[주 문] 심판청구를 기각한다. |
[이 유] 1. 처분개요 가. 청구인은 OOO(이하 “쟁점임대주택”이라 한다)를 2017.4.21. 취득하고 이를 임대주택으로 하여 2019.7.12. 임대사업자로 등록한 사람으로, 2019.1.7. 취득한 OOO(이하 “쟁점양도주택”이라 한다)를 2021.2.18. OOO원에 양도하면서 임대사업자의 거주주택 비과세 특례를 적용하여, 2021.4.21. 양도소득세를 신고(납부세액 없음)하였다. 나. OOO국세청 감사관실은 처분청에 대한 정기종합감사를 실시하여 쟁점임대주택이 임대의무기간을 충족하지 못한 것으로 보아 양도소득세를 과세하도록 처분 지시하였고, 이에 처분청은 쟁점임대주택이 임대의무기간의 요건(2년)을 충족하지 못하여 쟁점양도주택은 1세대 1주택 비과세 대상에 해당하지 아니하는 것으로 보아 2023.2.13. 청구인에게 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정․고지하였다. 다. 청구인은 이에 불복하여 2023.3.8. 이의신청을 거쳐 2023.6.13. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 쟁점임대주택은 전세계약금 입금일인 2019.6.18.부터 쟁점임대주택의 양도일인 2021.12.30.까지 임대한 것으로 볼 수 있으므로 임대의무기간의 1/2(2년)을 충족한 것으로 보아야 한다. (1) 청구인은 쟁점임대주택의 분양권을 취득한 후, 입주가능시기인 2019년 7월이 도래하기 전 2019.6.23. 최초 세입자 AAA와 전세계약을 하였고(전세계약금 최초입금일 : 2019.6.18.), 계약 당시 2019.7.19.부터 입주하기로 약정하였으나, 실제 2019.7.31. 입주가 가능하게 되자 이 날로부터 2년의 부동산 전세계약을 시작하였다. 이 무렵 청구인은 OOO세무서에 2019.7.4. 주택임대 사업자등록을 하고, 2019.7.12. 임대사업자등록증을 발급받았다. 이후 세입자 AAA에 이어서 새로운 세입자 BBB이 2021.7.9. 쟁점임대주택에 입주하여 청구인이 2021.12.30. 쟁점임대주택을 매매하는 날까지 계약을 유지하였다. (2) 「민간임대주택에 관한 특별법」제43조에 따르면, 임대의무기간은 구체적인 명시 없이 그 임대의무기간이 종료되거나 중도에 양도하는 날로 규정하고 있으므로 쟁점임대주택의 임대종료일은 쟁점임대주택이 양도된 2021.12.30.로 볼 수 있고 이에 따라 청구인은 의무임대기간의 1/2 이상(2년)을 충족한 것으로 보아야 한다. (3) 청구인이 쟁점임대주택의 임대사업자 등록말소를 2021.6.23. 신청한 것은 최초 세입자 AAA와의 전세계약일인 2019.6.23.을 기준으로 하여 2년 이상이 된 시점이라 의무임대기간을 충족한 것으로 보아 신청한 것으로, 청구인의 의무임대기간 준수 의지는 충분하였던 것으로 볼 수 있다. (4) 따라서 청구인이 쟁점양도주택 매매시점에 쟁점임대주택의 의무임대기간의 1/2 이상에 해당하는 2년 이상 임대를 사실상 충족하였으므로, 실질과세원칙에 따라 당초 청구인에게 쟁점양도주택의 거주주택 비과세특례를 부인하여 양도소득세 부과한 처분을 취소하여야 한다. 나. 처분청 의견 쟁점임대주택의 임대기간은 2019.8.1.부터 주택임대사업자등록 말소일인 2021.6.23.로 볼 수 있어 임대의무기간을 충족하지 못하였으므로 쟁점양도주택에 대한 비과세를 배제하고 양도소득세를 과세한 처분은 정당하다. (1) 「소득세법 시행령」제155조 제20항은 “장기임대주택과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 해당 1주택을 양도하는 경우”에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보고 있고, 같은 조 제23항에서는 “임대의무기간의 2분의 1 이상을 임대하고 임대등록을 말소한 경우 거주주택 비과세 특례를 적용한다”라고 규정하고 있으며, 「소득세법 시행령」제167조의3 제3항에서는 “장기임대주택의 임대기간의 계산은 사업자등록 등을 하고 임대주택으로 등록하여 임대하는 날부터 임대를 개시한 것으로 본다”라고 규정하고 있다. (2) 사실관계와 법령 등을 종합해보면 쟁점임대주택의 임대개시일은 주택 임대사업자등록일(2019.7.12.), 사업자등록일(2019.7.5.), 임대일(2019.8.1. 임차인의 실제 입주일) 중 가장 늦은 날인 2019.8.1.이고, 임대종료일은 주택임대사업자등록 말소일인 2021.6.23.로 보는 것이 타당하므로 임대의무기간(단기 4년)의 2분의 1 이상을 임대하였다고 볼 수 없다. (3) 「소득세법 시행령」 제155조 제20항은 비과세 특례규정으로 엄격해석 하여야 하고, 같은 영 제167조의3 제3항 등에 따른 쟁점임대주택의 임대기간은 2019.8.1.부터 2021.6.23.까지로 임대의무기간(4년)의 2분의 1이상을 충족하지 못한 것이 명백하므로 거주주택 비과세 특례를 부인하고 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 쟁점임대주택이 임대의무기간을 충족하지 아니한 것으로 보아 쟁점양도주택(거주주택)에 대한 비과세 특례를 부인하여 양도소득세를 부과한 처분의 당부 나. 관련 법령 : <별지> 기재 다. 사실관계 및 판단 (1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료를 보면 다음의 사실관계가 나타난다. (가) 청구인이 쟁점양도주택을 양도할 당시 보유하고 있던 주택 현황은 아래 <표1>과 같다. <표1> 청구인의 쟁점양도주택 양도시 보유주택 현황 ㅇㅇㅇ (나) 청구인은 쟁점임대주택에 대해 2019.7.4. OOO세무서에 사업자등록을 하고 2019.7.12. OOO에 단기(4년) 민간 주택임대사업자로 등록을 하였으며 2021.6.23. 주택임대사업자 등록을 말소한 것으로 확인된다. (다) 처분청이 청구인에 대하여 2021년 귀속 양도소득세를 경정·고지한 내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 청구인에 대한 2021년 귀속 양도소득세 경정·고지 내역 ㅇㅇㅇ (라) 청구인은 임차인 AAA와 2019.6.23. 및 2019.7.22. 체결한 쟁점임대주택의 전세계약서 2부를 제출하였고, 각 계약서의 내용은 아래 <표3>과 같으며, 청구인이 제출한 입주자카드를 통해 AAA는 2019.8.1. 쟁점임대주택에 입주한 것으로 나타난다. <표3> 쟁점임대주택의 전세계약체결 내역 ㅇㅇㅇ (마) 이후 청구인은 2021.6.4. 쟁점임대주택을 BBB에게 임대하였고, 임대차계약서에 따르면 2021.7.9.∼2023.7.8. 기간 동안 전세금 OOO원에 임대한 것으로 확인된다. (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 임대차계약금의 최초 입금일(2019.6.18.)을 쟁점임대주택의 실제 임대개시일로 보아야 한다고 주장하나, 「민간임대주택에 관한 특별법」 제43조 제1항 및 같은 법 시행령 제34조 제1항 제2호에서 민간임대주택의 임대개시일에 대하여 “임대차등록일 또는 임대사업자 등록 이후 임대가 개시되는 주택은 임대차계약서상의 실제 임대개시일”로 보아야 한다고 규정하고 있는바, 쟁점임대주택은 임대사업자 등록일(2019.7.12.) 이후 임대가 개시되었으므로 AAA가 잔금을 지급하고 임대차를 개시한 2019.7.31.을 임대개시일로 보는 것이 타당하다고 할 것이고, 주택임대사업자의 등록이 말소된 경우「소득세법 시행령」 제155조 제23항 제1호에서 임대주택의 임대의무기간 2분의 1 이상을 임대한 경우 등록말소일부터 5년 내에 거주주택을 양도하는 경우에 이를 과세대상 주택에서 제외하도록 규정하고 있으나, 청구인은 쟁점임대주택의 임대개시일부터 임대의무기간의 2분의 1이상인 2년이 경과하기 전인 2021.6.23. 주택임대사업자의 등록이 말소된 것으로 나타나므로 거주주택의 비과세 특례 요건을 충족하지 못하였다고 할 것이다. 따라서 처분청이 청구인에게 쟁점양도주택에 대하여 비과세 특례를 부인하여 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조(실질과세) ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. (2) 소득세법 시행령(2021.2.17., 대통령령 제31442호로 개정된 것) 제155조(1세대1주택의 특례) ⑳ 제167조의3 제1항 제2호에 따른 주택{같은 호 가목 및 다목에 해당하는 주택의 경우에는 해당 목의 단서에서 정하는 기한의 제한은 적용하지 않되, 2020년 7월 10일 이전에 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자등록 신청(임대할 주택을 추가하기 위해 등록사항의 변경 신고를 한 경우를 포함한다)을 한 주택으로 한정하며, 같은 호 마목에 해당하는 주택의 경우에는 같은 목 1)에 따른 주택[같은 목 2) 및 3)에 해당하지 않는 경우로 한정한다]을 포함한다. 이하 이 조에서 "장기임대주택"이라 한다} 또는 같은 항 제8호의2에 해당하는 주택(이하 "장기가정어린이집"이라 한다)과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 각각 제1호와 제2호 또는 제1호와 제3호의 요건을 충족하고 해당 1주택(이하 이 조에서 "거주주택"이라 한다)을 양도하는 경우(장기임대주택을 보유하고 있는 경우에는 생애 한 차례만 거주주택을 최초로 양도하는 경우에 한정한다)에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 해당 거주주택을 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하였거나 「영유아보육법」 제13조 제1항에 따른 인가를 받아 가정어린이집으로 사용한 사실이 있고 그 보유기간 중에 양도한 다른 거주주택(양도한 다른 거주주택이 둘 이상인 경우에는 가장 나중에 양도한 거주주택을 말한다. 이하 "직전거주주택"이라 한다)이 있는 거주주택(민간임대주택으로 등록한 사실이 있는 주택인 경우에는 1주택 외의 주택을 모두 양도한 후 1주택을 보유하게 된 경우로 한정한다. 이하 이 항에서 "직전거주주택보유주택"이라 한다)인 경우에는 직전거주주택의 양도일 후의 기간분에 대해서만 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 1. 거주주택 : 보유기간 중 거주기간(직전거주주택보유주택의 경우에는 법 제168조에 따른 사업자등록과 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자 등록을 한 날 또는 「영유아보육법」 제13조 제1항에 따른 인가를 받은 날 이후의 거주기간을 말한다)이 2년 이상일 것 2. 장기임대주택 : 양도일 현재 법 제168조에 따른 사업자등록을 하고, 장기임대주택을 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따라 민간임대주택으로 등록하여 임대하고 있으며, 임대보증금 또는 임대료(이하 이 호에서 "임대료등"이라 한다)의 증가율이 100분의 5를 초과하지 않을 것. 이 경우 임대료등의 증액 청구는 임대차계약의 체결 또는 약정한 임대료등의 증액이 있은 후 1년 이내에는 하지 못하고, 임대사업자가 임대료등의 증액을 청구하면서 임대보증금과 월임대료를 상호 간에 전환하는 경우에는 「민간임대주택에 관한 특별법」 제44조 제4항의 전환 규정을 준용한다. ㉓ 제167조의3 제1항 제2호 가목 및 다목부터 마목까지의 규정에 해당하는 장기임대주택(법률 제17482호 민간임대주택에 관한 특별법 일부개정법률 부칙 제5조 제1항이 적용되는 주택으로 한정한다)이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 등록이 말소된 경우에는 해당 등록이 말소된 이후(장기임대주택을 2호 이상 임대하는 경우에는 최초로 등록이 말소되는 장기임대주택의 등록 말소 이후를 말한다) 5년 이내에 거주주택을 양도하는 경우에 한정하여 임대기간요건을 갖춘 것으로 보아 제20항을 적용한다. 1. 「민간임대주택에 관한 특별법」 제6조 제1항 제11호에 따라 임대사업자의 임대의무기간 내 등록 말소 신청으로 등록이 말소된 경우(같은 법 제43조에 따른 임대의무기간의 2분의 1 이상을 임대한 경우에 한정한다) 제167조의3(1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 범위) ① 법 제104조 제7항 제3호에서 "대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택"이란 국내에 주택을 3개 이상(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 않는다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 않는 주택을 말한다. 2. 법 제168조에 따른 사업자등록과 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자 등록[이하 이 조에서 "사업자등록등"이라 하고, 2003년 10월 29일(이하 이 조에서 "기존사업자기준일"이라 한다) 현재 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자등록을 했으나 법 제168조에 따른 사업자등록을 하지 않은 거주자가 2004년 6월 30일까지 같은 조에 따른 사업자등록을 한 때에는 「민간임대주택에 관한 특별법」 제5조에 따른 임대사업자등록일에 법 제168조에 따른 사업자등록을 한 것으로 본다]을 한 거주자가 민간임대주택으로 등록하여 임대하는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(이하 이 조에서 "장기임대주택"이라 한다). 다만, 이 조, 제167조의4, 제167조의10 및 제167조의11을 적용할 때 가목 및 다목부터 마목까지의 규정에 해당하는 장기임대주택(법률 제17482호 민간임대주택에 관한 특별법 일부개정법률 부칙 제5조 제1항이 적용되는 주택으로 한정한다)으로서 「민간임대주택에 관한 특별법」 제6조 제5항에 따라 임대의무기간이 종료한 날 등록이 말소되는 경우에는 임대의무기간이 종료한 날 해당 목에서 정한 임대기간요건을 갖춘 것으로 본다. 가. 「민간임대주택에 관한 특별법」 제2조 제3호에 따른 민간매입임대주택을 1호 이상 임대하고 있는 거주자가 5년 이상 임대한 주택으로서 해당 주택 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 해당 주택의 임대개시일 당시 6억원(수도권 밖의 지역인 경우에는 3억원)을 초과하지 않고 임대보증금 또는 임대료(이하 이 조에서 "임대료등"이라 한다)의 증가율이 100분의 5를 초과하지 않는 주택(임대료등의 증액 청구는 임대차계약의 체결 또는 약정한 임대료등의 증액이 있은 후 1년 이내에는 하지 못하고, 임대사업자가 임대료등의 증액을 청구하면서 임대보증금과 월임대료를 상호 간에 전환하는 경우에는 「민간임대주택에 관한 특별법」 제44조 제4항의 전환 규정을 준용한다). 다만, 2018년 3월 31일까지 사업자등록등을 한 주택으로 한정한다. 사. 가목 및 다목부터 마목까지의 규정에 따른 장기임대주택(법률 제17482호 민간임대주택에 관한 특별법 일부개정법률 부칙 제5조 제1항이 적용되는 주택으로 한정한다)이 「민간임대주택에 관한 특별법」 제6조 제1항 제11호에 따라 임대사업자의 임대의무기간 내 등록 말소 신청으로 등록이 말소된 경우(같은 법 제43조에 따라 임대의무기간의 2분의 1 이상을 임대한 경우로 한정한다)로서 등록 말소 이후 1년 이내 양도하는 주택. 이 경우 임대기간요건 외에 해당 목의 다른 요건은 갖추어야 한다. ③ 제1항 제2호의 규정에 의한 장기임대주택의 임대기간의 계산은 「조세특례제한법 시행령」 제97조의 규정을 준용한다. 이 경우 사업자등록등을 하고 임대주택으로 등록하여 임대하는 날부터 임대를 개시한 것으로 본다. (3) 조세특례제한법 시행령 제97조(장기임대주택에 대한 양도소득세의 감면) ⑤ 법 제97조 제4항의 규정에 의한 임대주택에 대한 임대기간(이하 이 조에서“주택임대기간”이라 한다)의 계산은 다음 각호에 의한다. 1. 주택임대기간의 기산일은 주택의 임대를 개시한 날로 할 것 (4) 민간임대주택에 관한 특별법 제6조(임대사업자 등록의 말소) ① 시장ㆍ군수ㆍ구청장은 임대사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 등록의 전부 또는 일부를 말소할 수 있다. 다만, 제1호에 해당하는 경우에는 등록의 전부 또는 일부를 말소하여야 한다. 11. 제43조에도 불구하고 종전의 「민간임대주택에 관한 특별법」(법률 제17482호 민간임대주택에 관한 특별법 일부개정법률에 따라 개정되기 전의 것을 말한다. 이하 이 조에서 같다) 제2조 제5호의 장기일반민간임대주택 중 아파트(「주택법」 제2조 제20호의 도시형 생활주택이 아닌 것을 말한다)를 임대하는 민간매입임대주택 또는 제2조 제6호의 단기민간임대주택에 대하여 임대사업자가 임대의무기간 내 등록 말소를 신청(신청 당시 체결된 임대차계약이 있는 경우 임차인의 동의가 있는 경우로 한정한다)하는 경우 (5) 민간임대주택에 관한 특별법(2020.8.18., 법률 제17482호로 개정되기 전의 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 6. "단기민간임대주택"이란 임대사업자가 4년 이상 임대할 목적으로 취득하여 임대하는 민간임대주택을 말한다. 제43조(임대의무기간 및 양도 등) ① 임대사업자는 임대사업자 등록일 등 대통령령으로 정하는 시점부터 제2조 제4호부터 제6호까지의 규정에 따른 기간(이하 "임대의무기간"이라 한다) 동안 민간임대주택을 계속 임대하여야 하며, 그 기간이 지나지 아니하면 이를 양도할 수 없다. 제34조(민간임대주택의 임대의무기간 등) ① 법 제43조 제1항에서 “임대사업자 등록일 등 대통령령으로 정하는 시점”이란 다음 각 호의 구분에 따른 시점을 말한다. 2. 민간매입임대주택 : 임대사업자 등록일. 다만, 임대사업자 등록 이후 임대가 개시되는 주택은 임대차계약서상의 실제 임대개시일로 한다. |
