[주 문] OOO서장이 2020.6.3. 청구법인에게 한 2014사업연도 법인세 OOO원 및 2015년 귀속 소득세(원천징수분) OOO원의 환급을 구하는 경정청구에 대한 거부처분은 이를 취소한다. |
[이 유] |
가. 청구법인은 1982.2.2. 설립되어 제철소 설비의 제작가공, 공사 및 설계업무 등을 사업목적으로 건설/토목업 등을 영위하고 있는 법인사업자로, OOO(비거주자, 이하 “aaa”라 한다)와 공동으로 출자한 OOO(이하 “bbb”라 한다)로부터 받을 미수배당금 OOO원(이하 “쟁점배당금”이라 한다)과 관련하여, bbb가 이를 aaa에게 지급하기로 결의하자, 2014년 3월 bbb의 차등배당에 동의하고 쟁점배당금을 제각하여 잡손실로 계상하였다. 나. 청구법인은 ① 2014사업연도 법인세 신고 시 잡손실로 계상한 쟁점배당금에 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)까지 추가하여 OOO원을 손금불산입 기타사외유출로 처분하고, ② 2015.4.10. 위 OOO원(쟁점배당금 + 쟁점금액)을 aaa의 국내원천 기타소득으로 보아 2015년 귀속 기타소득원천세 OOO원을 납부하였다. 다. 청구법인은 2020.3.30. ① 쟁점금액을 법인세 과세표준에서 제외하는 것으로 경정하고(2014사업연도 법인세 OOO원), ② 기타소득으로 보아 오납한 2015년 귀속 기타소득원천세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 2020.6.3. 이를 거부하였다. 라. 청구법인은 이에 불복하여 2020.8.28. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 청구법인은 어떠한 명목으로든 aaa에 소득을 실제로 지급한 사실이 없으므로 aaa의 국내원천배당소득에 대한 원천징수의무가 없다. 「법인세법」은 외국법인에 국내원천소득을 지급하는 자에게 원천징수의무를 부과하는데(「법인세법」제98조 제1항), 대법원은 원천징수의무자인 ‘소득을 지급하는 자’를 ‘소득을 실제 지급하는 자’라고 해석한다(대법원 2009.3.12. 선고 2006두7904판결). 처분청은 aaa가 얻은 소득이 보상금(「법인세법」제93조 10호 가목) 성격의 국내원천기타소득이라는 전제 하에, 청구법인이 해당 소득을 실질적으로 지급하였으므로 원천징수의무를 부담해야 한다는 의견이나, 청구법인과 aaa 간에는 어떠한 금전거래도 존재하지 않고 청구법인은 어떠한 명목으로든 aaa에 소득을 실제로 지급한 바가 없다. 청구법인이 쟁점배당금(배당금지급청구권)을 포기하고 그 배당금이 차등배당의 형태로 aaa에 지급된 일련의 거래에서 aaa는 bbb로부터 금전(소득)을 수취하였으므로, 외국법인인 aaa에 금전(소득)을 실제 지급한 자는 bbb임이 당연하고 따라서 쟁점배당금에 대한 원천징수의무도 bbb에게 있다. (2) aaa가 수취한 쟁점배당금은 실제 지급한 bbb에 의해 이미 배당소득으로 원천징수되었음에도, 이를 다시 청구법인으로부터의 기타소득으로 보게 되면 이중과세가 되는 것이다.
유한회사인 bbb는「상법」제580조 및 정관에 따라 차등배당이 가능하므로 청구법인 및 aaa의 지분비율과 관계없이 사원총회 결의로서 사원 일방에게 배당금을 차등하여 지급하는 것이 가능하다. 세법에서도 차등배당을 인정하고 있고, 주주 간에 특수관계가 없으면 부당행위계산을 적용하지 않고 있다. bbb의 정관은 제35조에서 차등배당 및 중간배당을 규정하고 있고, bbb는 2014.3.14. 사원총회에서 총 사원(청구법인 및 aaa)의 결의에 따라 미지급배당금 전액을 aaa에 배당하기로 결정하였고, 동 결의에 따라 bbb는 2014.4.21. aaa에 미지급배당금을 지급하였다. 이와 같이 bbb는 aaa에 쟁점배당금을 포함한 전체 미지급배당금을 지급하였는데, 당해 배당은「상법」상 모든 요건을 충족하는 적법·유효한 배당인 동시에「소득세법」제17조의 “내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금”이라는 세법상 배당소득의 정의도 충족한다. 청구법인이 쟁점배당금(OOO원)을 포기한 것은 주주로서 피출자법인인 bbb에게 배당금지급청구권이라는 채권을 포기한 것과 같고, 그 행위의 결과는 청구법인과 배당금 지급의무가 있었던 bbb 간에 귀속된다. 반면, bbb가 적법·유효한 차등결의로서 aaa에 쟁점배당금을 포함한 미지급배당금(OOO원)을 지급한 것은 그 법률효과가 bbb와 그의 주주인 aaa 간에 귀속되는 이익배당 결의이다. 따라서 양자는 서로 전혀 다른 별개의 법률행위이므로 bbb가 aaa에 지급한 위 미지급배당금(OOO원)에 대한 소득구분을 배당소득이 아닌 것으로 취급할 여지도 없다. 또한, aaa가 수령한 국내원천배당소득(OOO원)와 관련하여 bbb는 원천징수의무자로서 배당소득원천세 신고납부를 이행하였는바, 청구법인이 아무런 법률상 근거 없이 이중으로 납부한 기타소득원천세는 조세법률주의 원칙상 환급되는 것이 당연하다. 이와 관련하여 청구법인의 2014년 법인세 과세표준에 과다하게 손금불산입된 쟁점금액도 조정(제외)되어야 한다. (3) 설령 실질과세원칙을 적용하더라도 원천징수의무는 지급대리인 bbb에게 있고, 청구법인에게는 원천징수의무가 없다. 처분청은 실질과세원칙을 적용하여 경제적 실질에 따라 청구법인이 외국법인에게 금원을 지급한 것으로 보고 청구법인에게 원천징수의무가 있다는 의견이나, 실질과세원칙에 따라 소득의 귀속자나 소득의 종류(배당, 이자, 사용료, 기타 등)는 바뀔 수 있으나, 원천징수의무자는 실질과세원칙에 따라 변동될 수 있는 것이 아니라 거래 형식에 따라 결정되는 사안이다. 원천징수의무는 앞에서 언급한 바와 같이 기본적으로 ‘지급하는 자’에게 부과하도록 규정되어 있고, 조세징수의 편의성과 조세일실을 방지하기 위하여 ‘본인’과 ‘지급을 대리하는 자’가 다른 경우(즉 실질과 형식이 다른 경우라면)에는 ‘지급을 대리하는 자’에게 원천징수의무를 부담하도록 하고 있는바(조심 2014서4746, 2015.4.27. 참조), 이 건에서 원천징수의무를 부담하는 자는 bbb로 보아야 한다. 따라서, 원천징수의무가 없는 청구법인이 납부한 원천징수세액은 환급되어야 하고, 이에 따라 의무가 없는 원천징수세액을 과세표준에 포함하여 납부한 법인세도 경정되어야 한다. 나. 처분청 의견 「법인세법」제93조 제10호 가목에 의하면, 외국법인이 국내에서 경영하는 사업과 관련하여 받은 보험금·보상금 또는 손해배상금은 외국법인의 국내원천기타소득에 해당한다. 이 건 사실관계를 보면, 청구법인은 aaa와 합작사업 진행과정에서 이익불균형 심화에 따른 aaa의 이의제기를 수용하고 보상해주기 위한 목적에서 자신이 지급받을 수 있는 쟁점배당금을 포기하고 그 소득이 aaa에 귀속된 것으로 확인된다. 즉 aaa는 청구법인의 쟁점배당금 포기에 따른 당해소득의 직접 귀속자에 해당하고, 이는 이익보전에 따른 보상금 성격의 국내원천기타소득에 해당한다. 피출자법인 bbb는 청구법인의 임원이 사내이사 및 대표이사를 구성하고 있어 청구법인과 특수관계법인에 해당하는바,「국세기본법」제14조 실질과세에 따라 경제적 실질에 따라 aaa에 귀속된 소득은 청구법인이 지급한 것으로 보고 세법을 적용해야 한다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 aaa가 bbb로부터 수령한 쟁점배당금에 대해 청구법인에게 원천징수의무가 존재하는지 여부 나. 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조【실질과세】① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다. ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. 제21조【납세의무의 성립시기】① 국세를 납부할 의무는 이 법 및 세법에서 정하는 과세요건이 충족되면 성립한다. ③ 다음 각 호의 국세를 납부할 의무의 성립시기는 제2항에도 불구하고 다음 각 호의 구분에 따른다. 1. 원천징수하는 소득세ㆍ법인세 : 소득금액 또는 수입금액을 지급하는 때 제22조【납세의무의 확정】① 국세는 이 법 및 세법에서 정하는 절차에 따라 그 세액이 확정된다. ④ 다음 각 호의 국세는 제1항부터 제3항까지의 규정에도 불구하고 납세의무가 성립하는 때에 특별한 절차 없이 그 세액이 확정된다. 2. 원천징수하는 소득세 또는 법인세 (2) 법인세법 제93조【외국법인의 국내원천소득】외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다. 2. 국내원천 배당소득 : 내국법인 또는 법인으로 보는 단체나 그 밖에 국내에 소재하는 자로부터 지급받는「소득세법」제17조 제1항에 따른 배당소득(같은 항 제6호에 따른 소득은 제외한다) 및 「국제조세조정에 관한 법률」제9조 및 제14조에 따라 배당으로 처분된 금액 10. 국내원천 기타소득 : 제1호부터 제9호까지의 규정에 따른 소득 외의 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득 가. 국내에 있는 부동산 및 그 밖의 자산이나 국내에서 경영하는 사업과 관련하여 받은 보험금ㆍ보상금 또는 손해배상금 제98조【외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례】① 외국법인에 대하여 제93조 제1호·제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조 제7호에 따른 국내원천 부동산등양도소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다. 2. 제93조 제2호에 따른 국내원천 배당소득: 지급금액의 100분의 20 8. 제93조 제10호에 따른 국내원천 기타소득 : 지급금액(같은 호 다목의 소득에 대해서는 대통령령으로 정하는 금액)의 100분의 20. 다만, 제93조 제10호 차목의 소득에 대해서는 그 지급금액의 100분의 15로 한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인 및 aaa, bbb와 관련된 사실관계는 다음과 같다. (가) 청구법인은 1982.2.2. 제철소 설비의 제작가공, 공사 및 설계업무 일체와 공사의 청부 및 용역, 기자재의 제작 및 판매, 부동산 임대업 및 기타 부대사업을 사업목적으로 설립되었고, 이후 일반 토건, 전기, 주택건설공사업 등의 사업목적을 추가하여 현재까지 사업을 영위하고 있다. (나) aaa는 OOO의 부동산투자회사로, 2002년 3월 OOO국제도시개발 프로젝트를 사업목적으로 하여 청구법인과 OOO개발합작사업을 체결하고 ccc 유한회사를 설립하였다(지분비율 : aaa 70.1%, 청구법인 29.9%). (다) bbb는 2004년 2월 위 ccc 유한회사의 업무를 포괄적으로 수행하기 위한 목적으로 청구법인과 aaa의 공동출자로 설립되었다(지분비율 : aaa 70.1%, 청구법인 29.9%). <표1> bbb의 이사회 위원현황 OOO * 청구법인의 상무이사이자, bbb의 대표이사 (2) 쟁점배당금의 지급 경위는 다음과 같다. (가) bbb는 2009년 3월(1차)과 2011년 3월(2차) 이사회에서 각각 OOO원과 OOO원을 배당 결의하였고, 그 중 OOO원은 2011년 3월 및 2012년 9월 두 차례에 걸쳐 지급하였으며, 나머지 OOO원[청구법인 몫 OOO원(쟁점배당금), aaa 몫 OOO원]은 2013년말 현재 미지급하였다. <표2> bbb 배당 현황(2013년말 현재) (단위 : 백만원) OOO (나) aaa는 청구법인과 협력하여 2003년부터 OOO국제업무단지 개발사업을 착수한 이후 2009년까지 다수의 주거 및 상업시설 프로젝트를 성공적으로 수행하였으나, 청구법인과의 이익불균형이 심화되었다(청구법인은 건설 시공에 따른 이익이 지속적으로 증가한 반면, aaa는 배당금 정도의 이익만 회수하면서 이익불균형*이 발생함). * 2007∼2009년 청구법인 이익 : OOO원, aaa 이익 : OOO원 (다) 이에 bbb는 aaa의 성과보상 및 청구법인과의 이익불균형 해소를 위해 3차 배당 결의(2013년 12월 이사회 결의 및 2014년 3월 사원총회 결의)를 통해 쟁점배당금(OOO원)을 포함한 미지급배당금(OOO원) 전액을 aaa에게 배당하는 것으로 결의하였다. (라) bbb는 2014년 4월 미지급배당금(OOO원)을 aaa에게 지급하였고, 배당소득세 OOO원을 원천징수하여 2014년 5월 납부하였다. (3) 쟁점배당금과 관련된 청구법인의 회계처리 및 세무조정은 다음과 같다. (가) 청구법인은 bbb의 1,2차 배당 결의 당시 배당결의액을 회계상 배당수익 또는 익금산입 세무조정을 통해 과세표준에 포함하였고, 배당결의한 배당금 중 수령한 금액을 제외한 나머지 미수령분 쟁점배당금(OOO원)은 2013년 12월말 현재 미수배당금으로 계상하였다. (나) bbb가 3차 배당 결의로 쟁점배당금을 포함한 미지급배당금(OOO원) 전액을 aaa에게 배당하는 것으로 결의하자, 청구법인은 미수배당금으로 계상하고 있던 쟁점배당금을 청구법인이 수령할 수 없는 금액으로 확정하고, 2014년 12월말 현재 이를 잡손실로 처리하였다. (다) 청구법인은 2014사업연도 법인세 신고 시 잡손실로 처리한 쟁점배당금을 손금불산입 기타사외유출로 처분하였고, 이에 더하여 쟁점배당금에 22%(지방소득세 포함)의 원천징수세율을 Gross-up할 경우의 세액 OOO원(쟁점금액)도 추가하여 손금불산입 기타사외유출로 처분하였다. (라) 청구법인은 이에 따라 OOO원(쟁점배당금+쟁점금액)을 손금불산입 기타사외유출로 처분하였고, 해당 금액에 20%의 세율을 적용한 OOO원을 기타소득세로 원천징수하여 납부하였다. <표3> 쟁점배당금 관련 2014년 청구법인의 회계처리 및 세무조정 (단위 : 백만원) OOO * 세무조정계산서에 기타사외유출로 표기하고 2015.4.10. 기타소득으로 원천징수함(소득세 OOO원, 주민세 OOO원) (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. (가) 원천징수세제는 납세의무자가 실체법적으로 부담하고 있는 납세의무의 이행을 원천징수라는 절차를 통하여 간접적으로 실현시키는 제도로서, 이러한 원천징수제도는 소득의 발생원천에서 그 지급시점에 원천징수를 함으로써 과세편의와 세수확보를 기한다는 것에 본질이 있는바, 외국법인에게 지급되는 국내원천소득과 관련된 원천징수절차에 관해「법인세법」제98조 제1항은 ‘외국법인에 대하여 제93조 제1호·제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자는 그 지급하는 때에 일정 비율의 원천징수세율을 곱한 금액을 당해 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 납부하여야 한다’고 규정하고 있다. (나) 이 건의 경우 bbb는 1,2차 배당 결의를 통하여 쟁점배당금을 청구법인에게 지급하기로 결의하였다가, aaa의 성과보상 및 청구법인과의 이익불균형 해소를 위한 목적에서 3차 배당 결의를 하였고 이에 따라 쟁점배당금을 aaa에게 지급한 사실이 확인되는 점, 청구법인이 aaa에게 배당금지급청구권이라는 ‘채권’의 형태로 양도(지급)한 것으로 구성하더라도 그러한 채권의 이전행위 그 자체로 aaa에게 소득이 발생하였다고 볼 수 없는 점, bbb는 쟁점배당금을 포함한 미지급배당금을 aaa에게 지급하면서 배당소득세를 원천징수하여 납부한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 aaa의 국내원천소득인 쟁점배당금에 대하여 원천징수의무를 부담하는 자는 주주로서 피출자법인인 bbb에게 배당금지급청구권이라는 채권을 포기한 청구법인이 아니라, 자신의 배당금지급채무에 대한 이행으로서 쟁점배당금을 aaa에게 실제 지급한 bbb로 봄이 타당하다고 판단된다(대법원 2009.3.12. 선고 2006두7904 판결 참조). (다) 한편 처분청은 bbb가 청구법인과 특수관계에 있는 점을 들어 실질과세원칙에 따라 aaa에 귀속된 쟁점배당금을 청구법인이 지급한 것으로 보아 동 금원에 대한 원천징수의무도 청구법인에게 있다는 의견이나,「국세기본법」제14조는 ‘과세대상 귀속의 실질’(제1항), ‘과세표준 계산의 실질’(제2항), ‘단계거래원칙’(제3항)을 각각 규정하고 있는바, 위 규정이 천명하고 있는 실질과세의 원칙은 그 적용범위를 납세의무자가 조세를 회피할 목적으로 실질과 괴리되는 비합리적인 거래의 형식이나 외관을 취하였다는 등의 예외적 사정이 증명되는 경우로 한정하여야 할 것이고(대법원 2012.1.19. 2008두8499 전원합의체 판결 참조), 그 법원칙은 세금을 국가에게 원천징수하여야 하는 의무자가 누구인가를 판단하는 원천징수의무자의 확정과는 무관한 것으로 보이는 점, 원천징수대상 소득의 지급이 이루어지는 경우 그 지급자는 법령이 정하는 바에 따라 소득세를 원천징수하여 납부할 의무가 발생하고, 이러한 납세의무는 그 소득의 지급 시 성립과 동시에 특별한 절차를 요하지 아니하고 확정되는데(「국세기본법」제21조 제3항 제1호, 제22조 제4항 제2호), 이러한 법정요건에 따라 자동확정방식으로 성립ㆍ확정된 원천징수의무를 소득의 실제 지급자인 bbb와 특수관계에 있다는 이유만으로 청구법인에게 전가시키는 해석은 실질과세원칙과 상호보완적 관계에 있는 조세법률주의를 침해할 우려가 있는 점, 설령 이 건 사실관계에 실질과세원칙을 적용하여 원천징수대상인 쟁점배당금을 bbb가 청구법인을 ‘대신’하여 지급하였다고 보더라도, 청구법인은 쟁점배당금을 포기하는 법률효과가 발생함에도 3차 배당 결의에 대해 반대의사를 표명하지 아니하였고, bbb는 위 3차 배당 결의에 의하여 aaa에게 쟁점배당금을 실제 지급한 점에서 동 금원에 대한 원천징수의무는 청구법인의 묵시적 위임에 의하여 bbb에게 ‘이전’되었다고 봄이 타당하다고 할 것이다(대법원 2014.7.24. 선고 2010두21952 판결 참조). (라) 따라서, 이 건 쟁점배당금에 대한 원천징수의무는 3차 배당 결의에 따른 배당금지급채무에 대한 이행으로서 동 금원을 aaa에 실제 지급한 bbb에게 있음에도, 처분청이 이와 다른 전제에서 청구법인의 경정청구를 거부한 처분에는 잘못이 있는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제81조 및 같은 법 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. |
