1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

피고가 2021. xx. xx. 원고에 대하여 한 상속세 xxx,xxx,xxx원(가산세 포함, 이하 같다)의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 망 이BB(1928. xx. xx.생, 이하 ‘피상속인’이라 한다)는 2018. xx. xx. 사망하였는데, 상속인으로 피상속인의 배우자(妻)인 원고와 피상속인의 자녀들인 이CC, 이DD, 이EE가 있다.

나. 원고는 2018. xx. xx. ‘○○시 ○○구 ○○동 ○○호 대 ○○㎡ 및 그 지상 철근 콘크리트조 슬라브지붕 ○○층 근린생활시설 ○○㎡(이하 ‘이 사건 부동산’이라 한다)를 포함하여 피상속인의 총 상속재산 가액은 x,xxx,xxx,xxx원인데, 여기에서 배우자상속공제 xxx,xxx,xxx원과 일괄공제 500,000,000원을 공제한 상속세 과세표준이 x,xxx,xxx,xxx원이고, 이에 따라 계산한 상속세가 xxx,xxx,xxx원‘이라는 내용으로 피상속인의 재산 상속에 따른 상속세를 신고 및 납부하였다.

다. 이에 대하여 피고는 2021. xx. xx.부터 2021. xx. xx.까지 피상속인에 대한 상속세관련 조사를 실시하였고, 그 결과 ’원고를 포함한 피상속인의 상속인들이 위 상속세 신고시 상속재산분할협의서를 제출하지 않았고, 이 사건 부동산에 관하여 협의분할로 인한 상속등기가 아니라 단순 상속등기가 되었던 등의 사정에 비추어 피상속인의 상속인들 사이에 상속재산의 협의 분할이 없었다‘고 보아 배우자상속공제를 500,000,000원으로 적용하여, 2021. xx. xx. 원고에 대하여 상속세 xxx,xxx,xxx원을 경정․고지(이하 ’이 사건 처분‘이라 한다)하였다.

라. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2021. xx. xx. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2022. xx. xx. 원고의 심판청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 6호증, 을 제1, 2호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재 및 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장 요지

상속재산분할협의에 있어 반드시 상속재산분할협의서나 약정서를 작성할 필요는 없다. 그리고 원고를 포함한 피상속인의 상속인들은 2018. xx. xx. 이 사건 부동산에 관하여 ’2018. xx. xx. 재산상속‘을 원인으로 하여 각 법정상속비율(원고 3/9, 자녀들 각 2/9)에 따른 소유권 지분 등기를 마쳤는바, 이는 피상속인의 상속인들이 상속재산을 법정상속지분대로 분할하기로 하는 상속재산분할협의를 한 것에 해당한다.

그러므로 이와 달리 피상속인의 상속들 사이에 상속재산분할협의가 없었다는 전제에서 배우자상속공제를 500,000,000원으로 적용하여 이루어진 이 사건 처분은 위법하여 취소되어야 한다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 관련 규정 및 법리

가) 구 상속세 및 증여세법(2019. 12. 31. 법률 제16846호로 개정되기 이전의 것, 이하 ’구 상증세법‘이라 한다) 제19조에서는, ’거주자의 사망으로 상속이 개시되어배우자가 실제 상속받은 금액의 경우 아래의 표 기재 계산식에 따라 계산한 한도금액(제1호)과 30억 원(제2호) 중 작은 금액을 한도로 상속세 과세가액에서 공제하되(제1항), 이에 따른 배우자상속공제는 법 제67조에 따른 상속세과세표준신고기한의 다음 날부터 6개월이 되는 날(이하 ‘배우자상속재산분할기한’이라 한다)까지 배우자의 상속 재산을 분할(등기․등록․명의개서 등이 필요한 경우에는 그 등기․등록․명의개서 등이 된 것에 한정한다. 이하 같다)한 경우에 적용하고, 이 경우 상속인은 상속재산의 분할사실을 배우자상속재산분할기간까지 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 하며(제2항), 제1항의 경우 배우자가 실제 상속받은 금액이 없거나 상속받은 금액이 500,000,000원 미만이면 제2항에도 불구하고 500,000,000원을 공제한다(제4항)‘고 규정하고 있다.

나) 이와 관련하여, 다음과 같은 조세법규 해석에 관한 기본 법리와 관련 법 규정의 문언, 배우자상속공제의 취지 등을 종합하여 보면, 구 상증세법 제19조 제1항, 제2항에서 정하는 실제 상속받은 금액을 배우자상속공제로 인정받기 위하여는 ’❶상속재산분할협의, ❷ 등기가 필요한 상속재산인 경우 상속재산분할협의에 따른 등기, ❸ 상속재산 분할사실의 신고‘라는 요건이 모두 분명히 갖추어져 있어야 하고, 이에 해당하는지 여부는 엄격하게 판단하여야 함이 타당하다.

① 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결 등 참조).

② 앞서 본 구 상증세법 제19조는 문언상 ’배우자상속재산분할기한까지, 배우자의 상속재산을 분할(등기․등록․명의개서 등이 필요한 경우에는 그 등기․등록․명의개서 등이 된 것에 한정)하고, 그 상속재산의 분할사실을 납세지 관할세무서장에게 신고한 경우’에만 ‘배우자가 실제 상속받은 금액’을 공제한다는 것을 명확히 하고 있다.

③ 구 상증세법 제19조가 배우자의 추상적인 법정상속분에 따른 금액을 배우자상속공제 대상으로 하지 아니하고, 일정기한까지 상속재산의 분할을 완료하였음을 신고하거나 이를 완료하지 못하는 부득이한 사유를 신고할 것을 요구하여 그 분할내용에 따라 확정된 배우자의 실제 상속금액을 배우자 상속공제의 대상으로 한 것은, 상속인들이 추상적인 법정상속분에 따른 배우자상속공제를 받아 상속세를 납부한 이후에 상속재산을 배우자가 아닌 자의 몫으로 분할함으로써 배우자상속공제를 받은 부분에 대하여 부의 무상이전을 시도하는 것을 방지하고 나아가 상속에 관한 조세법률관계를 장기간 불안정한 상태에 두는 것을 막기 위한 목적을 가진 것이다(헌법재판소 2012. 5. 31. 선고 2009헌바190 결정 참조).

④ 구 상증세법 제19조 제1항에서 배우자 상속공제액을 '실제 상속받은 금액'이라고 하여 '실제'를 명시한 것은 현실적으로 상속받았음이 확인되지 않은 것은 상속공제액으로 인정할 수 없다는 입법 취지를 반영한 것이라고 볼 수 있다(대법원 2005. 11. 10. 선고 2005두3592 판결 참조).

2) 구 상증세법 제19조 제1항, 제2항에 따른 배우자상속공제의 적용 여부

살피건대, 갑 제2, 6호증의 각 기재에 의하면, 원고를 포함한 피상속인의 상속인들이 피상속인의 사망 이후인 2018. xx. xx. 이 사건 부동산에 관하여 ’2018. xx. xx. 재산상속‘을 원인으로 하여 각자의 법정상속비율에 따라 원고 3/9, 원고 이외의 자녀들 각 2/9의 소유권 지분 등기(이하 ’이 사건 상속등기‘라 한다)를 마친 사실은 인정할 수 있다.

그러나 위 법리를 바탕으로 앞서 든 증거들, 을 제3호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들을 살펴보면, 원고를 포함한 피상속인의 상속인들이 이 사건 상속등기를 마친 것을 구 상증세법 제19조 제1항, 제2항이 배우자상속공제의 요건으로 규정하고 있는 ‘배우자의 상속재산을 분할한 경우’, 즉 상속재산분할협의가 있는 경우에 해당한다고 볼 수 없고, 이에 따라 원고는 구 상증세법 제19조 제1항, 제2항의 배우자상속공제를 적용받을 수 없다고 봄이 타당하다. 위 인정 사실과 갑 제3, 6호증 등 원고가 제출하는 증거들만으로 이와 달리 볼 수 없다. 따라서 이 사건 처분은 적법하고, 이와 다른 전제에 선 원고의 주장은 이유 없다.

① 상속재산분할협의는 상속이 개시되어 공동상속인 사이에 잠정적 공유가 된 상속재산에 대하여 그 전부 또는 일부를 각 상속인의 단독소유로 하거나 새로운 공유관계로 이행시킴으로써 상속재산의 귀속을 확정시키는 것이다(대법원 2001. 2. 9. 선고 2000다51797 판결 등 참조).

② 민법 제1006조에 의하면, 상속재산은 상속인들의 공유에 속하고, 민법 제265조 단서에 의하면, 공유물의 보존행위는 각자가 할 수 있으므로, 상속인 중 1인이 상속인 전부를 위하여 상속을 증명하는 서면을 첨부하여 ‘상속’을 원인으로 한 등기를 신청할 수 있고, 이러한 경우 공동상속인 전원을 신청인으로 하여 나머지 상속인들의 등기까지 법정상속분에 따라 신청하여야 하며, 일부 상속인의 상속지분에 대한 상속등기를 할 수는 없으므로, ‘상속’을 원인으로 한 등기가 마쳐졌다고 하여, 공동상속인들 사이에 그 등기 내용대로의 상속재산분할협의가 이루어졌다고 단정하기는 어렵다. 반면, 상속을 증명하는 서면에 추가하여 상속재산의 분할을 증명하는 서면까지 첨부하여 등기를 신청하는 경우에는 ‘협의분할에 의한 상속’을 원인으로 한 등기가 마쳐진다.

③ 원고가 제출한 상속재산분할협의서(갑 제3호증)는, 원고를 포함한 피상속인의 상속인들이 이 사건 상속등기 당시나 앞서 본 2018. 12. 31.의 상속세 신고 당시에 첨부 또는 제출된 것이 아니고, 피고가 피상속인에 대한 상속세 관련 조사를 할 때에 제출된 것이며, 그 작성 시기를 알 수 없으므로(을 제3호증), 이를 그대로 믿기 어렵다.

④ 갑 제3호증 이외에 원고를 포함한 피상속인의 상속인들 전원이 배우자상속재산분할기한까지, 이 사건 부동산 등 피상속인의 상속재산에 관하여 상속재산분할협의가 이루어졌다는 사실과 그러한 상속재산 분할사실을 납세지 관할세무서장에게 신고 하였다는 사실(또는 이를 이행할 수 없는 부득이한 사유가 발생하였다는 사실)을 확인 할 수 있는 객관적인 근거나 자료를 찾아볼 수 없다.

⑤ 원고는, 피상속인에 대한 상속세 관련 조사 당시 피고가 요청하였던 사항인 ‘이 사건 부동산에서 발생된 임대료가 원고 주장의 상속분대로 피상속인의 상속인들에게 지급되었음을 확인할 수 있는 자료의 제출’을 이행하지 않았고, 그에 대한 구체적인 설명이나 답변도 하지 않고 있다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한

다.