1. 질의내용 요약

가. 사실관계 및 질의요지

사실관계

○**(주)(이하 "내국법인")는 ｢사회기반시설에 대한 민간투자법｣(이하 "민간투자법")에 따라 자금을 투자하여 사회기반시설인 학교를 건설한 후 국가 등에 소유권을 이전하고

 - 해당사업의 시행자인 내국법인은 20년간 시설사용권을 인정받아 국가 등에 시설을 임대함으로써 투자비를 회수하는 사업방식(BTL방식)을 영위하고 있음(민간투자법 제4조제2호)

○내국법인은 자산을 준공하여 기부채납하는 경우 건설중인 자산을 금융리스채권으로 대체한 후

 - 시설임대료 수취시 수취금액 중 이자상당액을 초과하는 부분은 금융리스 채권의 상각액으로 회계처리 하고 있음

  <준공 후 기부채납시>

   (차) 금융리스채권 *** (대) 건설중인 자산 ***

  <시설임대료 수령시>

   (차) 현금 *** (대) 금융리스채권 ***

                                금융리스채권 이자수익 ***

○ BTL방식 사업의 경우 기업회계상 사업초기에는 감가상각액이 적게 계상되고 만료시점으로 갈수록 감가상각액이 커지는 구조이며

 - 법인세법상 사용수익기부자산은 기부채납기간 동안 정액법으로 상각하도록 규정하고 있어

 - 사업 초기에는 감가상각 시인부족액이 나오고 만기시점으로 갈수록 상각부인액이 발생하여,

 - 결국 사업만기시점에 상각부인액이 추인되지 아니하고 유보로 남아있게 되는 현상이 발생함

질의요지

○ 내국법인이 국가등으로부터 받기로 한 리스료 수입 중 이자상당액을 초과하는 금융리스채권액을 감가상각액으로 보아 상각범위액과 비교하여 시부인하고 한도초과액을 유보처분한 경우, 해당 유보액의 세무처리 방법

2. 질의내용에 대한 자료

가. 관련 조세법령(법률, 시행령, 시행규칙) 등

○ 법인세법 제23조【감가상각비의 손금불산입】

① 고정자산에 대한 감가상각비는 내국법인이 각 사업연도에 손금으로 계상한 경우에만 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 "상각범위액"이라 한다)의 범위에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입하고, 그 계상한 금액 중 상각범위액을 초과하는 부분의 금액은 손금에 산입하지 아니한다. 다만, 해당 내국법인이 법인세를 면제·감면받은 경우에는 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 대통령령으로 정하는 바에 따라 감가상각비를 손금에 산입하여야 한다.

② 제1항 본문에도 불구하고 「주식회사의 외부감사에 관한 법률」 제13조제1항제1호에 따른 회계처리기준(이하 "국제회계기준"이라 한다)을 적용하는 내국법인이 보유한 고정자산 중 유형고정자산과 대통령령으로 정하는 내용연수가 비한정인 무형고정자산의 감가상각비는 개별 자산별로 다음 각 호의 구분에 따른 금액이 제1항에 따라 손금에 산입한 금액보다 큰 경우 그 차액의 범위에서 추가로 손금에 산입할 수 있다.

1. 2013년 12월 31일 이전 취득분: 국제회계기준을 적용하지 아니하고 종전의 방식에 따라 감가상각비를 손금으로 계상한 경우 제1항 본문에 따라 손금에 산입할 감가상각비 상당액(이하 이 조에서 "종전감가상각비"라 한다)

2. 2014년 1월 1일 이후 취득분: 기획재정부령으로 정하는 기준내용연수를 적용하여 계산한 감가상각비 상당액(이하 이 조에서 "기준감가상각비"라 한다)

③ 제1항 및 제2항에 따른 고정자산은 토지를 제외한 건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 자산으로 한다.

○ 법인세법 시행령 제24조【감가상각자산의 범위】

① 법 제23조제3항에서 "건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 자산"이란 다음 각 호의 고정자산(제3항의 자산을 제외하며, 이하 "감가상각자산"이라 한다)을 말한다.

2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형고정자산

 사. 사용수익기부자산가액 : 금전외의 자산을 국가 또는 지방자치단체, 법 제24조제2항제4호부터 제7호까지의 규정에 따른 법인 또는 이 영 제36조제1항제1호에 따른 법인에게 기부한 후 그 자산을 사용하거나 그 자산으로부터 수익을 얻는 경우 해당 자산의 장부가액

○ 법인세법 시행령 제26조【상각범위액의 계산】

① 법 제23조제1항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액"이란 개별 감가상각자산별로 다음 각 호의 구분에 따른 상각방법 중 법인이 납세지 관할세무서장에게 신고한 방법에 의하여 계산한 금액(이하 "상각범위액"이라 한다)을 말한다.

7. 사용수익기부자산가액 : 당해 자산의 사용수익기간(그 기간에 관한 특약이 없는 경우 신고내용연수를 말한다)에 따라 균등하게 안분한 금액(그 기간 중에 당해 기부자산이 멸실되거나 계약이 해지된 경우 그 잔액을 말한다)을 상각하는 방법

○ 법인세법 기본통칙 19-19…12【일정기간 사용수익후 무상양도 조건부 자산의 손비계산】

① 일정기간 사용후에 소유권을 무상양도할 것을 조건으로 타인의 토지위에 건축물을 신축한 경우에는 그 건축물의 취득가액은 사용계약기간에 안분하여 손금에 산입한다. 다만, 사용기간을 연장할 수 있거나 사용기간이 정하여지지 아니한 경우에는 당해 건축물의 신고내용연수를 사용기간으로 한다.(2001.11.01 개정)

○ 법인세법 기본통칙 23-24…1 【리스의 회계처리】

① 규칙 제13조에 규정된 리스(이하 “금융리스”라 한다)의 회계처리는 다음 각호에 의한다. (2001. 11. 1. 개정)

1. 임대인(리스회사)의 경우에 있어서는 당해 리스물건의 리스실행일 현재의 취득가액 상당액을 임차인에게 금전으로 대여한 것으로 보아 대금결제조건에 따라 영수하기로 한 리스료 수입 중 이자상당액을 각 사업연도 소득금액 계산상 익금에 산입한다.

○ 법인세과-687, 2010.07.19 ⇦ 법규과-1093, 2010.7.2.

  법인세의 과세소득을 계산함에 있어서 ｢사회기반시설에 대한 민간투자법」제4조제2호의 민간투자사업 추진방식(BTL)에 따라 취득하는 자산은 사용수익기부자산에 해당하며, 법인이 해당 자산을 기업회계기준에 따라 금융리스로 회계처리한 경우에는 받기로 한 리스료 수입 중 이자상당액을 초과하는 금융리스채권의 상각액을 ｢법인세법 시행령」제25조제1항에 따른 장부가액을 직접 감액한 감가상각비로 보아 같은 법 시행령 제26조제1항제7호에 따른 상각범위액과 비교하여 시부인 하는 것임

○ 법인세과-2178, 2008.8.27.

  귀 질의의 경우 법인이 공동주택을 건설하여 국방부에 기부하고 일정기간 관리운영권을 획득하여 국방부로부터 임대료 등을 지급받는 경우 당해 자산은 사용수익기부자산으로서 법인세법시행령 제26조 제1항 제7호의 규정에 따라 손금에 산입하는 것이며, 국방부로부터 지급받는 임대료 수입 등은 같은 법 제40조 및 같은 령 제71조 규정에 따라 익금산입하는 것임