주 문

이 건 과세전적부심사청구는 불채택합니다.

이 유

1.통지내용

가. A은 1978. 11. 1. 설립 이래 HPL(열경화성 고압수지 화장판) 등 건축 내·외장재 제조·판매업과 아파트 마루공사 등 건설업을 주 사업으로 영위하고 있다.

나. B(이하 ‘C’이라 함)은 2025. 2. 4.∼2025. 7. 28. A에 대한 2019∼2023 사업연도 법인세 통합조사 및 2024 사업연도 법인세 부분조사 및 부가가치세 부분조사를 실시한 결과

 1) 2020∼2024 사업연도 A이 지배주주이자 대표이사인 D의 배우자 E(이하 ‘쟁점임원’이라 함)에게 정당한 사유 없이 동일직위 임원 대비 인건비를 과다지급한 것으로 보아 과다지급액에 대하여 손금불산입하고

 2) 2020∼2024 사업연도 A의 해외현지법인 F(말레이시아 제1공장)과 G(말레이시아 제2공장)(이하 통칭하여 ‘쟁점해외현지법인’이라 함)에 대한 매출채권(이하 ‘쟁점매출채권’이라 함)을 정당한 사유없이 지연회수 한 데 대하여 「국세조세조정에 관한 법률」(이하 “H”이라 함) 제8조 및 같은 법 시행령 제11조에 따른 정상가격에 의한 과세조정 대상으로 판단하여 해외현지법인 매출채권 지연회수에 따른 지연이자 상당액을 익금산입하여

 2025.8.14. A에게 이건 과세전적부심사청구와 관련하여 2020～2024 사업연도 법인세 000,000,000원을 부과처분하겠다는 세무조사결과를 통지하였다.

1. 지배주주와 특수관계에 있는 E의 인건비 중 과다지급액 손금불산입액

2. 해외현지법인 매출채권 지연회수에 따른 인정이자 익금산입액

다. A은 이에 대해 2025.9.11. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.

2. 청구 주장

(쟁점①) 지배주주와 특수관계 있는 E의 인건비 과다지급 관련

가. A의 이사회 구성원은 등기임원 이외는 없고, 이들이 경영전반의 의사결정과 집행에 적극 참여하고 있으며 A의 산하 각 조직에 대한 지휘ㆍ감독권을 행사하고 있다.

 A의 등기임원은 주주총회에서 선임되어 상법상 이사로서 법적 권한과 책임을 보유하고 있다. 일례로 A은 수년 전부터 코로나19 팬데믹(2020년 3월～2023년 3월)으로 인한 수출 제한, 우크라이나-러시아 전쟁(2022년 2월～)으로 인해 환율 급등으로 인한 수입 원자재 가격 급등, 건설경기 장기 침체 등 통제 불가능한 대외 환경의 악화로 경영에 상당한 어려움을 겪고 있으며, 특히 매출 하락, 수익성 악화 등으로 금융기관으로부터 자금조달에 매우 어려움을 겪고 있다. 이에 등기임원은 당면한 유동성 위기를 조속히 해결하고 경영을 정상화하기 위해 본인의 사재를 담보없이 출연하여 유동성 위험을 일부 해소하는 등 책임 경영을 다하고 있다. 2023년말까지 등기임원이 출연한 금액은 대표이사(D) 6.7억, 상무이사(I) 11억이다.

 이에 반해 이사(상무이사, 전무이사 포함) 직함을 갖고 있는 조직 내 ‘각 부서장’은 주주총회 없이 회사 내부 결정(대표이사의 결정)으로 임명되어 법적(상법상) 이사의 지위가 없을 뿐만 아니라 오히려 이들은 등기임원(대표이사, E)의 지휘와 감독 아래 업무를 수행하고 그 결과만을 보고할 뿐 경영상의 의사결정이나 집행의 행위가 전혀 없다는 점에서 경영상에서 발생하는 각종 책임과 의무를 전혀 부담하지 않는다.

나. A의 ‘각 부서장’은 이사회의 구성원이 아니고 사실상 경영에 참가하는 자도 아니므로 법인세법 및 기타 법률에서 정한 임원에 해당하지 아니하여 E와 동일한 직위에 있는 임원이라고 볼 수 없다.

법인세법 시행령 제40조 제1항에 따르면 임원이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 직무에 종사하는 자로 규정하고 있다.

  ① 법인의 회장, 사장, 부사장, 이사장, 대표이사, 전무이사, 상무이사 등 이사회의 구성원 전원과 청산인

② 합명회사, 합자회사 및 유한회사의 업무집행사원 또는 이사

③ 감사

④ 그 밖에 ①부터 ③까지의 규정에 준하는 직무에 종사하는 자

  또한, 다수의 판례(서울고등법원 2010누20197, 2011,03.24, 수원지방법원2017구합60667, 2017.11.23, 대법원 2013.6.27. 선고 2013두4231 판결 등 다수)에 따르면 ‘등기나 정관에 기재되어 있지 않더라도 사실상 경영에 참여하여 경영전반의 의사결정과 집행에 적극적으로 참여하거나 회계와 업무에 관한 감독권을 행사하는 자’를 임원에 포함하고 있다.

  그러나 회사의 임원이더라도, 업무의 성격상 회사로부터 위임받은 사무를 처리하는 것으로 보기에 부족하고 실제로는 업무집행권을 가지는 대표이사 등의 지휘ㆍ감독 아래 일정한 노무를 담당하면서 그 노무에 대한 대가로 일정한 보수를 지급받아 왔다면, 그 임원은 근로기준법에서 정한 근로자에 해당한다(대법원 2023. 8. 31. 선고 2023도6323 판결).

  따라서, 처분청이 동일직위라고 주장하고 있는 A의 ‘각 부서장’은 A의 대표이사와 E의 지휘ㆍ감독 아래 일정한 노무를 담당하면서 그 노무에 대한 대가로 일정한 보수를 지급받아 왔으며, A과 근로기준법에 따른 근로계약서를 체결하여 노무를 제공하였으므로 E와 동일한 직위에 있는 임원이라고 볼 수 없다.

다. A의 ‘각 부서장’은 경영상 책임과 위험을 전혀 부담하지 않으므로 E와 동일직위에 있는 임원이라고 볼 수 없다.

 회사의 등기임원은 상법상 이사로서 상법 제382조 제1항에 따라 주주총회에서 선임하고, 제2항에 따라 회사와의 관계는 민법의 위임에 관한 규정을 적용받는다. 또한, 상법상 이사는 회사의 경영진으로써 이사회 회의에 참석하여 중요한 의사결정을 내리고, 대표이사와 함께 경영을 총괄하는 역할을 맡으며, 다음과 같이 상법에 따라 의무와 책임을 부담한다.

ㄱ. 이사의 충실의무(상법 제382조의3)

이사는 법령과 정관의 규정에 따라 회사를 위하여 그 직무를 충실하게 수행하여야 한다

ㄴ. 이사의 비밀유지의무(상법 제382조의4)

이사는 재임 중 뿐만 아니라 퇴임 후에도 직무상 알게 된 회사의 영업상 비밀을 누설하여서는 아니된다.

ㄷ. 회사에 대한 책임(상법 제399조)

① 이사가 고의 또는 과실로 법령 또는 정관에 위반한 행위를 하거나 그 임무를 게을리한 경우에는 그 이사는 회사에 대하여 연대하여 손해를 배상할 책임이 있다.

② 전항의 행위가 이사회의 결의에 의한 것인 때에는 그 결의에 찬성한 이사도 전항의 책임이 있다.

③ 전항의 결의에 참가한 이사로서 이의를 한 기재가 의사록에 없는 자는 그 결의에 찬성한 것으로 추정한다.

ㄹ. 제3자에 대한 책임(상법 제401조)

① 이사가 고의 또는 중대한 과실로 그 임무를 게을리한 때에는 그 이사는 제3자에 대하여 연대하여 손해를 배상할 책임이 있다.

② 제399조 제2항, 제3항의 규정은 전항의 경우에 준용한다.

 반면에 직원(근로자)은 근로기준법을 적용받아 회사와 근로계약을 체결함으로써 임금을 목적으로 회사에 근로를 제공하는 자로서 근로계약에 따른 의무와 책임 이외에 회사의 경영과 관련된 상법상 의무 및 책임을 부담하지 않는다.

 A의 ‘각 부서장’은 등기임원인 대표이사와 E의 지휘와 감독 아래 업무를 수행하고 그 결과만을 보고할 뿐 경영상의 의사결정이나 집행의 행위가 전혀 없다는 점에서 경영상에서 발생하는 각종 의무와 책임을 전혀 부담하지 않는다.

 A이 건설경기 악화로 인하여 유동성 위기에 처했을 때 대표이사와 E만이 당면한 유동성 위기를 조속히 해결하고 경영을 정상화하기 위해 본인의 사재를 담보없이 출연(대표이사 6.7억원, E 11억원)하여 유동성 위험을 일부 해소하는 등 경영상 책임과 의무를 부담하였을 뿐 ‘각 부서장’은 그 누구도 이러한 경영상 책임과 의무를 부담하지 않았음은 너무나 분명하며 세무조사 과정에서도 이러한 사실은 모두 확인되었다.

 이와 같이 등기임원인 E는 경영상에서 발생하는 각종 의무와 책임을 전적으로 부담하나 ‘각 부서장’은 이러한 의무나 책임을 전혀 부담하지 않는다는 점에서 상무이사 I(등기임원)의 직위와 ‘각 부서의 장’의 직위를 동일직위에 있다고 볼 수 없다.

 더욱이 법원판례(서울고등법원2021누39135, 2022.04.19.)에서도 지배주주 등으로서 경영상의 전반적 위험을 부담하였다면 일반적인 전문 경영인과 같은 수준의 급여를 지급하는 것은 책임의 경중과 사회통념에 비추어 합리적이라고 보기 어렵다고 판시하고 있다는 점으로 볼 때 지배주주 등으로서 경영상의 전반적인 위험을 부담하고 있는 I(등기임원)의 직위를 ‘각 부서장’의 직위와 동일직위에 있다고 할 수 없다.

 또한, 법인세법 제43조 제3항의 규정을 적용하여 E의 급여 중 일부를 손금불산입하려면 조직 내 동일한 직위를 반드시 특정해야 하는데 다른 부서장들은 이사회 구성원이 아닐뿐더러 경영과정에서 발생하는 각종 상법상 의무와 책임을 부담하는 자도 아니고, E와 수행하는 업무도 전혀 다르다는 점에서 당 법인 내에는 E와 동일한 직위는 없다. 처분청은 E의 급여 중 일부 손금불산입액을 계산함에 있어서, E와 동일한 직위에 있는 자를 특정하여 그 자의 급여를 초과하는 금액을 손금불산입하여야 하나, A 내 ‘각 부서장’의 직위에 있는 이들의 급여 평균액을 초과하는 금액을 손금불산입하였다는 것은 A 내 E와 동일한 직위를 특정할 수 없었다는 것에 대한 반증이다.

 따라서, i) E는 이사회의 구성원으로서 사실상 경영에 참여하고 있으나, ‘각 부서장’은 대표이사와 E의 지휘와 감독 아래 업무를 수행하고 그 결과만을 보고할 뿐 경영상의 의사결정이나 집행의 행위가 전혀 없다는 점, ii) E는 상법상 이사로서 경영상에서 발생하는 각종 의무와 책임을 부담하는 반면, ‘각 부서장’은 이러한 의무나 책임을 전혀 부담하지 않는다는 점, iii) E(지배주주인 대표이사의 배우자)는 ‘지배주주 등’으로서 A의 유동성 위기 상황에서 사재를 출연하는 등 경영상의 전반적인 위험을 부담하였다는 사실이 객관적으로 확인된다는 점 등으로 판단해 볼 때, A의 ‘각 부서장’은 E와 동일한 직위에 있는 임원에 해당하지 아니하므로 이건 세무조사결과통지는 취소되어야 마땅하다.

(쟁점②) 해외현지법인 매출채권 지연회수에 따른 인정이자 익금산입 관련

가. A은 HPL표면재의 수출물량이 증가하면서 국내 생산캐파의 부족이 예상되어, i) 적극적인 글로벌 시장 진출을 위한 수출 전초기지 설치, ii) 해외수출 증대를 위한 생산캐파의 증대, ⅲ) 생산원가 및 물류비의 절감을 위해 말레이시아에 해외현지법인을 설립하였다.

구체적으로 2016년 11월 21일에 J (말레이시아 제1공장, 이하 “현지법인A”라 칭함)을 설립하였는데, 현지법인 A는 A으로부터 함침Kraft지를 구입하여 HPL표면재 완제품을 생산하여 해외(싱가폴, 태국, 영국, 호주 등)에 판매(수출)하고 있다. 또한 2020년 01월 09일에는 신제품(코팅제품)을 해외에 판매하기 위하여 G (말레이시아 제2공장, 이하 “현지법인B”라 칭함)을 설립하였다.

A은 해외현지법인을 통해 국내 HPL표면재의 우수성을 해외에 알리고 해외수출 판로를 개척하여 글로벌 시장에서의 경쟁력을 강화하고자 현지법인A에서 생산된 제품의 품질관리 및 HPL완제품 생산에 투입될 원재료의 품질관리를 위해 현지법인A의 설립 직후 A의 생산직 전문인력(K)을 직접 파견하였으며, 대표이사가 수시로 해외출장을 통해 이를 직접 통제ㆍ관리하고 있다.

하지만, 코로나19 팬데믹(2020년 3월～2023년 3월)으로 인한 수출 제한과 우크라이나-러시아 전쟁(2022년 2월～)로 인해 환율 급등, 원자재 가격 급등, 인플레이션, 공급망 차질 등 해외현지법인 모두 적자를 면치 못하고 있으며, 현지법인A만 2024년에 간신히 흑자로 전환된 상황이다.

해외현지법인은 모두 설립 이후 지속적인 누적 적자로 인해 자본잠식 상태에 있으며, 유동성부족으로 인해 계속하여 외부에서 자금을 조달할 수 밖에 없는 상황이며, 그마저도 지속적인 차입금 상환 압박으로 인해 A이 자금을 대여(아래 표의 특수관계자 차입금)해서 외부차입금을 상환하고 있는 실정이며 해외현지법인의 주요 재무상황은 다음과 같다.

그럼에도 불구하고 A은 해외현지법인으로부터 꾸준히 매출채권을 회수하였다. 다만, 해외현지법인의 유동성을 고려하지 않은 채 매출채권을 전부 회수할 경우 유동성 부족으로 경영이 불가능해질 수 있기 때문에 최소한의 운영자금을 고려하여 회수가능한 금액부터 회수한 것이다.

해외현지법인은 A이 글로벌 시장에 진출하고자 설립한 것으로 사실상 A의 경영의 일부에 해당하기 때문에 경영정상화가 무엇보다 우선되어야 한다. 따라서, 경영정상화에 반드시 필요한 유동자금 등을 고려하지 않고 무조건 매출채권을 전부 회수할 수는 없었다.

A의 연도별 매출채권 발생액 및 회수액은 다음과 같다.

C은 A이 해외현지법인 매출채권(이하 “쟁점매출채권”이라 칭함)을 지연회수하였다는 이유로 회수기간이 90일을 초과하는 기간에 대하여 지연이자를 계산하여 익금산입하였으며, 국제법 시행령 제11조에 따라 임시유보로 소득처분하였다.

나. C이 적용한 90일은 A의 쟁점매출채권에 적용할 수 있는 통상적인 회수기간이라 볼 수 없어 정상가격 조정이 불가능하므로 세무조사결과통지는 취소되어야 한다.

 H 제8조는 정상가격은 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 재화 또는 용역의 특성ㆍ기능 및 경제환경 등 거래조건을 고려하여 산출방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 하여야 하고(제1항), 과세당국은 거주자와 국외특수관계인 간의 상업적 또는 재무적 관계와 해당 국제거래의 중요한 거래조건을 고려하여 해당 국제거래의 실질적인 내용을 명확하게 파악하여야 하며, 해당 국제거래가 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래와 비교하여 상업적으로 합리적인 거래인지 판단하여야 하고(제2항), 제2항을 적용하여 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래가 상업적으로 합리적인 거래가 아닌 것으로 판단하고 해당 국제거래에 기초하여 정상가격을 산출하는 것이 현저히 곤란한 경우에는 그 경제적 실질에 따라 해당 국제거래를 없는 것으로 보거나 합리적인 방법에 따라 새로운 거래로 재구성하여 정상가격을 산출할 수 있다(제3항)고 규정하고 있다.

 또한, L 선결사례 조심-2019-광-4541, 2020.12.02에 따르면 “통상적인 회수기간의 산정을 위해서는 국가별ㆍ기간별ㆍ제품군별ㆍ거래규모별ㆍ계약조건별 등의 기본적인 구분 하에 비교가능성이 높은 특수관계 없는 거래처에 대한 매출채권 회수기간과 비교하여야 할 것”이라고 하고 있으며, 조심-2023-인-7168, 2024.04.16에서는 “C은 쟁점매출채권과 기타 거래처들의 채권 회수기간을 비교하여 쟁점매출채권을 지연회수한 것으로 보았는데, 동 비교대상업체들 중 M와 DDD을 제외하면 모두 OOO원 정도의 일회성 소액거래처이고, 쟁점자회사에 대한 매출은 원자재 등에 관한 것인 반면, M 등에 대한 매출은 완제품에 대한 것으로 서로 상이하며, DDD의 경우 오픈마켓인 점을 감안하면 비교대상업체들의 거래는 거래의 조건과 상황이 유사한 거래에 해당한다고 보기 부족한 점, A의 제품 매입처가 쟁점자회사가 유일한 특수한 상황을 감안하면 매출대금과 매입대금의 회수 및 지급을 동일하게 적용하여 지연회수 여부를 판정하는 것이 오히려 불합리해 보이는 점 등에 비추어 A이 쟁점매출채권을 지연하여 회수한 것으로 보기는 어렵다 할 것이다.”라고 하였다.

 C은 쟁점매출채권의 지연회수로 인한 지연이자를 계산함에 있어서 우선 통상적인 회수기간을 정해야 하는데, 단순히 90일을 통상적인 회수기간으로 판단하고 90일을 초과하여 회수한 기간에 대하여 지연이자를 계산하였다.

 다시 말해, H 제8조 및 앞에서 제시한 L 선결사례에서와 같이 i) 코로나19 팬데믹과 우크라이나-러시아 전쟁 등 통제 불가능한 대외 환경이 국제거래에 미치는 다양한 영향과 ii) A과 해외현지법인간 거래와 유사한 거래 상황 등을 모두 고려하여 통상적인 회수기간을 정해야 하는데, 처분청은 이러한 제반 사정을 전혀 고려하지 않고 일방적으로 90일을 통상적인 회수기간으로 정해서 쟁점매출채권의 지연회수로 인한 지연이자를 계산하였다.

 참고로 A은 말레이시아에 소재하고 있는 특수관계없는 거래처(이하 “제3자거래처”라 함)에게 A이 생산한 완제품을 판매하고 있다. 하지만, A이 해외현지법인에게 판매하고 있는 재화는 반제품인데 반해, 제3자거래처에게 판매하고 있는 재화는 완제품이며, 그 거래규모도 해외현지법인과의 거래규모에 비하여 매우 적은 규모이므로 거래조건과 상황이 유사한 거래에 해당한다고 보기 어렵다.

* 거래비중은 제3자거래처 거래금액을 해외현지법인 거래금으로 나눈 값으로 해외현지법인 거래금액을 100으로 가정하였을 때 제3자거래처 거래금액이 차지하는 상대적 비율을 의미

따라서, 처분청이 일방적으로 정한 90일은 쟁점매출채권에 적용할 수 있는 통상적인 회수기간으로 볼 수 없어 정상가격 조정이 불가능하므로 C의 세무조사결과통지는 취소되어야 한다.

다. 해외현지법인은 A의 글로벌 시장진출을 목적으로 설립된 만큼 사실상 A의 경영의 일부이므로 해외현지법인의 경영정상화를 통해 안정적인 A의 이익을 확보하는 것이 합리적인 경제행위이므로 C의 세무조사결과통지는 취소되어야 한다.

앞서 사실관계에서 상세히 설명하였듯이 해외현지법인은 글로벌 시장진출을 목적으로 설립되었으나, 코로나19 팬데믹과 우크라이나-러시아 전쟁 등으로 인해 해외현지법인의 재무상황은 지속적으로 악화되었다.

A은 이러한 경제상황으로 인해 해외현지법인의 경영정상화를 위해 매출채권을 전부 회수하지 못하고 해외현지법인의 운영이 가능한 정도의 유동성을 고려하여 회수하였다.

L 선결사례(조심 2020서8112, 2024.03.21. 결정)는 “처분청은 A의 경우 미수금 회수를 위한 노력이 객관적으로 확인되지 아니하고, 미수금을 회수하지 않은 것에 대하여 사회통념상 경제적으로 합리적인 사유가 있다고 볼 수 없다는 의견이나, 쟁점미수금과 관련하여 C의 경우 경영악화로 자본잠식 상태에 빠져 지급 불능 상황이었고, B의 경우 소재국인 리비아의 내전으로 인하여 주택, 도로 등 인프라 파괴 및 정세불안으로 정상적인 경제활동이 불가능한 상황이었으므로 A이 회수를 지연한 것 등이 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결여하였다고 보기 어려운 점, 쟁점B구상채권과 관련하여 B가 채무를 변제할 능력이 없는 상황이었고, 언제 사업을 재개할 수 있을지 전혀 예상할 수 없는 상황이었으며, A이 조세심판관 회의에서 진술한 바에 따르면 B는 청산되지 않았고, A은 B의 경영이 정상화 될 경우 채권을 회수하고자 하는 것으로 보이는 바, A이 채권을 즉시 회수하는 것보다 자회사인 B 법인의 정상화를 통하여 안정적으로 A의 이익을 확보하는 것이 경제적 합리성이 있는 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점B 구상채권과 쟁점B 미수금, 쟁점C 미수금은 정상가격 과세조정 대상에서 제외하는 것이 타당한 것으로 판단된다”라고 결정하였다.

 A의 해외현지법인 역시 설립 이후 현재까지 자본잠식 상태에 빠져 있으며, 코로나19 팬데믹과 우크라이나-러시아 전쟁 등으로 인해 경영악화 상태에 있었다. 만약, A의 이러한 해외현지법인의 경영상황을 고려하지 않은 채 무리하게 쟁점매출채권을 회수하였다면 해외현지법인의 정상적인 회사운영은 불가능할 것이며, 최악의 경우 파산하거나 부도가 발생하여 해외현지법인뿐만 아니라 A 역시 막대한 피해를 입었을 것이다.

A은 외부 경제환경으로 인하여 해외현지법인이 경영악화에 빠져 있으므로 경영정상화가 최우선이라고 판단하여 쟁점매출채권은 해외현지법인의 운영자금으로 고려하여 회수하였다. 이는 해외현지법인의 경영정상화를 통해 글로벌 시장 진출이라는 A의 장기적인 목표에도 부합하고, 무엇보다 A의 안정적이고 지속적인 이익창출을 위한 합리적인 경제적 의사결정이었다.

 고등법원판례(대전고등법원 2018.01.18.선고,2017누12931판결)에서도 매출채권 지연회수에 따른 정상이자의 익금산입 여부를 판단함에 있어서는 경제적 합리성 여부도 함께 고려되어야 한다고 판시하고 있다.

 요약하면 i) A은 해외현지법인이 경영악화로 자본잠식 상태에 빠져 있어 무리하게 쟁점 매출채권을 회수할 수 없었던 점, ii) 그럼에도 불구하고 A은 쟁점매출채권을 해외현지법인의 운영자금을 고려하여 지속적으로 회수해 온 점, iii) 쟁점매출채권이 지연회수되더라도 해외현지법인의 경영정상화가 A의 안정적이고 지속적인 이익창출을 위한 경제적 합리성을 갖춘 전략적 판단에 해당하는 점 등을 볼 때 A의 쟁점매출채권 지연회수에 따른 지연이자 익금산입 여부를 판단함에 있어서는 경제적 합리성 여부도 함께 고려되어야 하므로 C의 세무조사결과통지는 취소되어야 마땅하다.

3. 통지관서 의견

(쟁점①) 지배주주와 특수관계에 있는 E의 인건비 과다지급 관련

가.쟁점임원도 대표이사 업무를 보좌하거나 지시를 수행하는 등 ‘각 부서장’과 사실상 동일하거나 유사한 업무를 수행하였으므로, 쟁점임원과 ‘각 부서장’은 동일한 직위에 있다고 보아야 한다.

 1) 법원은 “동일직위에 있는 임원은 법인등기부상 직위에 관계없이 회사 내부 조직체계상 실제 종사하는 사실상의 직무를 기준으로 판단하여야 하며, 사실상 직무에는 완전히 동일한 경우뿐만 아니라 유사한 직무를 수행하는 경우도 포함한다”고 판시(서울행정법원 2013.3.15.선고 2012구합29240 판결, 대법원 2014.8.28. 선고 2014두6753 판결로 확정)하였다.

 2) 쟁점임원도 부서 업무 총괄 및 최종 의사결정권자인 대표이사 D에게 업무 실적을 보고하는 등 대표이사 업무를 보좌하거나 지시를 수행한 바, ‘각 부서장’과 사실상 동일하거나 유사한 업무를 수행한 것으로 보인다.

 A의 인사 DB 자료 및 급여대장을 보면 쟁점임원뿐 아니라 ‘각 부서장’을 ‘임원’으로 분류하고 있으며, 조직 및 직무 분장 규정상 담당임원의 책임과 권한은 ‘대표이사 업무보좌, 해당 업무 총괄’로 기재되어 있다. 쟁점임원이 C 세무공무원과 작성한 진술서 내용에 의하면 쟁점임원 본인 역시 각 부서장이 A의 임원이 맞다는 취지의 진술을 한 사실도 확인된다.

 3) 부서별 업무 특성 등이 달라 쟁점임원과 ‘각 부서장’이 A에서 수행하는 업무 부분이 상이해 보일 수 있으나, 해당 부서 총괄 책임자인 ‘각 부서장’의 직위에서 최종 의사결정권자인 대표이사의 지시에 따라 유사한 업무 책임을 부담하고 있는 것으로 보인다.

 A의 업무분장 및 업무별 위임전결기준표를 보면, 부서별 담당업무가 상이할 뿐, 경비지출, 고정자산 및 소모품 취득, 출장 및 휴가 등 관련하여 쟁점임원을 비롯한 ‘각 부서장’이 결재해야 하는 서면 품의사항은 동일한 것으로 확인된다.

 따라서 A이 쟁점임원에게 지배주주등이 아닌 ‘각 부서장’ 대비 2∼3배 가량 과다하게 지급한 급여 등은 손금불산입 대상(조심 2025구0949, 2025.09.04. 외 다수, 같은 뜻임)으로 보아야 한다.

나.A은 쟁점임원에게 정당한 사유 없이 지배주주등이 아닌 동일직위에 있는 임원(‘각 부서장’)에게 지급한 금액을 초과하여 보수를 지급하였으므로, 법인세법 제43조 제3항에 따라 초과금액을 손금불산입한 처분은 정당하다.

 1) A은 임원 보수 규정 및 주주총회에서 구체적인 임원 보수 지급 기준 및 한도를 정하고 있지 않고, 쟁점임원의 대체불가능성 및 A에 대한 상대적 기여도 등이 ‘각 부서장’ 대비 월등함을 객관적으로 확인할 수 있는 자료가 없다.

 A의 정관(2022.9.7. 개정) 제43조 제1항은 “임원의 보수는 주주총회의 결의로 정한다”고 규정하고 있고, 임원 보수 규정(2020.12.31. 제정) 제3조 제1항은 “임원의 연간 기본급은 주주총회의 결의에 따라서 결정된 보수총액의 한도 내에서 직급, 위임업무의 성격, 평가제도 운영규정에 따라 시행된 직전년도 인사평가 결과 등을 고려하여 주주총회에서 정한다”고 규정하고 있다.

 임원 보수 규정 제7조 제1항은 “임원의 기본급에 관하여 이 규정과 이사회에서 특별히 정하지 아니한 사항은 급여규정을 준용한다”고 규정하고 있고, 급여규정(2017.5.19. 제정) 제15조는 “직원의 임금은 학력 및 경력, 근무성적 등을 고려하여 별도로 결정하며, 이를 12 분할하여 회사에서 정한 기간에 따라 지급한다”, 제16조는 “직원의 기본급은 회사에서 별도로 정한 바에 따른다”고 규정하고 있다.

 이에 C은 A에 등기 여부를 불문하고 임원(‘각 부서장’)과 체결한 근로계약서, 급여액 산정내역 및 근거, 관련 내부 의사결정 서류, 성과평가서 등 관련 증빙자료 제출을 요구하였으나, A은 ‘각 부서장’ 4명(N, O, P, Q)과 A이 체결한 근로계약서 및 노사협의서만 제출하고 쟁점임원에 대한 근로계약서 등 그 외 서류는 세무조사 종결 시까지 제출하지 아니하였다.

 A은 쟁점임원이 상법상 이사 및 지배주주등에 해당하는 임원으로서 경영상 책임과 의무를 부담하고 있으므로 ‘각 부서장’ 대비 높은 급여를 지급하는 데 정당한 사유가 있다고 주장하여, C은 쟁점임원이 ‘각 부서장’ 대비 A에 대한 특별한 공로나 월등한 기여도가 있음을 확인할 수 있는 자료 제출을 수차례 요구하였으나, A은 세무조사 종결 시까지 제출하지 아니하여 쟁점임원의 대체불가능성 등을 객관적으로 확인할 수 있는 자료가 없다.

 또한 ’20∼’24 사업연도 A 매출 중 쇼룸 매출이 차지하는 비중은 평균 5%대로 크지 않음에도 불구하고, A은 ‘각 부서장’에게 지급한 급여 등 평균액의 2∼3배에 달할 뿐만 아니라, A의 영업이익 대비 과도하게 산정된 금액을 쟁점임원에게 지급하였다.

 2)쟁점임원의 개인 사재 출연 등이 쟁점임원에게 ‘각 부서장’ 대비 과다급여를 지급한 합리적 근거나 정당한 사유라고 보기는 어렵다.

 A은 쟁점임원이 대표이사와 함께 유동성 위기의 조속한 해결, 경영 정상화를 위해 본인의 사재를 담보 없이 출연하여 유동성 위험 일부를 해소하는 등 상법상 이사 및 지배주주등으로서 경영상 책임과 의무를 부담한 바, 쟁점임원이 ‘각 부서장’과 동일한 직위에 있다고 볼 수 없고 쟁점임원에게 ‘각 부서장’ 대비 과다급여를 지급한 데 정당한 사유가 있다고 주장한다.

 그러나, A이 지배주주등인 쟁점임원에게 정당한 사유 없이 동일직위 임원 대비 급여를 과다 지급한 데에 정당한 사유가 있는지 여부에 대하여 C과 A 간 이견이 발생하여 과세사실판단자문 신청한 바, 과세사실판단 자문위원회에서도 “쟁점임원이 ‘각 부서장’과 사실상 동일하거나 유사한 업무를 수행하였음에도 A이 정당한 사유 없이 ‘각 부서장’에게 지급한 금액을 초과하여 쟁점임원에 대한 보수를 지급하였으므로 초과금액에 대해 법인세법상 손금으로 보기 어렵다”고 의결하였다.(사실판단-2025-인천청-013, 2025.6.)

 또한, 쟁점임원은 C 세무공무원과 진술서(문답형) 작성 시 말레이시아 소재 해외현지법인 공장 설립 시 개인 자금을 출연한 점 등이 본인의 급여 책정에 반영되었을 것이라는 취지로 진술하여, C은 진술 내용 및 A 주장을 뒷받침 할 쟁점임원에 대한 급여 산정 과정 및 지급기준 등 관련 증빙자료의 제출을 요구하였으나 A은 세무조사 종결 시까지 제출하지 아니하였다.

 따라서 쟁점임원은 대표이사와 함께 A의 지배주주등으로서, 대표이사와 쟁점임원이 개인 재산을 출연한 행위는 자신이 보유한 주식의 가치를 보존하기 위한 측면에 있다고 보이는 바, 굳이 이를 근로의 대가인 급여 등을 통하여 회수하여야 하는지 의문이 들 뿐만 아니라 개인 사재 출연이 쟁점임원에게 과다급여를 지급하는 합리적인 근거나 정당한 사유라 보기는 어렵다(창원지방법원 2017.12.19. 선고 2015구합20662 판결 등 참조)고 할 것이다.

 3)쟁점임원이 상법상 이사 및 지배주주등에 해당하는 임원으로서 경영상 책임과 의무를 다하였다고 보기에 다소 부족한 면도 존재한다.

 쟁점임원은 C 세무공무원과 진술서 작성 시 A의 임원회의에 직접 참석하기보다는 이메일 등이나 대표이사인 남편을 통하여 그 내용을 전달받았다고 진술하기도 하였는 바, 이는 ‘각 부서장’들은 대표이사와 쟁점임원의 지휘와 감독 아래 업무를 수행하고 결과만을 보고할 뿐이라는 A의 주장과 상충되는 것으로 판단된다.

 A 이사회 개최일에 쟁점임원이 사용한 업무용 승용차 운행일지 및 쟁점임원 출입국 내역 등에 따르면, ① A 본점 소재지는 인천광역시 R, 쟁점임원의 주소지는 서울특별시 S임에도, 2020. 2. 21. 등 일부 날짜에 주행거리가 단거리이거나, 해당 승용차가 거래처 미팅 등에 사용된 정황이 있고, ② 2023. 9. 5.에는 해외 출국 상태였던 것으로 확인된다.

 위 기재한 바와 같이 쟁점임원의 이사회 실제 참석 여부가 불투명한 경우가 상당수 존재하는 것으로 보이고 본사에서 매주 개최된 임원회의에도 거의 참석하지 않았던 것으로 보이는 바, A이 주장하는 바와 같이 쟁점임원이 이사회의 구성원으로서 사실상 경영에 참여하여 경영상의 의사결정이나 집행의 행위를 하였다고 보기는 어렵다 할 것이다.

(쟁점②) 해외현지법인 매출채권 지연회수에 따른 인정이자 익금산입 관련

 가. 쟁점매출채권의 회수기간은 비특수관계 해외매출처와 비교할 때 과다하게 지연되고 있으므로 미수취한 지연회수 기간에 상응하는 이자상당액을 정상가격 조정대상으로 보아 익금산입 처분하는 것이 타당하다.

 1)쟁점 해외현지법인의 매출채권 지연회수 여부를 판단하는 통상 회수기간은 동일 국가소재 비특수관계 해외매출처의 매출채권 실제 회수기간(71일)에 운송일수(16일)와 거래규모 차이 등을 감안하여 산정하였다.

 2020〜2024 사업연도 A과 해외현지법인과의 매출채권 평균회수기간은 F 842일, G 353일인데 반해, 비특수관계 해외매출처의 매출채권회전율에 따른 평균회수기간은 53일이다.

 비교대상 비특수관계 해외매출처는 거래규모가 소액이거나 일회성 거래는 제외하고 A과 지속적으로 거래가 발생하는 업체 중 국가별, 연도별 매출 규모 상위 5개 업체 중 선정하였으며, 해외현지법인과 동일 국가 소재(말레이시아) 업체를 주된 비교대상 업체로 판단하여 합리성을 확보하였다.

 쟁점 해외현지법인과 비교대상 비특수관계 해외매출처의 수출은 모두 해운으로 이루어지고 있다. 매출채권의 회수기간은 운송일수 등을 감안하여 산정하는 것이 일반적으로 통상 회수기간과 운송일수가 정비례한다고 볼 때,

쟁점 해외현지법인 소재국(말레이시아, 운송일수 최대 16일)보다 장기간의 운송일수(최대 55일)가 소요되는 비특수관계 해외매출처의 매출채권이 쟁점 해외현지법인 매출채권 대비 800일 가량 단기간에 회수되는 점에서 쟁점 해외현지법인의 매출채권이 비정상적으로 장기간 미회수 되었음을 알 수 있다.

 또한, 비교대상 해외매출처 중 TOPMIX의 경우 쟁점 현지법인과 동일 국가에 소재한 업체로, TOPMIX의 매출채권회전율에 의한 매출채권 회수기간은 평균 43일이며 실제 매출채권 회수기간^*은 평균 71일이다.

* 2020년 87일, 2021년 79일, 2022년 69일, 2023년 66일

 쟁점 해외현지법인과 TOPMIX의 수출 인보이스상 대금결제조건은 ‘선적일로부터 60일내 전신환 송금방식’으로 동일하며 TOPMIX 매출채권의 경우 대금결제조건(60일)과 통상 운송일수(최대 16일)를 감안한 기간 이내 매출채권이 회수되는데 반해 쟁점 해외현지법인의 매출채권은 대금결제조건이 동일함에도 정당한 사유없이 장기간 미회수되고 있음을 알 수 있다.

 2)A은 쟁점 해외현지법인과 비특수관계 해외매출처와의 거래 규모 및 품목의 차이를 들어 거래조건과 상황이 유사한 거래에 해당한다고 보기 어렵다고 주장하나 그러한 사실로 쟁점 매출채권의 지연회수가 정당화될 수는 없다.

통상적으로 제품 판매 시 거래당사자 간에 약정된 기간을 넘어 대금 지급이 지연될 경우 담보제공을 요구하거나, 이행최고 및 압류 등 채권회수를 위한 조치를 취하는 데 반해, A은 매출채권이 회수되지 않아 매년 채권 잔액이 증가하는 상황에서도 별다른 조치를 취하지 않고 지연회수 기간에 상응하는 이자 상당액도 수령하지 않았으며 계속적으로 현지법인에 제품을 공급하고 있다.

 이는 해외현지법인에 이익을 분여하고 A은 분여한 이익만큼 조세부담을 경감한 것이므로 정당화 될 수 없다.

 또한, A이 주장하는 반제품과 완제품의 차이 및 현지법인과 비특수관계 해외매출처와의 거래 규모 차이 등은 A과 현지법인 간의 특수관계에서 기인한 것으로 반제품과 완제품 간의 수출대금 결제조건에는 차이가 없고 동일한 대금 결제조건에서 매출채권을 지연회수한 사실에 대한 타당성이 있는 것으로 볼 수 없으며,

 제품판매시점부터 매출채권에 대한 회수가 지연되고 있어 정상적인 기일 내 대금 회수가 불가능할 것이라는 것을 전후 사정을 통해 충분히 인지하고 있음에도 아무런 조치를 취하지 아니하고 현재까지 계속적으로 매출이 발생하고 있는 것은 특수관계가 없다면 성립할 수 없는 행위이다.

나. 해외현지법인의 경영정상화가 A의 이익창출을 위한 경제적 합리성을 갖춘 전략적 판단에 해당한다는 A의 주장은 매출채권 지연회수에 대한 정당한 사유가 될 수 없다.

 1)H 기본통칙 6-0…1에 따르면 국외특수관계자와의 국제거래에 있어서 그 거래의 정상가격에 의한 과세조정은 조세회피 목적을 전제조건으로 하지 아니한다고 규정하고 있으며, L 유사 선결 사례(조심 2016구3332. 2017.12.04.)에서도 국외특수관계인과의 거래에서 발생한 매출채권 지연회수의 경우 정당한 사유의 존재 여부는 H에 의한 정상가격 과세조정의 요건에 해당하지 아니한다고 판시하였다.

 2)A은 해외현지법인의 경영정상화를 위해 현지법인의 자금 유동성을 고려하여 매출채권을 꾸준히 회수하였다고 주장하나, 쟁점 매출채권의 회수는 현금회수가 아닌 대부분 A의 외상매입금과 상계한 것이며 일부 매출채권의 경우 선수금과도 대체하였는데 이는 회계상으로 기존 채권을 반제한 후 새로운 채권으로 계상한 것일 뿐 실질적인 회수로 보기 어렵다.

 3)A은 해외현지법인에 대한 매출채권을 무리하게 회수할 경우 해외현지법인의 정상적인 회사 운영이 불가능하며 그로 인한 파산이나 부도 발생 시 A 역시 막대한 피해를 입을 수 있으므로 쟁점 매출채권을 지연회수한 행위는 경영정상화를 위한 경제적 합리성을 갖춘 판단이라 주장하나

 A은 2016년 11월, 2017년 11월, 2022년 09월 3차례에 걸쳐 현지법인에 ‘수출확대 및 시장개척을 통한 이윤 창출’ 목적으로 자금을 대여 중으로 원금과 이자에 대한 회수없이 만기 일시상환 조건으로 3차례에 걸쳐 만기를 연장하였다.

 이러한 점은 A이 해외현지법인의 경영악화 개선을 위해 2016년부터 자금대여 형식으로 직접적인 지원을 한 것으로 판단되고, 해당 대여금의 원금과 이자 회수없이 만기를 연장하는 등 충분한 지원을 하고 있는 상황에서 쟁점 매출채권을 지연회수한 것은 사실상 우회적인 자금지원인 것으로 판단된다.

다. A은 쟁점 매출채권 지연회수에 대하여 2020년 법인세 일반통합조사 당시에도 지연회수 기간에 상응하는 이자상당액을 익금산입하여 부과처분 받았음에도 동 과세처분에 대하여 개선하지 않았다.

 1)A은 2020. 5. 25.부터 2020. 7. 17.까지 진행한 인천지방국세청 조사1국 법인세 일반통합조사에서 해외현지법인(F)의 2017∼2019 사업연도 매출채권에 대한 지연이자 상당액에 대해 익금산입 부과처분을 받고 동 과세처분에 대하여 과세 불복을 제기하지 않았으며 이후에도 이를 개선하지 않고 지속적으로 동일한 방법으로 현지법인에 자금을 지원하였다.

 2)현재 이 건 과세전적부심사청구를 위임받은 동일 세무대리인이 2020. 6. 8. 작성한 세무조사 1차 검토서^* 상 쟁점 매출채권을 장기간 회수하지 못하고 있으며 일부 채권만 채무와 상계처리하였음을 A과 세무대리인이 인지하고 있음을 알 수 있고, 해외 제3자와의 거래에서 발생한 채권의 평균회수기일을 초과하는 기간 동안 해당 채권에 상당하는 금액을 인정이자로 익금산입하여 과세할 수 있음이 기재되어 있다. 또한, 향후 대응방안으로 전체 수출 거래처의 평균적인 채권 회수기간을 산출하여 채권의 평균회수기간을 최대한 길게 산정할 것으로 기재되어 있다.

* C이 2025.2.4. 착수한 A에 대한 법인세 일반통합조사 일시보관 자료에서 확보

 3) 또한, 2020.7.23. 작성된 세무조사결과 보고서 상 A의 전체 수출채권 평균회수기일은 약 80일 정도임이 기재되어 있으며, 채권회수기일이 90일 이상인 인보이스 등을 통해 수출채권 평균회수기일을 90일로 보아야함이 기재되어 있다.

 쟁점 해외현지법인은 당시에도 자본잠식 상태였으며 이 건 과세전적부심사청구를 제기한 조사대상 과세기간과 쟁점 사안을 다르게 볼만한 현저한 차이가 있지 않다.

4. 판단

가. 쟁점

 ① 지배주주와 특수관계 있는 쟁점임원에 대한 인건비를 손금불산입한 처분은 부당하다는 청구주장의 당부

 ② 해외현지법인 매출채권 지연회수에 따른 인정이자 상당액을 익금산입한 처분은 부당하다는 청구주장의 당부

나. 관련법령

1) 법인세법 제19조【손금의 범위】

 ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 "손비"(損費 )라 한다]의 금액으로 한다.

  ② 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

1-2) 법인세법 시행령 제19조【손비의 범위】

 법 제19조제1항에 따른 손실 또는 비용[이하 "손비"(損費 )라 한다]은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호의 것을 포함한다.

 3. 인건비

2) 법인세법 제26조【과다경비 등의 손금불산입】

 다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

 1. 인건비

2-1)법인세법 시행령 제43조 【상여금 등의 손금불산입】

 ③ 법인이 지배주주등(특수관계에 있는 자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 임원 또는 직원에게 정당한 사유없이 동일직위에 있는 지배주주등 외의 임원 또는 직원에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.

 ⑦ 제3항에서 “지배주주등”이란 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의1 이상의 주식 또는 출자지분을 소유한 주주등으로서 그와 특수관계에 있는 자와의 소유 주식 또는 출자지분의 합계가 해당 법인의 주주등 중 가장 많은 경우의 해당 주주 등(이하 “지배주주등”이라 한다)을 말한다.

 ⑧ 제3항 및 제7항에서 “특수관계에 있는 자”란 해당 주주등과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.

  1. 해당 주주등이 개인인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자

  가. 친족(「국세기본법 시행령」 제1조의2제1항에 해당하는 자를 말한다. 이하 같다)

3) 법인세법 집행기준 26-43-1【급여의 손금불산입】

 ① 근로제공의 대가로 정기적으로 지급하는 일반적인 급여는 직원과 임원을 구분하지 아니하고 원칙적으로 전액 손금에 산입하나, 다음의 급여는 손금에 산입하지 아니한다.

  2. 지배주주등(특수관계에 있는 자를 포함한다)인 임원 또는 직원에게 정당한 사유없이 동일직위에 있는 지배주주 등 외의 임원 또는 직원에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 경우 그 초과금액

 ② 제1항제2호에서 “지배주주등”이란 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의1 이상을 소유한 주주 등으로서 그와 특수관계에 있는 자와의 소유 주식 또는 출자지분의 합계가 해당 법인의 주주 등 중 가장 많은 경위의 해당 주주 등을 말한다.

4) 법인세법 집행기준 26-43-2 【근로자의 구분】

 ① 근로자는 임원과 직원으로 구분되며, 임원은 다음 어느 하나의 직무에 종사하는 자를 말한다.

   1. 법인의 회장, 사장, 부사장, 이사장, 대표이사, 전무이사 및 상무이사 등 이사회의 구성원 전원과 청산인

   5. 그 밖에 제1호부터 제4호까지에 준하는 직무에 종사하는 자

5) 국제거래조세조정에 관한 법률 제2조【정의】

 ① 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

  3. "특수관계"란 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계를 말하며, 그 세부 기준은 대통령령으로 정한다.

   가. 거래 당사자 중 어느 한쪽이 다른 쪽의 의결권 있는 주식(출자지분을 포함한다. 이하 같다)의 50퍼센트 이상을 직접 또는 간접으로 소유하고 있는 경우 그 거래 당사자 간의 관계

   나. 제3자와 그 친족 등 대통령령으로 정하는 자가 거래 당사자 양쪽의 의결권 있는 주식의 50퍼센트 이상을 직접 또는 간접으로 각각 소유하고 있는 경우 그 거래 당사자 간의 관계

   다. 거래 당사자 간에 자본의 출자관계, 재화ㆍ용역의 거래관계, 금전의 대차관계 등에 따라 소득을 조정할 만한 공통의 이해관계가 있고, 거래 당사자 중 어느 한쪽이 다른 쪽의 사업 방침을 실질적으로 결정할 수 있는 경우 그 거래 당사자 간의 관계

   라. 거래 당사자 간에 자본의 출자관계, 재화ㆍ용역의 거래관계, 금전의 대차관계 등에 따라 소득을 조정할 만한 공통의 이해관계가 있고, 제3자가 거래 당사자 양쪽의 사업 방침을 실질적으로 결정할 수 있는 경우 그 거래 당사자 간의 관계

  4. "국외특수관계인"이란 거주자, 내국법인 또는 국내사업장과 특수관계에 있는 비거주자 또는 외국법인(비거주자 또는 외국법인의 국내사업장은 제외한다)을 말한다.

6) 국제조세조정에 관한 법률 제3조【국제거래에 관한 실질과세】

 ② 국제거래에서 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 조세조약을 적용한다.

7) 국제조세조정에 관한법률 제7조【정상가격에 의한 결정 및 경정】

 ① 과세당국은 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다.

8) 국제조세조정에 관한 법률 제8조【정상가격의 산출방법】

 ① 정상가격은 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 재화 또는 용역의 특성ㆍ기능 및 경제환경 등 거래조건을 고려하여 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다.

 ② 과세당국은 제1항을 적용할 때 거주자와 국외특수관계인 간의 상업적 또는 재무적 관계 및 해당 국제거래의 중요한 거래조건을 고려하여 해당 국제거래의 실질적인 내용을 명확하게 파악하여야 하며, 해당 국제거래가 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래와 비교하여 상업적으로 합리적인 거래인지를 판단하여야 한다.

 ③ 과세당국은 제2항을 적용하여 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래가 상업적으로 합리적인 거래가 아닌 것으로 판단하고, 해당 국제거래에 기초하여 정상가격을 산출하는 것이 현저히 곤란한 경우 그 경제적 실질에 따라 해당 국제거래를 없는 것으로 보거나 합리적인 방법에 따라 새로운 거래로 재구성하여 제1항을 적용할 수 있다.

8-1) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제11조【금전대차거래의 정상가격 산출방법】

 ① 거주자와 국외특수관계인 간의 금전대차거래에 대한 정상가격으로서의 이자율(이하 이 조에서 "정상이자율"이라 한다)을 산출하는 경우에는 다음 각 호의 요소를 고려해야 한다. 이 경우 거주자와 국외특수관계인 간의 금전대차거래는 통상적인 회수기간 및 지급기간이 지난 채권의 회수 및 채무의 지급 등 사실상의 금전대차거래를 포함한다.

8-2) 국제조세조정에 관한 법률 기본통칙 6-0…1【정상가격에 의한 과세조정의 적용기준】

 ① 국외특수관계인과의 국제거래에 있어서 그 거래의 정상가격에 의한 과세조정은 조세회피목적을 전제조건으로 하지 아니한다.

 ② 국외특수관계인과의 국제거래에 있어서 그 거래의 정상가격에 의한 과세조정은 당해 국외특수관계인의 과세소득실현을 전제조건으로 하지 아니한다.

다. 사실관계

<쟁점① 관련 사실관계>

 1) 2020～2024 사업연도 A의 주주내역은 다음과 같으며, 쟁점임원(E)은 대표이사 D의 배우자이다.

 2) 2024. 12. 31. 기준 A의 조직도 및 A이 제출한 인사 DB 자료, 급여대장상 임원으로 분류된 인원은 다음과 같으며, 쟁점임원은 2016.1월 A에 입사하여 디자인본부 부서장으로 근무하고 있다.

(이면 이하 여백)

 3) 2024. 12. 31. 기준 A의 부서별 업무 및 근무인원은 다음과 같다.

* ’24년 각 부서장(임원) 포함, 해당 부서 소속 인원 기준

 4) A이 위 기재 임원에 대한 2020∼2024사업연도 급여 등 지급 내역, A의 조직 및 직무 분장 규정상 직급별 책임과 권한은 다음과 같다.

(이 면 이하 여백)

 5) 인천지방국세청의 과세사실판단자문신청 결과는 다음과 같다.

 5) C이 쟁점임원의 보수에 대해 손금불산입한 계산근거는 다음과 같다.

* 근로소득 지급명세서상 총급여 기준, 해당 연도 중 퇴사한 경우 인건비 평균액 산정 시 제외

<쟁점② 관련 사실관계>

 1) 해외현지법인에 대한 A의 지분율 등은 다음과 같으며, A과 해외현지법인은 H 제2조에 따른 국외특수관계인에 해당한다.

 2) A의 매출채권회전율에 의한 쟁점매출채권 회수기간은 다음과 같다.

* 매출채권회전율=매출액÷평균매출채권, 평균매출채권=(기초재권+기말채권)÷2
매출채권회수기간=365일÷매출채권회전율

 3) C이 정상가격 조정을 위해 통상적인 회수기간으로 정한 비교대상 제3자거래처의 매출채권 및 회수기간은 다음과 같다.

* 해외현지법인과 동일한 국가에 소재하고 있은 업체이며, 실제 매출채권 회수기간(71일)+말레이시아 PASIRGUDANG(남성) 항구 최장 운송일수(16일) ≒ 90일

라. 판단

 1) 쟁점① 관련

  가) 관련 법리

 ｢법인세법｣ 제19조 및 같은 법 시행령 제19조는 인건비는 해당 법인의 순자산을 감소시키는 비용으로 원칙적으로 손금에 해당한다라고 규정하고 있다.

 ｢법인세법｣ 제26조 및 같은 법 시행령 제43조는 인건비 중 과다하거나 부당하다고 인정되는 금액은 손금에 산입하지 아니한다라고 규정하며 법인의 지배주주등인 임원 또는 직원에게 정당한 사유없이 동일직위에 있는 지배주주등 외의 임원 또는 직원에게 지급하는 금액을 초과하여 지급한 보수는 손금불산입 대상이라고 규정하고 있다.

  법원은 ‘인건비가 손금에 해당하는지 여부를 판단함에 있어 동일직위에 있는지는 임원은 법인등기부상 직위에 관계없이 회사내부조직체계상 실제 종사하는 사실상의 직무를 기준으로, 정당한 사유는 지배주주등인 임원의 경영실적, 담당업무의 성질･중요도･소요시간, 책임의 경중, 법인의 재무현황, 건전한 사회통념이나 상관행 등에 비추어 경제적 합리성 기준으로 판단하여야 한다’라고 판시하고 있다(서울행정법원 2013.03.15.선고 2012구합29240 판결 등).

나) 지배주주와 특수관계 있는 쟁점임원에 대한 인건비를 손금불산입한 처분은 부당하다는 청구주장에 대한 판단

   (1) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음의 내용으로 볼 때, A이 쟁점임원에게 다른 부서장에 비해 초과하여 지급한 보수는 손금에 해당하지 않는 것으로 보인다.

    (가) 쟁점임원의 경우 다른 부서장 대비 2020～2024년 기간동안 2～3배에 달하는 보수를 지급받았으나, A 내 직위는 디자인본부 상무로서 조직도 상 사장 AB의 지시를 받는 위치에 있으며, A의 업무분장과 디자인본부 소속 직원의 문답서 등을 종합적으로 검토해 볼 때 쟁점임원의 업무는 경비지출, 고정자산 및 소모품 취득, 직원의 출장 및 휴가 관리 등으로 A 내 각 부서장의 업무와 동일하거나 유사한 것으로 보여지고, 쟁점임원이 부서장으로 근무하고 있는 디자인본부의 매출, 이익 등이 다른 부서에 비해 뚜렷하게 높다는 점 등 쟁점임원의 A에 대한 기여도가 다른 부서장에 비해 월등하다는 사실은 확인되지 않는다.

    (나) 또한, A은 쟁점임원에게 지급한 인건비에는 회사의 유동성 위기 상황에서 사재를 출연하는 등 경영상 전반적인 위험을 부담한 대가 등이 포함된 것이라고 주장하나, 쟁점임원이 사재를 출연한 것은 지배주주와 특수관계자로서의 이익을 보전하기 위한 목적으로 행한 것으로, 쟁점임원에게 다른 부서장에 비해 보수를 과다하게 지급한 정당한 사유가 될 수 없는 것으로 보인다.

   (2) 따라서, 통지관서가 쟁점임원에게 다른 부서장에 비해 과다하게 지급한 인건비를 손금불산입한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

 2) 쟁점② 관련

  가) 관련 법리

  H 제7조 제1항은 과세당국은 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다라고 규정하고 있다.

  같은 법 제8조에서는 정상가격은 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 재화 또는 용역의 특성･기능 및 경제환경 등 거래조건을 고려하여 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격을 말하는 것이며, 과세당국은 정상가격에 의한 과세조정을 적용할 때 거주자와 국외특수관계인 간의 상업적 또는 재무적 관계 및 해당 국제거래의 중요한 거래조건을 고려하여 해당 거래의 실질적인 내용을 명확하게 파악하여야 하며, 해당 국제거래가 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래와 비교하여 상업적으로 합리적인 거래인지를 판단하여야 한다라고 규정하고 있다.

  법원은 ‘정상가격에 의한 과세조정 제도는 현행 세법상 부당행위계산부인 제도의 일종이다. 따라서 위 규정에 따른 정상가격에 의한 과세조정 대상에 해당하는지에 대하여는 구 법인세법상의 부당행위계산부인에서와 마찬가지로, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로써 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우인지에 따라 결정되어야 한다. 여기서 경제적 합리성의 유무에 대한 판단은 거래행위의 여러 사정을 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하되, 비특수관계자 간의 거래가격, 거래 당시의 특별한 사정 등도 고려하여야 한다’라고 판시하고 있다(대법원 2018.10.25. 선고 2016두39573 판결 등).

  한편, 국외특수관계인과의 국제거래에 있어서 그 거래의 정상가격에 의한 과세조정은 조세회피목적을 전제조건으로 하지 아니하며(H 기본통칙 6-0･･･1), 국외특수관계인과의 거래에서 발생한 매출채권 지연회수의 경우 정당한 사유의 존재여부는 H 제4조에 의한 정상가격 과세조정의 요건에 해당하지 아니한다(조심 2016구3332.2017.12.04.결정).

나) 쟁점매출채권 지연회수에 따른 인정이자 상당액을 익금산입한 처분은 부당하다는 청구주장에 대한 판단

   (1) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음의 내용으로 볼 때, A이 쟁점매출채권을 지연회수한 것은 인정이자 계상 대상으로 보인다.

    (가) 2020～2024 사업연도 매출채권회전율에 의한 A과 해외현지법인과의 매출채권 평균회수 기간은 F 842일, Melaton Coating Sdn SHD 353일인데 반해, 제3자거래처의 평균회수기간은 53일로 확인된다. 이는 쟁점해외현지법인 소재국인 말레이시아(운송일수 최대 16일)보다 장기간의 운송일수(최대 55일)가 소요되는 비특수관계 해외매출처에 비해서도 쟁점매출채권이 과도하게 지연회수 되고 있음을 보여준다.

    (나) A은 해외현지법인과 제3자거래처는 거래제품(반제품, 완제품)이 상이하고 거래규모면에서 차이가 있어 C이 정한 회수기간 90일을 쟁점매출채권에 적용할 수 있는 통상적인 회수기간이 아니라고 주장한다. 그러나, A은 해외현지법인이 A으로부터 반제품을 구매하여 완제품으로 가공하는데 추가로 소요되는 기간 등에 대한 정보는 제시하지 못하였으며, C이 비교대상으로 삼은 제3자거래처는 해외현지법인과 동일 국가에 소재하고 있고, 수출 인보이스상 대금결제조건이 선적일로부터 60일, 운송일수 최대 16일로 해외현지법인과 동일한 점 등으로 볼 때 정상가격 조정을 위한 비교대상으로서 합리성이 확보된 것으로 판단된다.

    (다) A이 제3자거래처에 비해 과도하게 지연회수 되고 있는 쟁점매출채권에 대해 회수 노력을 하지 않고 이자 상당액을 수령한 사실이 없는 점 등으로 볼 때, 사실상 해외현지법인에 대해 자금지원을 한 것이며 이에 대해 인정이자 상당액을 익금산입한 C의 처분은 정당한 것으로 보인다.

   (2) 따라서, C의 이 건 세무조사결과통지는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

5. 결론

  이 건 과세전적부심사청구는 심리결과 청구주장이 이유 없다고 인정되므로 「국세기본법」제81조의15제5항제1호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.