[주 문]

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

[이 유]

1. 처분의 경위

가. 이 사건 주택의 양도

원고들은 부부지간으로 2013. 10. 4. 서울 용산구 ○○○동 ○○-○번지 ○○아파트 ○동 ○○○호(이하 ‘이 사건 주택’이라 한다)를 각 1/2 지분으로 취득하였고, 2018. 11. 9. 이 사건 주택을 20억 8천만 원에 양도(이하 ‘이 사건 양도’라 한다)하였다.

나. 이 사건 양도 당시 원고들의 주택 보유 현황

1) 원고 고○○는 2015. 1. 30. 그의 모친 서○○으로부터 서울 서초구 ○○동 8○○-○ 지층 비○○호를 상속으로 취득한 뒤 2017. 9. 20. 민간임대주택에 관한 특별법(이하 ‘민간임대주택법’이라 한다) 제2조 제3호, 제5조에 따른 임대사업자등록을 마치고 위 주택을 임대하였고, 2018. 2. 14. 서울 용산구 ○○○○가 ○○○번지 용산○○○○○○ ○○○동 ○○○○호를 매매로 취득한 뒤 민간임대주택법 제2조 제3호, 제5조에 따른 임대사업자등록을 마치고 2018. 8. 31.부터 위 주택을 임대하였다(이하 위 두 임대주택을 통칭하여 ‘이 사건 임대주택’이라 한다).

2) 원고 박○○은 2018. 11. 5. ‘인천 중구 중산동 ○○○○-○번지 ○○○○○○○ ○○○동 ○○○○호’(이하 ‘중산동 주택’이라 한다)를 매매로 취득하였다.

다. 양도소득세 신고․납부

1) 원고 박○○은 이 사건 주택이 1세대 1주택 고가주택에 해당한다고 보아, 2018. 11. 14. 피고에게 소득세법 제95조 제3항 및 소득세법 시행령 제160조 제1항에 따른

양도차익 347,498,880원, 장기보유특별공제액 138,999,552원을 계산한 다음, 양도차익에서 장기보유특별공제액을 공제한 양도소득금액 208,499,328원(양도차익347,498,880원 – 장기보유특별공제액 138,999,552원)에 일반세율을 적용하여 산출된 양도소득세 58,879,744원을 예정신고·납부하였다.

2) 원고 고○○도 같은 날 피고에게 원고 박○○의 양도소득세 신고와 동일한 방식으로 계산한 양도소득세 58,879,74원을 예정신고·납부하였다.

라. 이 사건 처분

피고는 원고들이 이 사건 양도 당시 이 사건 주택 외에 원고들 명의로 이 사건 임대주택과 중산동 주택을 소유하고 있어 조정대상지역 내에 있는 1세대 3주택 이상을 소유하고 있다고 판단하고, 2021. 1. 18. 원고들에게 장기보유특별공제 적용을 배제(구 소득세법 제95조 제2항)하고 일반세율에 100분의 20을 더한 세율(구 소득세법 104조 제7항 제3호)을 적용하여 2018년 귀속 양도소득세 156,442,928원(가산세 포함)을 각 부과하였다.

마. 불복 제기

원고들은 이 사건 처분에 불복하여 2021. 6. 23. 조세심판원에 각 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2022. 5. 25. 원고들의 청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 7, 11, 12호증, 을 제1, 2호증의 각 기재(가지번호 있는 것은 가지번호 포함), 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 원고들의 주장

대법원은 주거를 이전하기 위하여 대체주택을 취득한 것으로서 거주자에게 투기목적이 없고 대체주택을 취득한 후 종전주택을 양도하기까지 소요된 기간이 주택거래의 현실 등에 비추어 사회통념상 일시적이라고 인정되는 특별한 사정이 있는 경우에는 종전주택의 양도를 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도로 보아 양도소득세를 중과할 수는 없다고 보고 있다(대법원 2014. 2. 27. 선고 2010두27806 판결). 원고들이 이 사건 주택과 이 사건 임대주택을 보유하던 중 이 사건 인천주택을 추가로 취득하게 된 것은 투기 목적 없이 주거를 인천으로 이전하여 실거주하기 위한 것으로, 원고들은 이 사건 인천주택을 취득한 직후 이 사건 주택을 바로 양도하였으므로, 이 사건 주택의 양도를 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도로 보아서는 아니 된다. 따라서 이와 전제를 달리하는 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 1세대 3주택 이상에 해당하는지 여부

가) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결 등 참조).

구 소득세법(2018. 12. 31. 법률 제16104호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 소득세법’이라고 한다)은 제104조 제7항 제3호에서 ‘조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도’의 경우 양도소득세율을 제55조 제1항에 따른 일반세율에 20%를 더한 중과세율을 적용하도록 규정하고 있고, 제95조 제2항 본문의 괄호 규정에서는 ‘제104조 제7항 각 호에 따른 자산’은 장기보유특별공제 대상에서도 제외하도록 규정하고 있다.

그리고 구 소득세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29523호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 소득세법 시행령’이라고 한다) 제167조의3 제1항은 ‘구 소득세법 제104조 제7항 제3호에서 대통령령이 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택이란 국내에 주택을 3개 이상(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 아니한다)소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 주택을 말한다’라고 규정하면서 제2호에서 장기임대주택을 들고 있다.즉 1세대 3주택자라 하더라도 위 각 호에 해당하는 주택을 양도하는 경우에는 구 소득세법 제104조 제7항에 따른 중과세율 적용에서 제외된다는 의미이지, 제1호를 제외한 나머지 각 호(이 사건에서는 제2호)에 해당하는 경우 소유주택 수에서 제외한다는 의미는 아니다.

‘중과세율이 적용되는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택’에 해당하는지를 판단하기 위하여 1세대가 소유하는 주택의 수를 계산할 때에는 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제1호에 해당하는 주택(수도권 및 광역시․특별자치시 외의 지역에 소재하는 기준시가 3억 원 이하의 주택)만을 산입하지 아니할 뿐 나머지 각 호에 해당하는 주택은 1세대 1주택의 특례에 해당하는 장기임대주택 등이라 할지라도 모두 산입한다.

나) 이 사건에 관하여 보건대, 앞서 본 바와 같이 이 사건 주택은 9억 원을 초과하는 고가주택으로서 양도 당시 조정대상지역에 있고, 원고들이 그 외에도 이 사건 임대주택과 중산동 주택을 소유하고 있었으며, 이들은 모두 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제1호에서 정한 주택에 해당하지 않으므로 주택의 수를 계산함에 있어 모두 포함하여야 한다. 따라서 원고들은 1세대 3주택 이상인 경우로서 구 소득세법 제104조 제7항 제3호에 해당한다. 그리고 이 사건 주택은 구 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 각 호에서 정한 주택에도 해당하지 아니하므로 중과세율 적용에서 제외되지 아니하고, 구 소득세법 제95조 제2항 괄호 부분에 따라 장기보유특별공제가 배제된다.

2) 대법원 판례 주장에 대해

가) 대법원 2014. 2. 27. 선고 2010두27806 판결

구 소득세법(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 것) 제104조 제1항 제2호의3은 ‘대통령령이 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택’의 양도에 대하여 60%의 중과세율을 적용하도록 규정하고, 그 위임을 받은 구 소득세법 시행령(2008. 2. 29. 대통령령 제20720호로 개정되기 전의 것) 제167조의3 제1항은 “법 제104조 제1항 제2호의3의 규정에서 ‘대통령령이 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택’이라 함은 국내에 주택을 3개 이상 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의1에 해당하지 아니하는 주택을 말한다”고 규정하면서 제2호 (가)목에서 ‘같은 시․군에서 5호 이상의 국민주택을 임대하고 있는 거주자가 10년 이상 임대하는 등의 일정한 요건을 갖춘 임대주택’(이하 ‘장기임대주택’이라 한다)을, 제10호에서 ‘1세대가 제2호 등에 해당하는 주택을 제외하고 1개의 주택만을 소유하고 있는 경우의 당해 주택’(이하 ‘일반주택’이라 한다)을 각 들고 있다. 위 소득세법 제104조 제1항 제2호의3, 소득세법 시행령 제167조의3 제1항 제2호 (가)목, 제10호 등은, 투기 목적의 주택 소유를 억제하여 주택 가격의 안정과 주거생활의 안정을 도모하려는 취지에서 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도에 대하여 원칙적으로 60%의 중과세율을 적용하도록 하는 한편, 임대주택의 공급을 활성화함으로써 서민과 중산층의 주거안정을 지원하기 위하여 장기임대주택과 더불어 일반주택도 중과세율의 적용 대상에서 제외하고 있다. 이러한 입법취지와 관련 규정의 체계 등에 비추어 보면, 일반주택(이하 ‘종전주택’이라 한다)과 장기임대주택을 소유한 거주자가 다른 주택(이하 ‘대체주택’이라 한다)을 취득함으로써 장기임대주택을 제외하고도 2주택을 소유하게 되었더라도, 주거를 이전하기 위하여 대체주택을 취득한 것으로서 거주자에게 투기목적이 없고 대체주택을 취득한 후 종전주택을 양도하기까지 소요된 기간이 주택거래의 현실 등에 비추어 사회통념상 일시적이라고 인정되는 특별한 사정이 있는 경우에는 종전주택의 양도를 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 양도로 보아 양도소득세를 중과할 수는 없다고 봄이 상당하다.

나) 이 사건에 관하여 보건대, 갑 제8호증, 을 제3, 4호증의 각 기재에 의하면, ①원고들은 이 사건 주택을 취득한 직후인 2018. 11. 21. 외교부에 해외이주법 제6조에 따른 국외이주신고를 각 마친 사실, ② 실제 원고들은 2018. 12. 18. 출국한 뒤 약 6개월간 해외에 체류하다 2019. 6. 15. 귀국하였고, 2019. 10. 15. 출국하여 1년 6개월 이상 해외에 머무르다 2021. 5. 22. 귀국한 뒤 2021. 9. 30. 다시 출국한 사실, ③ 원고들은 이 사건 주택을 매도한 이후에도 매수인과 임대차계약을 체결하고 출국 직전인 2018. 12. 14.까지 이 사건 주택에서 거주한 사실을 인정할 수 있다.

위 인정사실에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 ① 원고들이 해외 출국 직전까지 거주한 곳은 이 사건 주택으로 중산동 주택에서 실제 거주하였다고 보기 어려운 점, ② 원고가 해외로 출국한 이후 일시 귀국을 제외한 대부분의 기간을 해외에서 장기간 체류하고 있는 점 등을 종합적으로 살펴보면, 원고가 이 사건 주택의 양도와 거의 동시에 중산동 주택을 취득하였다고 하더라도 중산동 주택을 주거를 이전하기 위한 대체주택으로 취득하였다고 인정하기는 어렵다. 따라서 원고들의 이 부분 주장은 받아들이지 아니한다.

3. 결 론

그렇다면, 이 사건 처분은 적법하고 원고들의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.