1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고가 2022. 3. 14. 원고에 대하여 한 2019년 귀속 종합소득세 000,000,000원(가산세포함)의 부과처분을 취소한다.

1. 기초사실

가. ㈜BBB는 2013. 12. 19. 시설관리 및 조경업 등을 목적으로 설립된 법인으로(이하 ‘이 사건 법인’이라 한다), 이 사건 법인의 주식 10,000주 중 원고가 40%(4,000주), 원고의 장남인 소외 CCC이 30%(3,000주), 차남인 소외 DDD이 30%(3,000주)를 소유하고 있었다.

나. 원고는 2019. 4. 1. 소유 주식 총 4,000주 중 1,040주(이하 ‘이 사건 주식’이라 한다)를 원고의 배우자인 소외 EEE에게 1주당 000,000원에 증여하였고, 이에 대해 소외 EEE는 2019. 7. 31. 피고에게 증여재산가액을 000,000,000원으로 한 증여세 신고를 마쳤다(6억 원 한도의 배우자증여재산공제를 적용하여 납부할 세액은 없다).

다. 한편, 이 사건 법인은 2019. 4. 12. 임시주주총회를 통해 정관에 이익소각 규정을신설하고 발행주식 중 1,040주를 소각하는 결의를 한 뒤, 2019. 5. 21. EEE로부터 이 사건 주식을 1주당 000,000원에 매수하는 내용의 주식양도계약(이하 ‘이 사건 주식양도계약’이라 한다)을 체결한 후, 이 사건 주식을 양도받아 2019. 5. 22. 위 주식을 소각하였다. 또 한편, EEE는 위와 같이 이 사건 주식양도계약을 통해 이 사건 주식을 위 법인에게 양도하였으나, 원고로부터 증여로 취득한 가액과 이 사건 법인에게 양도한 가액이 같아서 달리 양도소득이 발생하지 않아 이에 따른 종합소득세를 납부하지 않았다.

라. EEE는 2019. 5. 28. 이 사건 주식양도계약을 통해 이 사건 법인으로부터 받은 대금 000,000,000원을 배우자인 원고에게 증여하였고, 원고는 2019. 8. 31. 피고에게 이에 대한 증여세 신고를 마치고(역시 6억 원의 배우자증여재산공제를 적용하여 세액은 없다), 위 증여받은 현금으로 이 사건 법인에 대한 가지급금채무 상환 및 개인 부동산담보대출채무 상환을 하였다.

마. 인천지방국세청장(이하 ‘조사청’이라 한다)은 2021. 11. 30.부터 2021. 12. 29.까지 원고에 대한 통합조사를 실시하여, 원고가 위와 같이 자신이 소유하고 있던 이 사건 주식을 배우자에게 증여 후 이 사건 법인이 수증자인 배우자로부터 자기주식을 취득하여 소각한 것을 소득세법 제17조에 따른 원고에 대한 의제배당으로 보아, 2022. 1. 6. 국세기본법 제14조 및 소득세법 제17조를 적용하여 원고에게 소득세 000,000,000원을 과세하는 내용의 세무조사결과통지를 하였다. 이에 따라 피고는 2022. 3. 14. 원고에게 2019년 귀속 종합소득세 000,000,000원(가산금 포함, 이하 같다)을 경정․고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

바. 원고가 이 사건 처분에 불복하여 2022. 5. 17. 조세심판원에 심판청구를 제기하였고, 조세심판원은 2022. 9. 15. 이를 기각하였다.

2. 당사자들 주장의 요지

가. 원고

국세기본법 제14조 제3항을 적용하기 위해서는 납세자가 선택한 거래를 경제적 실질에 따라 재구성할 수 있고 납세자가 선택한 거래가 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것일 때 재구성된 거래에 따라 세법을 적용할 수 있는바, 원고가 이 사건 주식에 관하여 한 일련의 거래 중 배우자와의 각 증여행위 및 그에 따른 증여세 신고는 취소되지 않아, 피고가 재구성한 거래는 거래의 순서만 바꾼 것으로서 절세를 위한 통상적인 행태에 부합하여 조세회피행위에 해당하지 않는다. 또한 원고가 선택한 일련의 행위를 원고와 이 사건 법인의 직접 거래로 재구성할 수 있다고 하더라도, 원고가 선택한 거래는 세법이 부부 사이의 경제적 실질을 고려하여 마련한 배우자증여재산공제 규정을 적용한 것으로서 납세자의 합리적 선택권이 존중되어야 하는 영역에 있어, 세법상 혜택을 부당하게 받기 위한 사정이 존재하지 않는다.

따라서, 원고의 거래에 관하여는 국세기본법 제14조 제3항의 적용요건을 충족하지 못해 실질과세원칙을 적용할 수 없으므로, 위 조항을 적용하여 한 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

나. 피고

이 사건 주식의 증여와 소각을 거쳐 원고가 다시 배우자인 EEE로부터 주식 소각대금을 증여받은 일련의 거래는 원고가 이 사건 주식을 직접 이 사건 법인에게 양도하여 소각하였을 때 부과 받을 배당소득에 대한 종합소득세를 회피하기 위한 목적에서 이뤄진 거래에 해당하므로, 피고가 실질과세의 원칙에 따라 이를 부인하고 원고가 이 사건 주식 소각에 따른 배당을 지급받았음을 전제로 이 사건 부과처분은 한 것은 적법하다.

3. 판단

가. 관련 법리

국세기본법 제14조는 제1항에서 “과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.”고 규정하고 있고, 제2항에서 “세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.”고 규정하고 있으며, 제3항에서 “제3자를 통 한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.”고 규정하고 있다.

이러한 실질과세의 원칙은 헌법상의 기본이념인 평등의 원칙을 조세 법률관계에 구현하기 위한 실천적 원리로서, 조세의 부담을 회피할 목적으로 과세요건사실에 관하여 실질과 괴리되는 비합리적인 형식이나 외관을 취하는 경우에 그 형식이나 외관에 불구하고 실질에 따라 담세력이 있는 곳에 과세함으로써 부당한 조세회피행위를 규제하고과세의 형평을 제고하여 조세정의를 실현하고자 하는 데 주된 목적이 있다. 이는 조세법의 기본원리인 조세법률주의와 대립관계에 있는 것이 아니라 조세법규를 다양하게 변화하는 경제생활관계에 적용함에 있어 예측가능성과 법적 안정성이 훼손되지 않는 범위 내에서 합목적적이고 탄력적으로 해석함으로써 조세법률주의의 형해화를 막고 실효성을 확보한다는 점에서 조세법률주의와 상호보완적이고 불가분적인 관계에 있다고할 것이다(대법원 2012. 1. 19. 선고 2008두8499 전원합의체 판결 등 참조).

이와 같이 국세기본법에서 제14조 제3항을 둔 취지는 과세대상이 되는 행위 또는 거래를 우회하거나 변형하여 여러 단계의 거래를 거침으로써 부당하게 조세를 감소시키는 조세회피행위에 대처하기 위하여 그와 같은 여러 단계의 거래 형식을 부인하고 실질에 따라 과세대상인 하나의 행위 또는 거래로 보아 과세할 수 있도록 한 것으로서,실질과세의 원칙의 적용 태양 중 하나를 규정하여 조세공평을 도모하고자 한 것이다.그렇지만 한편 납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며(대법원 2001. 8. 21. 선고2000두963 판결 등 참조), 또한 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과에는 손실 등의 위험 부담에 대한 보상뿐 아니라 외부적인 요인이나 행위 등이 개입되어 있을 수 있으므로, 그 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니 된다(대법원 2017. 12. 22. 선고2017두57516 판결 등 참조).

그러므로 국세기본법 제14조 제3항에 의하여 당사자가 거친 여러 단계의 거래 등 법적 형식이나 법률관계를 재구성하여 직접적인 하나의 거래를 한 것으로 보아 과세처분을 하기 위해서는, 납세의무자가 선택한 거래의 법적 형식이나 과정이 처음부터 조세회피 목적을 이루기 위한 수단에 불과하여 그 경제적 실질 내용이 직접적인 하나의 거래를 한 것과 동일하게 평가될 수 있어야 하고, 이는 당사자가 그와 같은 거래형식을취한 목적, 제3자를 개입시키거나 단계별 거래 과정을 거친 경위, 그와 같은 거래 방식을 취한 데에 조세 부담의 경감 외에 사업상 필요 등 다른 합리적 이유가 있는지 여부, 각각의 거래 또는 행위 사이의 시간적 간격, 그러한 거래형식을 취한 데 따른 손실및 위험부담 가능성 등 관련 사정을 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2017. 2. 15. 선고 2015두46963 판결 등 참조).

나. 구체적 판단

위 인정사실과 위 각 증거 및 갑 제10호증, 을 제3호증의 각 기재에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 이 사건 주식의 증여와 소각을 거쳐 원고가 다시 배우자인 EEE로부터 주식 소각대금을 증여받은 일련의 거래(이하 ‘이 사건 일련의 거래’라 한다)는 원고가 이 사건 법인에게 직접 이 사건 주식을 양도하여 소각 대금을 받은 것과 동일한 거래 또는 행위로서, 위와 같은 직접 거래를 하였을 때에 부과 받을 배당소득에 대한 종합소득세를 회피하기 위한 목적에서 이뤄진 거래에 해당한다고 볼 여지가 충분하다. 그러므로 피고가 위와 같은 일련의 거래를 그 경제적 실질내용에 따라 파악하고 국세기본법 제14조를 적용하여 원고에게 직접 의제배당소득이 발생한 것으로 보아 종합소득세를 부과한 것은 적법하고, 달리 위법한 사정을 찾아볼 수 없다. 원고의 주장은 이유 없다.

1) 앞서 본 바와 같이, 원고는 배우자 EEE에게 상증법상 보충적 평가방법을 적용하여 000,000,000원으로 평가된 이 사건 주식을 증여하였고, EEE는 이 사건 법인에게 원고로부터 증여받은 위 주식을 같은 가격에 양도함과 동시에 이 사건 법인이 위 주식을 소각하였으며, EEE는 위 법인으로부터 주식 소각대금 000,000,000원을 받아 다시 원고에게 증여하였는바, 이러한 일련의 거래과정은 원고가 이 사건 주식을 직접 이 사건 법인에게 양도하여 소각한 후 소각대금을 받은 것과 경제적 실질이 동일하다. 원고는 위와 같은 이 사건 일련의 거래를 통하여 EEE가 받은 주식의 취득가액을 주식 소각대금과 동일한 000,000,000으로 높여 EEE가 의제배당에 따른 종합소득세를 납부하지 않을 수 있었고, 위와 같은 목적이 아니라면 굳이 EEE에게 이 사건 주식을 양도하는 등 이 사건 일련의 거래를 선택할 이유가 없었다.

2) 원고와 EEE가 부부관계이고 이 사건 법인에 관하여는 원고와 원고의 장남, 차남이 주식을 100% 보유하고 있어서, 원고가 일정한 계획 하에 이 사건 일련의 거래의 구조를 조성하거나 통제할 수 있었던 점, 이 사건 일련의 거래가 2개월이라는 짧은 기간 내에 이루어졌고, 원고가 거래 주식의 수와 가액을 적절히 조절하여 배우자증여재산공제 한도인 6억 원에 근접하게 맞춘 점, 원고가 사전에 이 사건 일련의 거래 방법에 대하여 세무사로부터 자문을 받은 사실이 있는 점, 조사청과의 문답 과정에서도

이 사건 일련의 거래 목적이 이 사건 법인에 대한 원고의 가지급금 채무 상환에 있음을 밝힌 점 등에 비추어 보아도, 이 사건 일련의 거래를 통한 원고의 목적과 의도가 단지 원고의 배당의제로 인한 조세부담을 회피하고자 하는 데에 있었음이 확인된다.

3) 이 사건 법인의 대표이사이자 주주인 원고는 이 사건 일련의 거래를 통해 받은000,000,000원을 이 사건 법인에 대한 가지급금 채무 상환과 개인 부동산담보대출 채무의 일부 상환에 사용한바, 원고가 당초 이 사건 주식을 EEE에게 증여하였던 표면적인 목적과는 달리 이 사건 주식의 소각 등으로 인한 이득은 결국 원고에게 귀속되었다.

4) 기록을 살펴보아도 원고와 EEE 사이의 각 증여행위와 이 사건 주식의 양도․소각 행위 등 이 사건 일련의 거래를 구성하는 개별 거래들에 관하여 조세부담 회피의 목적 외에 각각 독립한 경제적 목적과 실질이 존재한다거나 다른 합리적인 거래의 경제적 이유가 있다고 볼 수 있는 사정을 찾아보기 어렵다.

5) 원고는, 배우자증여재산공제 제도를 이용하여 배우자에게 주식을 증여하여 취득가액을 높인 후 발행 법인이 이를 취득하여 소각하는 거래가, 절세를 위한 통상적인 거래로서 세법이 금지하는 방법이라고 볼 수 없다는 취지로 주장한다. 그러나 위와 같은 통상의 거래는 그 소득의 실질을 배우자에게 귀속하고자 하는 것일 때 배우자증여재산공제 제도의 취지에 반하지 않으나, 이 사건 일련의 거래는 배우자에게 증여하였던 주식의 대금 상당을 원고가 곧바로 배우자로부터 증여받음으로써, 증여에 따른 이득의 실질이 결국 원고 자신에게 귀속되는 것이어서, 배우자에게 자신이 기여한 이득을 환원하고자 하는 배우자증여재산공제 제도의 취지에 부합하지 않고, 자신이 직접 발행법인에게 주식을 양도하여 소각하는 경제적 효과를 달성하면서도 의제배당에 따른 종합소득세 납부 의무를 회피하고자 하는 의도가 아니라면, 위와 같은 자전거래(원고와 배우자 EEE 사이의 증여와 재증여)를 선택할 이유가 없어, 이를 통상적으로 일어나는 거래의 하나라고 치부할 수 없다.

6) 원고는 이 사건 일련의 거래를 통해 향후 10년 내에는 원고와 배우자 EEE가 각각 배우자증여재산공제 제도를 이용하지 못하는 효과가 발생하므로, 원고가 이를 감수하면서 의제배당에 대한 소득세 납부의무를 면하는 과세효과를 선택하는 이 사건 일련의 거래를 한 것은 부당성이 없어 납세자의 합리적인 선택 내의 행위로 보아야 한다는 취지로 주장한다. 그러나 원고와 배우자 EEE 사이의 각 증여행위에 관하여는, 거래가 재구성된다고 하여 그 행위의 사법상 효과까지 부인되는 것은 아니더라도, 위 각 증여행위에 따른 조세 법률관계의 효과는 부인되는 것이 명백한 점, 원고가 이 사건 일련의 거래를 선택하는 과정에서 배우자증여재산공제의 효과를 이용한 것은, 오직 위 일련의 거래를 통해 조세 부담을 회피하기 위한 수단의 하나로 필요하였기 때문이므로, 배우자증여재산공제의 효과를 이용하는 것이 도리어 별도로 위 일련의 거래를 선택한 합리적 이유가 된다거나 독립적인 목적이 된다고 보기 어려운 점 등에서 원고의 위 주장은 이유 없다.

4. 결론

따라서, 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결

한다.