〔붙 임 : 관련자료〕
1. 질의내용 요약
○ 사실관계
- A법인은 국내에 소재한 법인으로서 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제9조 제15항에 따른 주권상장을 검토 중에 있음
- 해당 법인의 대주주들은 개인주주 1인과 그의 특수관계에 있는 내국법인 및 기타 법인으로 구성되어 있는바
․ 해당 대주주들은 주권이 상장될 경우 상장축하 기념으로 종업원들에게 무상으로 일정금액을 지급하고자 함
- 대주주들은 종업원들에게 다음의 조건으로 일정금액(이하 ‘쟁점 금액’)을 무상 지급함
․ A법인과는 무관하게 지급함
․ 기업가치 증대에 기여한 종업원을 대상으로 함
․ 상장 축하의 기념으로 지급함
․ 지급금액은 직무성과, 직급, 근무기간, 근무부서 등에 따른 차별을 두지 않고 모두 동일함
․ 지급급액은 대주주들이 협의하여 지급함
○ 질의내용
- 법인의 대주주들이 해당 법인의 상장축하 기념으로 임원 및 종업원에게 대가 없이 일방적으로 지급하는 금액이 소득세 과세대상에 해당하는지 여부
2. 질의내용에 대한 자료
가. 관련 조세 법령(법률, 시행령, 시행규칙, 기본통칙)
○ 소득세법 제20조【근로소득】
① 근로소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
1. 근로를 제공함으로써 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당과 이와 유사한 성질의 급여
2. 법인의 주주총회ㆍ사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 따라 상여로 받는 소득
3. 「법인세법」에 따라 상여로 처분된 금액
4. 퇴직함으로써 받는 소득으로서 퇴직소득에 속하지 아니하는 소득
○ 소득세법 제21조【기타소득】
① 기타소득은 이자소득ㆍ배당소득ㆍ사업소득ㆍ근로소득ㆍ연금소득ㆍ퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.
1. 상금, 현상금, 포상금, 보로금 또는 이에 준하는 금품
17. 사례금
○ 소득세법 시행령 제38조【근로소득의 범위】
① 법 제20조에 따른 근로소득에는 다음 각 호의 소득이 포함되는 것으로 한다.
2. 종업원이 받는 공로금ㆍ위로금ㆍ개업축하금ㆍ학자금ㆍ장학금(종업원의 수학중인 자녀가 사용자로부터 받는 학자금ㆍ장학금을 포함한다) 기타 이와 유사한 성질의 급여
17. 법인의 임원 또는 종업원이 당해 법인 또는 당해 법인과 「법인세법 시행령」 제87조의 규정에 의한 특수관계에 있는 법인(이하 이 호에서 “당해 법인 등”이라 한다)으로부터 부여받은 주식매수선택권을 당해 법인등에서 근무하는 기간 중 행사함으로써 얻은 이익(주식매수선택권 행사 당시의 시가와 실제 매수가액과의 차액을 말하며, 주식에는 신주인수권을 포함한다)
○ 소득세법 기본통칙 21-1【기타소득의 범위】
① 법 제21조 제1항 제1호에 규정하는 상금ㆍ현상금ㆍ포상금ㆍ보로금에는 이자소득ㆍ배당소득ㆍ부동산임대소득ㆍ사업소득ㆍ근로소득ㆍ연금소득ㆍ퇴직소득 및 양도소득(이하 이 절에서 “다른 소득”이라 한다)에 속하지 아니하는 것으로서 다음 각호의 것을 포함한다.
1. 현상광고 또는 우수현상광고에 대하여 지급하는 현상금
2. 특별한 공로에 대하여 지급하는 상금
3. 경진ㆍ경연ㆍ경기대회ㆍ전람회 등에서 우수한 자에게 지급하는 상금
4. 법령의 규정에 의하여 지급하는 보상금ㆍ포상금ㆍ보로금ㆍ상금 등
○ 소득세법 기본통칙 21-2【알선수수료 등의 소득구분】
② 법 제21조 제1항 제17호에 규정하는 사례금에는 다른 소득에 속하지 아니하는 것으로서 다음 각호의 것을 포함한다.
1. 의무없는 자가 타인을 위하여 사무를 관리하고 그 대가로 지급받는 금품. 다만, 그 의무없는 자가 타인을 위하여 실지로 지급한 비용의 청구액은 제외한다.
2. 근로자가 자기의 직무와 관련하여 사용자의 거래선 등으로부터 지급받는 금품. 이 경우 「상속세 및 증여세법」의 규정에 의하여 증여세가 과세되는 것은 제외한다.
3. 재산권에 관한 알선수수료 외의 계약 또는 혼인을 알선하고 지급받는 금품
○ 상속세 및 증여세 제2조【증여세 과세대상】
① 타인의 증여(증여자의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여는 제외한다. 이하 같다)로 인하여 증여일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 증여재산에 대하여 이 법에서 정하는 바에 따라 증여세를 부과한다.
1. 재산을 증여받은 자[이하 “수증자”(受贈者)라 한다]가 거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 있는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제54조 및 제59조에서 같다)인 경우에는 거주자가 증여받은 모든 재산
2. 수증자가 비거주자(본점이나 주된 사무소의 소재지가 국내에 없는 비영리법인을 포함한다. 이하 이 항과 제4조 제2항, 제6조 제2항 및 같은 조 제3항에서 같다)인 경우에는 비거주자가 증여받은 재산 중 국내에 있는 모든 재산
② 제1항에 규정된 증여재산에 대하여 수증자에게 「소득세법」에 따른 소득세, 「법인세법」에 따른 법인세가 부과되는 경우에는 증여세를 부과하지 아니한다. 소득세, 법인세가 「소득세법」, 「법인세법」 또는 다른 법률에 따라 비과세되거나 감면되는 경우에도 또한 같다.
③ 이 법에서 “증여”란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형ㆍ무형의 재산을 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 이전[현저히 저렴한 대가를 받고 이전(移轉)하는 경우를 포함한다]하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.
나. 관련사례(판례, 심판례, 심사례, 예규)
개인이 특수관계에 있는 법인으로부터 시가보다 낮은 가액으로 주식을 양수하여「상속세 및 증여세법」 제35조 및「법인세법」제52조가 적용되는 경우, 「상속세 및 증여세법 시행령」 제26조 제3항에 따라 그 시가와 대가의 차액에서 시가의 100분의 30에 상당하는 가액과 3억원 중 적은 금액을 차감한 가액을 양수자의 증여재산가액으로 하여 증여세를 과세하는 것이며, 「법인세법」 제52조 및 같은 법 시행령 제88조 제1항 제1호에 따라 법인의 익금에 산입된 금액 중 해당 증여세가 과세된 금액은 같은 영 제106조(2009.2.4. 대통령령 제21302호로 개정되기 전의 것, 이하같음) 제1항 제3호 자목에 따라 기타사외유출로 처분하고, 증여세가 과세된 금액 외의 금액은 같은 영 제106조 제1항 제1호에 따라 처분하는 것임
고용관계 없이 독립된 자격으로 계속적으로 용역을 제공하고 지급받는 대가는 같은 법 제19조 제1항의 규정에 의하여 사업소득에 해당하는 것이며, 일시적으로 용역을 제공하고 지급받는 대가는 같은 법 제21조 제1항의 규정에 의한 기타소득에 해당하는 것이나, 고용관계나 이와 유사한 계약에 의하여 근로를 제공하고 지급받는 대가는 소득세법 제20조의 규정에 의한 근로소득에 해당하는 것으로, 이때, 고용관계가 있는지 여부의 판단은 근로제공자가 업무 내지 작업에 대한 거부를 할 수 있는지, 시간적ㆍ장소적인 계약을 받는지, 업무수행 과정에 있어서 구체적인 지시를 받는지, 복무규정의 준수의무 등을 종합적으로 판단할 사항임
○ 소득46011-2561, 1999.07.06.
귀 질의의 경우 대주주 겸 법인의 대표이사가 당해 법인의 대표이사직을 사임한 후 대가관계 없이 종전에 같이 근무한 당해 법인의 종업원들에게 일정액을 지급한 경우에는 증여세 과세대상인 것임
1. 비상장법인의 대주주가 소유하고 있는 주식을 당해 법인의 종업원에게 증여하는 경우 그 종업원은 상속세법 제29조의 2 제1항의 규정에 의하여 증여세 납부의무가 있는 것임
○ 재산01254-2228, 1988.08.08.
귀 질의의 내용과 같이 비상장법인의 대표이사가 소유하고 있는 동 회사의 주식을 종업원에게 무상으로 배분하는 경우, 이는 증여세 과세대상이 되는 것이며, 비상장주식은 상속세법시행령 제5조 제5항(나)목의 규정에 따라 평가하는 것임
○ 소득22601-1803, 1986.05.31.
법인의 종업원이 당해 법인으로부터 신주인수권을 부여받거나, 동 신주인수권을 타인에게 양도하고 얻는 차익과 주식의 양도차익에 대하여는 소득세가 과세되지 아니하는 것이나, 근무성적에 따라 무상으로 받은 주식의 가액과 소득세법 시행령 제42조제1항에 규정하는 우리사주조합원을 제외한 기타 종업원이 당해 법인의주식을 유상으로 취득함에 있어 그 주식의 취득가액과 시가의 차액은 당해 종업원의 근로소득으로 보는 것임. 다만, 고용계약과 관계없이 무상으로 증여받은 주식의 가액은 증여세가 과세되는 것임
○ 대법2007두5349, 2008.01.18.
소득세법 제20조 제1항 소정의 근로소득은 지급형태나 명칭을 불문하고 성질상 근로의 제공과 대가관계에 있는 일체의 경제적 이익을 포함할 뿐만 아니라, 직접적인 근로의 대가 외에도 근로를 전제로 그와 밀접히 관련되어 근로조건의 내용을 이루고 있는 급여도 포함된다 할 것이다. <중략> 원고들의 이 사건 주식매수선택권 행사이익은 국내 자회사들의 경영과 업무수행에 직접 또는 간접적으로 영향을 미치는 외국 모회사들이 원고들에게 지급한 것으로서 이는 원고들이 국내 자회사들에게 제공한 근로와 일정한 상관관계 내지 경제적 합리성에 기한 대가관계가 있다고 봄이 상당하므로 이 사건 주식매수선택권 행사이익은 소득세법 제20조 제1항 제2호 나목 소정의 을종근로소득에 해당된다고 할 것이고, 이는 원고들과 외국 모회사들 사이에 직접적인 고용관계가 없어 고용계약상의 사용자와 주식매수선택권 부여자가 다르다거나, 위 각 주식매수선택권의 행사 당시 구 소득세법 시행령(2002. 12. 30. 대통령령 제17825호로 개정되기 전의 것) 제38조 제1항 각호에서 주식매수선택권 행사이익이 근로소득에 포함되는 것으로 열거되어 있지 않았다고 하여 달리 볼 것은 아님
○ 대법원2003두4089, 2005.04.15.
과세대상이 되는 근로소득에 해당하는지 여부는 그 지급된 금원의 명목이 아니라 성질에 따라 결정되어야 할 것으로서 그 금원의 지급이 근로의 대가가 될 때는 물론이고 어느 근로를 전제로 그와 밀접히 관련되어 근로조건의 내용을 이루고 규칙적으로 지급되는 것이라면 과세의 대상이 되는 것임(대법원 1972. 4. 28. 선고, 71누222 판결 ; 대법원 1962. 6. 21. 선고, 62누26 판결 등 참조)
○ 서울행정법원2003구합26379, 2004.7.21.(서울고등법원 2004누16883, 2005.8.12. ; 대법원2005두11203, 2006.10.13)
주식매수선택권 행사이익이 소득세법 제20조 제1항 소정의 근로소득에 해당하는지에 대해서 보건대, 소득세법 제20조 제1항은 근로소득의 하나로 "근로의 제공으로 인하여 받는 봉급ㆍ급료ㆍ보수ㆍ세비ㆍ임금ㆍ상여ㆍ수당과 이와 유사한 성질의 급여" 들고 있는바(위 조항 제1호 가목), 개인이 특정 경제 실체에 종속되어 근로를 제공하고 부여받은 경제적 이익으로서 그러한 경제적 이익이 제공한 근로와 대가관계가 있는 것이면 위 조항에서의 "근로의 제공으로 인하여 받는 급여"에 해당하는 것으로 보아야 할 것이며, 또한 경제적 이익의 부여와 근로 제공이 대가관계가 있다고 인정되기 위해서는 그 경제적 이익의 정도가 제공된 근로의 질 및 양과 사이에 엄밀한 비례관계에 있어야만 하는 것은 아니고 제공된 근로와 일정한 상관관계 내지 경제적 합리성에 기한 대가관계가 있으면 족하다고 할 것임
그리고, 주식매수선택권을 부여받은 회사 임직원은 주식의 시가가 주식매수선택권 행사가격을 상회할 경우 주식매수선택권을 행사하여 주식을 취득함으로써 해당 주식의 시가와 주식매수선택권 행사가액의 차액에 상당하는 경제적 이익을 얻게 되므로 임직원이 회사로부터 부여받는 경제적 이익이 있음이 분명하고, 나아가 회사는 경영 성과에 크게 영향을 미치는 임직원에게 경영 성과와 연계된 경제적 이익을 제공하는 방법을 통하여 그로부터 특별히 높은 질의 근로를 제공받고자 주식매수선택권을 부여하며 임직원은 일정한 기간 회사에 복무한 후에서야 주식매수선택권을 행사할 수 있는 이상 주식매수선택권 행사로 얻는 경제적 이익과 주식매수선택권 행사자가 제공하는 근로 사이에 경제적 합리성에 기한 대가관계가 있다고 볼 수 있는바, 일반적으로 주식매수 선택권 행사로 인한 이익은 소득세법 제20조 제1항 제1호 가목 소정의 근로소득인 "근로의 제공으로 인하여 받는 급여"에 해당한다고 보아야 할 것임
○ 헌재2001헌바74, 2002.09.19.
이 사건 법률조항은 그 제목을 ‘근로소득’이라고 명시한 다음, ‘근로의 제공으로 인하여 받는 봉급·급료·보수·세비·임금·상여·수당’을 예시하고 그 바로 뒤에 ‘이와 유사한 성질의 급여’라고 규정하고 있다. 입법자가 규율하고자 하는 대전제는 ‘이와 유사한 성질의 급여’이고 그 전형적이고 대표적인 행위로 ‘근로의 제공으로 인하여 받는 봉급·급료·보수·세비·임금·상여·수당’을 예시한 것이라고 볼 수 있다. 따라서 이 사건 법률조항은 예시적 입법의 형식을 따른 것이라 할 수 있음(헌재 2000. 4. 27, 98헌바 95등, 판례집 12-1, 508, 531-535 참조)
입법자는 이 사건 법률조항을 구체적 열거방식이 아닌 예시적 입법의 형식으로 형성하여, 근로를 제공하고 대가로 받는 급여는 명칭이나 명목을 불구하고 실질이 그에 해당하면 모두 근로소득의 범위에 포함시킴으로써 근로의 대가임에도 명칭이나 명목만을 달리하여 근로소득세를 회피하는 것을 방지하여 조세의 공평성을 도모한 것으로 보임