※ 붙임 : 관련 참고자료.
1. 질의내용 요약
O 사실관계
1. 피상속인이 아래와 같이 상속인 이외의 자인 [갑],[을],[병]에게 유언에 의하여 유증하는 경우임
- 유언자는 별도표시 부동산을 수증자 [갑]에게 유증한다
- 수증자 [갑]은 동 부동산에 관한 모든 채무를 대위변제한 다음 1년내에 처분하여 상속세, 채무금 대위변제금액, 양도소득세, 공과금, 기타비용 일체를 공제한 잔액을 아래와 같이 배분한다
(1) [갑] : 3분의 1
(2) [을] : 3분의 1
(3) [병] : 3분의 1
O 질문내용
(질문1) 유언 공정증서에 기재된 수증자 [갑]을 세법상 상속인인 수유자로 하여 상속세 신고를 하고, 유언의 내용에 따라서 상속아파트를 [갑]이 처분하여 최종 배분받는 [을]과 [병]은 [갑]으로부터 증여받는 것으로 보아 증여세를 별도로 납부하여야 하는지?
(질문2) 유언 공정증서에 기재된 수증자 [갑]은 상속세및증여세법 제3조 제1항의 규정에 의한 단독수유자(유증에 의한 재산취득자)가 아니라, 다만 상속개시 후 유증재산을 관리, 처분, 배분에 관한 수임자일 뿐 실질적 상속인이 되는 수유자는 [갑], [을], [병]이므로 [갑], [을], [병]을 상속인으로 하여 상속세 신고를 하고 각각의 배분받은 재산을 한도로 상속세 납세의무를 부담하는지 ?
(질문3) 위 “1.” 및 “2.”의 방법 외에 다른 방법으로 신고하여야 하는지 ?
(질문4) 한편, 위“2.”의 방법과 같이 신고하는 경우, 유언증서대로 실행을 목적으로 상속등기 및 처분절차상의 편의를 위하여 단순히 상속등기를 [갑]의 명의로 한 후 매각처분하여 유언증서 대로 배분할 경우에, [갑]의 단독 상속등기로 인한 [을], [병]에게 처분재산 배분시 증여세 해당여부
2. 질의 내용에 대한 자료
가. 관련 조세 법령(법률, 시행령, 시행규칙)
o 상속세및증여세법 제1조【상속세 과세대상】
① 상속[유증, 증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여(제14조 제1항 제3호의 규정에 의한 증여채무의 이행 중에 증여자가 사망한 경우의 당해 증여를 포함한다. 이하 같다) 및 「민법」 제1057조의 2의 규정에 의한 특별연고자에 대한 상속재산의 분여를 포함한다. 이하 같다]으로 인하여 상속개시일(실종선고로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 실종선고일을 말한다. 이하 같다) 현재 다음 각호의 1에 해당하는 상속재산이 있는 경우에는 그 상속재산에 대하여 이 법이 정하는 바에 의하여 상속세를 부과한다. (2007. 12. 31. 개정)
1. 국내에 주소를 두거나 1년 이상 거소를 둔 자(이하 “거주자”라 한다)의 사망의 경우에는 거주자의 모든 상속재산(피상속인이 유증한 재산 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여재산을 포함한다. 이하 같다)
2. 거주자가 아닌 자(이하 “비거주자”라 한다)의 사망의 경우에는 국내에 있는 비거주자의 모든 상속재산
o 상속세및증여세법 제3조【상속세 납부의무】
① 상속인(「민법」제1000조ㆍ제1001조ㆍ제1003조 및 제1004조의 규정에 의한 상속인을 말하며, 동법 제1019조 제1항의 규정에 의하여 상속을 포기한 자 및 동법 제1057조의 2의 규정에 의한 특별연고자를 포함한다. 이하 같다) 또는 유증을 받는 자(사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 “수유자”라 한다)는 이 법에 의하여 부과된 상속세에 대하여 상속재산 중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다. 다만, 특별연고자 및 수유자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 상속세를 면제한다. (2007. 12. 31. 개정)
② (삭제,1998.12.28.)
③ 제1항의 규정에 의한 상속재산에는 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산하는 증여재산중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산을 포함한다.
④ 제1항의 규정에 의한 상속세는 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 재산을 한도로 연대하여 납부할 의무를 진다.
o 상속세및증여세법 시행령 제2조의 2【상속세 납세의무】
① 법 제3조 제1항 본문에서 “대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 비율”이라 함은 제1호의 규정에 의하여 계산한 상속인 또는 수유자별(이하 이 조에서 “상속인별”이라 한다) 상속세 과세표준 상당액을 제2호의 금액으로 나누어 계산한 비율을 말한다. (2000. 12. 29. 신설)
1. 법 제13조 제1항의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 상속인별 증여재산의 과세표준에 다목의 금액이 나목의 금액에서 차지하는 비율을 가목의 금액에 곱하여 계산한 금액을 가산한 금액 (2000. 12. 29. 신설)
가. 법 제25조 제1항의 규정에 의한 상속세과세표준에서 법 제13조 제1항 각호의 규정에 의하여 가산한 증여재산의 과세표준을 차감한 금액 (2000. 12. 29. 신설)
나. 법 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에서 동조 제1항 각호의 금액을 차감한 금액 (2000. 12. 29. 신설)
다. 상속인별 상속세과세가액 상당액에서 법 제13조 제1항 각호의 규정에 의하여 상속재산에 가산하는 상속인별 증여재산을 제외한 금액 (2000. 12. 29. 신설)
2. 법 제25조 제1항의 규정에 의한 상속세과세표준에서 법 제13조 제1항 제2호의 규정에 의하여 가산한 증여재산가액 중 수유자가 아닌 자에게 증여한 재산에 대한 과세표준을 차감한 가액 (2004. 12. 31. 개정)
② 법 제3조 제4항에서 “각자가 받았거나 받을 재산”이라 함은 상속으로 인하여 얻은 자산총액에서 부채총액과 그 상속으로 인하여 부과되거나 납부할 상속세를 공제한 가액을 말한다. (2000. 12. 29. 신설)
o 상속세및증여세법 제13조 【상속세과세가액】
① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.
1. 상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액
2. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액
② 제1항 제1호 및 제2호의 규정을 적용함에 있어서 비거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 국내에 있는 재산을 증여한 경우에만 이를 가산한다.
③ 제46조ㆍ제48조 제1항ㆍ제52조 및 제52조의 2 제1항의 규정에 의한 재산의 가액과 제47조 제1항의 규정에 의한 합산배제증여재산의 가액은 제1항의 규정에 의하여 상속세과세가액에 가산하는 증여재산가액에 포함하지 아니한다.
나. 관련 예규(판례, 심판례, 심사례, 예규)
○ 서면4팀-318, 2008.02.04
【질의】
(사실관계)
- 상속개시일: 2007.9.24.
- 김★매: 피상속인의 미성년자인 자녀(2)의 법정대리인(모)의 자격, 피상속인과는 이혼, 자녀(2) 양육
- 피상속인(김4): 비상장주식(중소건설법인) 보유, 형제들에게 지분을 넘겨주는 유언내용, 형제들(김1~6)
- 유언장 내용
* 회사는 일체를 김2가 인수하고,
* 김2가 자금마련해서 김6에게 오천만원 지급, 김5에게 5천만원 지급, 김3에게 5천만원 지급, 김1에게 5천만원을 지급하기로 함.
(질의내용)
질의1) 유언장에 회사지분을 김2에게 주는 내용이 있는데 이럴 경우 비상장주식 지분의 상속세 신고와 납부는 누가해야 하는지 여부
질의2) 2억원이 인수대금이고 각각 4인들에게 증여로 보아야 하는지 여부
질의3) 혹시 건설법인의 평가액과는 상당한 차이가 있으면 전체(보유지분)를 증여로 보아야 하는지 여부
질의4) 김2 및 피상속인의 형제들인 4인의 인수금액을 얼마로 하여야 하는지 여부
【회신】
「상속세 및 증여세법」 제3조의 규정에 의하여 상속인 또는 유증을 받는 자(사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 “수유자”라 함)는 상속재산(같은법 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산 중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산을 포함)중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 계산한 비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있으며, 또한 각자가 상속받았거나 받을 재산을 한도로 상속세를 연대하여 납부할 의무가 있는 것임.
귀 질의의 경우 상속인외의 자가 피상속인의 유증에 의하여 재산을 취득함에 있어서 일정금액을 다른 상속인 외의 자에게 지급할 것을 조건으로 한 경우에는 전체 상속재산가액에서 다른 상속인외의 자가 각각 지급받을 금액은 유증받은 것이며, 따라서 상속인 및 유증을 받은 자는 모두 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 계산한 비율에 따라 상속세를 연대하여 납부할 의무가 있는 것임.
「상속세 및 증여세법」 제67조의 규정에 의하여 상속세 납부의무가 있는 상속인 또는 수유자는 상속개시일부터 6월 이내에 상속세의 과세가액 및 과세표준을 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 하는 것임.
【질의】
상속세법 제4조의 규정에 의하여 상속개시전 5년 이내(상속인이외의 자인 경우 3년) 상속인에게 증여한 재산의 가액을 상속재산에 가산하여 상속세과세가액으로 하도록 규정하고 있는바,금번 본인의 아버지가 사망하고(이하 피상속인이라 부름) 상속인으로 세자매가 있는바 피상속인은 유언을 남기었고, 이 유언에 의하면 상속재산 20억원 상당 (전부부동산임)을 본인이 취득하고, 그 조건으로 상속인중 나머지 2인에게 각 1억원씩, 그리고 상속인 외 피상속인의 동생에게 1억원을 지급할 것을 정하고 있음.이에 따라 본인은 20억원의 상속재산을 유증에 의하여 취득하고 상속인에게 2억원, 상속인외의 자에게 1억원등 3억원을 지급하게 된 바 상속세 과세가액을 산출함에 있어서 다음과 같은 의문이 있어 질의함.
질의1) 본인이 상속세를 신고함에 있어서 3억원을 증여채무로서 공제할 수 있는지의 여부
질의2) 유증에 의하여 재산을 취득하는 3억원에 대하여 각기 증여세 납세의무가 있는지 여부
【회신】
공동상속인중 1인(갑)이 피상속인의 유증에 의하여 재산을 취득함에 있어서 일정금액을 다른 상속인(을)과 상속인 외의 자(병)에게 지급할 것을 조건으로 한 경우에는 전체 상속재산가액에서 을과 병은 각각 지급받을 금액을 유증받은 것임. 따라서 갑, 을, 병은 모두 재산비율에 따라 상속세를 연대하여 납부할 의무가 있는 것임.
○ 서면4팀-3725 (2007. 12. 28)
1.「상속세 및 증여세법」제3조의 규정에 의하여 상속인 또는 수유자는 상속재산(같은법 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산 중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산을 포함)중 각자가 받았거나 받을 재산을 기준으로 같은법 시행령 제2조의 2 제1항의 규정에 의하여 계산한 비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있으며, 또한 각자가 상속받았거나 받을 재산을 한도로 상속세를 연대하여 납부할 의무가 있는 것입니다. 따라서 상속인 또는 수유자 각자가 받았거나 받을 상속재산가액상당액을 한도로 하여 상속인 또는 수유자의 고유재산에 대하여도 체납된 상속세액을 징수할 수 있는 것임.
2.「상속세 및 증여세법」제3조 제4항에서 “각자가 받았거나 받을 재산”이라 함은 상속으로 인하여 얻은 자산총액에서 부채총액과 그 상속으로 인하여 부과되거나 납부할 상속세를 공제한 가액을 말하는 것임.