주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2020. 9. 10. 원고에 대하여 한 2018년 귀속 종합소득세 200,842,410원의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 2017. 3. 3. 사업장 소재지를 ‘◇◇시 □□동 OOO-O’(이하 ‘이 사건 사업장’이라 한다)로 하여 사업자등록을 하면서 사업의 주업태를 ‘건설업’으로, 사업의 종목을 ‘주택신축판매’로 등록하였다(이하 ‘이 사건 사업’이라고 한다).

나. 원고는 이 사건 사업장에 철근콘크리트구조 (철근)콘크리트지붕 4층 제2종 근린생활시설 1층 148.06㎡, 2층 210.7㎡, 3층 210.7㎡, 4층 210.7㎡, 옥탑1층 19.25㎡(이하 ‘이 사건 건물’이라고 한다)를 건축한 뒤, 2017. 7. 13. 원고 명의로 소유권보존등기를 마쳤으며, 그 무렵 이 사건 건물을 임대하였다.

다. 원고는 2017. 5. 31. ▲▲▲에게 이 사건 건물을 25억 5,000만 원(이하 ‘이 사건 매매대금’이라고 한다)에 매도하는 내용의 매매계약을 체결하여 같은 날 계약금 2억 5,500만 원을 지급받았고, 2017. 8. 8. 중도금 3억 원을 지급받았으며, 2018. 1. 3. 잔금 19억 9,500만 원을 지급받음과 동시에 ▲▲▲에게 소유권이전등기를 마쳐주었다.

라. 원고는 2018년 귀속 종합소득세를 신고하면서 원고가 구 소득세법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제28637호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 소득세법 시행령’이라고 한다) 제143조 제4항 제2호 다목에 의한 단순경비율 적용대상자에 해당한다고 보고 이 사건 매매대금에 대하여 단순경비율에 의한 추계방법으로 소득금액을 산정한 후 종합소득세를 신고·납부하였다.

마. 피고는 원고가 2018년에 신규로 사업을 개시하였다고 보아 이 사건 매매대금의 발생 해당연도(2018년) 수입금액이 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제1호의 ‘제208조 제5항 제2호 가목에 따른 금액’인 3억 원 이상이라는 이유로 원고의 사업에 대한 2018년 귀속 소득금액을 기준경비율로 계산하여 2020. 9. 10. 원고에게 2018년 귀속 종합소득세 200,842,410원(가산세 포함)을 경정·고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

바. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2020. 12. 1. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2021. 6. 1. 원고의 청구를 기각하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 을 제1, 5, 12, 16, 17, 18호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고 주장의 요지

기준경비율을 적용한 이 사건 처분은 다음과 같은 이유로 위법하다.

1) 원고가 이 사건 건물에 관한 매매계약을 체결하고 계약금을 지급받은 2017. 5. 31. 주택신축판매업인 이 사건 사업을 영위하겠다는 원고의 의사가 객관적으로 외부에 드러났다고 볼 수 있으므로 원고의 사업개시일은 2018년이 아닌 2017. 5. 31.이라고 보아야 한다.

2) 설령 원고를 2018년에 신규로 사업을 개시한 사업자로 본다고 하더라도, 직전과세기간에 발생한 수입금액이 있고 그 금액이 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제2호에서 정한 금액에 미달한다면, 해당 수입금액이 당해연도의 업종과는 다른 업종에서 발생한 수입금액이라고 하더라도 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제2호가 적용되어야 한다.

나. 관련 법령

별지 기재와 같다.

다. 이 사건 사업의 사업 개시일에 대한 판단

구 소득세법(2018. 12. 31. 법률 제16104호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 소득세법’이라고 한다)은 제1조의2 제1항 제5호에서 ‘사업자’의 개념을 정의하고, 제19조 제1항에서 어떠한 업종에서 발생하는 소득이 사업소득에 해당하는지 규정하면서, 제168조 제3항에서 사업자등록 신청의 방법에 관하여 부가가치세법 제8조를 준용하고 있을 뿐, 사업소득에서 말하는 ‘사업 개시일’에 관하여는 부가가치세법 시행령 제6조와 같이 이를 명시적으로 확정하는 규정을 두거나, 그와 같은 규정을 준용하는 조항을 따로 두고 있지 않다.

조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석해서는 안 될 것이지만, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피한바(대법원 2017. 10. 12. 선고 2016다212722 판결 등 참조), 관계 법령의 문언과 체계, 그 취지에 드러나는 다음의 여러 사정을 종합해 볼 때, 구 소득세법 시행령 제143조 제4항에 따른 단순경비율 적용 여부와 관련하여, 이 사건 사업과 같은 주택신축판매업의 사업개시일은 주택의 분양을 개시한 시점으로 봄이 타당하다(대법원 2021. 1. 14. 선고 2020두40914 판결 및 같은 일자 선고 2020두43289 판결 등 참조). 따라서 이 사건 사업의 사업개시일은 원고가 ▲▲▲에게 이 사건 건물에 관하여 소유권이전등기를 경료해 준 2018. 1. 3.로 봄이 상당한바, 이 사건 건물의 매매계약체결일인 2017. 5. 31.이 사업개시일이라는 원고의 주장은 받아들일 수 없다.

① 구 소득세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22580호로 개정하기 전의 것) 제143조 제4항 제1호는 ‘당해 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자’ 모두에 대하여, 제2호는 당해 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자 외에 ‘직전 과세기간의 수입금액(결정 또는 경정으로 증가된 수입금액을 포함한다)의 합계액이 기준금액에 미달하는 사업자’에 대하여 단순경비율을 적용하도록 규정하고 있었다. 그 후 2010. 12. 30. 대통령령 제22580호로 개정한 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제1호는 해당 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자라도, 기준금액 이상의 수입이 있는 사업자에 대해서는 단순경비율 적용대상에서 배제하되, 시행일 전에 착공일 또는 착공예정일을 2010. 12. 31. 이전의 날로 적어 착공신고를 하고 2011. 1. 1. 이후 신규로 건설업, 부동산개발 및 공급업을 개시하는 사업자에 대하여는 종전의 규정에 따라 단순경비율을 적용할 수 있도록 그 부칙 제12조에 경과규정(이하 ‘부칙 규정’이라고 한다)을 두었다.

또한 2018. 2. 13. 대통령령 제28637호로 개정되어 2019. 1. 1. 이후 개시하는 과세기간의 소득분에 적용하는 소득세법 시행령 제143조 제4항은 해당 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자(제1호)뿐만 아니라, 직전 과세기간의 수입금액의 합계액이 기준금액에 미달하는 사업자(제2호)의 경우에도 해당 과세기간 수입금액이 복식부기의무자 기준에 해당하는 경우에는 단순경비율 적용대상에서 배제하여 기준경비율을 적용하도록 규정하고 있다. 이와 같은 소득세법 시행령 제143조 제4항의 개정 연혁에 비추어 보면, 단순경비율 제도는 기준경비율 제도에서 요구하는 주요 경비의 지출증빙에 대한 기장 능력이 부족한 소규모 영세사업자의 납세비용을 최소화하려는 취지의 제도로서, 입법자는 단순경비율의 적용대상 사업자의 범위를 꾸준히 축소하여 왔음을 알 수 있다. 나아가 부칙 규정의 문언에 의하면 입법자는 ‘건축 착공’과 그에 따른 ‘건설업, 부동산 개발 및 공급업의 개시’를 별개의 개념으로 파악하고 있는 것으로 보인다.

➁ 사업 준비행위는 상당히 비정형적이고 광범위할 뿐만 아니라 사업자의 주관적 의사나 필요에 의하여 그 범위가 정하여지는 측면도 있어, 준비행위의 시작 시점을 객관적으로 특정하는 것이 용이하다고 보기 어렵다. 만일 건물신축판매업의 사업 개시일을 사업 준비행위가 시작된 시점인 사업자등록일 내지 토지 취득시점 혹은 건물의 착공 또는 준공 및 소유권보존등기 시점까지 앞당기게 된다면, 준비행위의 시점에 따라서 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제2호가 규정하는 단순경비율 적용의 전제가 되는 직전 과세기간의 수입금액이 달라지게 되어, 사업자가 자신의 편의에 따라 임의의 날을 선택하여 납세의무를 회피함으로써 국가의 정당한 조세징수권 행사에 장애를 야기하거나 납세의무자들 사이에서 불평등을 초래할 수 있다. 원고는 건물에 대한 매매계약 체결일을 사업 개시일로 봐야 한다고 주장하나, 장기간 사업을 영위하는 건물 신축판매업의 특성상 사업자의 의사에 따라 그 시기가 좌우될 수 있고(건물신축판매업자와 거래 상대방의 관계에 따라 일단 형식적인 계약만 체결하고 매매대금을 나중에 지급하는 형태의 거래도 충분히 이루어질 수 있다), 과세관청은 공시되지도 않는 분양 또는 매매계약 체결 사실 및 그 내용을 확인해야 하며, 만일 그 분양 또는 매매계약이 허위이거나 이후에 취소, 해제 등의 원인으로 실효되는 경우에는 과세기준이 달라지는 등 납세의무자와 과세관청 모두 큰 혼란을 겪을 수밖에 없다. 이러한 입법취지와 주택의 공급이 객관적으로 이루어진 시기로 사업 개시일을 정할 필요성 등을 종합하여 보면 원고가 주장하는 매매계약 체결일이 아닌 소유권 이전 시점으로 사업 개시일을 파악할 필요가 있다.

③ 나아가 아래와 같은 이유에 의하면, 구 소득세법상 사업소득과 관련하여, 사업개시일이란 부가가치세법 제5조 제2항에 따른 사업개시일을 정하고 있는 부가가치세법 시행령 제6조 각 호 소정의 시점을 기준으로 한다고 해석할 수 있고, 이에 의하면 이 사건 사업의 재화의 공급시기는 이 사건 건물의 소유권이전등기시점으로 봄이 상당하다.

㉮ 구 소득세법 제19조 제1항이 농업, 임업, 어업, 광업, 제조업, 건설업 등과 같은 각종 업종에서 ‘발생하는’ 소득을 사업소득으로 정의하고 있고, 같은 법 제1조의2 제1항 제5호가 위와 같은 사업소득이 ‘있는’ 거주자를 사업자로 정의하고 있음을 감안하면, 구 소득세법상 사업은 소득의 현실적인 발생을 그 전제로 하고 있다고 봄이 상당하다. 따라서 사업개시일을 단순히 소득 발생의 직접적인 원인이 되는 재화나 용역의 제공 시점 이전인 사업 준비행위가 시작된 시점까지 앞당길 수는 없다.

㉯ 구 소득세법 제1조의2 제1항 제5호, 제19조에 의하면, 영리를 목적으로 독립된 지위에서 계속적·반복적으로 행하는 사회적 활동을 통하여 발생하는 소득이 있는 거주자가 사업자가 되는 한편(대법원 2010. 9. 9. 선고 2010두8430 판결 취지 참조), 부가가치세법 제2조 제3호에 의하면 영리 목적의 유무에 불구하고 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자를 사업자라 하며 부가가치세 납세의무자가 되는데, 여기서 ‘사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자’란 부가가치를 창출할 수 있을 정도의 사업형태를 갖추고 계속적이고 반복적인 의사로 재화 또는 용역을 공급하는 자로서(대법원 1999. 9. 17. 선고 98두16705 판결 참조), 구 소득세법에서 정하고 있는 사업자의 의미와 크게 다르지 않은바, 구 소득세법상 사업소득과 관련된 사업개시일을 부가가치세법상의 사업개시일과 통일적으로 해석할 필요성이 있고, 이는 하나의 사업과 관련하여 부가가치세의 납세의무와 소득세의 납세의무를 동시에 지기 쉬운 사업자들에 대하여 법적 안정성이 부여할 필요가 있다는 측면에서도 그러하다.

㉰ 그와 같은 관점에서, 구 소득세법은 새로 사업을 시작하는 사업자로 하여금 관할 세무서장에게 사업자등록을 하여야 할 의무를 부과하면서(제168조 제1항), 부가가치세법에 따라 사업자등록을 한 사업자는 구 소득세법에 따른 사업자등록을 한 것으로 간주하는 규정(같은 조 제2항)을 두고 있고, 사업자가 재화 또는 용역을 공급한 경우 그 공급을 받은 자에게 세금계산서를 발급할 의무를 규정하고 있는 부가가치세법 제32조 제1항과 마찬가지로, 사업자등록을 한 사업자가 재화 또는 용역을 공급할 경우 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산서 또는 영수증을 작성하여 재화 또는 용역을 공급받는 자에게 발급할 의무를 부과하고 있는 것(구 소득세법 제163조 제1항)으로 볼 수 있다.

㉱ 사업자등록에 관하여 구 소득세법 제168조 제3항이 준용하도록 규정한 부가가치세법 제8조 제1항은 사업자등록의 시기에 관련하여 ‘사업 개시일’이라는 용어를 사용하고 있고, 부가가치세법 제5조 제2항은 신규사업자에 대한 최초 과세기간에 관하여 규정하면서도 ‘사업 개시일’이라는 용어를 사용하고 있는데, 부가가치세법 시행령 제6조는 이러한 부가가치세법 제5조 제2항에 따른 ‘사업개시일’을 제조업과 광업 이외의 사업에 관하여는 ‘재화나 용역의 공급을 시작하는 날’로 정하고 있다.

㉲ 부가가치세법 제15조는 재화가 공급되는 시기를 ‘재화의 이동이 필요하지 않은 경우 재화가 이용가능하게 되는 때’로 정하면서 부가가치세법 시행령 제28조에서 구체적인 거래형태별 재화의 공급시기를 ‘현금판매, 외상판매 또는 할부판매의 경우 재화가 인도되거나 이용가능하게 되는 때’로 정하고 있다. 그런데 계약금의 지급만으로는 양수인에게 부동산이 인도되거나 그 부동산을 이용할 권리가 인정되지 않고, 달리 원고와 ▲▲▲ 사이에 계약금의 지급만으로도 이 사건 건물을 이용 가능하도록 약정하였다고 볼 특별한 사정도 없는 이상 원고가 매매계약을 체결하고 계약금을 수령한 2017. 5. 31.을 부가가치세법상 재화의 공급시기로 볼 수 없다. 오히려 원고가 잔금을 수령하고 ▲▲▲에게 소유권이전등기를 마친 2018. 1. 3. 재화가 공급되었다고 봄이 상당하다.

그 밖에 2018. 1. 3. 이전에 수익을 목적으로 주택신축판매업을 영위하겠다는 원고의 의사가 객관적으로 드러났다고 볼 만한 사정을 인정할 증거가 없다.

라. 이 사건 건물의 임대수입이 이 사건 사업의 직전 과세기간의 수입금액에 해당하는지 여부에 대한 판단

살피건대, 다음과 같은 사정들, 즉 ① 소득세법령상의 단순경비율 제도는 주요 경비의 지출 증빙에 대한 기장 능력이 부족한 일정 규모 이하의 소규모 영세사업자에 대해 납세비용을 최소화하려는 취지의 제도인 점, ➁ 앞서 살펴본 바와 같이 단순경비율 적용 요건을 규정한 소득세법 시행령 제143조는 그 적용대상 사업자의 범위를 점차 축소하는 방향으로 변화하여 왔는바, 단순경비율 제도의 취지와 입법 연혁, 조세의 형평성을 고려할 때 단순경비율의 적용 요건을 가급적 엄격하게 해석․적용할 필요가 있는 점, ➂ 구 소득세법 시행령은 제143조 제4항 제2호 및 제208조 제5항 제2호에서 단순경비율 적용 여부의 판단기준이 되는 금액을 업종별로 구분하여 규정하고 있고, 제208조 제7항은 2개 이상의 사업을 겸영하는 사업자의 경우에는 수입금액이 가장 많은 주업종의 수입금액에 그 외 업종의 수입금액을 환산하여 더한 총 수입금액을 기준으로 간편장부대상자에 해당하는지 판단하도록 규정하고 있는데, 원고 주장과 같이 위 시행령 제143조 제4항 제2호에 해당하는지 여부를 판단할 때 업종을 고려하지 않는다면, 주 업종 외의 업종의 수입금액을 위와 같이 환산하여 계산할 이유가 없는 점 등에 비추어 보면, 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제2호의 ‘직전 과세기간의 수입금액’은 해당 과세기간의 사업과 실질적 동일성 또는 밀접한 관련성이 있는 사업의 수입금액으로 한정하여 해석함이 타당하다.

그런데 이 사건 사업은 건물을 신축 및 판매하여 수입을 취득하는 것을 내용으로 하는 바, 임대사업은 주택신축판매사업과는 사업의 방식이나 사업소득의 성격이 상이하여 실질적 동일성 또는 밀접한 관련성이 있다고 보기 어렵다. 따라서 직전 과세기간인 2017년 원고의 부동산임대수입금액을 가지고 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제2호 적용의 근거로 삼을 수는 없다. 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

마. 소결

따라서 원고가 2017년 사업연도에 임대수익을 얻었는지 여부와 관계없이 원고는 2018년 사업연도에 신규로 이 사건 사업을 개시한 사업자에 해당하여 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제2호를 적용할 수 없고, 2018년의 이 사건 사업으로 인한 수입금액이 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제1호, 제208조 제5항 제2호의 기준금액을 초과하므로 단순경비율 적용대상에 해당하지 아니한다. 피고가 단순경비율을 적용하지 아니하고 기준경비율을 적용하여 추계결정하였음을 전제로 한 이 사건 처분은 적법하다(한편 원고는 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제1호의 ‘해당 과세기간 신규로 사업을 개시한 사업자’는 업종을 불문하고 직전 과세기간에 수입금액이 없는 자로서 처음으로 사업을 시작하는 신규 사업자를 의미하는데 원고는 직전 과세기간에 임대수입이 있으므로 제1호의 적용을 받지 않고 제2호의 적용만 받는다는 취지의 주장도 한다.

그러나 2017년 원고의 부동산임대수입금액을 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제2호 적용의 근거로 삼을 수 없음은 앞서 본 바와 같은 바, 원고의 위 주장에 의하더라도, 결국 원고는 구 소득세법 시행령 제143조 제4항 제1, 2호 둘 다에 해당하지 않게 되어 단순경비율 적용대상자가 되지 않게 된다).

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.