[주 문] 심판청구를 기각한다. |
[이 유] 1. 처분개요 가. 청구인은 2005.6.29. OOO답 1,000㎡(이하 “쟁점토지”라 한다), 같은 리 OOO 답 1,147㎡(이하 “연접토지”라 한다)를 취득하여 보유하다가 2021.11.11. 쟁점토지를 양도하고, 「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제69조에 따른 자경농지에 대한 양도소득세 감면 규정을 적용하여 양도소득세를 신고하였다. 나. 처분청은 2022.4.20.부터 2022.5.9.까지 청구인에 대한 세무조사를 실시하여 쟁점토지가 자경감면 대상 농지에 해당하지 아니하는 것으로 보아 2022.8.4. 청구인에게 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정․고지하였다. 다. 청구인은 이에 불복하여 2022.10.20. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 쟁점토지는 청구인이 8년 이상 자경한 농지로서 처분청이 조특법상 감면규정 적용을 배제하여 과세한 이 건 처분은 부당하다. (가) 청구인은 2005.6.29. 쟁점토지 및 연접토지를 취득하고 농지원부에 등재하여 밭농사를 시작하였고, 인터넷 포털 사진을 보면 2008년까지 경작한 사실을 알 수 있고, 2009년 사진에는 정지작업을 한 토지에 묘목과 농막이 보이고, 2010년 사진에는 밭고랑 형태와 S선 형태로 묘목이 정리된 것을 볼 수 있으며, 2011년 사진에는 연접토지와 쟁점토지 경계선에 걸쳐 밭농사를 하고 있고, 듬성듬성 묘목이 있는 것이 보이며, 2014년 이후 2019년 전까지 비슷한 모양이 계속 유지되고 있으며, 이 건 세무조사 당시 처분청이 촬영한 현장사진에 쟁점토지 지상에 관상수 여러 그루가 있고, 농막내부가 확인된다. (나) 청구인이 토지를 취득한 후 점차 노쇠하여 2011년경에는 쟁점토지 및 연접토지 전부에 농사를 짓기가 어려워 쟁점토지에는 농사 후 쉴 수 있는 작은 공간과 농기구 보관을 위한 농막(컨테이너 및 비닐하우스)을 설치하고, 밭농사에 비해 노동력이 훨씬 적게 소요되는 관상수를 재배하였다. 「농지법」상 농지란 "다년생 식물 재배지로 이용되는 토지"로 정의하고 있는바, 단지 다년생 식물을 재배하는 곳만이 아니라 다년생식물을 재배하기 위한 수단(농막이 있는 토지, 농기구 보관된 토지, 비료가 적재된 토지 등)을 보관하는 곳도 농지에 포함되는 것으로 해석하는 것이 합리적인 것이라 하겠다. (2) 청구인이 재배한 관상수는 조경목적이 아니라 판매목적에 해당한다. (가) "조경"이라 함은 경관을 생태적, 기능적, 심미적으로 조성하기 위하여 식물을 이용한 식생 공간을 만들거나 조경시설을 설치하는 것을 말하는바(조경기준, 국토교통부고시 제2021-1778), 처분청이 촬영한 농막내부와 비닐하우스 그리고 식재한 관상수를 보면 이를 거주 목적의 주택, 휴양목적의 별장 등에 조경을 위하여 식재한 것이라거나 정원 등을 만들어 정신적 평온과 안락함을 얻기 위해 식재한 조경목적이었다고 보기에 상당한 무리가 있다. (나) 처분청이 촬영한 쟁점토지 사진을 보면, 밭이 있고 그 위에 잔디가 아니라 휴경으로 인한 잡풀이 있으며 관상수가 듬성듬성 식재되어 있는데, 청구인은 전문적인 관상수 재배업자가 아니고 단지 노동력 감소로 인해 크게 노동력이 필요하지 않는 소나무 등 관상수를 재배한 것으로서 필요에 따라 지인에게 1∼10그루의 나무를 매매하고 그 자리에 다시 관상수 묘목을 심고 키워왔다. 청구인은 전문적인 관상수 재배업자가 아니어서 묘목 매매와 관련한 적격증빙을 갖추지는 못하였으나, 보관되어 있는 영수증으로 묘목을 판매한 사실을 입증하였고, 특히 처분청이 OOO조경이 조경업 사업자등록을 하기 전에 청구인으로부터 관상수를 구입한 것으로 나타나는 영수증을 허위라고 본 것은 부당하다. 설령, 쟁점토지 일부가 최근 인터넷지도 OOO 사진상으로 농지로 보이지 아니한다고 하더라도 그 지상 농막, 관상수 식재부분, 밭작물 재배지는 이를 농지로 보아야 하므로 처분청의 재조사를 통하여 양도소득세 감면여부를 다시 판정하여야 한다. (3) 처분청의 답변은 아래와 같은 이유로 부당하다. (가) 처분청은 쟁점토지에 식재된 나무가 판매목적이 아닌 조경목적의 관상수라는 의견이나, 인터넷 포털OOO 지도를 보면 2011년 토지 주변 가장자리, 2014년 토지 주변 가장자리 안쪽으로 2열에서 3열정도 묘목을 식재한 것을 알 수 있고 2017년에는 2014년 대비 관상수가 증가한 후 2019년까지 큰 변동이 없다가 2022년에는 밭 주변 가장자리까지 관상수를 식재한 것을 확인할 수 있고, 청구인은 전문적인 관상수 재배업자가 아니고 단지 식재한 나무를 용돈벌이 겸 판매할 목적으로 관상수를 식재한 것으로서 처분청이 별장 또는 주거용 주택이 아닌 농막 목적의 무허가 가건물인 컨테이너의 조경목적으로 식재한 것으로 본 것은 상식에 어긋난다. 또한 청구인은 AAA(2016년 11월, 2019년 2월) 및 OOO조경 (2017년 3월)에게 관상수를 판매하였는데, 비록 그 당시 매수인이 사업자등록을 하지 않았다거나 개인이라 하더라도 관상수를 매입한 사실에는 변함이 없는 것이고, 「국세기본법」상 납세자의 성실성 추정과 실질과세원칙을 적용하여 청구인이 제시한 판매 증빙자료에 대해서는 처분청이 사실관계를 확인하여야 함에도 불구하고 단지 사업자등록이 되어 있지 아니하였다는 사실만으로 청구인이 제시한 증빙이 가짜 또는 임의로 작성한 것이라고 본 것은 부당하고, 자경에 대한 입증책임이 청구인에게 있다면 청구인이 주장하는 사실관계에 대한 확인의무는 과세관청에 있는 것이라 하겠다. (나) 양도계약서상 특약사항에 모든 나무와 돌은 그대로 둔다고 적시한 이유는 관상수의 가치를 포함하여 양도가액을 협의한 것을 표현한 것으로서 이는 관상수를 판매한 것과 동일한 것이고, 처분청의 주장대로 관상수가 판매목적이 아니었다면 굳이 가치가 없는 것을 양도계약서에 적시할 필요도 없었던 것이다. (다) 처분청은 가설 건축물 내부에 TV, 냉장고, 침대 등이 갖추어져 있으므로 이를 농막이 아닌 주택으로 보아야 한다는 의견이나, 쟁점토지에는 가설 건축물인 컨테이너박스와 비닐하우스가 있고, 농막으로 사용하는 컨테이너박스에는 TV와 간이침대만 있을 뿐, 주거에 필요한 보일러, 에어컨, 냉장고는 없으며, 비닐하우스에 있는 냉장고는 음료수를 보관할 목적이었고, 비닐하우스의 벽면이 방충망으로 되어 있어 겨울철과 폭염시에는 이를 주거용으로 사용할 수 없었으므로 처분청이 이를 주택이라고 본 것은 부당하다. (라) 인터넷 OOO 포털사이트 사진상 쟁점토지와 연접토지는 한 울타리 내에 있으므로 사실상 하나의 토지로 보아야 하고, 청구인은 쟁점토지 위 농막에서 휴식을 취하고 연접토지에 밭농사 및 용돈벌이 목적의 관상수를 관리한 것으로 쟁점토지는 농사를 짓기 위한 농기구 등을 보관하고 노동력 회복을 위한 쉼터인 농막이 소재하고 있었으므로 농사에 필수불가결한 농지로 보아야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 청구인은 쟁점토지를 농지로 사용하고 자경하였다고 주장하나, 쟁점토지에는 판매목적이 아닌 조경목적으로 심은 나무가 식재되어 있고, 쟁점토지 지상에 있는 가설건축물 내부에는 TV, 냉장고, 침대 등이 갖추어져 있으면서 청구인이 실제 주민등록을 하고 거주하고 있는 것으로 보이므로 쟁점토지는 주택의 정원 및 텃밭 성격의 토지로 보는 것이 타당하다. (가) 청구인은 소나무 묘목의 판매사실을 확인할 수 있는 객관적 증빙을 제시하지 못하고, 청구인이 제출한 서류는 허위이거나 청구인이 소유하고 있는 연접토지의 밭농사와 관련된 것이며, 인터넷 포털사이트 항공사진상으로도 쟁점토지에 소나무를 심은 이후 수량의 증가나 감소가 없고, 나머지 부분에는 잔디가 있거나 조경석으로 보이는 커다란 돌이 놓여 있는 등 쟁점토지는 자경감면 대상 농지가 아닌 것으로 보인다. (나) 자경농지에 대한 양도소득세 감면은 거주자가 농지의 취득일부터 양도일 사이에 농지소재지에 거주하면서 8년 이상 직접 경작한 농지를 양도일 현재 농지인 상태로 양도할 때 적용되는 것이고, 양도일 현재 농지는 지적공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지를 말하는 것으로서 「농지법」 제2조 제1호에서 농지를 “지목을 불문하고 실제로 농작물 경작지 또는 다년생식물 재배지로 이용되는 토지”로 정의하고 있고, 같은 법 시행령 제2조 제1항은 다년생식물 재배지란 “조경 또는 관상용 수목과 그 묘목을 포함하지만 조경목적으로 식재한 것은 제외한다.”라고 규정하고 있다. 연도별 항공 및 로드뷰 사진을 보면, 2008년 이전에 쟁점토지가 밭으로 사용된 것은 확인되나, 2009년과 2010년에는 밭고랑 등 농사를 지은 흔적이 없고, 2011년에 쟁점토지 가장자리 부분에 소나무 20∼30주를 식재한 후로 2021년 양도시까지 소나무 수량의 변동이나 수목의 위치 이동이 없으며, 소나무가 식재된 부분 이외에는 토사가 그대로 노출되거나 잔디가 식재된 것으로 확인된다. 일반적으로 판매할 목적으로 소나무를 심는다면 농지를 평평하게 한 후 묘목을 1∼2m 간격으로 빽빽하게 심는 것이 일반적이나, 청구인은 쟁점토지 가장자리 부분에 소나무 20∼30주를 듬성듬성 심고, 나머지 부분에는 잔디를 심거나 조경석으로 보이는 큰 돌을 놓아 둔 것으로 보아 소나무는 판매목적이 아닌 조경 목적으로 심은 것으로 보인다. 또한 쟁점토지 양도계약서 특약사항에 “모든 나무와 돌은 현재상태 그대로 둔다.”라고 기재한 것은 해당 소나무가 판매목적이 아니었음을 말하는 것이고, 만약 소나무를 판매 목적으로 식재하였다면 토지만 양도하고 소나무는 연접토지로 옮겨 심었을 것인데도 청구인은 쟁점토지와 함께 나무와 돌을 일괄로 매도함으로써 쟁점토지 지상의 소나무와 돌은 조경 목적이었다는 사실을 짐작할 수 있다. 한편 청구인은 세무조사 과정에서 쟁점토지와 연접토지 전체에 농사를 짓기가 힘들 것 같아 쟁점토지에는 조경목적으로 소나무 30여 그루를 심었으며 해당 소나무를 판매한 사실이 없다고 진술하였다가 이와 같은 진술을 서면으로 작성한 확인서를 제출할 것을 요구받자 이에 서명을 거부한 사실이 있다. (2) 청구인은 OOO에서 거주하다가 2011.8.19.부터 쟁점토지에 가설건축물(컨테이너)을 설치하여 거주하였으며, 쟁점토지를 양도하고 난 이후에는 청구인 소유의 연접토지로 가설건축물을 이동하여 현재까지 거주하고 있다. 또한 청구인은 쟁점토지의 가설건축물이 농삿일을 하면서 쉴 수 있는 농막으로 사용되었다고 주장하나, 위 가설건축물은 건물 내부에 TV, 냉장고, 침대 등이 갖추어져 있고 청구인이 실제 주민등록을 두고 현재까지 거주하고 있는 것으로 확인되므로 이는 농막이 아닌 주택으로 보아야 한다. 청구인이 자경한 사실의 증빙으로 제출한 거래자별매출내역서 및 영수증의 농자재 품목은 금장외대파, 멀칭비닐, 청치마상추, 선샤인당근 등 모두 연접토지의 밭농사에 사용하는 농자재로 확인되므로 이를 쟁점토지가 양도일 현재 농지라는 청구주장의 근거로 볼 수는 없다. 또한 청구인은 2022.5.30. 과세전적부심사청구시 소나무 등을 판매하였다는 증거서류로 작성일이 2016년 11월과 2019년 2월로 기재된 AAA의 구매영수증과 작성일이 2017년 3월로 기재된 OOO조경(798-31-00***)의 구매영수증을 제출하였으나, OOO조경은 개업일자가 2019.8.26.로서 위 영수증은 허위인 것으로 보이고, 청구인이 제출한 사실확인서는 작성자가 모두 청구인의 주소지가 소재한 마을주민들로서 임의로 작성이 가능한 것이어서 이를 객관적인 증거자료라고 볼 근거가 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 8년 이상 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 부인한 처분의 당부 나. 관련 법령 등 (1) 조세특례제한법 제69조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상(괄호 생략) 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. (단서 생략) (2) 조세특례제한법 시행령 제66조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】① 법 제69조 제1항 본문에서 "농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자"란 8년(괄호 생략) 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(괄호 생략)에 거주하면서 경작한 자로서 농지 양도일 현재「소득세법」제1조의2 제1항 제1호에 따른 거주자인 자(괄호 생략)를 말한다. 1. 농지가 소재하는 시(괄호 생략)ㆍ군ㆍ구(괄호 생략)안의 지역 2. 제1호의 지역과 연접한 시ㆍ군ㆍ구안의 지역 3. 해당 토지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역 ④ 법 제69조 제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(괄호 생략) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다. (각호 생략) ⑬ 법 제69조제1항 본문에서 "대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. 1. 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것 2. 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것. (3) 조세특례제한법 시행규칙 제27조【농지의 범위】① 영 제66조 제4항 및 제67조 제3항의 규정에 의한 농지는 전·답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지로 하며, 토지경영에 직접 필요한 농막·퇴비사·양수장·지소·농도·수로 등을 포함하는 것으로 한다. (4) 농지법 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 1. “농지”란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다. 가. 전ㆍ답, 과수원, 그 밖에 법적 지목(地目)을 불문하고 실제로 농작물 경작지 또는 대통령령으로 정하는 다년생식물 재배지로 이용되는 토지. 다만,「초지법」에 따라 조성된 초지 등 대통령령으로 정하는 토지는 제외한다. 나. 가목의 토지의 개량시설과 가목의 토지에 설치하는 농축산물 생산시설로서 대통령령으로 정하는 시설의 부지 5. “자경(自耕)”이란 농업인이 그 소유 농지에서 농작물 경작 또는 다년생식물 재배에 상시 종사하거나 농작업(農作業)의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배하는 것과 농업법인이 그 소유 농지에서 농작물을 경작하거나 다년생식물을 재배하는 것을 말한다. (5) 농지법 시행령 제2조【농지의 범위】①「농지법」(이하 “법”이라 한다) 제2조 제1호 가목 본문에서 “대통령령으로 정하는 다년생식물 재배지”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 식물의 재배지를 말한다. 1. 목초ㆍ종묘ㆍ인삼ㆍ약초ㆍ잔디 및 조림용 묘목 2. 과수ㆍ뽕나무ㆍ유실수 그 밖의 생육기간이 2년 이상인 식물 3. 조경 또는 관상용 수목과 그 묘목(조경목적으로 식재한 것을 제외한다) ③ 법 제2조 제1호 나목에서 "대통령령으로 정하는 시설"이란 다음 각 호의 구분에 따른 시설을 말한다. 2. 법 제2조 제1호 가목의 토지에 설치하는 농축산물 생산시설로서 농작물 경작지 또는 제1항 각 호의 다년생식물의 재배지에 설치한 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 시설 라. 농막ㆍ간이저온저장고 및 간이액비저장조 중 농림축산식품부령으로 정하는 시설 (6) 농지법 시행규칙 제3조의2【농막 등의 범위】영 제2조 제3항 제2호 라목 및 영 제29조 제1항 제7호에서 "농림축산식품부령으로 정하는 시설"이란 각각 다음 각 호의 시설을 말한다. 1. 농막 : 농작업에 직접 필요한 농자재 및 농기계 보관, 수확 농산물 간이 처리 또는 농작업 중 일시 휴식을 위하여 설치하는 시설(연면적 20제곱미터 이하이고, 주거 목적이 아닌 경우로 한정한다) 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 쟁점토지의 등기사항전부증명서 및 주민등록표등본에 의하면 쟁점토지는 2003.8.1. OOO 2,147㎡ 1필지에서 같은 리 OOO 1,147㎡(연접토지)로 분할되었고, 청구인은 2005.6.29. 쟁점토지와 연접토지를 취득한 후인 2011.8.19.에, 청구인의 아들인 BBB은 2014.5.29. 및 2014.10.13.에, 청구인의 배우자 김선수는 2014.5.30. 및 2014.10.30.에 쟁점토지에 주민등록하여 거주한 것으로 확인된다. (나) 쟁점토지 양도계약서(2021.8.30.자) 특약사항은 아래와 같다. OOO (다) 청구인이 소나무 묘목을 판매하였다고 주장하는 AAA와 OOO조경의 사업자등록 내역은 아래 <표1>과 같다. <표1> 사업자등록 내역 OOO (라) OOO 인터넷 포털사이트에서 확인되는 쟁점토지의 연도별 항공사진은 아래와 같다. OOO (마) OOO 인터넷 포털사이트에서 확인되는 쟁점토지의 연도별 로드뷰 사진은 아래와 같다. OOO (바) 처분청이 세무조사 당시(2022.4.20.) 현장을 방문하여 촬영한 쟁점토지 사진은 아래와 같다. OOO (사) 처분청이 세무조사 당시(2022.4.20.) 촬영한 연접토지에 소재하는 가설건축물의 내부 사진은 아래와 같다. OOO (아) 처분청이 제출한 농지원부에 따르면, 최초작성일은 2005.6.29.이고, 쟁점토지 및 연접토지의 주재배작물은 관상수이며, 경작 구분은 자경으로 기재되어 있다. (자) 처분청은 청구인이 2016.8.24.∼2021.8.4. 기간 동안 OOO으로부터 마늘비닐, 적과가위, 멀칭비닐, 선샤인당근, 퇴비 등 총 34건 약 OOO원의 구매 내역이 기재된 거래자별 매출내역과 영수증 등을 제출하였다. (2) 청구인은 지역주민 CCC 등 4명이 서명한 소나무 구입 및 복숭아 등 수령 사실확인서와 AAA(2016년 11월, 2019년 2월) 및 OOO조경(2017년 3월)에게 소나무 등을 판매한 내용으로 수기로 작성한 영수증 등을 심리자료로 제시하였다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 조특법상 양도소득세 감면을 받거나 「소득세법」상 장기보유특별공제를 받기 위하여는 토지의 양도 당시 실제 현황이 농지이어야 하고, 나아가 일정기간 자경요건을 구비하여야 하고, ‘농지’라 함은 토지에 농작물이나 다년생식물을 심고 가꾸어 소출을 얻는 것 즉, 당해 토지가 가진 본래의 생산성 그 자체를 단순히 이용하는 정도에 그치는 것이 아니라, 그것에 사람의 노동력이 집약적으로 결부됨으로써 당해 토지가 가진 본래의 생산성 그 자체를 훨씬 뛰어넘는 소출을 얻어 결과적으로 그 토지의 생산성을 향상시키는 경우에, 위와 같은 용도로 활용된 당해 토지를 말한다고 볼 것이다(서울고등법원 2017.10.18. 선고 2017누49548 판결, 대법원 2018.2.28. 선고 2017두67780 심리불속행 기각 판결, 참조). 청구인은 쟁점토지에 소나무를 식재하여 판매하였음에도 처분청이 이를 조경목적이라고 본 것은 부당하다고 주장하나, 공부상 지목이 ‘답’, 실제 지목이 ‘전’인 쟁점토지는 도시지역 및 자연녹지지역에 속하는 토지로서 양도 당시 가운데 부분은 흙이 노출되어 있고 그 외곽으로 잔디가 일부 식재되어 있었으며 가장자리쪽에는 나무가 식재되어 있었으며, 이러한 상태는 항공사진 및 OOO 인터넷포털사이트 로드뷰 사진 등으로 확인되는 2011년부터 거의 변화가 없었던 것으로 보이는 점, 청구인이 소나무 등을 판매한 증빙으로 제출한 수기 영수증은 소나무를 매입한 상대방이 개인이거나 사업자인 OOO조경이 사업자등록을 하기 전에 매입한 것으로 작성되어 있고, DDD 외 3인이 청구인으로부터 소나무를 구매하거나 복숭아 등을 나누어 먹었다는 내용으로 작성한 확인서는 사인간에 작성이 가능한 것으로 이를 청구주장을 뒷받침할 객관적인 증빙자료라고 보기 어려운 점 등을 고려하면, 청구인이 쟁점토지에 조경목적 등으로 소나무 등을 식재하였다고 볼 여지가 있을지언정 판매목적의 소나무 재배지로서 쟁점토지를 활용한 것으로 보기는 어려우므로 위와 같은 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. |
