1. 질의내용 요약
○ 사실관계 및 질의요지
- 재건축조합 및 재개발조합이 관리처분계획에 따라 자기지분(무상지분)을 초과하여 토지․건물을 취득하는 조합원으로부터 추가로 지급받는 금액이 수익사업 소득인지
- 재건축조합 및 재개발조합의 수익인식 기준은(작업진행률에 의하여 수익을 인식하여야 하는지)
- 재건축조합 및 재개발조합의 수익사업과 비수익사업 공통손금의 원가배분방법은
2. 질의내용에 대한 자료
가. 관련 조세법령(법, 시행령, 시행규칙)
○ 법인세법 시행령 제69조 【용역제공 등에 의한 손익의 귀속사업연도】
① 법 제40조제1항 및 제2항의 규정을 적용함에 있어서 건설ㆍ제조 기타 용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 조에서 "건설등"이라 한다)의 제공으로 인한 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 목적물의 인도일(용역제공의 경우에는 그 제공을 완료한 날을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 속하는 사업연도로 한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 건설등의 계약기간(그 목적물의 건설등의 착수일부터 인도일까지의 기간을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 1년 이상인 건설등의 경우 그 목적물의 건설등의 착수일이 속하는 사업연도부터 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도까지의 각 사업연도의 익금과 손금은 동항의 규정에 불구하고 기획재정부령이 정하는 바에 의하여 그 목적물의 건설등을 완료한 정도(이하 이 조에서 "작업진행률"이라 한다)를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당사업연도의 익금과 손금에 산입한다. 다만, 작업진행률을 계산할 수 없다고 인정되는 경우로서 기획재정부령이 정하는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입한다.
○ 법인세법 시행규칙 제76조 【비영리법인의 구분경리】
⑥ 비영리법인이 법 제113조제1항의 규정에 의하여 수익사업과 기타의 사업의 손익을 구분경리하는 경우 공통되는 익금과 손금은 다음 각호의 규정에 의하여 구분계산하여야 한다. 다만, 공통익금 또는 손금의 구분계산에 있어서 개별손금(공통손금외의 손금의 합계액을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 없는 경우나 기타의 사유로 다음 각호의 규정을 적용할 수 없거나 적용하는 것이 불합리한 경우에는 공통익금의 수입항목 또는 공통손금의 비용항목에 따라 국세청장이 정하는 작업시간·사용시간·사용면적 등의 기준에 의하여 안분계산한다.
1. 수익사업과 기타의 사업의 공통익금은 수익사업과 기타의 사업의 수입금액 또는 매출액에 비례하여 안분계산
2. 수익사업과 기타의 사업의 업종이 동일한 경우의 공통손금은 수익사업과 기타의 사업의 수입금액 또는 매출액에 비례하여 안분계산
3. 수익사업과 기타의 사업의 업종이 다른 경우의 공통손금은 수익사업과 기타의 사업의 개별 손금액에 비례하여 안분계산
○ 조세특례제한법 제104조의 7 【정비사업조합에 대한 과세특례】
① 2003년 6월 30일 이전에 「주택건설촉진법」(법률 제6852호로 개정되기 전의 것을 말한다) 제44조제1항에 따라 조합설립의 인가를 받은 재건축조합으로서 「도시 및 주거환경정비법」 제18조에 따라 법인으로 등기한 조합(이하 이 조에서 "전환정비사업조합"이라 한다)에 대해서는 「법인세법」 제2조에도 불구하고 전환정비사업조합 및 그 조합원을 각각 「소득세법」 제87조제1항 및 같은 법 제43조제3항에 따른 공동사업장 및 공동사업자로 보아 「소득세법」을 적용한다. 다만, 전환정비사업조합이 「법인세법」 제60조에 따라 해당 사업연도의 소득에 대한 과세표준과 세액을 납세지 관할 세무서장에게 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 「도시 및 주거환경정비법」 제18조에 따라 설립된 조합(전환정비사업조합을 포함하며, 이하 이 조에서 "정비사업조합"이라 한다)에 대해서는 「법인세법」 제1조에도 불구하고 2010년 12월 31일 이전에 끝나는 사업연도까지는 비영리내국법인으로 보아 「법인세법」(같은 법 제29조는 제외한다)을 적용한다. 이 경우 전환정비사업조합은 제1항 단서에 따라 신고한 경우만 해당한다.
⑤ 제2항을 적용할 때 정비사업조합에 대한 「법인세법」 제3조에 따른 과세소득의 범위에서 제외되는 사업의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
○ 조세특례제한법 시행령 제104조의 7【정비사업조합의 수익사업의 범위】
법 제104조의7제2항의 규정을 적용함에 있어서 정비사업조합이 「도시 및 주거환경정비법」에 의하여 당해 정비사업에 관한 관리처분계획에 따라 조합원에게 종전의 토지를 대신하여 토지 및 건축물을 공급하는 사업은 「법인세법」 제3조제2항의 규정에 의한 수익사업이 아닌 것으로 본다.
나. 관련사례(예규, 해석사례, 심사, 심판 등)
<질의1〉 조세특례제한법 제104조의7 제2항 규정에 따른 정비사업조합(이하“조합”이라 함)이 자기지분을 초과한 아파트를 취득하는 조합원으로부터 조합의 규약 등에 따라 분양대금으로 별도로 지급받는 금액은 수익사업의 익금에 포함되는 것임
<질의2〉조합원이 출자한 토지의 평가액이 그가 분양받게 될 신축아파트의 가액보다 커 그 차액을 조합이 조합원에게 지급하는 경우, 당해 조합은 동 지급금액을 그 조합원의 출자금의 감소로 처리하는 것임
<질의3〉조합이 일반분양자를 제외한 조합원(원조합원, 승계조합원 포함)들만을 위해서 조합명의로 지출한 새시비용은 조합이 사업기간 동안 발생한 이익 중 일부를 조합원에게 분배한 것으로 보아 손금에 산입하지 아니하는 것임
귀 질의의 경우,「조세특례제한법」제104조의 7 제2항의 규정을 적용함에 있어 정비사업조합이「도시 및 주거환경정비법」에 의하여 당해 정비사업에 관한 관리처분계획에 따라 조합원에게 종전의 토지를 대신하여 토지 및 건축물을 공급하는 사업은 「법인세법」 제3조 제2항의 규정에 의한 수익사업에 해당하지 아니하는 것이나,
관리처분계획에 따라 조합원에게 토지 및 건축물의 무상지분(조합원자기지분)을 초과하여 토지 및 건축물을 공급하고 평형별 부담내역에 따라 받는 최종부담금은 수익사업의 익금에 포함하는 것임
○ 제도46011-10570, 2001.04.13
재건축조합의 총수입금액 계산시 조합원이 자기지분에 상당하는 아파트를 분양 받으면서 납부한 추가부담금은 소득세법 제24조 제1항의 규정에 의한 총수입금액에 해당하지 않는 것이나, 자기지분 초과분에 대해 조합원으로부터 별도로 받는 대금은 총수입금액에 산입하는 것임.
○ 서면2팀-293, 2006.02.06
건설ㆍ제조 기타 용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 “건설 등”이라 함)의 제공으로 인한 익금의 귀속사업연도는 그 목적물의 인도일(용역의 제공의 경우에는 그 제공을 완료한 날)이 속하는 사업연도로 하는 것이나, 법인세법 시행령 제69조 제2항의 규정에 의하여 건설 등의 계약기간이 1년 이상인 건설 등의 경우 비치ㆍ기장된 장부에 의하여 당해 사업연도 종료일까지 실제로 소요된 총공사비누적액을 확인할 수 있는 경우에는 작업진행률을 기준으로 하여 계산한 수익을 해당 사업연도의 익금에 산입하는 것임. 귀 질의가 이에 해당하는지는 관련 도급금액, 발생한 총공사비누적액, 총공사비예정비, 공사기간 등을 종합적으로 검토하여 사실판단하는 것임.
○ 서면2팀-2178, 2005.12.27
법인인 재건축조합이 아파트를 일반 분양함에 있어 분양계약기간(「법인세법시행령」 제69조 제2항에 규정된 계약기간으로서 그 목적물의 건설 등의 착수 일부터 인도일까지의 기간을 말함)이 1년 이상인 경우에는 「법인세법시행령」 제69조 제2항의 규정에 의한 작업진행률을 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당사업연도의 익금과 손금에 산입하는 것이며, 아파트 신축판매 손익에 대해 ‘진행기준’과 ‘인도기준’ 중 하나를 선택한 경우 계속 적용해야 하고 세무조정에 의해 다른 방법을 적용할 수 없는 것임
법인이「법인세법 시행령」제69조 제2항의 규정에 의하여 아파트 등의 예약매출로 인한 손익의 귀속사업연도를 산정함에 있어서 건설공사를 시공사에게 일괄도급을 준 경우(지분제 방식 포함)에는 시공사 등의 작업진행률(「법인세법 시행규칙」제34조)에 의하여 수입금액을 계산할 수 있는 것이나, 시행사가 직접 부담하는 공사 관련 비용이 있는 경우에는 기존 질의 회신문 서면2팀-1708(2005.10.24)을 참조하시기 바라며, 다만, 당해 작업진행률을 계산할 수 없는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입하는 것임
○ 서면2팀-1708, 2005.10.24.
시공회사와의 도급계약에 의하여 상가를 신축분양하는 법인(시행회사)이 동 상가의 예약매출에 따른「법인세법 시행령」제69조 제2항 및「법인세법 시행규칙」제34조 제1항의 규정에 의한 작업진행률을 계산함에 있어 “총공사예정비” 및 “당해 사업연도 말까지 발생한 총공사비누적액”은,
건설 등의 계약당시에 추정한 당해 법인의 공사원가에 당해 사업연도 말까지의 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 총공사원가(총공사예정비) 및 동 원가 중 사업연도별로 실제 발생한 공사비용의 누적액(총공사비누적액)을 각각 의미하는 것으로, 동 공사원가에는 시행회사가 직접 부담하는 공사관련 보험료, 설계비 및 기술지원비와 시공회사에 대한 도급공사비 등의 원가를 포함하는 것임.
○ 법인46012-219, 2001.01.29.
건설업을 영위하는 법인이 재건축조합으로부터 재건축아파트를 신축해주는 대가로 조합원 분을 제외한 잔여아파트 및 상가분양 수입금액을 받기로 약정하고 당해 건설용역이 완료된 시점에 미분양된 상가 등의 분양예정가액을 당해 사업연도의 수입금액으로 계상하였으나
추후 그 상가 등의 실제 분양가액과 익금에 산입한 분양예정가액과의 차액이 발생한 경우 그 차액에 상당하는 금액은 실제 분양일이 속하는 사업연도의 손익으로 계상하는 것임.
○ 서면2팀-1693, 2006.09.07
법인인 주택재건축정비사업조합이 아파트를 일반 분양함에 있어 분양계약기간(「법인세법시행령」 제69조 제2항에 규정된 계약기간으로서 그 목적물의 건설 등의 착수일부터 인도일까지의 기간을 말함)이 1년 이상인 경우에는 「법인세법시행령」 제69조 제2항의 규정에 의한 작업진행률을 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 각각 해당사업연도의 익금과 손금에 산입하는 것이며,
일반분양수입(수익사업)과 조합원분양수입(비수익사업)에 대한 공사원가 배분을 「법인세법시행규칙」 제76조 제6항 단서 규정에 의하여 면적비율로 구분계산 함에 있어 조합원분양(비수익사업) 면적과 일반분양(수익사업) 면적이 수시로 변동되는 경우 각사업연도말 현재 일반분양면적비율에 의하여 법인세 신고를 한 후 일반분양면적이 최종 확정되는 날이 속하는 사업연도의 법인세신고시 이전 각사업연도의 배분원가를 정산하여 신고하는 것임.
○ 서면2팀-1128, 2005.07.19
재건축조합이 공통공사원가를 수입사업(일반분양)과 비수익사업(조합원 분양 분)으로 구분하는 경우 「법인세법 시행규칙」 제76조 제6항 제2호에 수익사업과 기타의 사업의 업종이 동일한 경우의 공통손금은 수익사업과 기타의 사업의 수입금액 또는 매출액에 비례하여 안분 계산하는 것임.
○ 국심2006부933, 2007.08.24
청구법인의 2004사업연도 총수입금액은 ① 일반분양하는 잔여세대 아파트의 분양대금과 ② 자기지분을 초과한 아파트를 취득하는 조합원으로부터 조합의 규약 등에 따라 분양대금으로 별도로 지급받는 금액 ③상가 등의 분양대금을 합계한 것이고, 재건축조합의 소득금액 계산에 있어서 재건축조합원의 자기지분에 해당하는 신축취득주택에 대한 분담금은 총수입금액에 산입하지 아니하는 것이나, 자기지분을 초과하는 아파트를 취득한 조합원으로부터 조합규약에 따라 분양대금으로 별도로 지급받는 금액은 총수입금액에 산입하여야 할 것인 바○○○, 청구법인이 자기지분을 초과하는 아파트를 취득한 조합원으로부터 받은 ‘조합분양수입 17,436,576천원’에 대하여 청구법인의 총수입금액 및 매출원가에서 제외하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단됨