주 문

청구취지 및 항소취지

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2020. 8. 20. 원고에 대하여 한 2019년 귀속 양도소득세 xxx,xxx,xxx원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 2011. 10. 6. 서울 000구 000동 0가 94-351 대 304㎡를 취득하고, 2012. 6. 5. 그 지상에 지하 1층, 지상 8층의 건물(이하 ‘이 사건 건물’이라 한다)을 신축하여 사용승인을 받은 다음, 2012. 6. 18. 소유권보존등기까지 마쳤는바, 이 사건 전체건물의 일반건축물대장상 건축물 현황은 아래 표 기재와 같다.

나. 원고는 2019. 3. 21. 이 사건 건물과 그 대지를 xx억 원에 매도(이하 ‘이 사건 양

도’라 한다)한 후, 이 사건 건물 중 8층 부분은 주택으로서 1세대 2주택 양도에 해당한다고 보아 일반세율에 10%를 가산한 세율을 적용하고, 지하 1층부터 지상 7층까지는 근린생활시설(고시원)인 사업용 건물로 일반세율과 장기보유특별공제를 적용하여 피고에게 2019년 귀속 양도소득세 xxx,xxx,xxx원을 예정신고․납부하였다.

다. 이 사건 전체건물 중 지상 2층부터 7층(이하 ‘이 사건 쟁점부분’이라 한다)은 각

각 독립 주거가 가능한 42개실로 나누어 놓았고, 각 호실 내부에 책상, 수납장, 신발장, 화장실, 세탁기, 개수대, 인덕션 레인지 등을 갖추고 있음은 물론, 전기사용량도 별도로 계측하여 관리하여 왔다.

라. 부동산 중개업체가 운영하는 인터넷사이트에서는 이 사건 쟁점부분의 각 호실을 소위 풀 옵션(full-option)의 분리형(방과 주방을 분리한 형태) 독실(獨室, one-room) 전․ 월세 물건으로 소개하면서, 분리형 독실이어서 취사나 세탁을 할 때 일반 독실에 비하여 소음이나 냄새가 심하지 않다는 점, 지하철5호선 000시장역에서 가깝다는 점 등을 장점으로 언급하며, 5호선을 이용하는 사람들이나 직장이 000 인근에 위치한 직장인들이 혼자 살기에 좋다는 취지를 홍보하고 있다.

마. 이 사건 쟁점부분은 신축 이후 이 사건 양도 당시까지 최소 150명 안팎의 임차인들이 각 호실 별로 입주하여 주민등록상 전입신고를 하고 거주하여 왔으며, 이 사건 양도 당시 임대차보증금 합계액이 약 xx억 원에 달하였는바, 위 임대차보증금 합계액은 이 사건 양도 당시 작성한 계약서(을 제8호증)의 특약사항에 따라 양수인이 승계하였다.

바. 한편, 원고는 이 사건 쟁점부분을 학원, 고시원이나 공중위생관리법 제3조 제1항

에 따른 생활숙박시설로 신고하거나, 학원, 고시원 또는 숙박업의 사업자등록을 하지

않았고, 부가가치세를 신고․납부하지도 않았으며, 2011. 10. 19.부터 면세사업자(건설

업/주택신축판매업자)로 사업자등록을 하여 사업을 영위하여 왔을 뿐이다.

사. 피고는 원고가 이 사건 쟁점부분을, 제2종 근린생활시설(학원 또는 고시원)로 등재한 공부상 용도와는 달리, 실제로는 독실형 주택으로 사용한 것으로 파악하여, 이 사건 건물을 공동주택으로, 그 안의 42개실을 각각 하나씩의 주택으로 보고, 그에 따라 1세대 3주택 이상 보유로 장기보유특별공제 적용을 배제한 다음, 일반세율에 20%를 가산한 중과세율을 적용하여 2020. 8. 20. 원고에게 2019년 귀속 양도소득세xxx,xxx,xxx원(가산세 포함)을 경정․고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

아. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2020. 11. 18. 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2021. 3. 12. 이를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1부터 4호증(각 가지번호가 있으면 포함, 이하도같다), 을 제1부터 8호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 위법 여부

가. 원고 주장의 요지

1) 이 사건 건물은 당초부터 제2종 근린생활시설로 신축한 것이고, 공부상 용도도 학원, 고시원이다. 원고는 이 사건 건물을 신축 당시부터 이 사건 양도 당시까지 영업용인 고시원으로 사용하였으므로, 이 사건 건물은 주택이 아닌 상가건물에 해당한다.

가사 그렇지 않더라도 이 사건 건물은 주택이 아니라 건축법 시행령 제3조의5, 별표 1

의 제15호 가.목, 다.목 또는 라.목에 해당하는 숙박시설, 즉 생활숙박시설이나 다중생

활시설 또는 그 밖에 비슷한 것으로 보아야 하므로, 이 사건 건물을 주택으로 본 이 사건 처분은 위법하다.

2) 설령 이 사건 건물이 주택에 해당한다 하더라도, 이 사건 쟁점부분의 42개실은 각각을 하나의 주택으로 볼 수 있을 정도의 독립성을 지니고 있지 않고, 원고가 각각을 별개의 건물로 할 의사를 가지고 있지도 않았으며, 주택 관련 법령에서 건물의 개수와 주택의 개수를 다르게 보는 예외규정을 두고 있지도 않으므로, 이 사건 건물은 그 전체가 1개의 건물에 해당한다. 따라서 이 사건 건물을 공동주택으로, 42개실 각각을 주택으로 보아 양도소득세를 부과한 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

다. 판단

1) 이 사건 쟁점부분이 주택에 해당하는지

구 소득세법(2019. 12. 31. 법률 제16834호로 개정하기 전의 것, 이하 같다) 제 88조 제7호에 따르면, 어느 건물이 소득세법에서 정한 ‘주택’에 해당하는지는, 허가 여부나 공부상의 용도 구분 여하에 관계없이, 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인가에 따라 판단하여야 하는데, 앞서 인정한 사실들에 따르면, 이 사건 쟁점부분은 그 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물로서 구 소득세법에서 정하는 주택에 해당함이 명백하다.

2) 이 사건 쟁점부분이 제2종 근린생활시설에 해당하는지

가) 장기보유특별공제제도의 취지는, 자산의 보유기간이 3년 이상인 장기보유자산에 대한 양도소득금액을 산정할 때, 일정액의 공제를 통하여 부동산의 건전한 투자 또는 소유를 유도하고, 물가상승에 따른 명목소득의 성격이 강한 양도소득에 대하여 물가상승분을 공제하여 주기 위한 것이다(대법원 2015. 4. 23. 선고 2014두36921 판결참조). 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건, 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법규의 문언대로 해석할 것이며, 합리적 이유없이 이를 확장하거나 유추하여 해석하는 것은 허용할 수 없고, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격히 해석함이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2004. 5. 28. 선고 2003두7392 판결 등 참조). 과세처분 취소소송

에서 비과세요건이나 감면요건, 공제요건 등에 대한 증명책임은 원칙적으로 납세의무

자에게 있다(대법원 2008. 10. 23. 선고 2008두7830 판결 등 참조).

나) 따라서 원고에 대한 양도소득세를 산정할 때, 장기보유특별공제율을 적용하기 위한 전제로서, 이 사건 쟁점건물이 주택이 아니라 제2종 근린생활시설(고시원 등)에 해당한다는 점은 원고가 증명하여야 할 것이나, 앞서 인정한 사실들 및 그에 드러난 아래와 같은 여러 사정을 종합하여 볼 때, 원고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 쟁점건물이 소득세법상 ‘주택’에 해당한다는 위와 같은 판단을 뒤집기 부족하다.

(1) 앞서 본 바와 같이 이 사건 쟁점부분의 일반건축물대장이 그 용도를 ‘제2종 근린생활시설(학원)’, ‘제2종 근린생활시설(고시원)’으로 등재하고 있기는 하나, ｢다중이용업소의 안전관리에 관한 특별법 시행령｣ 등 관계 법령들에 따르면 ‘고시원업’은 구획된 방실 안에 학습자가 공부할 수 있는 시설을 갖추고 숙박 또는 숙식을 제공하는 형태의 영업으로서, 각 실별로 취사시설 및 욕조를 설치해서는 안 되며, 시설내 공용시설(세탁실, 휴게실, 취사시설 등)을 설치하여야 하는데(건축법 시행령 제3조의5 별표1,

｢다중이용업소의 안전관리에 관한 특별법 시행령｣ 제2조7의2, 국토교통부 고시 “다중

생활시설 건축기준” 제2조), 이 사건 쟁점부분은 독립한 주거가 가능한 형태를 갖춘 42개 호실 각각의 내부에 화장실, 세탁기, 개수대, 인덕션 레인지 등을 갖추어, 세탁시

설과 취사시설을 각 호실 별로 따로 설치하고 있으므로, 위 법령에서 정한 고시원의 시설기준에 부합하지 않는다.

(2) 이 사건 쟁점부분은 위와 같이 각 호실별로 독립된 주거가 가능한 구조를 갖추고 있고, 전기사용도 별도로 관리하고 있었다. 부동산 중개 인터넷사이트에서는 이 사건 쟁점부분의 각 호실을 방과 주방이 따로 있는 분리형 독실 전․월세 물건으로 소개하고 있다. 이 사건 쟁점부분은 신축 이후 이 사건 양도일까지 약 170명의 임차인들이 각 호실별로 전입하여 주민등록상 전입신고를 하고 거주하여 왔으며, 이 사건 양도 당시 임대차보증금 합계가 약 x0억 원에 달하였고, 원고는 이를 생활숙박시설로 신고 하지도 않았다(공중위생관리법 제3조 제1항). 따라서 손님이 잠을 자고 머물 수 있도록 객실별로 취사시설 및 욕실 등의 설비를 갖춘 생활숙박시설 또는 다중생활시설(건축법

시행령 제3조의5 별표1, 공중위생관리법 제2조, 제1항, 공중위생관리법 시행규칙 제2조 별표1)로 보기에도 무리가 있다.

(3) 원고는 학원이나 고시원 또는 생활숙박시설로 사업자등록을 하지 않았고, 부가가치세를 신고․납부하지 않았다. 오히려 원고는 2011. 10. 19.부터 면세사업자(건설업/주택신축판매업자)로 사업자등록을 하여 사업을 영위하다가 이 사건 양도일인 2019. 3. 21. 폐업한 것으로 보이는바, 원고가 이 사건 쟁점부분을 고시원 또는 숙박시설 등 영업시설로 사용할 목적이 있었다고 보이지 않는다.

(4) 원고는 이 사건 쟁점부분의 각 호실에는 주로 학생이나 공무원 시험준비생들이 의 각 호실에서 단기 거주하다가 다른 곳으로 이전하였고, 장기 거주한 사람은 많지 않았기 때문에, 이 사건 쟁점부분이 주택에 해당하지 않는다는 취지로 주장하나, 이러한 주장을 입증할 어떠한 증거도 제출하지 않았을 뿐만 아니라, 원고가 이 사건 건물을 신축한 후 이 사건 양도 당시까지 무려 6년 6개월이 넘는 기간 동안 임대업 등 사업을 영위하여 왔던 점, 앞서 본 이 사건 건물의 구조 및 실제 사용 관계 등에 비추어 볼 때, 이는 납득할 수 없는 주장으로서 어느 모로 보나 이유 없다.

2) 이 사건 쟁점부분을 소득세법상 1개의 주택으로 보아야 하는지

앞서 본 바와 같이 이 사건 쟁점부분은 단일 건축물의 일부를 42개 호실로 구분하고, 구분한 각 호실이 독립 주거가 가능한 구조와 기능을 갖추고 있으며, 실제로도 각 호실별로 임차인들이 개별적으로 임차하여 각 호실에서 독립적으로 거주하고 있으므로, 그 실질이 공동주택에 해당한다. 따라서 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획한 각 호실마다 하나의 주택으로 보아야 하며, 이에 반하여 이 사건 쟁점부분 전체를 묶어서 1개의 주택으로 보아야 한다는 원고 주장 또한 이유 없다. 구체적 법령․ 법리상 근거는 다음과 같다.

가) 주택(건물)에 관한 과세근거는 소득세법 제94조 제1항 제1호이고, 같은 법 제88조 제7호는 주택을, 허가 여부나 공부(公簿)의 용도 구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물로 규정하고 있다. 주택 수 산정에 관하여, 1세대 1주택의 과세특례에 관한 소득세법 시행령 제155조 제15항은 건축법 시행령 별표 1 제1호 단독주택 중 다.목에 해당하는 다가구주택의 경우, 한 가구가 독립하여 거주할 수 있도록 구획한 부분을 각각 하나의 주택으로 보아 주택 수를 산정하여야 한다는 원칙을 선언하면서, 다만, 다가구주택이 무주택영세민의 주거 안정에 기여하는 점을 고려하고 일반단독주택을 부분 임대하다가 양도시 1주택으로 비과세하는 것과 형평을 유지하기 위해, 단서에서 다가구주택을 하나의 매매 단위로 삼아 양도하는 경우 예외로 그 전체를 하나의 주택으로 본다고 규정하고 있다. 이처럼 양도소득세 과세 대상으로서 주택이란 세법 고유의 개념으로서, 반드시 건축 관계 법령의 규정에 구애받을 것은 아니고 어디까지나 세법 독자의 입장에서 그 입법 취지에 비추어 확정하여야 할 것인데, 대지 및 건물의 벽, 복도, 계단 기타 설비 등의 전부 또는 일부를 공동으로 사용하는 각 세대가 단일 건축물 안에서 각각 독립 주거 생활을 영위할 수 있는 구조를 갖춘 주택으로서 사회관념상 독립하여 거래의 객체가 될 정도로서 실질상 공동주택에 해당한다면, 비록 단독주택으로 건축허가를 받아 건축물관리대장상 단독주택으로 등재하였다거나, 건축주 한 사람 앞으로 소유권보존등기를 마쳤다 할지라도, 이는 공동주택으로 봄이 상당

하다(대법원 1993. 8. 24. 선고 92누15994 전원합의체 판결 참조). 이러한 위 소득세법관련 규정 및 위 판례 법리에 의하면, 주택 수 산정에서 단일 건축물을 구획한 여러

부분이 각각 독립하여 실질상 공동주택에 해당하는 경우에는 원칙상 한 가구가 독립하

여 거주할 수 있도록 구획한 부분마다 각각 하나의 주택으로 보아 주택 수를 산정하여

야 한다.

나) 소득세법 시행령 제155조 제15항 단서 조항은 건축법 시행령에서 정하는 단독주택인 다가구주택(주택으로 쓰는 층수가 3개 층 이하이고, 주택으로 쓰는 바닥면적의 합계가 660㎡ 이하이며, 19세대 이하가 거주할 것)을 하나의 매매 단위로 삼아 양도하는 경우 그 전체를 1주택으로 본다고 규정하고 있으나, 이 사건 쟁점부분은 공부상 용도구분과 달리 6개층(이 사건 건물 전체를 기준으로는 7개층)을 주택으로 사용하고 있고, 연면적 합계가 998.52㎡이며, 총 42개 호실로 구분되어 42세대가 거주할 수있는 이상, 위 법령 조항에서 말하는 다가구주택에 해당하지도 않는다. 따라서 이 사건 쟁점부분을 하나의 매매 단위로 양도하였더라도, 이를 하나의 주택으로 볼 수는 없다.

3. 결론

원고의 청구는 이유 없어 기각할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론이 같아 정당하다.

원고의 항소는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.