[주 문]

OOO세무서장이 2022.10.18. 청구인에게 한 2016년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 무신고가산세 OOO원을 제외하여 그 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 1996.3.22. 미합중국(이하 “미국”이라 한다) OOO소재 부동산(이하 ‘쟁점부동산’이라 한다)을 미화 OOO달러(USD, 원화 환산 약 OOO원)에 취득하였다가 2016.1.29. 미화 OOO달러(USD, 원화 환산 약 OOO원)에 양도하였고, 국내에서 관련 양도소득세는 신고하지 않았다.

나. 처분청은 청구인의 위 쟁점부동산 양도에 대하여 2022.6.29.〜2022.8.15.까지 양도소득세 조사를 실시하였는바, 청구인이 2011〜2016년까지 국내에서 거주하면서 사업활동 등을 한 사실을 확인하고, 청구인을 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 “조약”이라 한다) 제3조 및 「소득세법 시행령」 제2조에 따른 국내 거주자로 보아 쟁점부동산 양도소득에 대해 2022.10.18. 청구인에게 2016년 귀속 양도소득세 OOO원(무신고가산세 OOO원, 납부불성실가산세 OOO원 포함)을 결정ㆍ고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2023.1.3. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 한국에 거주를 두고 있기는 하나, 미국 시민권을 가진 미국인으로서 세법 적용에 있어 조약이 우선적으로 적용되어야 하고, 조약상 청구인은 미국 거주자에 해당되어 쟁점부동산 처분에 관하여 대한민국의 과세권이 없다고 할 것이므로 이 건 처분은 취소되어야 한다.

  (가) 청구인은 미국의 시민이고, 인적 경제적 관계가 미국과 가장 밀접하므로 조약 제3조에 따라 미국의 거주자에 해당된다. 청구인은 1974.12.10. 미국의 시민권을 취득한 미국 시민으로서, 미국에서 재산세를 납부하는 미국 거주자이다. 청구인에 대한 미국의 “2021 부동산세 고지서(Property Tax Bill)”에 의하면, 청구인의 미국 집 주소가 OOO로 기재되어 있는 사실을 알 수 있다.

  (나) 조약 제3조 (1)(2)(b)에 의하면, “동 개인이 양 체약국 내에 주거를 두고 있거나 (중략) 그는 그의 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 그 체약국(중대한 이해관계의 중심지)의 거주자로 간주된다.”고 규정된바, 청구인은 위 규정에 의할 때 미국에서 1993.7.27.에 OOO에 소재한 OOO에 투자하여 22% 지분을 확보하여 활동하다가 2018.9.30.에 위 회사를 정리하면서 주식대금을 받지 못하고 대신 등록상표(IP)를 받은 바 있다. 또한, 1997.4.17.에 OOO에 OOO라는 회사를 설립하여 본인이 90%의 지분을 가지고 위 회사를 2020년까지 운영하다가 폐업하였다. 청구인은 2016년도에 OOO원, 미화 $OOO상당의 임대수입을 미국에서 올렸고, 또한 청구인의 이름을 딴 OOO에서도 월급 1OOO원 미화 $OOO(이상, 환율 OOO원 적용)을 받은 바 있다. 2016년도 한국에서의 수입은 약 OOO원 정도에 불과하나, 미국에서는 약 OOO원이 넘는 수입이 있었으므로, 경제적으로도 미국에 더 중대한 이해관계가 있다고 할 것이다. 따라서 청구인은 위와 같이 미국에 경제적 관계가 더 밀접하고, 미국에 소득세를 납부하고 있었으므로, 미국 거주자로 보아야 한다.

  (다) 또한, 조약 제3조(1)(2) 마지막 부분의 “본 항의 목적상 주거는 어느 개인이 그 가족과 함께 거주하는 장소를 말한다.”는 규정에 의할 때, 청구인의 가족인 자녀는 모두 미국 시민권자로서 미국에 거주하고 있다. 청구인의 아들, 딸의 인적사항은 아래 <표1>과 같고, 참고로, 미국은 「국적법」에서 출생지주의를 택하고 있으므로 청구인의 자녀들은 모두 미국 시민이다.

<표1> 청구인 자녀들 인적사항

 청구인의 부모 및 형제자매들도 모두 미국시민이었고, 부모님은 미국에서 사망하여 묘지가 미국에 있으며, 형제자매들은 현재 모두 미국에 거주하고 있는바, 형제자매들의 인적사항은 아래 <표2>와 같으며, 참고로 청구인의 어머니와 자매들은 결혼 후 대부분 미국식으로 남편의 성을 따랐다.

<표2> 부모 및 형제자매 인적사항

 상기 내용과 같이, 청구인의 가족이 모두 미국시민이고, 미국 캘리포니아에 거주하고 있으며, 청구인의 가족 중 한국 국적을 가지거나, 한국에 거주하는 사람은 전혀 없고, 청구인은 한국에서의 사업을 위하여 한국에 체류하고 있지만 수시로, 매년 수차례 자녀와 형제자매 등 가족이 있는 미국으로 귀국하여 로스엔젤레스에 있는 항구적 거주지OOO에서 거주·활동하여 왔으므로, 청구인은 가족과 함께 거주하는 장소인 미국 거주자라고 할 것이다.

(2) 또한, 조약 제4조를 보면, “일방 체약국의 거주자는, 이 협약에서 정한 제한에 따를 것으로 하여, 타방체약국 내에 원천을 둔 소득에 대하여 또한 그러한 소득에 대해서만 동 타방 체약국에 의하여 과세될 수 있다. 동 목적상 제6조에 정한 제 규칙(소득의 원천)은 소득의 원천을 결정하기 위하여 적용된다.”고 규정하고 있다. 즉, 청구인은 미국의 거주자이므로 미국에 원천을 둔 소득에 대하여는 미국에 의하여만 과세될 수 있고, 타방체약국(한국)에 원천을 둔 소득 소득에 대하여만 한국에 의하여 과세될 수 있다. 그러나, 이 건 부과처분의 대상이 된 소득은, 미국의 시민권자이고 미국 거주자인 청구인의 미국에 원천을 둔 소득임이 명백하고, 한국에 원천을 둔 소득이 아니며, 청구인을 한국 거주자로 보더라도 타방체약국(미국) 내에 원천을 둔 소득에 대하여, 또한 그러한 소득에 대해서만 동 타방 체약국(미국)에 의하여 과세될 수 있다. 따라서 쟁점부동산 처분에 대하여 조약 제4조의 해석상 원칙적으로 한국에게 과세권한이 없음이 명백하므로 이 건 부과처분은 무효이거나, 취소되어야 한다.

(3) 처분청의 이 건 양도소득세 부과처분은 조약 제5조에서 정한 이중과세의 회피 원칙을 위반하였다. 청구인은 2016.1.29. 쟁점부동산을 $OOO(한화 OOO원)에 매각한 돈과 다른 돈을 합하여, 미국 연방세법 1031에 의거하여 2016.5.6. 미국 OOO에 위치한 부동산을 $OOO(환율 OOO원일 때 한화 약 OOO원)에 취득하였다. 청구인은 매도에 필요한 경비 $OOO를 공제한 $OOO을 받아 OOO에 입금하였는바, 쟁점부동산 매도로 인한 양도차익은 $OOO이었으나, 미국의 OOO라는 세법 규정에 의하여, 180일 이내로 위 양도대금과 동일하거나 더 큰 금액의 부동산을 매수할 경우 위 양도차익에 대한 양도소득세부과를 하지 않고 유예하는 제도에 따라, 위 양도대금 $OOO전액을 OOO에 보관하고 위 돈에 청구인이 개인 돈을 보태어 $OOO에 위 부동산을 매수하여 위 양도차익에 대한 양도소득세는 일단 유예된 상태이다. 청구인의 위 부동산 대체취득의 경우, 미국 연방세법 1031조에 의하면, OOO의 쟁점부동산 매각에서 발생한 양도소득은 대체 구입한 미국 내의 OOO에 위치한 부동산의 원가에 반영되어, 후일 대체 구입한 위 부동산이 처분될 때까지는 과세가 유예된다. 위 내용과 같이 청구인의 쟁점부동산 양도는 이미 미국의 세법이 적용되어 과세가 이루어졌음에도 한국에서 다시 과세하는 것은 이중과세로서 위법하다.

(4) 한편, 청구인은 쟁점부동산 양도에 대하여 미국에서 납세신고를 한 사실이 있고, 만약 한국과 미국의 권한 있는 당사자가 합의한 결과, 대한민국에서의 과세처분이 일부 이유가 있다고 가정하더라도 OOO원에 달하는 가산세를 부과하는 것은 청구인에게 너무나 가혹한 과세처분이다. 청구인의 경우 미국에서 납세신고를 통해 과세가 유예된 상태로서 한국에 입국하기 전 미국에서 살면서 취득한 부동산에 대해 한국에서 납세의무를 이행해야 할 의무가 있다는 사실은 미국에서 일생의 대부분을 보내 온 청구인에게 과중한 의무가 아닐 수 없고, 전혀 고려할 수 있는 상황이 아니었으며, 한국에서 거주한 기간 동안에는 성실히 납세의무를 이행하여 왔음을 고려하여 적어도 가산세에 관한 부분은 취소하여 주기 바란다.

나. 처분청 의견

(1) 「소득세법 시행령」 제2조 제1항에서 주소는 ‘국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정’하도록 하면서 같은 조 제3항에서 국내에서 거주하는 개인이 ‘계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때’(제1호), ‘국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때’(제2호) 국내에 주소를 가진 것으로 본다고 규정하고 있고, 같은 조 제2항은 ‘주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니한 장소’를 거소라고 정의하고 있다. 또한 같은 영 제4조는 제1항에서 국내에 거소를 둔 기간은 입국하는 날의 다음 날부터 출국하는 날까지로 하도록 하면서, 제3항에서 ‘국내에 거소를 둔 기간이 2과세기간에 걸쳐 183일 이상인 경우에는 국내에 183일 이상 거소를 둔 것으로 본다’라고 규정하고 있다. 국내에 주소를 가진 것으로 보는 요건으로 들고 있는 ‘국내에 생계를 같이 하는 가족’이란 우리나라에서 생활자금이나 주거장소 등을 함께 하는 가까운 친족을 의미하고, ‘직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때’란 거주자를 소득세 납세의무자로 삼는 취지에 비추어 볼 때 183일 이상 우리나라에서 거주를 요할 정도로 직장관계 또는 근무관계 등이 유지될 것으로 보이거나 183일 이상 우리나라에 머물면서 자산의 관리·처분 등을 하여야 할 것으로 보이는 때와 같이 장소적 관련성이 우리나라와 밀접한 경우를 의미한다(대법원 2014.11.27. 선고 2013두16876 판결, 대법원 2019.3.14. 선고 2018두60847 판결 등 참조). 나아가 대법원은 소득세법상 거주자를 판정할 경우 “국내에서의 객관적 생활관계를 종합적으로 고려하도록 정하고 있을 뿐 타국에서의 생활관계는 비교판정 요소로 들고 있지 않는 점, 양국의 거주자성이 모두 인정될 경우를 대비하여 국가 간에는 조세조약 등을 통한 해결을 도모하고 있는 점 등을 고려할 때, 국내에서의 생활관계를 토대로 국내 거주자인지를 판정하여야 할 것이고, 국외에서의 활동과 자산보유 등 생활관계를 주로 고려하여 판단할 것은 아니다”라고 판시하였다(대법원 1993.5.27. 선고 92누11695 판결). 위와 같은 법률조항 및 판례를 종합하여 보면, 청구인의 국내체류일수, 소득 및 재산내용, 사업활동 등을 종합해 보면 청구인은 「소득세법」상 국내거주자임이 명백하다.

  (가) 청구인은 1999년 5월경 국내 입국하여 재외동포 체류자격(F-4)를 10회 연장하는 방법으로 국내에 장기 체류 중이고, 청구인은 쟁점부동산 양도일로부터 역산하여 5년 이전부터 국내에 주소 및 거소를 두었으며, 매해 거주 일수는 183일 이상이다. 청구인의 출입국 관리 기록을 보면 2016년 이전부터 1년 중 대부분을 국내에서 체류하면서 생활한 것을 알 수 있고, 국외체류일은 단발성에 그치며, 체류일수 또한 길지 않아 해외출장 및 여행목적으로 보이는 반면, 국내체류일수는 6년간 평균 308.5일로 장기간 거주하였음을 알 수 있다.

  (나) 청구인은 국외보다 국내에서 더 많은 사업을 영위하며 주요 경제활동은 국내에서 이루어지고 있다. 청구인은 미국에서 소규모 사업체인 제과점OOO을 운영하다 1999년 5월경 국내 입국 후 스케이트보드화 무역업체를 운영하면서 제조업(주식회사 AAA, 이하 “AAA”이라 한다)으로 사업영역 확장하는 등 국내에서 주된 사업을 영위하고 있다. 청구인이 운영하는 미국 소재 기업들은 결손 상태인 반면 국내에서 운영하는 회사에서는 많은 이익이 발생하고 있으며, 특히 AAA은 2019년 이후 매출이 급증하고 있는 주력 업체이고, 청구인이 AAA에 대해 소유하고 있는 채권가액은 2016년 법인세 신고서 상 OOO원인 것으로 보아 청구인의 주력 사업은 국내에 있음을 알 수 있다. 또한, 청구인은 쟁점부동산 양도 당시 ㈜BBB의 대표이사이자 100%지분을 보유한 단독 대주주로서 한 달에 OOO원의 고액의 급여를 받고 있다. 청구인은 국내발생 급여는 국외발생 급여보다 3～9배 이상 많으며, 쟁점부동산 양도 시점인 2016년에는 국내급여만 발생하였다. 청구인은 국내와 미국의 수입을 비교하면서 국내소득은 총수입에서 경비를 차감한 소득금액 OOO원을 제시하고, 미국소득은 총수입금액 OOO원을 제시하는 등 비교대상을 달리하면서 교묘하게 심판부를 현혹시키고 있다. 또한, OOO에서 받았다는 월급 OOO원은 몇 년도 소득인지, 소득세 신고서상 확인되지 않으므로 실제 미국에서 소득이 발생하였는지 여부도 불분명하다.

  (다) 청구인의 소득발생 내용을 살펴보면, 활발한 국내사업으로 국외소득보다 국내소득이 월등하게 많다. 청구인은 국내에 다수의 부동산, 회원권 및 주식을 보유하는 등 국내에 약 OOO원의 재산을 보유하고 있는 것으로 추정되는 반면, 미국 내 자산은 원화 환산 약 OOO원으로 추정되고, 2010～2020년까지 국내소득 발생액은 약 OOO원으로 국외소득 발생액 약 OOO원보다 3배가량 많아 주된 소득이 국내에서 발생한 사실을 알 수 있다. 또한 쟁점부동산을 양도한 2016년도 당시의 자산현황을 보면, 본인이 거주하는 고가주택 외에도 상가, 토지, 고액의 국내 골프회원권 및 OOO에 가까운 채권을 보유하고 있는 사실이 확인된다. 위 내용과 같이 국내법인의 대표이사로 고액의 급여를 받으며 경영활동에 참여하고, 국외재산보다 국내재산의 규모가 훨씬 크다는 점 등을 고려하면 청구인은 국내에 경제적 기반을 둔 근로소득자이자 사업가라는 사실을 알 수 있다.

  (라) 청구인은 2010〜2020년 기간동안 종합소득세를 비롯한 각종 세금 신고시 자진하여 국내 거주자로 인정하고 신고를 해왔다. 청구인은 국내 종합소득세 신고 시 국내 거주자로서 각종 공제 혜택을 받고, 미국 소득을 합산하여 신고를 하였고, 2014년경 모 aaa(재외동포)으로부터 토지를 증여받으면서 거주자로서 증여재산공제 OOO원을 공제 후 증여세 과세표준 OOO원을 신고하여 본인이 거주자임을 이미 인정한바 있다. 위와 같이 청구인이 국내 거주자로 세금공제 혜택을 받을 수 있는 종합소득세와 증여세 신고 시에는 거주자로 하였다가, 양도소득세 신고 시에는 세금납부를 회피하기 위해 비거주자라고 주장하는 것은 신의성실 원칙에 반한다.

  (마) 청구인은 부산 소재 OOO에 만학도 특별전형 입학 후 4년간 출석률 100%를 기록, 2011년까지 OOO에서 학사, 석사 및 박사과정을 밟는 등 국내에서 사업과 학업을 병행하면서 장기체류 중이라는 사실도 알 수 있다.

(2) 청구인은 미국 거주자로 주장하나, 조약의 관련 규정에 따라서 청구인을 국내 거주자로 볼 수 있다.

  (가) 조약 제3조 제2항에서는 어느 개인이 한국의 조세 목적상 한국의 거주자이면서 동시에 미국의 조세 목적상 미국의 거주자인 경우의 거주지국 판정 기준을 규정하고 있는바, 거주지국 판정 기준으로 ① 그가 항구적 주거(permanent home)를 두고 있는 체약국의 거주자로 간주되고, ② 양 체약국 내에 주거를 두고 있거나 어느 체약국에도 주거를 두고 있지 아니하는 경우에는 그의 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 체약국(중대한 이해관계의 중심지)의 거주자로 간주되며[that Contracting State withwhich his personal and economic relations are closest(center of vital interests)], ③ 중대한 이해관계의 중심지가 어느 체약국에도 없거나 또는 결정될 수 없을 경우에는 그가 일상적 거소(habitual abode)를 두고 있는 체약국의 거주자로 간주되고, ④ 양 체약국 내에 일상적 거소를 두고 있거나 또는 어느 체약국에도 거소를 두고 있지 아니하는 경우에 그가 시민(citizen)으로 소속하고 있는 체약국의 거주자로 간주되며, ⑤ 양 체약국의 시민으로 되어 있거나 또는 어느 체약국의 시민도 아닌 경우에는 체약국의 권한있는 당국이 상호 합의에 의하여 해결하도록 규정하고 있고, 제3조 제2항의 목적상 주거는 ‘어느 개인이 그 가족과 함께 거주하는 장소(the place where an individual dwells with his family)’를 말한다고 규정하고 있다.

  (나) 청구인은 2005년경 OOO를 매입하여 대한민국의 국내 거소로 신고한 후 현재까지 18년째 거주중이며, 국내 체류일수가 국외 체류일수 보다 훨씬 길어 외국으로의 단기 출장·여행 목적의 짧은 체류로는 항구적 주거를 외국에 마련했다고 볼 수 없다. 청구인은 미국에 가족이 있으므로 미국에 항구적 주거가 있다고 주장하나, 청구인의 자녀는 1969년 및 1973년생으로서 이미 성인이 된지 오래 되었고, 실제 주거도 같이하고 있지 않으므로 생계를 같이 하는 가족이 아니다. 또한, 조약 제3조 제2항의 목적상 주거는 ‘어느 개인이 그 가족과 함께 거주하는 장소(the place)’로 규정하고 있지만, 함께 속해 있는 국가로 규정하고 있지도 않다. 따라서 청구인의 아들과 딸은 각각 미국 내 청구인과 다른 주소에 거주하고 있고 생계를 같이 하고 있지도 않으며, 청구인의 다 큰 성인 자녀가 미국에 각각 따로 거주한다는 사실만으로 청구인에게 항구적 주거가 미국에 있다고 인정될 수는 없다.

  (다) 중대한 이해관계 중심지 판단기준에 따르더라도 청구인은 국내 거주자에 해당된다. 청구인의 항구적 주거가 국내에만 있지만, 미국에도 항구적 주거가 있다는 가정하에 중대한 이해관계 중심지를 판단해 보면, 법원은 ‘중대한 이해관계의 중심지’(center of vital interest)란, 개인적 또는 경제적 관계의 중심이 되는 곳을 의미하는데, 가족 및 사회적 관계, 직업, 정치적·문화적 기타 활동, 재산의 관리장소 등을 종합적으로 고려하여야 한다.”고 판시(서울고등법원 2018.7.18. 선고 2017누71798 판결 등 참조)한 바 있는데, 청구인의 경우 ① 2011~2016년 과세연도에 국내에 상당한 부동산을 보유하고 있고 국외재산보다 국내재산이 많다는 점, ② 국내에서 BBB, AAA의 대표이사이자 단독주주로 경영에 적극적·구체적으로 참여해온 점, ③ 국외 근로·사업소득보다 국내 근로·사업소득이 많다는 점, ④ 국내 대학교에서 학사, 석사 및 박사과정을 이수했다는 점 등을 고려해볼 때, 국내에 상당히 중요한 경제적 관계를 형성하고 있었다고 볼 수 있다. 따라서 청구인의 중대한 이해관계 중심지 또한 대한민국에 해당하는 것으로 볼 수 있다.

  (라) 일상적 거소 판단기준에 따르더라도 청구인은 국내 거주자이다. 청구인의 경우 위에서 살펴본 바와 같이 국내 체류일수가 183일 이상이고, 외국 체류일수보다 2배 이상 많음을 알 수 있으므로 따라서 일상적 거소 또한 국내임을 명백하다.

  (마) 위 내용을 종합하면, 청구인의 경제활동, 자산규모 및 체류일수 등으로 조약 제3조에 따른 거주자 여부를 판단하는 경우에 청구인의 항구적 주거, 중대한 이해관계 중심지 및 일상적 거소 모두 대한민국임을 알 수 있다.

(3) 청구인은 쟁점부동산 양도소득이 국외원천소득이므로 대한민국의 과세권이 없다는 주장에 대해 보면, 청구인은 조약 제4조 제1항의 규정을 해석함에 있어 “청구인이 한국 거주자로 보더라도 타방체약국(미국) 내에 원천을 둔 소득에 대하여, 또한 그러한 소득에 대해서만 동 타방 체약국(미국)에 의하여 과세될 수 있다. 미국의 이 사건 건물 처분에 대하여 한국이 과세하는 것은 위법하다. 그러므로 조약 제4조의 해석상 원칙적으로 한국에게 과세권한이 없음이 명백하다.”라고 주장하나, 조약 제4조 제1항 규정은 대한민국 거주자의 해외 원천소득에 대해서 타방 체약국에 의해 과세가 될 수 있다는 의미이지, 타방 체약국에 의해서만 과세될 수 있다는 의미가 아니다. 그리고 같은 조 제4항 규정을 통해 대한민국은 청구인이 미국인이라 하더라도 과세권을 행사할 수 있는 것을 알 수 있다.

(4) 청구인은 쟁점부동산 양도소득에 대해 대한민국이 과세권을 유지하면 미국에서도 과세가 되므로 이중과세라고 주장하나, 조약 제16조에서 ‘타방 체약국(미국)에 소재하는 자산의 매각, 교환 또는 기타의 처분으로부터 일방 체약국(대한민국)의 거주자에 의하여 양도소득이 발생하는 경우 타방 체약국(미국)에 의한 과세로부터 면제되지 아니한다고 기술되어 있다’. 이 점이 청구인이 주장하는 이중과세이나, 이는 조약 제5조를 통해서 해결되는 부분이다. 즉, 대한민국이 청구인에게 양도소득세를 부과·징수함에 있어 미국에 납부한 세금이 있다면 그 세액을 공제할 것이고, 미국 또한 청구인이 대한민국에 납부한 세금을 공제할 것이기 때문에 이중과세 문제는 발생하지 않는다. 본디 조약은 소득에 대한 이중과세의 회피와 탈세방지를 목적으로 맺어진 조약인데 이중과세 문제가 발생한다는 주장은 납득하기 어렵다.

(5) 한편, 청구인은 이 건 가산세 부과처분이 부당한 것으로 주장하나, 세법에 대한 무지에 기반하여 납세의무를 게을리 한 것에는 정당한 사유가 있는 것으로 볼 수 없으므로 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 ① 청구인을 국내 거주자로 보아 미국 소재 쟁점부동산 양도에 대하여 양도소득세를 부과한 처분의 당부

 ② 이 건 양도소득세 부과처분에 대하여 가산세를 면제할 정당한 사유가 있는지 여부

나. 관련 법령 등

 (1) 국세기본법

 제47조의2(무신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 제9조에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 「농어촌특별세법」 및 「종합부동산세법」에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 그 신고로 납부하여야 할 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “무신고납부세액”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 곱한 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우 : 100분의 40(역외거래에서 발생한 부정행위인 경우에는 100분의 60)

2. 제1호 외의 경우 : 100분의 20

 제47조의4(납부지연가산세) ① 납세의무자(연대납세의무자, 납세자를 갈음하여 납부할 의무가 생긴 제2차 납세의무자 및 보증인을 포함한다)가 법정납부기한까지 국세(「인지세법」 제8조 제1항에 따른 인지세는 제외한다)의 납부(중간예납ㆍ예정신고납부ㆍ중간신고납부를 포함한다)를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 “과소납부”라 한다)하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 “초과환급”이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.

1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 법정납부기한의 다음 날부터 납부일까지의 기간(납부고지일부터 납부고지서에 따른 납부기한까지의 기간은 제외한다) × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율

2. 초과환급받은 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자상당가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 환급받은 날의 다음 날부터 납부일까지의 기간(납부고지일부터 납부고지서에 따른 납부기한까지의 기간은 제외한다) × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율

3. 법정납부기한까지 납부하여야 할 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) 중 납부고지서에 따른 납부기한까지 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액 × 100분의 3(국세를 납부고지서에 따른 납부기한까지 완납하지 아니한 경우에 한정한다)

 제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

1. 제6조에 따른 기한 연장 사유에 해당하는 경우

2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

3. 그 밖에 제1호 및 제2호와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우

 (2) 국세기본법 시행령

 제28조(가산세의 감면 등) ① 법 제48조 제1항 제3호에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 제10조에 따른 세법해석에 관한 질의ㆍ회신 등에 따라 신고ㆍ납부하였으나 이후 다른 과세처분을 하는 경우

2. 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」에 따른 토지등의 수용 또는 사용, 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 도시ㆍ군계획 또는 그 밖의 법령 등으로 인해 세법상 의무를 이행할 수 없게 된 경우

 (3) 소득세법

 제1조의2(정의) ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “거주자”란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소(居所)를 둔 개인을 말한다.

2. “비거주자”란 거주자가 아닌 개인을 말한다.

② 제1항에 따른 주소ㆍ거소와 거주자ㆍ비거주자의 구분은 대통령령으로 정한다.

 제2조(납세의무) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 개인은 이 법에 따라 각자의 소득에 대한 소득세를 납부할 의무를 진다.

1. 거주자

2. 비거주자로서 국내원천소득(國內源泉所得)이 있는 개인

 제3조(과세소득의 범위) ① 거주자에게는 이 법에서 규정하는 모든 소득에 대해서 과세한다. 다만, 해당 과세기간 종료일 10년 전부터 국내에 주소나 거소를 둔 기간의 합계가 5년 이하인 외국인 거주자에게는 과세대상 소득 중 국외에서 발생한 소득의 경우 국내에서 지급되거나 국내로 송금된 소득에 대해서만 과세한다.

 제4조(소득의 구분) ① 거주자의 소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

1. 종합소득

2. 퇴직소득

3. 양도소득

 (4) 소득세법 시행령

 제2조(주소와 거소의 판정) ①「소득세법」(이하 “법”이라 한다) 제1조의2에 따른 주소는 국내에서 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 생활관계의 객관적 사실에 따라 판정한다.

② 법 제1조의2에 따른 거소는 주소지 외의 장소 중 상당기간에 걸쳐 거주하는 장소로서 주소와 같이 밀접한 일반적 생활관계가 형성되지 아니한 장소로 한다.

③ 국내에 거주하는 개인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 국내에 주소를 가진 것으로 본다.

1. 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것을 통상 필요로 하는 직업을 가진 때

2. 국내에 생계를 같이하는 가족이 있고, 그 직업 및 자산상태에 비추어 계속하여 183일 이상 국내에 거주할 것으로 인정되는 때

④ 국외에 거주 또는 근무하는 자가 외국국적을 가졌거나 외국법령에 의하여 그 외국의 영주권을 얻은 자로서 국내에 생계를 같이하는 가족이 없고 그 직업 및 자산상태에 비추어 다시 입국하여 주로 국내에 거주하리라고 인정되지 아니하는 때에는 국내에 주소가 없는 것으로 본다.

 제2조의2(거주자 또는 비거주자가 되는 시기) ① 비거주자가 거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.

1. 국내에 주소를 둔 날

2. 제2조 제3항 및 제5항에 따라 국내에 주소를 가지거나 국내에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날

3. 국내에 거소를 둔 기간이 183일이 되는 날

② 거주자가 비거주자로 되는 시기는 다음 각 호의 시기로 한다.

1. 거주자가 주소 또는 거소의 국외 이전을 위하여 출국하는 날의 다음 날

2. 제2조 제4항 및 제5항에 따라 국내에 주소가 없거나 국외에 주소가 있는 것으로 보는 사유가 발생한 날의 다음 날

 (5) 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약

 제1조 대상조세

(1) 이 협약의 대상이 되는 조세는 다음과 같다.

 (a) 한국의 경우에는 소득세 및 법인세(한국의 조세)

 (b) 미국의 경우에는 내국세법에 의하여 부과되는 연방소득세(미국의 조세)

 제3조 과세상의 주소

(1) 이 협약에 있어서 하기 용어는 각기 다음의 의미를 가진다.

 (a) "한국의 거주자"라 함은 다음의 것을 의미한다.

  (i) 한국법인

  (ii) 한국의 조세 목적상 한국에 거주하는 기타의 인(법인 또는 한국의 법에 따라 법인으로 취급되는 단체를 제외함), 다만, 조합원 또는 수탁자로서 행동하는 인의 경우에, 그러한 인에 의하여 발생되는 소득은 거주자의 소득으로서 한국의 조세에 따라야 하는 범위에 한한다.

 (b) "미국의 거주자"라 함은 다음의 것을 의미한다.

  (i) 미국법인

  (ii) 미국의 조세 목적상 미국에 거주하는 기타의 인(법인 또는 미국의 법에 따라 법인으로 취급되는 단체를 제외함), 다만, 조합원 또는 수탁자로서 행동하는 인의 경우에, 그러한 인에 의하여 발생되는 소득은 거주자의 소득으로서 미국의 조세에 따라야 하는 범위에 한한다.

 (c) 지불을 행하는 조합의 거주지를 결정함에 있어서 조합은 조합의 설립 또는 조직에 적용된 국가의 법에 따라 그 국가의 거주자로 간주된다.

(2) 상기 (1)항의 규정에 의한 사유로 인하여 어느 개인이 양 체약국의 거주자인 경우에는 다음과 같이 취급된다.

 (a) 동 개인은 그가 주거를 두고 있는 그 체약국의 거주자로 간주된다.

 (b) 동 개인이 양 체약국 내에 주거를 두고 있거나 또는 어느 체약국에도 주거를 두고 있지 아니하는 경우에 그는 그이 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 그 체약국(중대한 이해관계의 중심지)의 거주자로 간주된다.

 (c) 동 개인의 중대한 이해관계의 중심지가 어느 체약국에도 없거나 또는 결정될 수 없을 경우에 그는 그가 일상적 거소를 두고 있는 그 체약국의 거주자로 간주된다.

 (d) 동 개인의 양 체약국 내에 일상적 거소를 두고 있거나 또는 어느 체약국에도 거소를 두고 있지 아니하는 경우에, 그는 그가 시민으로 소속하고 있는 체약국의 거주자로 간주된다.

 (e) 동 개인이 양 체약국의 시민으로 되어 있거나 또는 어느 체약국의 시민도 아닌 경우에, 체약국의 권한있는 당국은 상호 합의에 의하여 그 문제를 해결한다.

 본 항의 목적상 주거는 어느 개인이 그 가족과 함께 거주하는 장소를 말한다.

(3) 상기 제(2)항의 규정에 의한 사유로 인하여 일방 체약국의 거주자로 간주되지 아니하는 개인은, 제4조(과세의 일반규칙)를 포함하여, 이 협약의 모든 목적상 상기 일반 체약국의 거주자로서만 간주된다.

 제4조 과세의 일반규칙

(1) 일방 체약국의 거주자는, 이 협약에서 정한 제한에 따를 것으로 하여, 타방 체약국 내에 원천을 둔 소득에 대하여 또한 그러한 소득에 대해서만 동 타방 체약국에 의하여 과세될 수 있다. 동 목적상 제6조에 정한 제 규칙(소득의 원천)은 소득의 원천을 결정하기 위하여 적용된다.

(2) 이 협약의 제 규정은 다음의 것에 의하여 현재 또는 차후에 부여되는 비과세, 면제, 비용공제, 세액공제 또는 기타의 공제를 어떠한 방법으로도 제한하는 것으로 해석되어서는 아니된다.

 (a) 일방 체약국에 의하여 부과되는 조세를 결정함에 있어서 동 일방 체약국의 법, 또는

 (b) 양 체약국간의 기타 합의

(3) 이 협약의 제 규정은, 개정된 1973년 3월 12일자의 한국외자도입법(법률 제2598호) 또는 한국 내에 투자를 장려하기 위한 유사한 법이 규정에 따라 미국의 거주자에게 부여되는 혜택을 거부할 수 있도록, 한국의 법에 영향을 주지 아니한다.

(4) 본조 하기 (5)항을 제외한 이 협약의 어떠한 규정에도 불구하고 어느 체약국은, 이 협약이 효력을 발생하지 아니하였던 것처럼, 동 체약국의 시민 또는 거주자에 대하여 과세할 수 있다.

(5) 상기 (4)항의 규정은 다음의 것에 대하여 영향을 주지 아니한다.

 (a) 제5조 (이중과세의 회피), 제7조 (무차별), 제24조(사회보장 지급금) 및 제27조(상호 합의 절차)에 따라 어느 체약국이 부여하는 혜택

 (b) 제20조(교직자), 제21조(학생 및 훈련생) 및 제22조(정부기능)에 따라, 어느 체약국의 시민이 아니거나 또는 동 체약국에의 이주자의 신분을 가지고 있지 아니한 개인에 대하여 동 체약국이 부여하는 혜택

(6) 양 체약국의 권한있는 당국은 이 협약의 제 규정의 시행에 필요한 규정을 제정할 수 있다.

(7) 미국의 조세 목적상 미국의 거주자가 아닌 한국의 거주자(한국 정부 또는 그 지방공공단체의 공무원 또는 고용원 제외)의 경우에 미국의 내국세법이 하나의 인적 공제만을 규정하는 한, 이 협약의 서명일자에 유효한 내국세법 제151조 내지 154조에 규정된 조건에 따를 것으로 하여, 미국에 체재하며 과세연도중 납세자와 언제나 미국에 동거하는 동 납세자의 배우자 및 그 자녀에 대하여 인적 공제가 허용된다. 다만 그러한 추가공제는, 동 납세의무자 과세연도 중에 내국세법 제894조 (c)항의 의미 내에서, 미국내의 상업 또는 사업의 수행에 실질적으로 관련된 것으로 취급되는 소득으로서 미국내에 원천을 둔 동 납세의무자의 총 소득이, 그 과세연도 중 동 납세의무자의 모든 원천으로부터 생기는 전체 소득에 차지하는 비율을 초과할 수 없다.

(8) 미국은 이 협약의 어떠한 규정에도 불구하고 개인지주회사세와 유보소득세를 부과할 수 있다. 다만, 주식의 전부가 전과세연도 중 한국의 거주자인 (미국의 시민이 아닌자)1인 이상의 개인에 의하여 직접적으로 또는 간접적으로 소유되고 있는 경우에 한국법인은 당해 과세연도 중 미국의 개인지주회사세로부터 면제된다. 한국 법인은 특정의 과세연도 중 어느 시기에 고정사업장을 통하여 미국내에서 상업 또는 사업을 영위하지 아니하는 한, 당해 과세연도 중 미국의 유보소득세로부터 면제된다.

 제5조 이중과세의 회피

소득에 대한 이중과세는 다음과 같은 방법으로 회피된다.

(1) 한국법(법은 그 원칙을 변경하지 아니하고 수시로 개정될 수 있음)의 규정에 의거하고 또한 한국법의 제한에 따를 것을 조건으로 하여, 한국은 한국의 국민 또는 거주자에 대하여 미국에 납부한 적절한 소득액을 한국의 조세로부터 공제하며 또한 미국법인의 의결권의 최소한 10퍼센트를 소유하고 있는 한국법인이 특정의 과세연도 중 동 미국법인으로부터 배당을 받을 경우에, 동 배당지급의 원인이 되는 이유에 관해서는 동 배당을 지급하는 미국법인이 미국에 납부한 적절한 세액을 공제하는 것을 허용한다. 그러나 적절한 세액은 미국에 납부한 세액에 기초를 두어야 하나 동 국민 또는 거주자의 미국 내에 원천을 둔 순소득이 동일한 과세연도 중 그의 전체 순소득에 차지하는 비율에 해당하는 한국의 조세액의 부분을 초과하여서는 아니된다. 미국에 납부한 조세에 관해서 한국의 세액공제를 적용할 목적으로 제6조(소득의 원천)에 제규칙이 소득의 원천을 결정하기 위하여 적용된다.

(2) 미국법(법은 그 원칙을 변경하지 아니하고 수시로 개정될 수 있음)의 규정에 의거하고 또한 미국법의 제한에 따를 것을 조건으로 하여, 미국은 미국의 시민 또는 거주자에 대하여 미국의 조세로부터 적절한 한국의 세액을 공제하며, 또한 한국법인의 의결권의 최소한 10퍼센트를 소유하고 있는 미국법인이 특정의 과세연도 중 동 한국법인으로부터 배당을 받을 경우에, 동 배당지급의 원인이 되는 이윤에 관해서는 동 배당을 지급하는 한국법인이 한국에 납부할 적절한 세액을 공제하는 것을 허용한다. 그러한 적절한 세액은 한국에 납부한 세액에 기초를 두어야 하나, 그 세액공제는 동과세연도 중 미국의 법에 규정된 한도액 (한국내에 원천을 둔 소득 또는 미국외에 원천을 둔 소득에 대한 미국의 조세에 대한 세액공제를 제한하는 것을 목적으로 함을 초과하여서는 아니된다. 한국에 납부한 조세에 관해서 미국의 세액공제를 적용할 목적으로 제6조(소득의 원천)에 규정된 제 규칙이 소득의 원천을 결정하기 위하여 적용된다.

 제15조 부동산 소득

(1) 사용료 및 자연자원의 채취에 관련된 기타의 지급금을 포함한 부동산 소득과 동 사용료 또는 기타의 지급금을 발생시키는 재산 또는 권리의 매각, 교환 또는 기타의 처분으로부터 발생하는 이득은 그러한 부동산 또는 자연자원이 소재하는 체약국에 의하여 과세될 수 있다. 이 협약의 목적상 부동산에 의하여 담보가 결정되었거나 또는 사용료 혹은 자연자원의 채취에 관련되는 기타의 지급금을 발생시키는 권리에 의하여 담보가 설정된, 채무에 대한 이자는 부동산 소득으로 간주되지 아니한다.

(2) 상기 (1)항은 부동산의 용익권, 직접사용, 임대 또는 기타 형태의 사용으로부터 발생한 소득에 적용된다.

 제16조 양도 소득

(1) 일방 체약국의 거주자는 아래의 경우에 해당되지 아니하는 한, 자본적 자산의 매각, 교환 또는 기타의 처분으로부터 발생하는 소득에 대하여 타방 체약국에 의한 과세로부터 면제된다.

 (a) 타방 체약국에 소재하는 재산으로서 제15조(부동산 소득)에 규정된 재산의 매각, 교환 또는 기타의 처분으로부터 일방 체약국의 거주자에 의하여 동 소득이 발생되는 경우

(2) 상기 (1)(a)항에 규정된 소득의 경우에는 제15조(부동산 소득)의 규정이 적용된다. 상기(1)(b)항에 규정된 소득의 경우에는 제8조(사업소득)의 규정이 적용된다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료에 따르면, 다음과 같은 사실이 확인된다.

 (가) 청구인의 2010〜2016년 출ㆍ입국현황 및 국내ㆍ외 체류 일수는 아래 <표3>과 같이 확인된다.

<표3> 청구인의 출ㆍ입국현황 및 국내ㆍ외 체류일수

 (나) 청구인의 2010〜2020년 국내․외 소득발생 내용 및 종합소득세 신고내용은 아래 <표4>, <표5>와 같이 확인된다.

<표4> 청구인의 2010〜2016년 근로ㆍ기타소득 발생내용

 (단위 : 백만원)

<표5> 청구인의 2010〜2020년 종합소득세 신고내용

(단위 : 백만원)

 (다) 청구인의 국내․외 사업이력은 아래 <표6>, <표7>과 같이 확인된다.

<표6> 청구인의 국내 사업이력

<표7> 청구인의 국외 사업이력

 (라) 청구인의 국내․외 재산보유현황은 아래 <표8>, <표9>와 같이 확인된다.

<표8> 청구인 국내재산현황

(단위 : 백만원)

<표9> 청구인 국외재산현황

(단위 : USD)

 (마) 청구인의 2010〜2020년 종합소득세 신고시 기본사항란의 기재 내용은 아래 <표10>, <표11>와 같이 확인된다.

<표10> 청구인 종합소득세 신고 예시 (2016년)

<표11> 청구인 종합소득세 신고 구분

 (바) 아래 <표12>의 청구인 관련 신문기사 내용을 보면, 청구인은 2004년경부터 2011년경까지 부산광역시 소재 OOO에서 학사〜박사과정을 이수한 것으로 보인다.

<표12> 청구인 관련 기사내용

 (사) 청구인은 미국 국적자로서 2000.5.30. 재외동표 체류자격(F-4) 비자를 받아 국내에 거소를 등록한 것으로 보이고, 최종 체류허가기간은 2025.4.26.로 확인되며, 청구인과 자녀들의 미국내 주소는 아래 <표13>과 같이 확인된다.

<표13> 청구인 및 자녀 주소

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대해 살펴본다.

 (가) 어느 개인이 「소득세법」상의 국내 거주자인 동시에 외국의 거주자에도 해당하여 그 외국법상 소득세 등의 납세의무자에 해당하는 경우에는 하나의 소득에 대하여 이중으로 과세될 수도 있으므로, 이를 방지하기 위하여 각국 간 조세조약을 체결하여 별도의 규정을 두고 있고, 납세의무자가 이러한 이중거주자에 해당하는 사실이 인정된다면 그 중복되는 국가와 체결된 조세조약이 정하는 바에 따라 어느 국가의 거주자로 간주될 것인지를 결정(대법원 2015.2.26. 선고 2014두13959 판결 등 참조)하는 것으로서, 청구인이 대한민국과 미국의 이중거주자에 해당한다는 주장에 대해서는 양측의 이견이 있으나, 처분청은 청구인을 국내 거주자로 보아 이 건 양도소득세 부과처분을 하였고, 청구인은 미국의 거주자에 해당하는 것으로 보아 미국에서 쟁점부동산 양도에 관한 납세의무를 이행한 사실이 있는 것으로 보여 결론적으로 조약의 거주자 규정에 따라 청구인이 어느 국가의 거주자로 간주될 지를 결정하는 것이 타당하다고 할 것인바, 조약 제3조 제2항은 어느 개인이 양 체약국의 거주자가 되는 경우 그 지위는 다음과 같이 결정된다고 정하면서 (a) 항구적 주거(permanent home), (b) 중대한 이해관계의 중심지(center of vital interests), (c) 일상적 거소(habitual abode), (d) 국적(citizen), (e) 상호 합의(mutual agreement)를 순차로 고려하여 거주자의 지위를 결정하도록 정하고 있다.

 (나) 위에서 항구적 주거란 개인이 여행 또는 출장 등과 같은 단기체류를 위하여 마련한 것이 아니라 그 이외의 목적으로 계속 머물기 위한 주거 장소로서 언제든지 계속 사용할 수 있는 모든 형태의 주거를 의미하는 것이므로, 그 개인이 주거를 소유하거나 임차하는 등의 사정은 항구적 주거를 판단하는 데 고려할 사항이 아니다. 이러한 항구적 주거가 양 체약국에 모두 존재할 경우에는 조약상 이중거주자의 거주지국에 대한 다음 판단기준인 중대한 이해관계의 중심지, 즉 양 체약국 중 그 개인과 인적 및 경제적으로 더욱 밀접하게 관련된 체약국이 어디인지를 살펴보아야 하고, 이는 가족관계, 사회관계, 직업, 정치․문화 활동, 사업장소, 재산의 관리장소 등을 종합적으로 고려할 때 양 체약국 중 그 개인의 관련성의 정도가 더 깊은 체약국을 의미한다(대법원 2019. 3. 14. 선고 2018두60847 판결 등 참조)고 할 것이다.

 (다) 청구인의 경우, 2000년 5월경 재외동표 체류자격(F-4) 비자를 받아 국내에 거소를 등록한 이후 쟁점부동산 양도시기인 2016년경까지 주로 국내에서 체류해 온 것으로 보이는 점, 특히 2011년경부터는 연평균 60일 정도를 제외한 대부분의 기간을 국내에서 머무르면서 사업활동을 한 것으로 확인되고, 국내에 아파트, 상가, 골프회원권 등을 보유하고 있는 점, 청구인의 국내․외 사업활동 및 소득발생내용을 보면 국내의 사업 규모 및 소득발생금액이 훨씬 더 큰 것으로 보이는 점, 청구인의 자녀들이 쟁점부동산 양도 당시 미국에서 거주하고 있기는 하나, 독립된 생활을 영위하는 성인으로서 청구인과 생계를 같이하면서 공동생활을 영위하는 것으로 보이지는 않는 점 등에 비추어 청구인이 향후 미국으로 돌아가 영구적으로 거주할 계획이 있다고 하더라도 2011〜2016년 기간 동안 청구인의 인적 및 경제적 관계가 가장 밀접한 체약국(중대한 이해관계의 중심지)을 미국으로 보기는 어렵다고 판단된다.

(3) 다음으로 쟁점②에 대해 살펴보면, 처분청은 청구인이 거주자로서 쟁점부동산 양도에 대해 당연히 국내에서 납세의무가 있고, 법령에 대한 무지로 납세의무를 게을리 한 것은 가산세를 면제할 정당한 사유로 볼 수 없다는 의견이나, 법률상 해석의 의의(疑意)로 인한 견해의 대립 또는 차이가 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어 그를 정당화할 수 있는 사정이 있는 경우 가산세 면제의 정당한 사유가 존재한다 할 것인바(대법원 2016.10.27. 선고 2016두44711 판결 등 참조), 쟁점부동산 소재지가 미국으로서 청구인은 1996.3.22. 쟁점부동산을 취득한 후 2016.1.29. 양도하고 미국에서 납세신고를 한 사실이 있는 점, 청구인의 연령은 79세로서 일생의 대부분을 미국에서 지내면서 자녀를 출산․양육하고, 사업활동을 하다가 2000년경 재외동포 비자를 받아 국내로 입국하였는데, 청구인의 형제․자매 및 자녀들은 현재까지도 미국에 생활의 근거를 두고 생활하고 있고 향후 국내로 입국하여 함께 생활할 것으로도 보이지 않으므로 청구인은 주소(항구적 주거)가 미국이라고 판단할 수밖에 없었을 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인이 쟁점부동산 양도에 대한 양도소득세 신고납부 의무를 성실히 이행하지 못한 것은 단순한 세법에 대한 부지나 오해의 범위를 넘어 ‘거주자’ 해당 여부와 관련한 세법(조약) 규정에 관한 “해석상의 의의(疑意)”가 있어 국내에서 납세의무를 이행하지 못한데 대한 정당한 사유가 있다고 할 것이므로 처분청은 청구인의 이 건 양도소득세 부과 시 무신고가산세를 제외하여 그 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

 다만, 납부불성실가산세는 납세자로 하여금 세법에서 규정한 의무를 성실하게 준수하도록 하는 기능뿐만 아니라 법정납부기한과 실제 납부일과의 차이에 대한 이자상당액으로 과세대상 물건을 취득한 후 정상적으로 세액을 납부한 자와의 형평을 유지하기 위한 성격도 있다고 할 것이므로 처분청이 청구인에게 납부불성실가산세를 포함하여 이 건 양도소득세를 부과한 처분에는 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

  이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.