[주 문]

심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

가. 청구인은 2018.3.14. 부 aaa로부터 경기도 시흥시 OOO 토지(3,687㎡, 전) 중 지분 3분의 1(1,229㎡, 이하 “이 사건 ①토지”라 한다)을 증여받아 「조세특례제한법」제71조 제1항에 따라 증여세 감면을 신청하였고, 2020.10.13. 경기도 시흥시 OOO 토지(99㎡, 잡종지) 중 지분 3분의 1(33㎡, 이하 “이 사건 ②토지”라 하고, 이 사건 ①토지와 함께 “이 사건 토지”라 한다)을 증여받았다.

나. 청구인은 2021.6.21. 한국토지주택공사에 수용(2021.4.16.)된 이 사건 토지와 지상 지장물에 대하여 비과세(1세대 1주택)로 양도소득세를 신고하였다.

다. 처분청은 2022.8.22.부터 2022.9.10.까지 기간 동안 청구인에 대하여 증여세를 포함한 양도소득세 세무조사를 실시한 결과, 이 사건 ①토지의 지상 6개의 지장물(이하 “이 사건 지장물”이라 하고, 아래 <표1>과 같다) 중 주거용 지장물(18㎡, 이하 “이 사건 ①지장물”이라 한다)의 부수토지(5배인 90㎡)를 제외한 이 사건 토지에 대하여 양도소득세 과세대상으로 보아 2022.12.19. 2021년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정‧고지하였고,

 이 사건 지장물 중 이 사건 ①지장물의 부수토지(57㎡), 공부방(18㎡, 이하 “이 사건 ②지장물”이라 한다) 및 농기계창고(270㎡, 이하 “이 사건 ③지장물” 또는 “쟁점창고”라 한다)의 바닥면적(합계 345㎡, 이하 “쟁점토지”라 한다)에 대하여 농지가 아닌 것으로 보아 2022.12.19. 감면한 2018.3.14. 증여분 증여세 OOO원을 결정‧고지하였다.

<표1> 이 사건 ①토지의 지상 지장물

* 바닥면적 18㎡의 5배인 90㎡(이 사건 ①토지 중 57㎡와 이 사건 ②토지 33㎡의 합계)를 비과세함

** 바닥면적(이 사건 ①지장물의 부수토지 57㎡)을 농지가 아닌 것으로 보아 감면한 증여세를 추징함

라. 청구인은 이에 불복하여 2023.3.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) 주거용 컨테이너 박스(이 사건 ①지장물, 18㎡)와 창고로 사용한 시설물(이 사건 ③지장물, 270㎡)의 바닥면적에 대한 5배수(1,440㎡) 이내인 이 사건 토지(1,262㎡)는 주택의 부수토지이다.

  (가) 처분청은 세무조사 당시에 청구인이 거주하는 이 사건 ①지장물을 주거용으로 보지 않다가, 청구인이 LH(한국토지주택공사)의 물건조사 시 용도를 주거용으로 하였고 이 사건 ①지장물에 주민등록 전입 시 동사무소에 제출한 주거용 사진을 제시하자 이 사건 ①지장물을 주거용으로 인정하였다.

  (나) 청구인은 농사를 짓는 사람이므로 농자재 창고인 쟁점창고(이 사건 ③지장물)를 주택면적에 합산하여 이 사건 토지를 1세대 1주택으로 계산하여야 한다.

 (2) 쟁점창고는 영농자녀 증여로 감면받은 이 사건 ①토지 지상에 건축하였으므로 해당 면적을 농지로 사용하지 않은 것으로 보아 증여세를 추징한 것은 부당하다.

  (가) 예규(재일 46014-425, 1994.2.14., 재일 46014-1628, 1999.9.31.)에 따르면, 주거시설이면 인허가나 공부상 등재 유무, 심지어 불법 건축물이라 할지라도 그 면적을 1세대 1주택으로 비과세 규정을 적용하고 농가의 창고도 주택의 면적에 포함하고 있다.

  (나) 1세대 1주택은 세법 규정에 면적의 한도가 없고 보상금액(양도금액)이 고가주택의 범위를 초과하는지 여부로 그 범위를 정하고 있어, 청구인은 이 사건 토지의 보상액 총 OOO원을 받았고 고가주택 범위인 9억원에 미달하므로 해당 규정에 어긋남이 없다.

  (다) 당초 농지로 증여받은 토지를 콘크리트 타설 등의 가공 없이 농자재 창고부지로 사용하였다면 쟁점창고의 부지는 농지로 보아야 할 것이다.

  (라) 주거용 컨테이너(이 사건 ①지장물) 면적을 주거용으로 인정하여 다툼이 없고, 농가의 부수창고 면적이 660㎡라 하여 규정에 없는 면적을 농지로 보지 않는 것은 타당하지 않다.

나. 처분청 의견

 (1) 항공사진 등을 통해 이 사건 ①토지의 주된 용도가 포도와 야채를 경작하는 농지로 확인되었으므로, 18㎡에 불과한 이 사건①지장물이 주택이라고 하여 이 사건 지장물을 주택의 일부로 보아 이 사건 토지는 주택부수토지에 해당한다는 청구주장은 지나친 확대해석이다.

  (가) 청구인의 배우자와 자녀는 이 사건 토지와 연접한 토지에 소재한 청구인 부모소유 주택의 별채에 주소를 둔 반면, 청구인은 독립적인 주거시설이 갖추어지지 않은 컨테이너에 주소를 두었음에도, 처분청은 청구인이 제출한 증빙에 따라 이 사건 ①지장물(18㎡)을 주택의 일부로 보아 그 정착면적의 5배(90㎡)를 주택부수토지로 계산하였다.

  (나) 이 사건 ②지장물은 조립식 건물로 공부방을 목적으로 설치된 이후 양도 당시까지 배우자가 초‧중등학생을 대상으로 영어전문그룹과외를 하던 전용공간이었는바 주택으로 볼 수 없다.

  (다) 철파이프 구조의 ‘가설건축물 2개동(이 사건 ③‧④지장물)’은 건축 또는 해체 시 건축물이라 보기 어렵고 2020년 재산세는 ‘주택’이 아닌 ‘기타농업생산시설’로서 부과되었으며, 특히 농기계창고(이 사건 ③지장물)는 그 실지용도가 명확하지 않으나 농기계 등을 보관하였다는 청구인의 주장을 인정하더라도 주거에 필요한 물품을 보관한 것은 아니므로 주택의 일부라고 할 수 없다.

  (라) 청구인이 제시한 질의회신(재일 46014-1628, 1999.8.31.)은 농민이 소유한 농가주택의 부수창고일 경우 사회통념상 농업에 필수적인 것으로 인정되는 범위 내의 농기구보관창고 등을 농가주택의 일부분으로 본다는 것으로, 청구인은 전업농부가 아닌 근로소득자로서 틈틈이 이 사건 ①토지를 경작하고 있을 뿐이며 배우자의 건강문제로 장모가 별채에 상주함에 따라 이 사건 ①지장물을 청구인의 거주공간으로 사용하였다는 청구인의 확인서를 보더라도 이 사건 ①지장물을 농가주택과 동일하게 볼 수 없다.

 (2) 쟁점창고는 농기계창고로 「농지법」에서 정의한 농지의 범위에 해당하지 않는다.

  (가) 「농지법」에서 버섯재배사(이 사건 ④지장물)는 농지에 포함되는 시설에 해당하나, 쟁점창고는 270㎡ 면적으로 농막의 상한면적(20㎡)을 초과하여 영농에 필요한 독립된 시설로 볼 수 있으나 농지에는 포함되지 않는다.

  (나) 청구인은 쟁점창고와 이 사건 ④지장물(가설건축물 2개동)을 당초 임대 목적으로 설치한 것이라고 하였는바, 위 지장물은 청구인이 이 사건 ①토지를 경작하는데 필수적인 공간은 아니고 포도경작 위주의 이 사건 ①토지에 트랙터와 같은 대형농기계를 사용할 이유가 전혀 없으며, 설령 쟁점창고(이 사건 ③지장물)에 실제 농기계를 보관하였더라도 부 aaa, 친척 bbb‧ccc 등 타인 소유의 기계를 보관해주던 장소에 불과하다.

  (다) 또한 경기도 시흥시장은 쟁점창고 부속토지에 대하여 ‘농지’ 또는 ‘주택부수토지’에 해당하지 않아 ‘종합합산토지’로 분류하여 2020년 재산세를 부과하였고, 2021년에는 쟁점창고를 불법시설물로서 원상복구명령을 통지하였다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 ① 쟁점창고를 주택으로 보아 이 사건 토지를 1세대 1주택 부수토지로 보아야 한다는 청구주장의 당부

 ② 쟁점토지를 농지가 아닌 것으로 보아 감면(영농자녀)한 증여세를 추징한 처분의 당부

나. 관련 법령 등 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료 등에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다.

  (가) 청구인은 2018.3.14. 이 사건 ①토지를 증여받아 「조세특례제한법」제71조 제1항에 따라 영농자녀가 증여받는 농지로 증여세 감면을 신청하였고, 2020.10.13. 이 사건 ②토지를 증여받았다.

  (나) 이 사건 토지는 2021.4.26. 한국토지주택공사에 수용되었고, 청구인은 2021.6.21. 이 사건 토지 및 이 사건 지상물에 대하여 비과세(1세대 1주택)로 하여 양도소득세를 신고하였다.

  (다) 처분청의 세무조사 종결보고서 상의 주요 내용은 아래와 같다.

   1) 처분청은 이 사건 ①지상물(18㎡)을 연접토지에 위치한 부모 소유주택과 한울타리 내의 청구인 가족거주공간으로 보아, 위 면적의 5배에 해당하는 90㎡를 주택부수토지로 본 반면, 이 사건 ②지상물(18㎡)을 청구인의 배우자가 학생을 가르치는 공간으로 사용하여 비주거용 건물로 보았고, 농기계 보관창고로 사용된 이 사건 ③지장물(270㎡)을 주택과는 독립하여 설치되었으므로 주택의 일부로 보지 않았으며, 버섯재배사인 이 사건 ④지장물(300㎡)을 「농지법」상 농지에 해당하는 시설로 보았다.

   2) 또한 처분청은 청구인이 「조세특례제한법」제71조 제1항에 따라 영농자녀 증여세 감면 신청한 이 사건 ①토지가 사후관리(5년) 중에 한국토지주택공사에 수용되었으므로 같은 법 시행령 제68조 제5항 규정에 따른 ‘정당한 사유’에 해당하여 감면대상으로 보았지만, 이 사건 ①토지 중 이 사건 ①지장물의 부수토지(주택 57㎡), 이 사건 ②‧③지장물(공부방 18㎡, 쟁점창고 270㎡)의 바닥면적 합계 345㎡에 대하여는 농지 외의 목적으로 사용하였으므로 감면한 증여세 추징대상으로 보았다.

   3) 청구인이 세무조사 기간 중인 2022.9.7. 처분청에 출석하여 아래와 같은 확인서를 제출하였다.

ㅇㅇㅇ

  (라) 처분청은 아래 <표2>와 같은 이 사건 ①토지 및 이 사건 지장물에 대한 재산세 과세내역과 세무조사 당시 수집한 현장사진(처분청이 촬영한 사진, 한국토지주택공사가 제공한 사진, 청구인이 제출한 사진)을 제출하였다.

<표2> 이 사건 ①토지 및 이 사건 지장물의 재산세 과세내역

 (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다.

  (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점창고가 농가주택의 창고이므로 주택으로 보아 이 사건 토지를 1세대 1주택의 부수토지로 보아야 한다고 주장하나, 쟁점창고(270㎡)는 청구인이 거주한 이 사건 ①지장물(18㎡)에 비해 지나치게 넓은 점, 설령 청구인이 농사를 지으며 농기구를 보관하는데 쟁점창고를 사용하였다고 하더라도 「소득세법」제89조 제1항 제3호에서 말하는 주택이라 함은 주거용으로 쓰이는 건물을 뜻하고, 만일 그 건물이 주거에 쓰이지 않는다면 이를 주택으로 보아 양도소득세 비과세대상에 포함시킬 수 없으며, 주택에 딸린 창고의 경우 그 창고에 둔 물건의 용도가 주거에 필요한 물건을 보관하기 위한 것이라면 주택의 일부라고 볼 것이지만 그렇지 않다면 그 창고를 주택의 일부라고 볼 수 없는바, 농기계를 보관한 것으로 확인되는 쟁점창고를 주택으로 보기 어려운 점, 이 사건 토지 및 이 사건 지장물에 대하여 주택으로 분류되어 재산세가 부과된 사실이 없는 점 등에 비추어 쟁점창고를 주택으로 보아야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

  (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지에 대하여 감면한 증여세를 추징한 것은 부당하다고 주장하나, 쟁점토지가 주택부수토지, 공부방, 농기구의 창고로 사용된 것에 대하여 다툼은 없어 보이는 점, 쟁점창고는 「농지법」상 농지로 보는 시설(연면적 20㎡ 이하의 농막)에 해당하지 아니한 점 등에 비추어 쟁점토지를 「조세특례제한법」제71조 제1항 제1호 가목에 따른 영농자녀등이 증여받는 농지에 대한 증여세 감면대상으로 보기 어려우므로 처분청이 쟁점토지에 대하여 감면한 증여세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

<별지> 관련 법령 등

 (1) 소득세법(2020.12.29. 법률 제17757호로 일부개정된 것)

 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

 (2) 소득세법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31442호로 일부개정된 것)

 제154조(1세대1주택의 범위) ⑦ 법 제89조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에서 “지역별로 대통령령으로 정하는 배율”이란 다음의 배율을 말한다.

1. 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제6조 제1호에 따른 도시지역 내의 토지 : 5배

(3) 조세특례제한법(2017.12.19. 법률 제15227호로 일부 개정된 것)

 제71조(영농자녀등이 증여받는 농지 등에 대한 증여세의 감면) ① 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 농지ㆍ초지ㆍ산림지ㆍ어선ㆍ어업권ㆍ어업용 토지등 또는 축사용지(해당 농지ㆍ초지ㆍ산림지ㆍ어선ㆍ어업권ㆍ어업용 토지등 또는 축사용지를 영농조합법인 또는 영어조합법인에 현물출자하여 취득한 출자지분을 포함한다. 이하 이 조에서 “농지등”이라 한다)를 농지등의 소재지에 거주하면서 영농[양축(養畜), 영어(營漁) 및 영림(營林)을 포함한다. 이하 이 조에서 같다]에 종사하는 대통령령으로 정하는 거주자(이하 이 조에서 “자경농민등”이라 한다)가 대통령령으로 정하는 직계비속(이하 이 조에서 “영농자녀등”이라 한다)에게 2020년 12월 31일까지 증여하는 경우에는 해당 농지등의 가액에 대한 증여세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.

1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 농지등

 가. 농지 : 「농지법」 제2조 제1호 가목에 따른 토지로서 4만제곱미터 이내의 것

 나. 초지 : 「초지법」 제5조에 따른 초지조성허가를 받은 초지로서 14만8천500제곱미터 이내의 것

 다. 산림지 : 「산지관리법」 제4조제1항제1호에 따른 보전산지 중 「산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률」에 따라 산림경영계획을 인가받거나 특수산림사업지구로 지정받아 새로 조림(造林)한 기간이 5년 이상인 산림지(채종림, 「산림보호법」 제7조에 따른 산림보호구역을 포함한다. 이하 이 목에서 같다)로서 29만7천제곱미터 이내의 것. 다만, 조림 기간이 20년 이상인 산림지의 경우에는 조림 기간이 5년 이상인 29만7천제곱미터 이내의 산림지를 포함하여 99만 제곱미터 이내의 것으로 한다.

라. 축사용지 : 축사 및 축사에 딸린 토지로서 해당 축사의 실제 건축면적을 「건축법」 제55조에 따른 건폐율로 나눈 면적의 범위 이내의 것

마. 어선 : 「어선법」 제13조의2에 따른 총톤수 20톤 미만의 어선

바. 어업권 : 「수산업법」 제2조 또는 「내수면어업법」 제7조에 따른 어업권으로서 10만제곱미터 이내의 것

사. 어업용 토지등 : 4만제곱미터 이내의 것

2. 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」 제36조에 따른 주거지역ㆍ상업지역 및 공업지역 외에 소재하는 농지등

3. 「택지개발촉진법」에 따른 택지개발지구나 그 밖에 대통령령으로 정하는 개발사업지구로 지정된 지역 외에 소재하는 농지등

② 제1항에 따라 증여세를 감면받은 농지등을 영농자녀등의 사망 등 대통령령으로 정하는 정당한 사유 없이 증여받은 날부터 5년 이내에 양도하거나 질병ㆍ취학 등 대통령령으로 정하는 정당한 사유 없이 해당 농지등에서 직접 영농에 종사하지 아니하게 된 경우에는 즉시 그 농지등에 대한 증여세의 감면세액에 상당하는 금액을 징수한다.

 (4) 조세특례제한법 시행령

 제68조(영농자녀등이 증여받는 농지 등에 대한 증여세의 감면) ⑤ 법 제71조 제2항에서 “영농자녀등의 사망 등 대통령령으로 정하는 정당한 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 「공익사업을 위한 토지등의 취득 및 보상에 관한 법률」에 따른 협의매수ㆍ수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우

2. 국가ㆍ지방자치단체에 양도하는 경우

3. 「농어촌정비법」 그 밖의 법률에 따른 환지처분에 따라 해당 농지등이 농지등으로 사용될 수 없는 다른 지목으로 변경되는 경우

4. 영농자녀등이 「해외이주법」에 따른 해외이주를 하는 경우

5. 「소득세법」 제89조 제1항 제2호 및 법 제70조에 따라 농지를 교환ㆍ분합 또는 대토한 경우로서 종전 농지등의 자경기간과 교환ㆍ분합 또는 대토 후의 농지등의 자경기간을 합하여 8년 이상이 되는 경우

6. 그 밖에 기획재정부령이 정하는 부득이한 사유가 있는 경우

 (5) 농지법

 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “농지”란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.

 가. 전ㆍ답, 과수원, 그 밖에 법적 지목(地目)을 불문하고 실제로 농작물 경작지 또는 대통령령으로 정하는 다년생식물 재배지로 이용되는 토지. 다만, 「초지법」에 따라 조성된 초지 등 대통령령으로 정하는 토지는 제외한다.

 나. 가목의 토지의 개량시설과 가목의 토지에 설치하는 농축산물 생산시설로서 대통령령으로 정하는 시설의 부지

 (6) 농지법 시행령

 제2조(농지의 범위) ③ 법 제2조 제1호 나목에서 “대통령령으로 정하는 시설”이란 다음 각 호의 구분에 따른 시설을 말한다.

1. 법 제2조 제1호 가목의 토지의 개량시설로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 시설

 가. 유지(溜池: 웅덩이), 양ㆍ배수시설, 수로, 농로, 제방

 나. 그 밖에 농지의 보전이나 이용에 필요한 시설로서 농림축산식품부령으로 정하는 시설

2. 법 제2조 제1호 가목의 토지에 설치하는 농축산물 생산시설로서 농작물 경작지 또는 제1항 각 호의 다년생식물의 재배지에 설치한 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 시설

 가. 고정식온실ㆍ버섯재배사 및 비닐하우스와 농림축산식품부령으로 정하는 그 부속시설

 나. 축사ㆍ곤충사육사와 농림축산식품부령으로 정하는 그 부속시설

 다. 간이퇴비장

 라. 농막ㆍ간이저온저장고 및 간이액비저장조 중 농림축산식품부령으로 정하는 시설

 (7) 농지법 시행규칙

 제3조(부속시설의 범위) ① 영 제2조 제3항 제2호 가목에서 “농림축산식품부령으로 정하는 그 부속시설”이란 해당 고정식온실ㆍ버섯재배사 및 비닐하우스와 연접하여 설치된 시설로서 농작물 또는 다년생식물의 경작ㆍ재배ㆍ관리ㆍ출하 등 일련의 생산과정에 직접 이용되는 다음 각 호의 시설을 말한다.

1. 보일러, 양액탱크, 종균배양설비, 농자재 및 농산물보관실, 작업장 등 해당 고정식온실ㆍ버섯재배사 및 비닐하우스에서 농작물 또는 다년생식물을 재배하는 데 직접 필요한 시설

2. 해당 고정식온실ㆍ버섯재배사 및 비닐하우스에서 생산된 농작물 또는 다년생식물을 판매하기 위한 간이진열시설(연면적이 33제곱미터 이하인 경우로 한정한다)

3. 시설 면적이 6천제곱미터 이하에서 농림축산식품부장관이 정하여 공고하는 면적 이상인 고정식온실ㆍ버섯재배사 및 비닐하우스에서 재배하는 농작물 또는 다년생식물의 관리를 위하여 설치하는 시설(연면적 33제곱미터 이하이고, 주거 목적이 아닌 경우로 한정한다)

 제3조의2(농막 등의 범위) 영 제2조 제3항 제2호 라목 및 영 제29조 제1항 제7호에서 “농림축산식품부령으로 정하는 시설”이란 각각 다음 각 호의 시설을 말한다.

1. 농막 : 농작업에 직접 필요한 농자재 및 농기계 보관, 수확 농산물 간이 처리 또는 농작업 중 일시 휴식을 위하여 설치하는 시설(연면적 20제곱미터 이하이고, 주거 목적이 아닌 경우로 한정한다)

2. 간이저온저장고 : 연면적 33제곱미터 이하일 것

3. 간이액비저장조 : 저장 용량이 200톤 이하일 것