1. 질의내용 요약

가. 사실관계

○ 甲법인(내국법인)은 2010사업연도(2010.1.1～12.31.) 중 乙법인에 대한 대출채권 100억원에 대하여 기업회계기준에 따른 채권재조정에 따라 다음과 같이 회계처리

① 채권 재조정시 : 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상

(차) 대손상각비 30억원 (대) 대손충당금 30억원

② 연말 결산시 : 기업회계기준의 환입방법에 따라 환입

(차) 대손충당금 10억원 (대) 이자수익 10억원

○ 甲법인의 2010.12.31. 현재 乙법인에 대한 대출채권가액은 아래와 같음

나. 질의요지

○ 2010사업연도 甲법인의 대손충당금 손금산입 범위액을 산정하는 경우 대손충당금 설정대상 채권잔액에 채권채무조정된 乙법인 대출채권 잔액의 포함 여부 및 계산 방법

(갑설) 대손충당금 한도 계산시 설정대상채권은 대출채권 명목가액

① 설정대상채권 = 100억원(대출채권 명목가액)

(을설) 대손충당금 한도 계산시 설정대상채권은 대출채권 명목가액에서 현재가치할인차금 성격의 대손충당금을 차감한 금액

② 설정대상채권 = 100억원 - 20억원 = 80억원

2. 질의내용에 대한 자료

가. 관련 조세법령(법률, 시행령, 시행규칙) 등

□ 법인세법 제34조 【대손충당금의 손금산입】 (2008. 12. 26. 제목개정)

① 내국법인이 각 사업연도에 외상매출금ㆍ대여금, 그 밖에 이에 준하는 채권의 대손(貸損)에 충당하기 위하여 대손충당금을 손금으로 계상한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액의 범위에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입한다. (2010. 12. 30. 개정)

⑧ 제1항에 따른 외상매출금ㆍ대여금, 그 밖에 이에 준하는 채권의 범위와 대손충당금의 처리에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2010. 12. 30. 개정)

□ 법인세법 시행령 제61조 【대손충당금의 손금산입】

② 법 제34조 제1항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액”이라 함은 해당 사업연도종료일 현재의 제1항에 따른 외상매출금ㆍ대여금 기타 이에 준하는 채권의 장부가액의 합계액(이하 이 조에서 “채권잔액”이라 한다)의 100분의 1(다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금융회사 등은 100분의 2)에 상당하는 금액과 채권잔액에 대손실적률을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액을 말한다. 다만, 제1호부터 제17호까지의 금융회사 등의 경우에는 금융위원회가 기획재정부장관과 협의하여 정하는 대손충당금적립기준에 따라 적립하여야 하는 금액, 채권잔액의 100분의 2에 상당하는 금액 또는 채권잔액에 대손실적률을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다. (2010. 2. 18. 개정)

1. 「은행법」에 의한 인가를 받아 설립된 은행 (2010. 11. 15. 개정 ; 은행법 시행령 부칙)

③ 제2항에 따른 대손실적률은 다음 산식에 따라 계산한 비율로 한다. (2009. 2. 4. 개정)

              해당 사업연도의 법 제19조의 2 제1항에 따른 대손금

대손실적률 = ──────────────────────────

                   직전 사업연도 종료일 현재의 채권가액

□ 법인세법 시행령 제19조의 2 【대손금의 손금불산입】

⑤ 내국법인이 기업회계기준에 따른 채권의 재조정에 따라 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상한 경우에는 이를 손금에 산입하며, 손금에 산입한 금액은 기업회계기준의 환입방법에 따라 익금에 산입한다. (2009. 2. 4. 신설)

□ 기업회계기준서 제13호 채권‧채무조정

32. 채권자는 채권ㆍ채무조정을 통하여 채권의 조건이 변경되어 원래 계약조건에 따라 회수할 금액 중 일부 또는 전체에 대해서 원래의 계약조건에 따른 일정대로 회수할 수 없게 되는 경우에는 채권의 감액손실을 인식해야 한다. 계약조건에 따라 회수할 금액에는 계약상 정해진 원금과 이자금액이 모두 포함되며, 감액손실은 대손충당금과 대손상각비에 반영된다.

33. 채권자는 채권ㆍ채무조정을 통하여 조건이 변경된 채권에 대하여 공식적인 채권ㆍ채무조정 이전이라도 인식조건이 충족되면 감액손실을 인식해야 하며 공식적인 채권ㆍ채무조정시점까지 감액손실의 인식을 지연할 수 없다.

34. 채권ㆍ채무조정을 통하여 조건이 변경된 채권에 대한 감액손실은 채권ㆍ채무조정에 따른 약정상 정해진 미래 현금흐름을 채권 발생시점의 유효이자율로 할인하여 계산된 현재가치와 채권의 대손충당금 차감전 장부가액과의 차이로 계산하며 채권에 대한 대손충당금과 대손상각비를 다음과 같이 조정한다. 이미 설정된 대손충당금이 채권ㆍ채무조정에 따라 결정된 감액손실 금액보다 작은 경우에는 부족분에 대해서 대손충당금을 추가로 설정하며, 이미 설정된 대손충당금이 채권ㆍ채무조정에 따라 결정된 감액손실 금액보다 큰 경우에는 초과분에 대하여 대손충당금을 환입한다. 이 경우 채권 발생시의 유효이자율은 문단24와 문단25에서 규정한 내용을 적용하여 결정한다. 다만, 관측가능한 거래시장에서 거래되는 채권의 시장가격이 있는 경우에는 그 채권의 시장가격, 담보로 제공된 자산이 있고 그 자산의 처분을 통하여 채권을 회수할 가능성이 매우 높은 경우에는 그 자산의 공정가액에 근거하여 감액손실을 측정할 수 있다.

   감액손실의 측정방법은 각 채권별로 일관성 있게 적용하여야 하며 측정방법의 변경은 상황이 변하는 경우에만 정당화될 수 있다.

35. 문단11 (다)의 규정 중 원금과 발생이자의 감면을 통한 조건변경으로 인하여 채권ㆍ채무조정에 따른 약정상 정해진 미래 현금흐름의 합계금액이 채권의 대손충당금 차감전 장부가액에 미달하는 경우에는 채권의 대손충당금 차감전 장부가액을 미래 현금흐름의 합계금액으로 감액한다. 감액할 채권의 대손충당금 차감전 장부가액은 먼저 대손충당금과 상계하고 부족한 금액은 대손상각비로 인식한다. 또한 미래 현금흐름의 합계액으로 감액된 채권의 대손충당금 차감전 장부가액에 대해서는 문단34의 규정을 적용하여 대손충당금을 추가로 설정하거나 환입한다.

［각 방법의 결합에 의한 채권ㆍ채무조정］

36. 채권의 일부에 대해서는 채무자가 채권자에게 자산을 이전하거나 지분증권을 발행하여 변제하고 나머지 채권에 대해서는 조건변경을 하는 채권ㆍ채무조정인 경우에는 다음과 같이 회계처리한다.

(가) 문단30에서 문단31까지의 규정에 따라 이전되는 자산과 발행되는 지분증권의 공정가액을 측정하여 자산과 지분증권의 공정가액만큼 채권의 대손충당금 차감전 장부가액을 감소시킨다.

(나) 감소된 채권의 대손충당금 차감전 장부가액에 대해서는 문단32에서 문단35까지의 규정에 따라 회계처리한다.

［손익의 인식］

37. 채권의 미래 예상 현금흐름의 현재가치는 시간의 경과와 미래 예상 현금흐름의 금액 또는 시점의 변동에 따라 달라진다. 시간의 경과에 따라 증가되는 현재가치의 변동분은 문단34의 이자율을 채권의 장부가액에 적용하여 산정하고 이자수익으로 인식한다. 미래 예상 현금흐름의 금액 또는 시점이 감액손실을 인식할 때의 추정과 달라짐으로써 발생된 현재가치의 변동분은 대손충당금에 반영한다.

38. 감액손실이 발생한 채권으로부터 발생하는 이자수익은 회수가 불확실한 경우에는 인식하지 아니한다. 다만, 문단37의 시간의 경과에 따른 현재가치의 증가분은 회수 불확실 여부에 관계없이 시간의 경과에 따라 이자수익으로 인식한다.

39. 채권ㆍ채무조정 후에 채무자로부터 현금이 회수되는 경우 약정의 내용에 상관없이 기간이 경과한 명목이자가 우선적으로 회수된 것으로 한다.

나. 유사사례 (판례, 심판례, 심사례, 예규)

○ 법인-2015(2008.08.14) ⇒ 법규과-3318(2008.7.25)

【질의】

갑법인(사업연도 : 2007. 4. 1. ∼ 2008. 3. 31.)은 을법인에 대한 채권 10억원의 회수기간을 연장하기로 하였음. 동 채권의 현재가치가 7억원이므로 기업회계기준에 따라 다음과 같이 회계처리하였음.

① 채권의 조정시 : 장부가액과 현재가치의 차액을 대손금으로 계상

(차) 대손상각비 300,000,000 (대) 대손충당금 300,000,000

② 연말 결산시 : 당기 환입할 금액을 익금산입

(차) 대손충당금 100,000,000 (대) 이자수익 100,000,000

갑법인이 세무조정시 대손충당금 한도액을 계산하려고 함. 갑법인의 전기 채권의 장부가액이 100억원이며 위의 채권조정 이외에는 회수불능채권이 없는 경우 채권조정시 계상한 대손상각비 300,000,000원을 대손실적률 계산시 대손금으로 보는 것에 대하여 다음과 같은 논란이 있음.

〈갑 설〉채권조정으로 계상한 대손상각비도 회수불능채권으로 보아 대손실적률 계산시 대손금으로 봄. 따라서 대손실적률은 다음과 같음. MAX[1％, 3억원/100억원] = 3％

〈을 설〉채권조정으로 계상한 대손상각비도 회수불능채권으로 봄. 그러나 그 사업연도에 기업회계기준에 따라 익금에 산입한 금액은 회수불능채권을 회수한 것이므로 그 사업연도의 대손금 3억원 중에서 회수한 금액 1억원을 제외한 2억원만 대손금으로 봄. 따라서 대손실적률은 다음과 같음. MAX[1％, 2억원/100억원] = 2％

〈병 설〉채권조정으로 계상한 대손상각비는 기업회계기준에 따른 회계처리를 수용하지만 실제 채권이 회수불능한 것은 아니므로 대손실적률 계산시 대손금으로 보지 아니함. 따라서 대손실적률은 다음과 같음. MAX[1％, 0/100억원] = 1％

(질의자 의견)

채권조정으로 계상한 대손상각비는 세무상 채권이 회수불능한 것은 아니나 세무상 이를 수용하는 것은 기업회계기준에 따라 회계처리한 경우의 세무조정의 불편을 해소하기 위한 것임. 채권조정으로 인한 대손상각비를 대손실적률 계산시 반영한다면 기업회계기준에 따라 회계처리한 경우에는 대손금을 손금산입해서 혜택을 보는 것은 물론 대손실적률이 증가하여 대손충당금을 더 설정할 수 있는 혜택을 보게 됨. 따라서 채권의 조정으로 계상한 대손상각비는 대손실적률 계산에 반영하지 않는 것이 타당하다고 판단됨. 만일 이를 대손실적률에 반영해야 한다면 당해 연도의 손금산입한 3억원에서 당해 연도에 회수한 익금산입액 1억원을 차감한 2억원을 반영해야 할 것임.

【회신】

내국법인이 「법인세법 시행령」 제61조 제3항 규정에 의한 대손실적률을 계산함에 있어, 같은 시행령 제62조 제5항 규정에 따라 손금에 산입한 채권의 장부가액과 현재가치의 차액은 「법인세법」 제34조 제2항 규정에 의한 대손금에 해당하지 않는 것임.

○ 서이46012-10557(2002.03.20) ⇒ 법인46012-1584(2002.3.18)

【질의】

(상황)

2001년 12월 법인이 거래기업의 화의조정 또는 당사자간의 합의에 의해 정해진 매출채권의 상환일정에 따라 매출채권(장기외상매출금 및 부도어음)에 대한 현재가치할인차금(기업회계기준 제67조)을 계산하였음.

(단위 : 원)

┌────────┬───────────┬───────────┬─────┐

│ 구 분 │ 2000. 12. 31 현재 │ 2001. 12. 31 현재 │ 비 고 │

├────────┼───────────┼───────────┼─────┤

│ 매출채권 │ 1,877,757,820 │ 1,459,480,945 │ │

├────────┼───────────┼───────────┼─────┤

│현재가치할인차금│ 335,416,622 │ 245,790,700 │89,625,922│

├────────┼───────────┼───────────┼─────┤

│ 현재가치 │ 1,542,341,198 │ 1,213,690,245 │ │

├────────┼───────────┼───────────┼─────┤

│ 기업회계 │ 대손금으로 손금산입 │차액을 영업외수익 계상│ │

├────────┼───────────┼───────────┼─────┤

│ 세무회계 │대손충당금 손금산입으 │ │ │

│ │로 보고 시부인 계산 │ │ │

└────────┴───────────┴───────────┴─────┘

(질의)

법인세법시행령(대통령령 제17457호, 2001. 12. 31 개정) 제62조 제5항 및 부칙 제9조(이하 ‘이 시행령’이라 한다)에 의하면 2001. 12. 31이 속하는 사업연도에 채권을 재조정하는 분부터 기업회계기준에 따라 손금산입하고, 환입방법에 따라 익금에 산입하도록 규정하고 있음. 이 경우 2001년도 현재가치할인차금의 세무조정 방법은 무엇인지.

〈갑설〉2001. 12. 31 현재의 현재가치할인차금 245,790,700원을 손금에 산입함.

（이유）채권의 조정이란 조정시점에서 그때의 현황에 따라 새로이 판단하는 것이므로 전액을 2001. 12. 31에 재조정한 것으로 보아야 함. 이와 같이 해석함이 기업회계기준과 세법을 일치시키고자 하는 이 시행령의 입법취지와 부합됨. 위의 경우 2000년 계산한 현재가치할인차금을 전액 환입하고 2001년에 새로이 대손처리할 경우만 적용한다면, 회계처리 방법에 따라 과세소득이 달라지므로 형평에 어긋나게 됨.

〈을설〉이 시행령에 의한 대손금은 없음.

（이유）2001년도에 계산한 현재가치할인차금의 대손금이 없기 때문임.

〈병설〉2001. 12. 31에 속하는 사업연도 이후에 발생하는 채권의 현재가치할인차금에 대하여만 이 시행령을 적용함.

2. 매출채권에 대한 현재가치할인차금을 이 시행령에 의하여 대손금으로 처리한 경우 대손충당금 설정대상 채권의 가액(법인세법시행령 제61조 제1항)은 얼마인지.

〈갑설〉현재가치할인차금을 설정하기 전의 채권가액임.

（이유）현재가치할인차금은 채권의 포기액이 아니고, 회수기간에 따른 이자상당액을 영업외수익으로 계정을 달리하여 관리하는데 지나지 않기 때문임.

〈을설〉채권가액에서 대손금으로 산입한 현재가치할인차금을 공제한 금액임.

（이유）동일한 채권에 대하여 대손충당금과 현재가치할인차금의 대손금을 이중으로 인정할 수 없음.

〈병설〉현재가치할인차금이 계상된 매출채권에 대하여는 대손충당금을 설정할 수 없음.

【회신】

귀 질의의 경우 법인세법시행령(2001. 12. 31. 대통령령 제17457호로 개정된 것) 제62조 제5항의 규정은 동 부칙 제9조의 규정에 의하여 2001. 12. 31이 속하는 사업연도에 채권을 재조정하는 분부터 적용하는 것이므로 2001. 12. 31이 속하는 사업연도의 개시일 전에 채권을 재조정한 경우에는 적용되지 아니하는 것이며,

동 규정에 의하여 채권의 장부가액과 현재가치의 차액을 손금에 산입함에 따라 계상한 기업회계기준상의 현재가치할인차금 상당액은 법인세법시행령 제61조 제2항에 의한 채권잔액에 포함되지 아니하는 것임.

○ 서면2팀-1139(2008.06.05)

【질의】

(사실관계)

- 법인세법 시행령 제61조 제2항에 규정하는 채권의 장부가액이라 함은 세무상 장부가액이라는 유권해석이 있음(직세1234.31-1263, 1970.8.8.)

- 개정(2008.2.22 제20619호)된 법인세법 시행령 제73조 제3호에 의하면 금융기관이외 법인의 외화자산 및 부채는 법인세법 제42조에 의한 자산부채의 평가대상에서 제외되므로, 기업회계기준에 의한 외화매출채권에 대한 외화환산평가손익은 세무상 부인되어 당해 채권에 대한 유보로 남게 됨.

(질의요지)

대손충당금 한도계산시 기준이 되는 채권의 장부가액(채권잔액)에 외화 환산손익부인액이 반영되는지 여부

〈갑설〉외화환산손익을 반영하지 않음.

시행령 제61조 제2항에서 규정하는 채권의 장부가액(채권잔액)은 시행규칙 별지 제34호 서식에 의하여 (17)채권의 장부가액에 기말현재 대손금부인누계액을 가산하고 충당금설정제외채권을 차감한 금액이 되며 이때 (17)채권의 장부가액은 결산서상 금액을 말하는 것이므로 외화환산평가손익의 유보금액은 반영하지 않음.

〈을설〉외화환산손익을 반영함.

채권의 장부가액은 세무상 장부가액을 말하므로 기업회계상 장부가액에서 세무상 부인된 외화환산평가손익 유보금액을 가감하여 계산함. 즉 기업회계상 외화채권 평가전 금액을 말함.

【회신】

귀 질의의 경우 「법인세법 시행령」 제61조 제61조 제2항의 규정에 의한 손금용인 한도액을 계산함에 있어서 “채권잔액”에는 세무조정시 익금 또는 손금에 산입한 채권금액을 가감하는 것으로, 우리청 질의 회신문(법인46012-129, 1998.1.16.)을 참고하기 바람.

○ 법인46012-129(1998.01.16.)

법인이 법인세법 제14조의 규정에 의하여 손금산입하는 대손충당금은 결산상 손금에 계상한 경우에 한하여 각 사업연도 소득금액계산상 손금에 산입하는 것이나, 같은법시행령 제19조 제3항의 규정에 의한 손금용인한도액을 계산함에 있어서 “채권잔액”에는 세무조정시 익금 또는 손금에 산입한 채권금액을 가감하는 것임.

○ 법규과-0464(2009.11.20)

[ 회 신 ]

법인세법 시행령 제61조제2항 각 호 외의 본문에 따라 채권잔액의 100분의1(또는 100분의2)에 해당하는 금액의 범위 안에서 대손충당금을 손금에 산입하는 내국법인이 특정채권에 대해 대손충당금을 손금으로 계상하지 아니한 경우에도 대손충당금 손금산입 한도액을 계산함에 있어서 채권잔액은 같은 조 제1항에 해당하는 채권가액( 법인세법 제19조의2제2항 각 호의 채권은 제외)에 기말 현재 세무조정에 따른 익금 또는 손금에 산입한 채권가액을 가감한 금액으로 하는 것입니다.

2. 신청내용

　○ 채권잔액의 2%에 해당하는 금액의 범위 안에서 대손충당금을 손금에 산입할 수 있는 법인이 결산시 일부채권(담보채권, 단기대여금 등)에 대해서는 대손충당금을 설정하지 아니하였는 바,

　 - 법인세 과세표준을 계산하기 위한 세무조정과정에서 당초 결산에서 제외한 일부채권을 포함한 채권잔액을 대상으로 대손충당금 한도액을 계산할 수 있는지?

　(갑설) 결산시 특정채권에 대한 대손충당금 설정여부에 불구하고 한도액 계산시에는 채권총액에 포함하여야 함

　(을설) 결산시 대손충당금을 설정하지 아니한 채권에 대해서는 한도액 계산시 채권총액에서도 제외되어야 함