[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 OOO(이하 “쟁점주택”이라 한다)를 소유하고 있던 중 2018.11.30. OOO 소재 단독주택(이하 “기존주택”이라 한다)을 취득하였고, 기존주택이 2020.2.28. OOO지구 주거환경개선사업의 관리처분계획인가에 따라 2조합원입주권으로 전환된 이후 2021.3.5. 쟁점주택을 양도가액 OOO원에 양도하였으며, 중과세율을 적용하여 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고․납부하였으나, 2021.8.17. 쟁점주택의 양도가 1세대 1주택 비과세 대상에 해당하므로 처분청에 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 환급해달라는 취지로 경정청구를 제기하였다.

나. 처분청은 청구인이 쟁점주택을 양도할 당시 2조합원입주권을 소유하고 있었으므로 「소득세법 시행령」제156조의2 제3항에 따른 1주택과 1조합원입주권을 소유한 경우에 해당하지 않는 것으로 보아, 2021.10.5. 청구인의 경정청구를 거부하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2021.11.22. 이의신청을 거쳐 2022.4.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) 청구인은 쟁점주택의 취득일로부터 1년 이상 경과한 시점에 조정대상지역 내 주택이 아닌 기존주택을 취득하였고, 기존주택 취득 이후 3년 이내 쟁점주택을 양도하였으며, 과세관청 또한 쟁점주택의 양도와 사실관계가 같은 경우 「소득세법 시행령」제155조 제1항의 일시적 1세대 2주택 비과세특례 대상에 해당된다고 유권해석(부동산-1050, 2019.5.27.)하였는바, 쟁점주택은 「소득세법 시행령」제155조 제1항의 일시적 1세대 2주택 비과세특례 대상에 해당된다.

 (2) 청구인은 「도시 및 주거환경정비법」제76조 제7호 다목에 따라 기존주택의 가격 범위 내에서 기존주택이 소형 면적의 공동주택을 입주할 수 있는 2조합원입주권으로 전환되어 이를 취득하게 된 것일 뿐이고, 이를 대형 면적의 공동주택에 입주할 수 있는 1조합원입주권 취득과 달리 볼 이유가 없으며, 청구인이 2조합원입주권을 취득한 것이 부동산 투기의 목적에서 이루어진 것이 아니므로, 쟁점주택의 양도가 1세대 1주택 비과세 대상에 해당되지 않는다고 볼 이유가 없다.

 (3) 한편, 처분청은 기존주택이 관리처분계획인가로 2조합원입주권으로 전환되었으므로, 쟁점주택의 양도가 「소득세법 시행령」제156조2 제3항의 1세대 1주택 비과세 대상에 해당되지 않는다는 의견이나, 위 규정의 취지는 1주택을 소유한 1세대가 조합원입주권을 승계 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우에 대한 1세대 1주택 비과세 특례를 규정한 것으로, 청구인의 경우와 같이 조합원입주권을 승계취득한 것이 아닌 종전에 소유하던 주택이 조합원입주권으로 전환된 경우에는 적용할 수 없다.

 (4) 「소득세법」상 1세대 1주택 비과세 규정의 취지가 투기 목적이 아닌 주택의 양도에 대하여 양도소득세를 비과세함으로써 국민의 주거생활의 안정과 주거이전의 자유를 보장하여 주려는데 있는바, 청구인의 경우 쟁점주택만을 소유하다가 대체주택인 기존주택을 취득한 후 쟁점주택을 양도하였고, 기존주택이 조합원입주권으로 전환되어 현재 주택을 임차하여 생활하고 있는바, 대체주택인 기존주택이 조합원입주권으로 전환되었다고 하여 쟁점주택의 양도가 1세대 3주택자의 양도로 간주되어 과도한 양도소득세를 부담하게 되는 것은 위 규정의 취지와 맞지 않는 것으로서 불합리하다.

나. 처분청 의견

 (1) 「소득세법 시행령」제156조의2 제3항은 ‘국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(종전주택)을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후에 조합원입주권을 취득하고 그 조합원입주권을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다’고 규정하고 있고, 청구인의 경우 쟁점주택의 양도 당시 2조합원입주권을 소유하고 있었으므로 쟁점주택의 양도는 위 규정에 따른 1세대 1주택 비과세 대상에 해당되지 않는다.

 (2) 청구인은 기존주택이 관리처분계획인가에 따라 작은 면적의 2조합원입주권으로 전환된 것으로서 이는 큰 면적의 1조합원입주권과 사실상 같은 것으로 보아야 한다고 주장하나, 기존주택이 2조합원입주권으로 전환된 이상 이를 1조합원입주권으로 보아야 한다는 명문의 규정이 없는 한 청구인의 주장을 인정하기는 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 쟁점주택의 양도가 「소득세법 시행령」 제155조 제1항 또는 같은 영 제156조의2 제3항의 1세대 1주택 특례 대상에 해당되지 않는다고 보아 경정청구를 거부한 처분의 당부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

 (1) 청구이유서 및 처분청 답변서 등의 이 건 심리자료를 종합하면, 아래와 같은 사실들이 나타난다.

  (가) 청구인은 2005.6.29. OOO 외 4필지 합계 129㎡를 매매로 취득하였고, 이후 도시 및 주거환경정비사업 시행으로 위 토지를 OOO에 출자하였으며, 위 조합에 청산금 OOO원을 추가로 납부한 뒤 쟁점주택을 분양받아 취득(소유권보존등기일 2016.1.22.)하였다.

  (나) 청구인은 2018.11.30. 기존주택 및 기존주택의 부수토지(대지 229㎡)를 경락받아 취득하였고, 이후 OOO지구 주거환경개선사업 시행에 따라 기존주택 및 부수토지를 조합에 출자하였으며, 2020.2.28. 관리처분계획인가로 공동주택 59㎡형 2세대를 분양받을 수 있는 2개의 조합원입주권을 취득하고 청산금 OOO원을 환급받았다.

  (다) 청구인의 주민등록 변동내역상 쟁점주택이나 기존주택에 전입하여 거주한 사실은 없는 것으로 나타나고, 기존주택이 소재한 OOO의 경우 2020.2.21. 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역으로 지정된 것으로 나타난다.

  (라) 청구인은 2021.3.5. aaa에게 쟁점주택을 양도가액 OOO원에 양도하였고, 쟁점주택의 양도 당시 2조합원입주권을 소유하였으므로 쟁점주택의 양도가 조정대상지역 내 3주택자의 양도에 해당하는 것으로 보아 중과세율(65%)을 적용하고, 장기보유특별공제의 적용을 배제하여 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고․납부하였다가, 쟁점주택의 양도가 「소득세법 시행령」제155조 규정의 일시적 1세대 2주택 비과세 특례 적용 대상이거나 같은 령 제156조의2 규정의 1주택과 1조합원입주권을 소유한 상태에서 종전주택인 쟁점주택을 양도한 것으로서 1세대 1주택 비과세 대상이므로 기 신고․납부한 2021년 귀속 양도소득세 중 OOO원을 환급해달라는 취지로 경정청구를 제기하였다.

 (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점주택의 양도가 일시적 1세대 2주택 비과세 특례대상에 해당하거나 1주택과 1조합원입주권을 보유하다가 1주택을 양도한 경우로서 1세대 1주택 비과세 특례대상에 해당된다고 주장하나, 「소득세법」은 1주택과 1조합원입주권을 보유하다가 1주택을 양도한 경우에는 제89조 제2항에 따라 원칙적으로 1세대 1주택 비과세가 적용되지 않도록 하면서, 같은 법 시행령 제155조 제1항의 일시적 2주택자와의 형평을 고려하여, 같은 영 제156조의2 제3항의 요건을 충족하는 경우에 한해 비과세를 적용받을 수 있도록 하고 있고, 같은 영 제156조의2 제3항은 1주택과 1조합원입주권을 소유한 1세대가 1주택을 양도할 경우 같은 영 제154조 제1항에 따른 1세대 1주택 비과세 적용대상에 해당한다고 규정하고 있는바, 청구인의 경우 쟁점주택을 양도할 당시 2조합원입주권을 소유하고 있었던 것으로 나타나므로 위 규정의 요건을 충족하지 못한 것으로 보이는 점, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 납세자에게 유리하다고 하여 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다고 할 것인바, 쟁점주택의 양도 당시 기존주택의 경우 관리처분계획인가로 2조합원입주권으로 전환된 이상 쟁점주택의 양도가 같은 영 제155조 제1항의 일시적 1세대 2주택 비과세 적용대상에 해당된다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 청구인의 위 주장을 인정하기는 어렵고, 따라서 처분청이 쟁점주택의 양도가 1세대 3주택자의 양도에 해당하는 것으로 보아 청구인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

 (1) 소득세법

 제88조(정의) 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

9. “조합원입주권”이란 「도시 및 주거환경정비법」 제74조에 따른 관리처분계획의 인가 및 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」 제29조에 따른 사업시행계획인가로 인하여 취득한 입주자로 선정된 지위를 말한다. 이 경우 「도시 및 주거환경정비법」에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」에 따른 자율주택정비사업, 가로주택정비사업, 소규모재건축사업 또는 소규모재개발사업을 시행하는 정비사업조합의 조합원(같은 법 제22조에 따라 주민합의체를 구성하는 경우에는 같은 법 제2조 제6호의 토지등소유자를 말한다)으로서 취득한 것(그 조합원으로부터 취득한 것을 포함한다)으로 한정하며, 이에 딸린 토지를 포함한다.

 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득

 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

 나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택

② 1세대가 주택(주택부수토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)과 조합원입주권 또는 분양권을 보유하다가 그 주택을 양도하는 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 항 제3호를 적용하지 아니한다. 다만, 「도시 및 주거환경정비법」에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」에 따른 자율주택정비사업, 가로주택정비사업, 소규모재건축사업 또는 소규모재개발사업의 시행기간 중 거주를 위하여 주택을 취득하는 경우나 그 밖의 부득이한 사유로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

 (2) 소득세법 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32420호로 개정되기 전의 것)

 제154조(1세대1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.

 제155조(1세대1주택의 특례) ① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 “종전의 주택”이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 “신규 주택”이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 않으며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.

1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우

2. 종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득[조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위해 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증명서류에 의해 확인되는 경우는 제외한다]하는 경우에는 다음 각 목의 요건을 모두 충족한 경우. 다만, 신규 주택의 취득일 현재 기존 임차인이 거주하고 있는 것이 임대차계약서 등 명백한 증명서류에 의해 확인되고 그 임대차기간이 끝나는 날이 신규 주택의 취득일부터 1년 후인 경우에는 다음 각 목의 기간을 전 소유자와 임차인간의 임대차계약 종료일까지로 하되, 신규 주택의 취득일부터 최대 2년을 한도로 하고, 신규 주택 취득일 이후 갱신한 임대차계약은 인정하지 않는다.

 가. 신규 주택의 취득일로부터 1년 이내에 그 주택으로 세대전원이 이사(기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유로 세대의 구성원 중 일부가 이사하지 못하는 경우를 포함한다)하고 「주민등록법」 제16조에 따라 전입신고를 마친 경우

 나. 신규 주택의 취득일부터 1년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우

 제156조의2(주택과 조합원입주권을 소유한 경우 1세대1주택의 특례) ② 법 제89조 제2항 단서에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 1세대가 주택과 조합원입주권을 보유하다가 그 주택을 양도하는 경우로서 제3항부터 제11항까지의 규정에 해당하는 경우를 말한다.

③ 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 “종전의 주택”이라 한다)을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후에 조합원입주권을 취득하고 그 조합원입주권을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우(3년 이내에 양도하지 못하는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 조합원입주권을 취득하는 요건을 적용하지 아니한다.

 (3) 도시 및 주거환경정비법

 제74조(관리처분계획의 인가 등) ① 사업시행자는 제72조에 따른 분양신청기간이 종료된 때에는 분양신청의 현황을 기초로 다음 각 호의 사항이 포함된 관리처분계획을 수립하여 시장ㆍ군수등의 인가를 받아야 하며, 관리처분계획을 변경ㆍ중지 또는 폐지하려는 경우에도 또한 같다. 다만, 대통령령으로 정하는 경미한 사항을 변경하려는 경우에는 시장ㆍ군수등에게 신고하여야 한다.

5. 분양대상자별 종전의 토지 또는 건축물 명세 및 사업시행계획인가 고시가 있은 날을 기준으로 한 가격(사업시행계획인가 전에 제81조 제3항에 따라 철거된 건축물은 시장ㆍ군수등에게 허가를 받은 날을 기준으로 한 가격)

6. 정비사업비의 추산액(재건축사업의 경우에는 「재건축초과이익 환수에 관한 법률」에 따른 재건축부담금에 관한 사항을 포함한다) 및 그에 따른 조합원 분담규모 및 분담시기

7. 분양대상자의 종전 토지 또는 건축물에 관한 소유권 외의 권리명세

 제76조(관리처분계획의 수립기준) ① 제74조 제1항에 따른 관리처분계획의 내용은 다음 각 호의 기준에 따른다.

6. 1세대 또는 1명이 하나 이상의 주택 또는 토지를 소유한 경우 1주택을 공급하고, 같은 세대에 속하지 아니하는 2명 이상이 1주택 또는 1토지를 공유한 경우에는 1주택만 공급한다.

7. 제6호에도 불구하고 다음 각 목의 경우에는 각 목의 방법에 따라 주택을 공급할 수 있다.

 라. 제74조 제1항 제5호에 따른 가격의 범위 또는 종전 주택의 주거전용면적의 범위에서 2주택을 공급할 수 있고, 이 중 1주택은 주거전용면적을 60제곱미터 이하로 한다. 다만, 60제곱미터 이하로 공급받은 1주택은 제86조 제2항에 따른 이전고시일 다음 날부터 3년이 지나기 전에는 주택을 전매(매매ㆍ증여나 그 밖에 권리의 변동을 수반하는 모든 행위를 포함하되 상속의 경우는 제외한다)하거나 전매를 알선할 수 없다.