1.처분개요

가. 청구인은 2003.3.18. OOO(이하 “쟁점주택”이라 한다)를 취득하여 2020.12.30. OOO원에 양도하였으나 양도소득세를 무신고하였다.

나. 처분청은 쟁점주택 양도 당시 청구인이 OOO(2020.12.8. 취득, 이하 “취득①주택”이라 한다)와 OOO(2020.12.24. 취득, 이하 “취득②주택”이라 한다)을 소유하고 있어 1세대 3주택으로 보아 장기보유특별공제를 부인하여 2023.6.19. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2023.7.14. 심판청구를 제기하였다.

2.청구인 주장 및 처분청 의견

가.청구인 주장

(1)청구인은 쟁점주택을 2020.11.9. 양도하기로 계약을 하고 새로 이사할 집을 구하기 위해 쟁점주택에서 가까운 취득①주택을 매입하기로 계약하였고, 계약 후 동 건물을 방문하니 너무 오래되어 엘리베이터가 없어 평소 지병으로 무릎관절이 좋지 않음에 따라 4층까지 오르내리기가 너무 불편할 것 같아 계약을 취소하고자 하였으나, 취소가 어려워 할 수 없이 엘리베이터가 있는 취득②주택을 2020.11.20. 계약하고 2020.12.24.에 소유권이전등기를 하였다.

이후 취득①주택의 계약을 취소하려고 하였으나 여의치 않아 부득이하게 쟁점주택을 2020.12.30. 처분하게 되었고, 이는 부동산 투기 목적이 아니라 부득이한 사유(질병)로 일시적 3주택이 된 것이다. 동일자에 취득ㆍ양도로 인해 3주택이 된 경우, 일시적 2주택으로 보아 비과세하여야 하는바(심사양도 2003-3062, 2013.11.24., 사전법령해석 재산2016-421, 2016.11.15.), 쟁점주택의 양도에 관하여 부득이한 질병으로 인한 일시적 3주택에 해당하므로 일시적 1세대2주택으로 보아 비과세규정을 적용하여야 한다.

<표1> 부동산 취득 및 양도 내역

(단위 : ㎡, 천원)

OOO

(2) 청구인의 양도 및 취득가액 입출금거래내역은 아래 <표2>와 같다.

<표2> 부동산 취득 및 양도 관련 입출금거래내역

(단위 : 원)

OOO

1) 쟁점주택 잔금 중 전세보증금 OOO원을 제외하고 입금

2) 쟁점주택 잔금 중 전세보증금 OOO원 입금

(가) 쟁점주택의 잔금청산일은 부동산등기사항전부증명서상 2020.12.30.이나 실질적으로는 2020.12.23. 잔금 중 대부분을 받은 상태에서 매수자 a의 요구로 잔금이 부족한 관계로 2020.12.24. 쟁점주택을 비워주면 전세입자를 구해서 잔금을 지불하기로 하고, 쟁점주택에서 퇴거하여 동일자로 취득②주택에 입주한 사실이 공인중개사의 확인서(<별지4> 기재)와 같이 확인되므로 실질적인 쟁점주택의 양도일은 2020.12.23.로 보아야 한다.

(나)「소득세법」기본통칙 98-162…1은 잔금을 소비대차로 변경한 경우에는 소비대차의 변경일을 잔금청산일로 한다라고 규정하고 있는바, 비록 청구인과 쟁점주택의 매수인이 금전소비대차약정을 서류로 작성하지 않았다 하더라도 실질적으로 금전소비대차에 의거 잔금을 늦게 받고 매수인에게 쟁점주택을 인도하였으므로 금전소비대차로 변경된 2020.12.23.을 쟁점주택의 양도일로 보아 쟁점주택의 양도에 대하여 일시적 1세대2주택 비과세규정을 적용하여야 한다.

아래 <표3>과 같이 청구인의 주택 취득․양도내역서를 살펴보면 청구인이 2020.12.23. 쟁점주택을 매수인에게 인도하고 2020.12.24. 취득②주택으로 전입한 사실로 보아 쟁점주택의 실제 양도일자는 2020.12.23.이므로 쟁점주택의 양도에 대하여 일시적 1세대2주택으로 보아 비과세규정을 적용하여야 한다.

<표3> 청구인의 주택 취득ㆍ양도내역서

1) 쟁점주택을 실제로 인도한 것은 2020.12.23.이고, 소유권 이전일은 2020.12.30.임

2) 1억 전세보증금으로 대체함

(다) 청구인의 당초 매매계약서(<별지2> 기재)를 보면 1세대3주택이 될 여지가 전혀 없었으나 실제로 주택의 취득ㆍ양도 시 시점 차이와 질병으로 일시적으로 3주택이 된 것으로, 서울행정법원의 판례(서울행정법원 2021.12.8. 선고 2021구단63252 판결)에 따르면 사회통념상 일시적이라고 인정되는 특별한 사정이 있어 1세대3주택 이상에 해당하더라도 양도소득세를 중과할 수 없다는 취지에서 청구인과 같이 주택을 양도하고 대체주택을 취득하는 과정에서 투기목적 없이 일시적으로 3주택이 된 경우에는 비과세함이 조세공평에 부합한다.

나.처분청 의견

(1)청구인이 부득이한 질병으로 인해 일시적 3주택을 소유하였다는 사실을 입증할 증거서류를 충분히 제출하지 못하고 있고, 설령, 증거서류를 제출한다고 하더라도, 청구인의 경우는 「소득세법 시행령」 제155조 제8항의 규정에 해당하지 않으며, 청구인의 경우 동일자에 쟁점주택과 취득①, ②주택을 취득·양도하지 않았으며, 청구인이 쟁점주택을 양도할 당시 1세대 3주택을 보유하고 있었으므로 청구인의 주장은 이유 없다.

또한 청구인은 “사회통념상 일시적이라고 인정되는 특별한 사정이 있어 1세대 3주택 이상에 해당하더라도 양도소득세를 중과할 수 없다”는 대법원의 판례(대법원 2014.2.27. 선고 2010두27806 판결)에 따라 부득이한 사유(질병)로 인한 일시적 3주택에 해당하므로 양도소득세가 비과세되어야 한다고 주장하지만, 청구인이 제시한 상기 판례는 장기임대주택과 대체주택을 함께 보유하였을 때 양도소득세를 중과할 것인가에 관한 것으로, 청구인이 주장하는 질병 등 부득이한 사유에 대한 언급은 전혀 없으므로 본 건에 유추 해석하여 적용할 수 없다.

조세법률주의와 조세공평의 이념에서 비롯된 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되므로, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추 해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2006.5.25. 선고 2005다19163 판결 등 참조).

(2)청구인은 2020.12.23. 쟁점주택의 매수인과 구두로 금전소비대차계약을 맺었고, 2020.12.24. 쟁점주택으로부터 전출하였으므로 2020.12.23.이 잔금일이자 양도일이라고 주장하지만 ① 당사자 간에 금전소비대차 계약서가 존재하지 않는 점, ② 금전소비대차에 대한 이자를 주고받은 내역을 증명하지 못하는 점, ③ 전세입자를 구해 잔금을 지불하기로 했다지만 2020.11.30. 이미 전세입자인 OOO가 쟁점주택에 전입하였던 점, ④ 잔금 OOO원이 2020.12.30. 청구인의 계좌로 전액 입금되고 당일 소유권이전등기 접수된 점 등을 종합하여 보면 청구인과 매수인 사이에 금전소비대차계약이 체결되었다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.

3.심리 및 판단

가.쟁점

① 청구인의 질병으로 일시적 3주택자가 되었으므로 중과세율을 적용한 처분이 부당하다는 청구주장의 당부

② 쟁점주택의 잔금을 금전소비대차로 변경하였으므로 해당 변경일을 잔금청산일로 보아 일시적 2주택 비과세 특례를 적용하여야 한다는 청구주장의 당부

나.관련 법령 등 : <별지1> 기재

다.사실관계 및 판단

(1) 처분청이 제출한 결정결의서, 부동산등기사항전부증명서 등 심리자료에 따르면 양도소득세 신고 여부 및 처분청의 결정․고지 현황 등은 다음과 같다.

(가) 처분청이 제출한 국세청 통합전산망 자료에 따르면 청구인은 2003.3.18. 취득한 쟁점주택을 2020.12.30. OOO원에 양도하였으나 양도소득세를 무신고한 것으로 나타나고, 처분청은 신고과정 및 과세전적부심사청구 과정 등에서 청구인이 예규(심사양도 2003-3062, 2013.11.24. 사전법령해석 재산2016-421, 2016.11.15.)에 따라 부득이한 질병으로 인해 일시적 3주택을 소유하였다는 사실을 입증할 증거서류를 따로 제출하지 아니하였다는 의견이다.

(나) 처분청은 청구인이 제시한 상기 예규는 동일자에 주택을 취득, 양도하여 일시적 3주택이 된 건으로 일시적 2주택으로 보아 양도소득세 비과세 규정을 적용받을 수 있으나, 이 건은 취득①, ②주택의 취득일이 각각 2020.12.8., 2020.12.24.이고, 쟁점주택의 양도일이 2020.12.30.이므로 상기 예규를 원용할 수 없으므로 1세대 3주택인 상태에서 쟁점주택을 양도한 것으로 보아 2023.6.19. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원(무신고가산세 OOO원, 납부지연가산세 OOO원 포함)을 경정ㆍ고지하였다.

(2) 처분청 및 청구인이 제출한 심리자료에 따르면 쟁점주택, 취득①․②주택의 취득 및 양도 내역은 다음과 같다.

(가) 쟁점주택 양도에 따른 부동산매매계약서(<별지2> 기재)상 잔금청산일은 2021.1.29.이고, 부동산등기사항전부증명서상 쟁점주택의 양도에 따른 소유권등기 접수일은 2020.12.30.로 확인된다.

<그림 삽입을 위한 여백>

<그림1> 쟁점주택 부동산등기사항전부증명서

OOO

(나) 청구인은 쟁점주택의 양도 당시 쟁점주택 외 취득①주택과 취득②주택을 소유하고 있었고, 부동산매매계약서상 취득①주택과 취득②주택의 잔금청산일은 각각 2021.1.29., 2021.1.31.으로 나타나며, 부동산등기사항전부증명서상 취득①주택과 취득②주택의 소유권이전 등기접수일은 각각 2020.12.8., 2020.12.24.으로 확인된다.

<그림2> 취득①주택 부동산등기사항전부증명서

OOO

<그림3> 취득②주택 부동산등기사항전부증명서

OOO

<표4> 부동산 취득 및 양도 내역

(단위 : 천원)

(3) 청구인이 제출한 주민등록초본에 따르면 청구인은 아래 <표5>와 같이 주소지를 변동한 것으로 확인된다.

<표5> 청구인의 주민등록상 주소변동 내역

(4) 청구인은 청구주장을 입증하기 위하여 쟁점주택과 취득①, ②주택의 매매계약서 3부, 등기부등본, 주민등록초본, 소견서 및 진료확인서 등 6부(<별지2> 기재), 공인중개사의 확인서(<별지3> 기재) 1부를 제출하였다.

(5)이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다.

(가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 청구인의 당초 계약서상 1세대3주택이 될 여지가 없었으나 실제로 주택 취득․양도시 시점 차이와 청구인의 질병으로 일시적 3주택이 되었고, 사회통념상 일시적이라고 인정되는 특별한 사정이 있어 1세대 3주택 이상에 해당하더라도 양도소득세를 중과할 수 없으므로 쟁점주택 양도에 있어 비과세하여야 한다고 주장하나, 조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론이고 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게 되므로 허용되어서는 아니되며(대법원 2006.5.25. 선고 2005다19163 판결 외 다수), 비과세는 일반적으로 과세대상이 되는 물건 중 특정한 것을 조세정책상 필요에서 과세대상에서 제외시키는 것이고, 이는 납세자측의 예외적이고 특수한 사실에 관한 것이므로 비과세요건, 감면요건에 대한 입증책임은 비과세･감면 사유를 주장하는 납세의무자에게 있다 할 것인바(대법원 2000.7.7. 선고 98두16095 판결 참조), 청구인이 질병에 의한 1세대 3주택을 주장하면서 소견서, 진료비 세부산정내역, 진료비 영수증 등 5매의 증빙을 제출하였으나, 쟁점주택을 양도한 시점은 2020년 12월경으로 제출된 증빙은 2019년 2월 이전 또는 2022년 2월 이후의 증빙으로「소득세법 시행령」제155조 제8항 규정에 부합함을 입증하기에는 객관적인 입증서류로 인정하기 어려운 점, 비록, 청구인이 이주목적의 대체주택을 취득하는 과정에서 질병 또는 잔금일자 등을 조정하다 불가피하게 3주택이 되었다 하더라도, 청구인은 쟁점주택을 양도할 당시 1세대 3주택을 보유하고 있었고, 달리 이를 예외로 인정할 만한 사정도 규정되어 있지 아니한 이상 처분청이 청구인에게 일시적 2주택에 따른 양도소득세 비과세 규정의 적용을 배제하고, 이 건 양도소득세를 결정․고지한 부과처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점주택 잔금청산일이 등기상 2020.12.30.이나 실질적으로는 2020.12.23. 잔금 중 대부분을 받은 상태에서 매수인이 청구인에게 “쟁점주택을 비워주면 전세입자를 구해서 잔금을 지불하겠다”고 요구하였고, 양측 간 비록 금전소비대차약정을 서류로 작성하지 않았지만 실질적으로 금전소비대차에 의거하여 매수인에게 쟁점주택을 양도한 것이므로「소득세법」기본통칙에 따라 2020.12.23.을 쟁점주택 양도일로 보아야 한다고 주장하나, 일반적인 제3자 간의 부동산양도에 있어서 잔금지급 직전 금전소비대차로 전환하였다는 것은 계약(약정)의 형식이나 내용에 비추어 다소 비정상적이라 보여지는 점, 위 대법원 판례(대법원 2000.7.7. 선고 98두16095 판결 참조)와 같이 비과세요건, 감면요건에 대한 입증책임은 이를 주장하는 납세자에게 있는바, 비록 청구인이 공인중개사의 확인서를 제출하였으나, 이는 단순히 잔금의 지급시기를 연장하는 것으로 보일 뿐 금전소비대차약정의 존부를 입증한다고 보기 어렵고, 청구인의 주장을 입증할 수 있는 그 밖의 구체적이고 객관적인 증빙 등이 제출되지 않아 청구인의 주장을 받아들이기 어렵다.

따라서, 청구인의 쟁점주택의 양도거래를 양도소득세 과세대상으로 보아 청구인에게 2021년 귀속 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4.결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지1> 관련 법령 등

(1)소득세법

제89조(비과세 양도소득) ①다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3.다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 12억원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가.1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

나.1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택

제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다.

(2) 소득세법 시행령

제154조(1세대1주택의 범위) ①법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2 제1항 제1호에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고, 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.

제155조(1세대1주택의 특례) ①국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 “종전의 주택”이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 “신규 주택”이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 같은 항 제2호 가목 및 같은 항 제3호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 다른 주택을 취득하는 요건을 적용하지 않으며, 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목에 따라 협의매수되거나 수용되는 경우로서 해당 잔존하는 주택 및 그 부수 토지를 그 양도일 또는 수용일부터 5년 이내에 양도하는 때에는 해당 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.

⑧기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양, 그 밖에 부득이한 사유(이하 이 항에서 “부득이한 사유”라 한다)로 취득한 수도권 밖에 소재하는 주택과 그 밖의 주택(이하 이 항에서 “일반주택”이라 한다)을 국내에 각각 1개씩 소유하고 있는 1세대가 부득이한 사유가 해소된 날부터 3년 이내에 일반주택을 양도하는 경우에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.

제162조(양도 또는 취득의 시기) ①법 제98조 전단에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 경우를 말한다.

1.대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일

2.대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일

(3)국세기본법

제47조의4(납부지연가산세) ① 납세의무자(연대납세의무자, 납세자를 갈음하여 납부할 의무가 생긴 제2차 납세의무자 및 보증인을 포함한다)가 법정납부기한까지 국세(「인지세법」 제8조제1항에 따른 인지세는 제외한다)의 납부(중간예납ㆍ예정신고납부ㆍ중간신고납부를 포함한다)를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 “과소납부”라 한다)하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 “초과환급”이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.

1.납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 법정납부기한의 다음 날부터 납부일까지의 기간(납부고지일부터 납부고지서에 따른 납부기한까지의 기간은 제외한다) × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율

2.초과환급받은 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자상당가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 환급받은 날의 다음 날부터 납부일까지의 기간(납부고지일부터 납부고지서에 따른 납부기한까지의 기간은 제외한다) × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율

3.법정납부기한까지 납부하여야 할 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) 중 납부고지서에 따른 납부기한까지 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액 × 100분의 3(국세를 납부고지서에 따른 납부기한까지 완납하지 아니한 경우에 한정한다)

제48조(가산세 감면 등) ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

1. 제6조에 따른 기한 연장 사유에 해당하는 경우

2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

※ 소득세법 기본통칙

98-162…1(잔금청산일이 매매계약서에 기재된 잔금지급약정일과 다른 경우 양도 또는 취득의 시기) ① 매매계약서 등에 기재된 잔금지급약정일보다 앞당겨 잔금을 받거나 늦게 받는 경우에는 실지로 받은 날이 잔금청산일이 된다.

② 제1항을 적용함에 있어 잔금을 소비대차로 변경한 경우는 소비대차로의 변경일을 잔금청산일로 한다.