[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인과 배우자 aaa는 1980.10.7.〜1994.9.8. 아래 <표1>의 부동산(이하 “쟁점부동산”이라 한다)에 대하여 공동명의 또는 aaa 명의로 소유권이전등기 내지 소유권보존등기를 마치고, 각 소재지를 사업장 소재지로 하여 공동사업자로 사업자등록을 한바, 이에 청구인과 aaa는 2015〜2016년 귀속 쟁점부동산 관련 임대소득(이하 “쟁점임대소득”이라 한다)에 대하여 위 공동사업자 지분비율에 따라 배분(청구인 OOO원, aaa OOO원)하여 각 종합소득세(청구인 OOO원,aaa OOO원)를 신고·납부하였다.

<표1> 쟁점부동산에 대한 청구인과 aaa의 당초 소유지분 등

나. 청구인은 2014.7.29. 배우자 aaa를 상대로 쟁점부동산에 대하여 명의신탁 해지를 원인으로 한 소유권이전등기청구의 소를 제기하자, OOO 판결, OOO 판결에서 위 청구를 인용하였고, 이후 OOO 판결에서 심리불속행 기각으로 승소확정되었다. 이에 따라 쟁점부동산에 대한 aaa지분 모두는 청구인에게 소유권이전등기되었고, 청구인은 2016.12.30. 쟁점부동산에대한사업자등록을 공동사업자에서 단독으로정정신고하였다.

다. OOO청장(이하 “조사관서”라 한다)은 청구인에 대한 세무조사를 실시하여, ‘쟁점임대소득의 실질 귀속자는 청구인이고, 청구인이 국외근로소득 OOO원을 신고누락’한 것으로 보아 이를 처분청에 통보한바, 이에 처분청은 2020.8.18. 2015〜2016년 쟁점임대소득 중 당초 aaa가 신고한 OOO원을 청구인의 임대소득에 합산하고 국외근로소득을 청구인의 근로소득에 가산하여 청구인에게 2015〜2017년 귀속 종합소득세 합계 OOO원을 경정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2021.4.8. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) 쟁점부동산 취득 당시 청구인과 aaa는 법률상 부부로, 쟁점부동산에 대하여 등기부상 기재된 지분을 소유하여 왔다.

  (가) 패션디자이너인 청구인은 2000년부터 OOO(이하 “OOO”라 한다)에서 업무에 전념하기 위하여 파리로 이주한 반면, OOO 영주권이 없는 aaa는 우리나라와 OOO를 오가며 생활하였다.

   청구인이 OOO로 이주한 후 aaa가 쟁점부동산 임대료 등이 들어오는 계좌를 관리하였으나 이를 임의로 소비하고 세금 등을 제대로 납부하지 아니하자 청구인이 2004년 말경부터 쟁점부동산 임대료를 관리하기로 하였고 그 대신 2005년 5월경부터 매월 aaa에게 OOO원을 생활비로 지급(이하 “쟁점약정”이라 한다)하기로 하였으며, 그 외에도 청구인은 위 때로부터 2017년까지 쟁점부동산 임대료 중 aaa로 하여금 aaa의 부동산 등기부상 지분에 상응하는 금액만큼 사용하도록 해주었고 이에 aaa는 쟁점임대소득 중 자신의 등기부상 지분에 상당하는 금액이 자신에게 귀속되는 것으로 보아 종합소득세를 신고·납부하였다.

  (나) 처분청은 쟁점임대소득이 모두 청구인 명의 계좌에 입금된 사실에 터잡아 쟁점임대소득 모두가 청구인에게 귀속된 것으로 보았으나, 실질과세의 원칙상 과세대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 보아야 하는바, 위와 같이 비록 쟁점부동산 임대료가 모두 청구인 명의 계좌에 입금되기는 하였으나 aaa 지분에 상응하는 임대소득은 사실상 aaa에게 귀속되므로 그 납세의무자는 청구인이 아닌 aaa로 보아야 함에도 청구인에게 귀속된 것으로 본 이 건 처분은 위법하다.

 (2) 「국세기본법」제48조 제1항 제2호는 ‘납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 그의 탓으로 돌릴 수 없는 정당한 사유가 있는 때에는 가산세를 부과하지 아니한다’고 규정하고 있고, 대법원은 이러한 ‘정당한 사유’와 관련하여 ‘그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 가산세를 과할 수 없다’고 판시(OOO 판결 등)한 바 있다.

  (가) aaa는 청구인이 쟁점부동산을 취득하던 1980년 10월〜1994년 9월경 청구인으로부터 그 매수와 등기사무 등을 위임 받았으나 그 위임의 범위를 벗어나 임의로 쟁점부동산 중 일부에 대하여 자신의 명의로 등기를 마쳤고, 청구인은 이후 이를 알게 되었으나 원만한 부부생활을 유지하고자 명시적으로 문제 삼지 않았다.

  (나) 쟁점부동산 임대료에 대한 위 사정[(1)의 (가)]에 더하여, aaa가 2000년경부터 거듭하여 불륜을 저지르자 청구인과 aaa간의 부부생활에 문제가 생겼고, 결국 aaa는 2007.12.17. OOO법원에 청구인을 상대로 이혼 및 재산분할 청구소송을 제기하였으며, 이후인 2014.2.6. aaa는 쟁점부동산에 대한 자신의 지분이 실제 자신의 소유임을 전제로 ‘청구인 등이 쟁점약정을 제대로 이행하지 않았으므로 미지급된 OOO원을 지급하고 쟁점약정 해지에 따라 쟁점부동산 중 aaa 명의로 된 부분에 대한 임대료를 부당이득으로 반환하라’는 취지의 부당이득반환소송을 청구인에게 제기하자, 청구인은 위 소송 과정에서 aaa에게 쟁점부동산 중 aaa 명의 등기를 말소하라는 취지의 소유권이전등기 소를 반소 형태로 제기한 것이다.

  (다) 법률적 지식이 부족한 청구인은 쟁점부동산 중 일부가 aaa 명의로 되어 있고 사실상 법적 부부인 청구인과 aaa가 쟁점부동산을 공동관리하고 있는 이상 쟁점부동산 중 aaa 지분에 상응하는 부분은 aaa에게 귀속되는 것으로 인식할 수밖에 없고, aaa 역시 위 민사소송과정에서 끊임없이 쟁점부동산 중 자신의 지분으로 등기된 것은 자신의 소유라고 주장하였는데, 청구인은 소송대리인의 도움을 통해 ‘쟁점부동산에 대한 aaa의 등기사실과 자신이 이를 인용한 사실’이 법적으로 ‘묵시적 명의신탁’의 실질을 가지고 있음을 처음 인식하게 되었으나, 청구인은 스스로 명시적으로 명의신탁하였던 사실도 없었고 명의신탁 사실을 증명하기 위한 어떠한 직접적 증거도 없었기에 aaa에게는 자신의 지분을 취득할만한 자금이 없었거나 청구인이 쟁점부동산 취득자금 대부분을 부담하였다는 간접적인 정황 등을 들어 다툴 수밖에 없었다.

   이에 청구인과 aaa는 위 민사소송이 처음 OOO법원에 접수된 2014.2.6.부터 OOO 심리불속행 기각 판결이 나오게 된 2016.11.10.까지 약 2년 9개월 동안 명의신탁 여부를 치열하게 다투어 청구인으로서는 묵시적 명의신탁에 대한 청구인 주장이 인용될 수 있을지 확신할 수 없었고, 청구인으로서는 위 소송의 결론이 나오지도 않은 상황에서 본인만의 주장만을 기초로 쟁점임대소득 중 aaa 지분에 상응하는 부분까지 종합소득세를 신고·납부할 수 없었다.

   위 사정에 비추어 쟁점부동산 중 aaa 지분에 대한 소유권자를 다투는 민사소송 판결이 확정되지도 않은 상황에서 청구인에게 쟁점임대소득 모두를 청구인에게 귀속된 것으로 보아 종합소득세를 신고·납부할 것을 기대하는 것은 무리라고 할 것이고 이러한 상황을 무시하고 청구인에게 가산세를 부과하는 것은 가혹한 결과이다.

  (라) 조세심판원 역시 부동산에 대한 소유권을 주장하는 자가 그 등기부상 명의자를 상대로 명의신탁 해지를 원인으로 소송을 제기하여 소유권 분쟁 소송이 법원에 계류되어 양도소득세 신고·납부가 지체된 상황에서 ‘의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 인정하여 신고·납부불성실가산세를 면제함이 타당하다’고 결정(OOO, 2012.9.4.)한 바 있고, 이 건 세무조사 과정에서 청구인이 ‘쟁점임대소득을 aaa 명의로 신고하여 자신의 임대소득을 과소신고하였다’고 스스로 인정하는 확인서를 작성하였다고 하나, 이는 위 민사소송이 모두 종결된 2020.5.7. 작성된 것으로 청구인은 쟁점임대소득을 모두 청구인에게 귀속시켜야 한다는 취지일 뿐 이를 들어 가산세 부과처분까지 정당하다는 취지로 작성한 것은 아니라 할 것이다.

나. 처분청 의견

 (1) 「국세기본법」제14조 제1항은 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다고 규정하고 있다.

  (가) 청구인이 aaa를 상대로 제기한 소유권이전등기 소송에 대한 1심 법원은 ①청구인이 쟁점부동산의 구입자금 전부 내지 대부분을 부담한 것으로 볼 수 있는 점, ②청구인이 쟁점부동산 등기권리증을 모두 보유하고 있는 점, ③청구인이 쟁점부동산을 매수 또는 신축한 이후부터 현재까지 쟁점부동산에 관한 각종 세금을 납부하여 왔던 점, ④aaa가 쟁점부동산에 관한 관리권을 청구인에게 모두 넘겨주는 대신 청구인으로부터 매월 OOO원의 생활비만 받기로 약정한 점, ⑤청구인과 aaa 사이에 쟁점부동산 중 aaa 명의로 경료된 등기에 관한 묵시적 명의신탁의 의사의 합치가 있었다고 볼 수 있는 점 등을 근거로 쟁점부동산 중 aaa 명의로 소유권이전등기 또는 소유권보존등기가 마쳐진 부분에 대한 소유권자라는 추정은 유지될 수 없고, 청구인이 쟁점부동산의 실질적인 소유자라고 판시(OOO 판결)하였고, 위 판결 결과는 항소심을 거쳐 OOO에서 최종 확정되어 결국 쟁점부동산의 aaa 지분이 전부 청구인에게 이전되었다.

  (나)청구인은 세무조사 과정에서 쟁점임대소득 중 aaa 지분에 상응하는 부분을 aaa 명의로 신고하여 자신의 임대소득을 과소신고하였다고 인정하여 쟁점임대소득의 실질귀속자가 자신임을 스스로 인정한 바 있으나, 심판청구에 이르러 이를 번복하면서 그에 대한 구체적인 증명을 제시하지는 못하고 있다.

  (다)또한 처분청은 청구인에게 쟁점임대소득에 대한 종합소득세를 부과하면서, aaa 명의로 납부된 세액을 청구인의 기납부세액으로 보아 고지세액 산정시 전액 공제하였는바, 결국 청구인에게 부과된 세액은 종합소득세 누진세율 적용을 회피함으로써 당초 납부하여야 할 세액보다 과소납부한 금액(가산세 포함)에 불과한 것이다.

  (라)따라서 쟁점부동산이 그 등기부상 청구인과 aaa 공동명의이고 사업자등록 역시 공동명의라 하더라도 실질적으로 청구인 단독으로 임대업을 영위한 것이므로 쟁점임대소득의 실질귀속자가 청구인임을 전제로 한 이 건 처분은 적법하다.

 (2)「국세기본법」(2015.12.15. 법률 제13552호로 개정되기 전의 것) 제47조의3 제1항은 ‘납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고한 경우에는 과소신고한 납부세액의 100분의 10에 상당하는 금액’을 이른바 과소신고가산세로, 같은 법 제47조의4 제1항은 ‘납세의무자가 세법에 따른 납부기한까지 납부하여야 할 세액보다 적게 납부한 경우에는 납부하지 아니한 세액×납부기한의 다음 날부터 자진납부일 또는 납세고지일까지의 기간×금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율 한 금액’을 이른바 납부불성실가산세로 부과한다고 규정하고 있다.

  (가) 청구인은 2015년 및 2016년 귀속 종합소득세 신고시 쟁점부동산으로부터 발생한 임대소득을 과소신고하고 그 결과로서 종합소득세를 과소납부하였으므로 과소신고가산세와 납부불성실가산세를 부과한 당초 처분은 정당하다.

  (나) 청구인은 청구인과 배우자 aaa와 쟁점부동산의 소유권을 다투는 소송이 진행 중이었으므로 쟁점부동산에서 발생한 임대소득을 청구인에게 모두 귀속시켜 종합소득세를 신고·납부할 것을 기대할 수 없었다고 주장하나,

   청구인이 aaa를 상대로 제기한 소유권이전등기 소송의 1심(OOO 판결) 판결내용을 살펴보면 ①청구인이 쟁점부동산의 구입자금 전부 내지 대부분을 부담한 사실, ②청구인이 쟁점부동산의 등기권리증을 모두 보유하고 있는 사실, ③청구인이 쟁점부동산을 매수 또는 신축한 이후부터 현재까지 쟁점부동산에 관한 각종 세금을 납부하여 왔던 사실, ④2005년 초부터 aaa가 쟁점부동산에 관한 관리권을 청구인에게 모두 넘겨주는 대신 청구인으로부터 매월 OOO원의 생활비만 받기로 약정한 사실이 확인되므로 청구인은 2014.2.6. 청구인과 aaa의 쟁점부동산의 소유권에 관한 소송이 OOO법원에 접수되기 이전부터 쟁점부동산이 청구인 소유이고, 쟁점부동산의 임대업에 관하여 청구인과 aaa 공동명의로 사업자등록이 이루어졌다 할지라도 aaa는 형식적 사업자등록을 한 것에 불과할 뿐 실질적으로는 청구인 단독으로 임대업을 영위하였다는 점을 충분히 인식할 수 있었다.

   따라서 쟁점부동산 소유권에 관한 판결이 확정되지 않았다는 사유만으로 청구인에게 쟁점부동산으로부터 발생한 임대소득 모두를 청구인 명의로 신고·납부할 수 없는 ‘정당한 사유’가 있었다는 청구인의 주장은 타당하지 아니하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 ① 명의신탁해지를 원인으로 청구인에게 소유권 이전된 쟁점부동산과 관련하여 청구인에게 쟁점임대소득에 대한 종합소득세를 부과한 처분의 당부

 ② 쟁점임대소득에 대하여 청구인이 종합소득세를 신고·납부할 수 없었던 정당한 사유가 있었으므로 가산세를 면제하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법률

 (1) 국세기본법

 제14조(실질과세) ①과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

 제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

 2. 납세자가의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

 (2)소득세법

 제19조(사업소득) ①사업소득은 해당과세기간에 발생한 다음각호의 소득으로 한다. 다만, 제21조제1항제8호의2에 따른 기타소득으로 원천징수하거나 과세표준확정신고를 한 경우에는 그러하지 아니하다.

 12.부동산업에서 발생하는 소득. 다만, 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」제4조에 따른 공익사업과 관련하여 지역권ㆍ지상권(지하 또는 공중에 설정된 권리를 포함한다)을 설정하거나 대여함으로써 발생하는 소득은 제외한다.

 제80조(결정과 경정) ②납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제70조, 제70조의2, 제71조 및 제74조에 따른 과세표준확정신고를 한 자(제2호 및 제3호의 경우에는 제73조에 따라 과세표준확정신고를 하지 아니한 자를 포함한다)가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 과세기간의 과세표준과 세액을 경정한다.

 1. 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우

다. 사실관계 및 판단

 (1) 청구인과 aaa는 당초 2014〜2015년 귀속 종합소득세 신고·납부시 쟁점부동산에 대한 사업자등록한 공동사업자 지분비율에 따라 아래 <표2>와 같이 배분하였고, 민사소송에 따라 소유권이전등기를 마치고 쟁점부동산에 대한 사업자등록을 단독으로 정정신고한 2016.12.30. 이후인 2017년부터는 쟁점부동산 관련 임대소득 모두가 청구인에게 귀속된 것으로 보아 종합소득세 신고·납부하였다.

<표2> 2014〜2016년 쟁점부동산 관련 임대소득 배분내역

 (2) aaa는 2007.12.17. 청구인을 상대로 이혼 및 재산분할 등 소송을 제기하였으나 OOO법원은 2009.1.14. 원고패소 판결(OOO)하였고, 이후 항소하였으나 OOO 판결에서 항소 기각된 후 OOO 판결에서 상고기각으로 확정되었다.

 (3) aaa는 2014.2.6. 청구인에게 ‘쟁점약정을 제대로 이행하지 않았으므로 미지급된 OOO원을 지급하고 쟁점약정 해지에 따라 쟁점부동산 중 aaa 명의로 된 부분에 대한 임대료를 부당이득으로 반환하라’는 부당이득반환소송을 청구인에게 제기하자 청구인은 2014.7.29. aaa에게 쟁점부동산 중 aaa 명의의 등기를 말소하라는 취지의 소유권이전등기 소를 반소 형태로 제기하였다.

  이에 OOO법원은 2015.6.5. ‘청구인은 aaa에 미지급된 OOO원을 지급하되, aaa는 쟁점부동산에 대하여 명의신탁 해지를 원인으로 청구인에게 소유권이전등기절차를 이행하라’ 등의 원고 일부승소으로 판결(OOO)하였고, 위 판결은 OOO 판결에서 항소기각된 후 OOO 판결에서 심리불속행 기각으로 확정되었다.

  위 1심 OOO법원 판결에서 ‘청구인과 aaa의 직업과 수입, 쟁점부동산의 각 취득시 자금출처와 청구인이 쟁점부동산의 등기권리증을 보유하면서 각종 관련 세금을 납부한 점 등에 비추어 청구인과 aaa 간에는 쟁점부동산 중 aaa 명의로 경료된 등기에 대한 묵시적 명의신탁 합의가 있었다고 볼 수 있다’고 판시하였다.

 (4) 청구인이 이 건 세무조사 중인 2020.5.7. 작성한 확인서는 아래 <표3>과 같다.

<표3> 청구인이 작성한 확인서

 (5) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다.

  (가) 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점부동산에 대한 등기부상 기재내용 및 사업자등록상 공동사업자로 등록한 내용 등에 터잡아 쟁점임대소득을 공동사업으로 인한 것으로 보아 위 공동사업자 지분에 상당하는 금액만을 종합소득세로 신고하였으나,

  청구인과 aaa간의 위 민사소송 판결에서 청구인은 쟁점부동산의 취득대금을 부담하고 그 등기권리증을 소지하고 있으며 관련세금 역시 부담하고 있는 등의 사정을 들어 ‘쟁점부동산은 청구인이 aaa에게 묵시적으로 명의신탁한 것’으로 판단하였고 이에 따라 쟁점부동산의 aaa 지분은 모두 청구인에게 이전된 점, 청구인 역시 이 건 세무조사 당시 쟁점임대소득 중 당초 aaa 명의로 종합소득세를 신고한 OOO원에 대하여 임대소득을 과소신고하였다는 내용의 확인서를 작성한 사실이 있는 점 등에 비추어 쟁점임대소득 모두의 실질 귀속자를 청구인으로 보아 이루어진 처분청의 당초 처분에 달리 잘못이 없다고 판단된다.

 (나) 이어서 쟁점②에 대하여 살피건대, 「국세기본법」제48조 제1항은 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있고 위 조항과 관련하여 OOO은 ‘세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않는 반면, 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 과할 수 없다’고 판시한 바 있다(OOO 판결).

  청구인과 aaa간의 위 민사소송 판결에 기재된 바와 같이 청구인은 쟁점부동산의 취득대금을 부담하고 그 등기권리증을 소지하고 있으며 관련세금 역시 부담하고 있고, 청구인은 aaa가 쟁점부동산에 관한 권리를 주장하는 것에 대하여 비난하면서 강하게 항의한 점 등으로 보아 청구인은 쟁점부동산의 명의신탁 사실을 종전부터 인지하고 있었던 것으로 보는 것이 타당한 점, 쟁점부동산과 관련한 민사소송이 2016.11.10.에 확정되었으나 2014.2.6.에 그 다툼이 개시된 점 등에 비추어 청구인이 쟁점임대소득을 그 실질에 따라 모두 자신의 것으로 신고하지 아니한 것에 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기는 어렵다고 판단된다.

4. 결론

  이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.