주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2020. 7. 8. 원고에 대하여 한 2016년 귀속 양도소득세 157,635,900원의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. ○○시 ○○동 40-6 전 1,226㎡에 관하여 ○○지방법원 ○○지원 ○○등기소

2005. 12. 28. 접수 제106175호로 2005. 12. 27. 매매를 원인으로 한 정CC(원고의 망부, 2007. 5. 12. 사망) 명의의 소유권이전등기가 마쳐졌고, 전항 기재 농지에서 2015.11. 23. ○○시 ○○동 40-9 전 1,214㎡1)(이하 ‘이 사건 농지’라 한다)가 분할되었다.

나. 원고는 2007. 5. 12. 협의분할에 의한 상속을 원인으로 이 사건 농지를 취득하였다. 그 후 이 사건 농지가 공공용지로 수용되어 ○○매화산단개발 주식회사가 2016. 2. 29. 이 사건 농지에 관하여 2016. 2. 23. 공공용지의 협의취득을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다.

다. 원고는 ○○매화산단개발 주식회사로부터 이 사건 농지의 협의취득에 따른 보상금 603,762,660원을 지급받은 후 2019. 12. 5. 양도소득세를 신고하면서 구 조세특례제한법(2016. 12. 20. 법률 제14390호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제69조에 따른 자경농지에 대한 양도소득세의 감면을 신청하였다.

라. 피고는 2020. 3. 16.~2020. 4. 22. 양도소득세 세무조사를 실시한 후 구 조세특례제한법 제69조 및 구 조세특례제한법 시행령(2017. 2. 7. 대통령령 제27848호로 일부 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제66조의 자경농지에 대한 양도소득세 감면 요건이 충족되지 않는다는 이유로 이 사건 농지의 양도소득세 감면규정 적용을 배제하고 2020. 7. 8. 원고에게 2016년 귀속 양도소득세 157,635,900원을 경정·고지(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다)하였다.

마. 원고는 2020. 10. 6. 이 사건 처분에 불복하여 행정심판을 청구하였으나, 조세심판원은 2021. 5. 13. 결정으로 원고의 심판청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 3, 4, 5, 33호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함), 을 제1 내지 3호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부에 대한 판단

가. 원고의 주장

원고의 망부 정CC(이하 ‘망인’이라 한다)은 이 사건 농지를 대토농지로 취득하였고2005. 12. 28.부터 2007. 5. 12.까지 1년 4개월 이상 이 사건 농지를 자경하였다. 대토 전 농지는 ○○시 ○○동 251-7 전 1,354㎡이고2), 망인은 1984. 1. 12.부터 2005. 11. 3.까지 21년 9개월 이상 대토 전 농지를 자경하였다. 망인의 대토 전 농지 자경기간과 이 사건 농지(대토농지) 자경기간은 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제6항에 따라 합산되어야 한다. 또한 원고는 2007. 5. 12.부터 적어도 2010. 12. 31.까지 3년 7개월 이상 이 사건 농지를 자경하였으므로, 망인의 대토 전 농지 자경기간과 이 사건 농지 자경기간 및 원고의 이 사건 농지 자경기간은 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제11항에 따라 합산되어야 한다. 따라서 이 사건 농지는 합계 26년 8개월 이상 자경한 농지로서 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항에서 정한 ‘취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지’에 해당한다. 이와 다른 전제에서 피고가 한 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관련 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 앞서 본 바와 같이 망인은 2007. 5. 12. 사망하였고 원고는 같은 날 협의분할에의한 상속을 원인으로 이 사건 농지를 취득하였다. 한편, 원고가 2011년부터 매년 총급여액이 3,700만 원을 초과하는 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑 제23호증의 기재에 의하여 인정할 수 있고, 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제14항에서는 ‘해당피상속인(그 배우자를 포함한다. 이하 같다) 또는 거주자 각각에 대하여 소득세법 제19조 제2항에 따른 사업소득금액(농업·임업에서 발생하는 소득, 소득세법 제45조 제2항에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외한다)과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3,700만 원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외’하고 있다. 따라서 원고가 이 사건 농지를 자경할 수 있는 최대기간은 2007. 5. 12.부터 2010. 12. 31.까지 1,330일(3년 7개월 19일)이다.

2) 앞서 본 바와 같이 망인은 2005. 12. 28. 이 사건 농지를 취득하였고, 2007. 5.

12. 사망하였다. 따라서 망인이 이 사건 농지를 자경할 수 있는 최대기간은 2005. 12. 28.부터 2007. 5. 12.까지 501일(1년 4개월 15일)이다. 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제11항은 ‘경작한 기간을 계산할 때 상속인이 상속받은 농지를 1년 이상 계속하여 경작하는 경우 피상속인이 취득하여 경작한 기간(직전 피상속인의 경작기간으로 한정한다)은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다’고 규정하고 있고, 위 규정에 따라 망인(피상속인)의 최대 자경기간을 합산하면 이 사건 농지에 대한 원고의 최대 자경기간은 2005. 12. 28.부터 2010. 12. 31.까지 1,830일(약 5년)이다. 구 조세특례제한법 제69조의 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 받기 위해서는 양도자가 8년 이상 직접 경작을 하여야 하고, 앞서 본 바와 같이 이 사건 농지에 대한 망인의 자경기간과 원고의 자경기간을 합산하여도 약 5년에 불과하다.

3) 이에 대하여 원고는 ① 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제6항에 따라 대토 전 농지에 대한 망인의 경작기간이 이 사건 농지에 대한 망인의 경작기간에 산입되고 ②구 조세특례제한법 시행령 제66조 제11항 제1호에 따라 대토 전 농지와 이 사건 농지에 대한 망인의 경작기간을 원고의 경작기간으로 보아야 하므로 원고의 자경기간이 8년을 초과한다고 주장한다. 그런데 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결등 참조). 자경농지에 대한 양도소득세의 감면을 규정한 구 조세특례제한법 제69조 및 구 조세특례제한법 시행령 제66조는 위 법리에 따라 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특혜규정에 해당하므로 엄격하게 해석하여야 한다. 아래에서는 위 법리에 기초하여 원고의 위 주장에 관하여 구체적으로 본다.

4) 아래의 이유로 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제6항은 망인의 대토 전 농지에 대한 경작기간을 망인의 이 사건 농지의 경작기간에 산입할 수 있는 근거가 될 수 없다고 봄이 타당하다.

① 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제6항은 ‘소득세법 제89조 제1항 제2호 및 법(조세특례제한법) 제70조의 규정에 의하여 농지를 교환·분합 및 대토한 경우로서 새로이 취득하는 농지가 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 의한협의매수·수용 및 그 밖의 법률에 의하여 수용되는 경우에 있어서는 교환·분합 및 대토전의 농지에서 경작한 기간을 당해 농지에서 경작한 기간으로 보아 제1항 본문의 규정을 적용한다’3)고 규정하고 있고, 위 규정의 개정이유(도입취지)에는 ‘대토한 농지가 공공사업에 수용되는 경우 대토시부터 수용시까지 8년 이상 자경한 경우에만 양도소득세를 면제하고 있으나 앞으로는 대토하기 전의 농지에서 경작한 기간도 합산하여 8년 이상이 되는 경우에는 양도소득세가 면제되도록 하기 위함’으로 기재되어 있다. 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제6항은 ‘대토 전 농지와 대토농지의 소유자가 동일한 경우’를 전제하고 있다고 보아야 한다. 그렇지 않으면 예를 들어 갑이 대토한 농지를 을이 취득한 후 대토농지가 수용되면 을이 갑의 대토 전 농지 경작기간을 대토농지의 경작기간으로 주장할 수 있는 결과가 되는바, 이는 앞서 본 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제6항의 도입취지에 반하는 까닭이다. 이 사건에서는 대토 전 농지의 소유자(망인)와 대토농지의 소유자(원고)가 다르다. 또 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제6항뿐만 아니라 같은 조 다른 항에도 대토 전 농지에 대한 피상속인의 경작기간을 대토농지 상속인의 경작기간으로 볼 수 있는 근거가 없다.

② 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제6항에 의하면 대토 전 농지와 대토농지의 소유자가 동일하더라도 ‘농지를 대토한 경우로서 새로이 취득하는 농지가 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 의한 협의매수·수용 및 그 밖의 법률에의하여 수용되는 경우’에만 대토 전 농지의 경작기간을 대토농지의 경작기간에 통산할 수 있다. 위와 같은 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제6항의 규정 형식과 내용에 비추어 법령상 명시적 근거 없이 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제6항의 적용범위와 대상을 확장하는 것은 위 규정의 취지에 반하는 해석이라고 할 것이다.

5) ‘자경농지’에 대한 피상속인의 경작기간을 상속인의 경작기간으로 보는 경우에 관한 규정은 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제11항4)과 같은 조 제12항이 있을 뿐이다. 앞서 본 바와 같이 망인이 이 사건 농지를 취득하여 경작하였고 원고는 망인으로부터 상속받은 이 사건 농지를 1년 이상 계속하여 경작하였다고 주장하고 있으므로 이 사건에서는 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제11항 제1호가 적용될 수 있다. 그런데 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제11항 제1호는 ‘경작한 기간을 계산할 때 상속인이 상속받은 농지를 1년 이상 계속하여 경작하는 경우 피상속인이 취득하여 경작한 기간(직전 피상속인의 경작기간으로 한정한다)은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다’고 규정하고 있고, 여기서 ‘상속인이 상속받은 농지’ 및 ‘피상속인이 취득하여 경작한 기간의 대상이 되는 농지’는 법문상 이 사건 농지로 보아야 할 것이다. 원고(상속인)가 상속받은 농지와 망인(피상속인)이 취득하여 경작한 농지는 이 사건 농지이지 대토 전 농지가 아닌 까닭이다. 따라서 구 조세특례제한법 시행령 제66조 제11항 제1호는 이 사건 농지에 대한 망인의 경작기간을 원고의 경작기간에 통산하는 근거가 될 수있을 뿐, 대토 전 농지에 대한 망인의 경작기간을 원고의 경작기간에 통산하는 근거가 될 수 없다.

6) 구 조세특례제한법 제70조 및 구 조세특례제한법 시행령 제67조는 농지대토(대토 전 농지)에 대한 양도소득세 감면요건에 관하여 규정하고 있고, 구 조세특례제한법 시행령 제67조 제5항은 ‘(구 조세특례제한법 제70조 제1항의 대통령령으로 정하는 경우에 관한) 구 조세특례제한법 시행령 제67조 제3항 제1호 및 제2호를 적용할 때 새로운 농지를 취득한 후 종전의 농지 경작기간과 새로운 농지 경작기간을 합산하여 8년이 지나기 전에 농지 소유자가 사망한 경우로서 상속인이 농지소재지에 거주하면서 계속 경작한 때에는 피상속인의 경작기간과 상속인의 경작기간을 통산한다’고 규정하여 피상속인의 대토 전 농지(종전의 농지) 경작기간을 상속인의 경작기간에 통산하는 근거를 분명하게 규정하고 있다. 원고는 구 조세특례제한법 시행령 제67조 제5항에 따라 망인의 대토 전 농지 및 이 사건 농지 경작기간을 원고의 이 사건 농지 경작기간에 통산하여야 한다고 주장한다. 그러나 구 조세특례제한법 제69조 및 구 조세특례제한법 시행령 제66조는 자경농지에 대한 양도소득세 감면요건(대토한 경우 ‘대토농지’의 양도소득세 감면요건)을 규정한 것이고, 구 조세특례제한법 제70조 및 구 조세특례제한법 시행령 제67조는 농지대토에 대한 양도소득세 감면요건(대토한 경우 ‘대토 전 농지’의 양도소득세 감면요건)을 규정한 것이다. 이와 같이 구 조세특례제한법 시행령 제66조와 구 조세특례제한법 시행령 제67조는 그 적용대상이 다르므로, 구 조세특례제한법 시행령 제67조 제5항이 대토 전 농지에 대한 망인(피상속인)의 경작기간을 이 사건 농지(대토농지)에 대한 원고의 경작기간에 통산하는 근거가 된다고 볼 수 없다.

7) 따라서 대토 전 농지에 대한 망인의 경작기간이 이 사건 농지에 대한 망인의 경작기간에 통산됨을 전제로 한 원고의 주장은 더 나아가 살펴볼 필요 없이 이유 없고, 이 사건 처분은 적법하다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.