출고가"란 이동통신단말장치 제조업자, 이동통신사업자 또는 이동통신사업자와 대통령령으로 정한 특수한 관계가 있는 자(이하 "특수관계인"이라 한다) 등이 대리점에 이동통신단말장치를 공급하는 가격을 말한다.

9. "지원금"이란 이동통신단말장치 구매가격 할인, 현금 지급, 가입비 보조 등 이동통신단말장치의 구입비용을 지원하기 위하여 이용자에게 제공된 모든 경제적 이익을 말한다.

10. "장려금"이란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

 가. 이동통신단말장치 제조업자가 이동통신사업자(특수관계인을 포함한다), 대리점 또는 판매점 등에게 이동통신단말장치 판매에 관하여 제공하는 모든 경제적 이익

 나. 이동통신사업자(특수관계인을 포함한다)가 대리점 또는 판매점 등에게 이동통신단말장치 판매에 관하여 제공하는 모든 경제적 이익

제4조【지원금의 과다 지급 제한 및 공시】① 방송통신위원회는 가입자 평균 예상 이익, 이동통신단말장치 판매 현황, 통신시장의 경쟁 상황 등을 고려하여 이동통신 단말장치 구매 지원 상한액에 대한 기준 및 한도를 정하여 고시한다.

② 이동통신사업자는 제1항에 따라 방송통신위원회가 정하여 고시하는 상한액을 초과하여 지원금을 지급하여서는 아니 된다. 다만, 출시된 지 15개월이 경과한 이동통신단말장치는 제외한다.

③ 이동통신사업자는 이동통신단말장치별 출고가, 지원금액, 출고가에서 지원금액을 차감한 판매가 등 지원금 지급 내용 및 지급 요건에 대하여 이용자가 알기 쉬운 방식으로 공시하여야 한다.

④ 이동통신사업자는 제3항에 따라 공시한 내용과 다르게 지원금을 지급하여서는 아니 된다.

⑤ 대리점 또는 판매점은 제3항에 따라 이동통신사업자가 공시한 지원금의 100분의 15의 범위에서 이용자에게 지원금을 추가로 지급할 수 있다.

⑥ 대리점 또는 판매점은 제3항에 따라 이동통신사업자가 공시한 내용과 제5항에 따른 추가 지원금을 이용자가 쉽게 인식할 수 있도록 영업장 등에 게시하여야 한다.

⑦ 방송통신위원회는 제3항 및 제6항에 따른 공시 및 게시 방법, 내용, 주기 등에 관한 기준을 정하여 고시한다.

 (3) 국세기본법 제68조【청구기간】① 심판청구는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내에 제기하여야 한다.

다. 사실관계 및 판단

 (1) 처분청이 제시한 심리자료에 나타난 이동통신사와 청구법인, 위탁판매점간의 구체적인 거래 경위 및 조사청의 매출누락 적출내역, 처분청의 과세처분 내역은 다음과 같다.

  (가) 청구법인은 이동통신사로부터 단말기 출고가에서 공시지원금을 차감한 금액으로 휴대폰 단말기를 매입하여 위탁판매점을 통해 판매함과 더불어 이동통신 가입서비스를 제공하고 있고, 휴대폰 단말기는 할부 또는 현금 2가지 방법으로 판매가 되는데, 할부 판매시에는 고객으로부터 받을 할부매출채권을 이동통신사로 양도하여 양도 금액에 대해 기타매출로 인식하고 판매점과 수수료정산을 통해 위탁에 따른 약정된 수수료를 지급하고, 현금 판매시에는 매출을 인식하지 않고 위탁판매점과 수수료 정산만 하는 구조로 되어 있다.

  (나) 청구법인과 위탁판매점 사이의 휴대폰 위탁판매 수수료 정산 방식을 보면, 휴대폰 할부판매의 경우에 대해서는 약정된 지급수수료를 전부 인식하고, 휴대폰 현금판매의 경우에 대해서는 약정된 수수료에서 현금가(판매대금)를 뺀 차액만 지급수수료로 인식하며, 현금판매 중 현금가가 약정된 수수료를 상회하는 경우 인식할 수수료가 마이너스 금액이 되어 월 합계 정산금액에서 차감하는 방식을 취하고 있다.

  (다) 조사청은 청구법인에 대한 세무조사 결과 청구법인이 과소계상한 아래 <표3>의 현금판매 매출액(쟁점금액)과 대행수수료를 각각 매출 및 매입 신고누락으로 판단한 후, 처분청에 과세자료로 통보하였고, 처분청은 아래 <표4>와 같이 청구법인에게 부가가치세 2016년 제1기분〜2018년 제2기분 합계 OOO원을 경정·고지하였고, 부당과소신고가산세를 일반과소신고가산세로 경정하라는 이의신청재결에 따라 부가가치세 2016년 제1기분〜2018년 제2기분 합계 OOO원이 감액경정 되었다.

<표3> 현금판매 매출액

<표4> 부가가치세 경정·고지 내역

※ 감액경정 후 부가가치세 고지내역

  또한, 처분청은 대행수수료 지급과 관련하여 법인세(지출증명미수취가산세)를 아래 <표5>와 같이 경정·고지 하였다.

<표5> 법인세(지출증명미수취가산세) 경정·고지 내역

  (라) 한편, 처분청은 이 건 심판청구 이후인 2021.11.3. 쟁점②관련 청구주장을 받아들여 부가가치세 2017년 제1기분 OOO원, 2017년 제2기분 OOO원, 2018년 제1기분 OOO원, 2018년 제2기분 OOO원과 법인세(지출증명미수취가산세) 2017사업연도분 OOO원, 2018사업연도분 OOO원을 직권으로 감액경정한 것으로 나타난다.

 (2) 국세통합전산망 조회자료에 나타난 청구법인의 2016년 제1기부터 2018년 제2기까지 부가가치세 과세기간의 부가가치세 신고내역 및 경정·결의 세부내역은 아래 <표6>과 같다.

<표6> 청구법인 부가가치세 신고 및 경정결의 세부내역

 (3) 조사청 조사담당자가 2020년 11월 작성한 청구법인에 대한 거래질서관련 조사종결보고서의 주요 내용은 다음과 같다.

  (가) 소비자가 휴대폰을 구입하는 방법은 공시지원금을 받고 구입하거나 출고가로 구입하고 휴대폰 이용요금에서 일정금액을 할인받는 선택약정할인제도 등 두 가지가 있는데, 두 가지 방법 모두 대리점의 상품매출에는 단말기 매입금액이 반영되어야 하지만 청구법인은 위탁판매점과 수수료 정산을 통해 현금판매매출 신고를 누락하여 2016년∼2018년 과세기간 동안 OOO원의 수입금액 신고누락 및 세금계산서 미수취 혐의가 있다.

  (나) 청구법인은 OOO에서 개업한 이동통신 대리점(대표자 aaa)으로 2020.2.27. OOO 소재 사업장으로 이전하여 현재까지 계속 사업 중이며 2018년 하반기부터 단말기 판매 및 가입서비스 업무를 중지하였다.

  (다) 대표자 aaa은 1992년부터 통신기기 및 전화, 부가통신업 관련 업종에 근로자로 재직하다가 2006년 11월 청구법인을 설립하여 현재까지 13여년간 OOO 이동 통신 대리점 사업을 운영하고 있다.

  (라) 개업시부터 현재까지 대표자 aaa은 청구법인의 실질적인 대표로 법인의 경영 전반을 총괄하고 있는 것으로 진술하였는바, 2020.10.26. 조사청에 참석하여 작성한 1차 심문조서에 의하면, 할부판매를 제외한 위탁판매점에서 소비자에게 판매하는 단말기 가격은 대리점에서 알 수가 없어 위탁판매점과 월단위로 단말기 매입가와 위탁수수료를 정산하는 정산서를 작성하고 그 정산서 금액으로 매입세금계산서를 수취하고 있다고 진술하였다.

또한, 대표자 aaa이 2020.10.26. 조사청에 참석하여 작성한 2차 심문조서에 의하면, 청구법인과 위탁판매점 간에 작성한 위탁판매계약서와 청구법인이 판매점으로부터 받아야 할 채권에 대한 지급명령신청서 사본을 제시하면서 “현금판매시 고객으로부터 해당 금액을 위탁판매점에서 수령하기 때문에 반대로 위탁판매점에서 대리점에 해당금액을 변제해야 합니다.”라는 부분에 대해 어떤 의미인지 묻자 단말기 매입가(현금판매가)와 위탁판매점에게 지급할 대행수수료를 상계처리하고 그 차액에 대해 월단위로 세금계산서를 수취하고 있다고 하였고, 단말기 판매가를 매출액으로 신고하여야 하는 것이 아니냐는 질문에 대표자 aaa은 위탁판매점이 판매가를 책정하여 판매하기 때문에 대리점은 판매가를 알 수 없어 당시에는 매출신고 대상인지 몰랐다고 진술하였다.

  조사팀이 확보한 위탁판매점과의 위탁판매계약서와 청구법인이 소송과 관련하여 작성한 문서 등에 따르면 단말기 소유권은 청구법인에게 있으며 ‘위탁판매점이 소비자로부터 받은 단말기 판매가’는 청구법인이 위탁판매점으로부터 수취하여야 하는 것임을 인지하고 있었던 것으로 판단되고, 위탁판매점에는 그 위탁 판매에 따른 수수료를 지급하는 것임을 확인할 수 있다.

  청구법인은 위탁판매계약서에 단말기 판매가와 수수료를 상계한다는 내용이 기재되어 있어 이에 따라 세금계산서를 수수하였다고 주장하나, 이는 대금을 정산하여 수수한다는 내용이고, 위탁계약서 등의 내용에 따라 청구법인의 매출액은 단말기 판매가이며, 대행수수료는 매입비용으로 각각 인식하여야 했음에도 불구하고 자의적으로 채권과 채무를 상계하여 세금계산서를 수수하였다.

  (마) 청구법인은 이동통신사로부터 단말기 출고가에서 공시지원금을 차감한 금액으로 휴대폰 단말기를 매입하여 위탁판매점을 통해 단말기 판매 및 이동통신 가입서비스를 제공하는 형태로 진행이 되고, 단말기 판매는 할부 또는 일시불 2가지 방식으로 이루어지는데, 할부 판매시에는 휴대폰 개통 후 매출채권이 통신사로 이전되어 청구법인의 기타매출로 인식되고, 약정된 대행수수료는 위탁판매점에 지급되고 있으며, 일시불 판매시에는 위탁판매점에 지급해야 할 대행수수료와 단말기 매입가(현금가)를 상계·정산하여 세금계산서를 발급받고, 단말기 판매가(매입가와 동일)에서 대행수수료를 상계한 금액을 매출로 계상하고 있다.

  할부판매와 동일하게 일시불 판매시에도 매입가액 만큼을 매출로 인식하고 지급할 대행수수료 총액에 대해 매입세금계산서를 수취해야 하나, 청구법인은 단말기 판매가에서 상계된 대행수수료 만큼 매출을 과소 계상하고, 약정된 대행수수료에서 단말기 판매가를 차감한 금액만을 수수료로 인식하였으며, 단말기 판매가가 위탁수수료를 상회할 경우 오히려 월 정산시 인식해야 할 대행수수료를 감소시키는 방식으로 정산함으로써 매출 과소신고 및 매입세금계산서를 미수취하였고, 결과적으로 청구법인은 정산과정을 통해 이동통신사로부터 매입한 단말기 매입가를 회수하게 되나 판매가와 수수료 상계를 통하여 부가가치세 과세표준은 신고누락하였다.

(4) 청구법인이 제시한 이동통신사와 청구법인 간에 체결한 대리점 계약서에 의하면, 수수료와 관련하여 이동통신사는 대리점인 청구법인의 계약업무 수행에 대한 대가로 수수료를 지급하고, 그 상품별, 업무별 수수료의 지급기준과 방법, 반환청구 기준과 방법 등 세부 내용은 별도 부속계약의 수수료 지급기준에 의한다고 하고 있으며, 청구법인과 위탁판매점 간에 체결한 위탁판매계약서에 의하면, 수수료에 대하여 청구법인은 위탁판매점의 가입자 유치를 촉진 및 장려할 목적으로 월별영업정책에 따라 조건을 별도로 정하여 그 조건을 성취하는 것을 전제로 위탁판매점에 지급할 것을 통지하는 수수료를 말한다고 하면서 가입자 유치시의 요금제, 단말기 모델, 가입유형에 따른 수수료 등이 있으며, 물품의 기종이나 거래수량 등에 따라 합리적인 범위에서 규모와 지급조건을 달리 할 수 있고, 수수료 등은 청구법인에서 수수료 지급기준 및 월별영업정책에 따라 위탁대리점의 실적에 의해 산출되는 금액에 관한 위탁대리점의 세금계산서를 청구법인에게 교부한 후, 영업월 익월 말일까지 위탁대리점에 지급하기로 하며, 위탁대리점이 상품을 가입자에게 판매할 현금가를 공짜폰(할인)으로 판매시 청구법인이 위탁대리점에 지급할 대행수수료에서 현금가 상당액을 차감하고, 위탁대리점에 지급하며, 할부판매시에는 청구법인은 위탁대리점에게 약정한 대행수수료를 지급한다고 하고 있다.

 또한, 조사청이 조사당시 확보한 청구법인과 위탁가맹점 중 하나인 제이○○통신과 체결한 위탁판매계약서에는 대금결제와 관련하여 수수료의 지급 및 상계에 있어 “위탁가맹점의 현금판매시 위탁가맹점은 청구법인에게 월별영업정책에 명시된 장려금을 제외한 물품대금을 지급하고, 할부판매시 청구법인은 위탁가맹점에게 월별영업정책에 명시된 장려금을 지급한다.”고 되어 있다.

 (5) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 조사청이 청구법인으로부터 확보한 전산파일(판매점 정산자료.xlsx)에 2017년과 2018년 중 각각 231개, 184개 위탁판매점과의 정산내역이 아래 <표7>과 같이 확인된다고 하고 있다.

<표7> 전산파일상 위탁판매점과의 정산내역 일부 발췌

 (6) 처분청은 제시한 심리자료에서 대리점인 청구법인(이동통신사와 대리점 계약을 체결한 업체)과 위탁판매점의 일반적인 영업구조는 아래 <표8>과 같다고 설명하였다.

<표8> 위탁판매점의 일반적인 영업구조

 (7) 청구법인이 2021.9.6. 우리원에 제출한 추가 항변내용은 다음과 같다.

  (가) 처분청은 위탁판매자가 소비자에게 현금으로 판매하는 금액에 대한 정보를 알 수 없어 현금할인 주장액을 매출에누리로 인정할 수 없다고 하나, 이러한 처분청의 의견은 사실관계 그 자체를 오인하였을 뿐만 아니라 주장·증명에 관한 기본적인 법리를 오해한 것으로 위법·부당하다.

  (나) 처분청은 위 <표1>의 청구법인과 위탁판매점의 정산자료 일부 발췌내역 자료 중 할부판매에 대한 부분(예시 중 2, 4, 7, 8번 거래)과 현금판매에 대한 부분(예시 중 1, 5번 거래 등 다수)을 비교하면서 청구법인이 이동통신사로부터 단말기를 매입하여 이를 판매하면서 할부판매를 하는 경우 출고가를 휴대폰 판매대금(매출액)으로 인식하여 계상하면서도 현금판매 하는 경우에는 출고가가 아닌 출고가에서 공시지원금과 청구법인이 별도로 지급하는 보조금을 공제한 금액을 휴대폰 판매대금으로 인식하였는데, 이는 같은 판매에 있어 매출액을 다르게 평가하는 것으로 현금판매의 경우에도 출고가를 매출액으로 인식하여야 하며 공시지원금과 청구법인이 별도로 지급하는 보조금을 별도 계정으로 인식하여 이를 매입으로 계상하여야 함에도 그러지 않았다고 보아 추정하여 부가가치세를 고지하였으나, 이는 엄연히 판매방식이 다를 뿐만 아니라 이를 통해 수취된 현금의 흐름이 명백히 차이가 있어 엄연히 매출액이 다를 수밖에 없음에도 이를 같은 것으로 판단하는 위법이 있다.

  (다) 청구법인은 단통법 제22조 제6항에 따른 대리점으로서 자신의 계산으로 이동통신사로부터 단말기를 매입하였고, 매입된 단말기를 판매하는 것은 같은 법 제22조 제7항에 해당하는 위탁판매점과의 계약에 따라 위탁판매점이 청구법인 소유의 단말기를 소비자에게 직접 판매하고, 이를 통해 매출이 발생하면 판매대금을 대리점에 이체하는 형태를 띠고 있다.

  단말기의 소유권은 청구법인과 같은 대리점에게 있고, 그에 따라 청구법인과 같은 대리점은 단말기를 “OOO” 이하에서부터 출고가에 이르기까지 혹은 더 비싸게 이를 소비자에게 판매할 수 있는 권한이 있으며, 다만 대리점은 이를 직접 판매하지 않고 위탁판매점에게 판매에 대한 위탁계약을 맺고 위탁판매점에서 소비자에게 판매하는 것이 일반적인데, 이 경우 위탁판매 계약에 따라 위탁판매점은 대리점이 지정한 가격 범위 안에서 이를 판매하게 되는 것이고, 이 때 단말기 판매가격 범위를 결정하는 조건은 ① 이동통신사에서 소비자에게 지급하기로 약속하는 공시지원금, ② 이동통신사에서 이동통신가입자 유치를 조건으로 대리점에게 지급하기로 하는 판매장려금(보조금), ③ 대리점에서 이동통신사가 지급하기로 약정한 공시지원금과 판매장려금을 제외한 대리점 자체의 소비자에 대한 보조금 중 출고가에서 위 ①, ②, ③을 합산하여 산출되는 금액(할부원금)을 기준금액으로 하여 위탁판매점에 해당 금액으로 판매할 것을 요청하는 것이다.

<예시> 단말기 판매가격의 산출 예시

  위 <예시> 표와 같이 번호 1의 방식으로 할부원금이 산출되면 대리점은 위탁판매점에게 위 할부원금의 금액으로 판매를 하도록 지시하며 이 때 위탁판매점은 대리점이 지시한 바에 따라 해당금액으로 단말기를 판매하여야 하는 것이고, 다만 위 번호 2와 같이 할부원금이 OOO원임에도 불구하고 위탁판매점이 OOO원으로 판매하는 경우에 위탁판매점이 대리점에게 OOO원으로 판매한 것으로 보고하면서도 실제로는 OOO원의 차액(마진)을 남기는 경우가 있고, 이 경우 대리점은 판매점의 실제 판매가격을 알 수 없고 그(추가 마진)에 대한 증빙을 할 수 없으므로 위탁판매점에게 지시한 판매가격인 할부원금 OOO원으로 매출신고를 할 수 밖에 없는 것이다.

  청구법인이 처분청에게 소비자에게 현금판매하는 금액에 대하여 정보를 알 수 없다고 하는 부분은 위 번호 2와 같이 실제로 판매하는 금액이 얼마인지 알 수 없다고 하는 부분이고, 위탁자인 대리점의 입장에서는 위탁판매점이 대리점이 지시한 판매금액 이상으로 단말기를 판매하는 경우 이는 위탁판매점의 별도 이익으로 계상하여 직접 소비자에게 현금영수증을 발급하여야 하는 것으로 판단할 수밖에 없는바, 이에 따라 위탁판매점에게는 위 번호 1의 산출방식에 따라 세금계산서를 발급하여 달라고 요청하였던 것이다.

  (라) 기획재정부 유권해석(OOO)에 의하면, 대리점 본인의 계산과 책임하에 출고가에서 지원금을 차감한 금액으로 판매하는 경우 단말기의 출고가에서 직접 차감한 동 지원금은「부가가치세법」제29조 제5항 제1호의 매출에누리에 포함한다고 하고 있으므로 청구법인이 단말기 출고가에서 공시지원금에 추후 통신사로부터 지급받을 수 있는 보조금 금액 한도 안에서 소비자에게 지급하기로 약정한 보조금과 대리점이 직접 소비자에게 지급한 보조금을 합산하여 산출된 할부원금이「부가가치세법」상 공급가액으로 판단되었어야 함에도 처분청은 <표1>의 청구법인과 위탁판매점의 정산자료 일부 발췌내역 자료 중 할부판매의 예시만을 들어 할부판매와 현금판매 중 판매방식이 다르더라도 매출액이 다를 수 없다고 하면서 청구법인이 매입한 출고가를 매출액으로 계상하지 않았다는 점을 들어 매출누락액으로 판단한 것은 사실관계를 오인하여 매출액을 과대계상한 위법이 있다.

  (마) 청구법인은 이동통신사로부터 매입한 단말기에 대하여 세금계산서를 발행함과 별도로 이동통신사로부터 지급받은 단말기 판매 보조금에 대하여 이를 매출로 계상하여 세금계산서를 발행하였는바, 이에 따라 대리점이 위탁판매점을 통하여 단말기를 판매하면서 출고가에서 단말기 판매보조금에 상응하는 금액을 차감하여 판매한 것은 매출에누리로 판단될 수밖에 없다.

  그럼에도 처분청이 이를 매출에누리로 판단하지 아니하고 출고가에 상당하는 금액을 매출액으로 추정하여 판단하는 것은 실제 법인 계좌에서 파악되는 현금흐름에도 불구하고, 현금흐름에 포함되지 않은 현금매출액이 존재한다고 주장하는 것이므로 이에 대한 입증책임은 어디까지나 처분청에게 있는 것이며, 즉 이러한 사실관계를 오인하여 단순히 청구법인이 위탁판매점에게 판매하도록 지시한 금액과 별도로 실제 판매금액을 알 수는 없다는 이유로 청구법인이 소비자에게 단말기를 판매하면서 출고액에서 공시지원금, 단말기 보조금 등을 현금지급한 근거를 제시하지 못하고 있어 이를 청구법인이 증명하여야 한다는 것은 주장에 관한 입증책임에 관한 전제사실을 오인한 것이다.

  청구법인이 소비자에게 판매한 단말기에 대하여 이동통신사와 소비자와의 계약서에 단말기 할부원금 부분이 표시되어 있고, 예컨대 청구법인이 소비자에게 판매한 단말기의 할부원금이 ‘OOO원’이라고 표시되어 있으며, 그에 맞게 세금계산서를 발행한 사실이 있음에도 불구하고, 처분청이 이를 실제 판매대금이 아닌 출고가가 판매대금이라고 인식하여 이를 바탕으로 세액을 산출하여 처분을 내리려고 한다면 그에 대한 입증책임(실제 할부원금이 아닌 출고가에 맞춰 대리점이 소비자에게 금전을 지급받은 사실)은 처분청에게 있다 할 것이다.

  즉, 이를 납세자가 증명토록 하는 것은 입증책임에 관한 공평의 법리를 주장하기 이전에 행정처분의 적법성에 대한 입증책임은 어디까지나 처분청에 있는 것이지 청구인에게 있는 것이 아니라는「행정법」의 기본원리를 오해한 것이다.

  (바) 위와 같이 청구법인이 단말기 판매대금에 통신사로부터 지급받을 보조금을 매출로 인식하여 이를 계상하고 현금영수증으로 발급한 사실이 있는 점에 비추어, 처분청은 단말기 판매대금을 구성하는 요소들을 감안하여 매출 또는 매입부분을 재조사하고 이에 따라 부가가치세와 법인세를 감액경정함이 타당하다.

 (8) 이상의 사실관계 및 관련 법률을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대,「부가가치세법」제29조 제5항 제1호에서 재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액을 부가가치세 공급가액에 포함하지 아니한다고 규정하고 있는바, 청구법인은 쟁점금액 중 위탁판매점이 현금할인한 금액이 청구법인의 부가가치세 과세표준에서 차감되는 에누리액에 해당한다고 주장하나, 청구법인과 위탁가맹점간에 체결한 위탁판매계약서에 위탁판매점의 현금판매시 청구법인이 주장하는 현금할인액을 지원한다는 공급조건이 없을 뿐만 아니라, 청구법인이 쟁점금액 중 위탁판매점이 현금할인한 금액이 얼마인지에 대하여 구체적인 자료제시를 하지 못하고 있는 점, 설령 현금할인액이 존재한다 하더라도 이는 위탁판매계약서상 현금판매시 청구법인이 지급하기로 한 대행수수료나 장려금 등의 금액을 금원으로 하여, 가입자인 소비자가 일정 의무기간 동안 이동통신사의 통신서비스를 이용할 것을 조건으로 지급되는 판매촉진비(이동통신서비스 가입 유인을 위해 제공된 비용 등)의 성격으로 보이는 점 등에서 쟁점금액에 매출에누리 성격의 현금할인액이 포함되어 있으므로 이를 부가가치세 과세표준에서 제외하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다(OOO 외 다수, 같은 뜻임).

 (9) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 부가가치세 매출세액 감액 관련 사항의 경우, 처분청이 청구법인과 위탁판매점의 대행수수료 정산과 관련하여 청구법인이 주장하는 현금판매 초과분에 대한 세금계산서 발행·교부분에 대하여 직권으로 감액경정(부가가치세 2017년 제1기분 OOO원, 2017년 제2기분 OOO원, 2018년 제1기분 OOO원, 2018년 제2기분 OOO원)을 한 사실이 확인되므로, 이 부분 청구주장은 심리대상이 존재하지 아니하여 부적법하다고 판단된다.

 아울러, 법인세(지출증명미수취가산세) 관련 사항의 경우, 처분청이 직권으로 2017사업연도 법인세(지출증명미수취가산세) OOO원을 OOO원으로 감액경정(OOO원) 하였고, 2018사업연도 법인세(지출증명미수취가산세) OOO원을 OOO원으로 감액경정(OOO원)하였을 뿐만 아니라, 당초 법인세(지출증명미수취가산세) 부과처분에 대하여 이의신청에서 다투지 아니하다가 불복기간이 경과된 후, 이 건 심판청구에서 다투고 있으므로 이 부분 청구주장 또한 청구기간이 도과되거나 심리대상이 존재하지 아니하여 부적법하다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 부적법하거나 이유 없으므로「국세기본법」제81조, 제65조 제1항 제1호 및 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.