주 문

이 건 과세전적부심사청구는 불채택합니다.

이 유

1.통지내용

가. 청구인은 2021∼2024 사업연도에 A(이하 “증여법인”이라 한다)의 지분 50%를 보유한 지배주주이자, B, C, D(이하 “특정법인들”이라 한다)에 대해서도 지분 50%를 보유한 지배주주이다.

나. 증여법인은 2021∼2024 사업연도 법인세 신고 시 특정법인들에게 자금을 무상으로 대여(이하 “쟁점대여금”이라 한다)하고 지급받지 않은 이자에 대하여 가지급금 인정이자 합계 7,902,656,016원을 익금산입하였는데, 청구인은 이와 관련하여 증여세를 신고하지 아니하였다.

다. 국세청 감사관(이하 “감사관”이라 한다)은 2025.6.16.부터 2025.7.4.까지 법인사업자 관리 취약분야 현황 점검을 실시한 결과, 특정법인들이 증여법인에게 이 자를 지급하지 아니한 것에 대하여 ｢상속세 및 증여세법｣ (이하 “상증세법”이라 한다) 제45조의5【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】의 적용 대상으로 보아, 미지급이자 7,902,656,016원에 청구인의 특정법인들에 대한 지분율 50%를 반영한 3,951,328,009원을 증여의제이익으로 계산하여 2026.3.5. 통지관서에 청구인에게 증여세를 과세하여야 한다는 취지의 과세자료를 통보하였다.

라. 통지관서는 위 과세자료에 따라 2026.4.23. 청구인에게 2021.1.1. 증여분 증여세 93,818,619원, 2022.1.1. 증여분 증여세 159,019,599원, 2023.1.1. 증여분 증여세 556,042,061원, 2024.1.1. 증여분 증여세 1,180,528,559원 합계 1,989,408,838원*을 과세하겠다는 감사결과 과세예고통지를 하였다.

* 무신고가산세 303,132,797원과 납부지연가산세 170,612,037원 합계 473,744,834원 포함

마. 청구인은 이에 대하여 2026.5.22. 이 건 과세전적부심사를 청구하였다.

2.청구인 주장

가. (쟁점①) 증여법인이 특정법인들에게 분여한 이익 중 청구인의 증여법인 지분 50%에 상당하는 부분은 자기증여분으로 증여세 과세대상에서 제외하여야 한다.

 1) 청구인은 증여법인의 지분 50%를 보유한 지배주주인 동시에, 특정법인들 각각에 대하여도 지분 50%를 보유한 지배주주이다. 따라서 증여법인이 특정법인들에게 분여한 이익 중 청구인의 지분 50%에 상당하는 부분은 청구인 자신의 자금에 해당하며, 이를 자신이 지배주주로 있는 특정법인들을 통하여 다시 청구인에게 귀속시키는 구조는 결국 본인이 본인에게 증여한 것과 다르지 않다.

 상증세법 제2조제6호는 증여를 타인에게 무상으로 유형･무형의 재산 또는 이익을 이전하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것으로 정의함으로써 증여의 본질이 타인 간의 무상이전에 있음을 명확히 하고 있다. 자기 자신에게 자금이 이전되는 경우에는 어떠한 타인 간의 이전도 발생하지 아니하므로, 이를 증여로 의제하는 것은 상증세법 제2조제6호의 증여 정의 및 ｢국세기본법｣(이하 “국기법”이라 한다) 제14조 실질과세원칙에 정면으로 반한다.

 2) 조세심판원 심판례(조심 2020중0019, 2020.3.12. 결정)는 ‘특정법인에 증여한 자가 당해 특정법인의 지배주주 개인인 경우 해당 이익분여 금액은 본인이 본인에게 증여한 것이 되므로 이익의 증여의제대상에 해당한다고 보기 어렵다.’고 명시적으로 판단하였다. 본건에서 증여 형식이 증여법인이라는 법인 명의를 취하고는 있으나, 청구인이 지분 50%를 보유하는 지배주주인 이상 청구인 지분에 해당하는 부분은 청구인이 직접 증여한 것과 동일한 경제적 효과를 발생시키므로 위 심판 례의 법리가 마땅히 적용되어야 한다. 따라서 감사관이 산정한 증여의제이익 3,951,328,009원 중 청구인의 증여법인 지분율 50%에 상당하는 1,975,664,005원은 자기증여분으로서 증여의제 과세대상에서 제외되어야 한다.

나. (쟁점②) 무신고가산세 및 납부지연가산세 부과는 위법･부당하다.

 1) 국기법 제48조제1항제2호는 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 정당한 사유가 있는 경우에는 가산세를 부과하지 아니한다고 규정하고 있다.

 본건은 국세청 감사결과 적출된 사항으로, 청구인이 의도적으로 신고를 누락하였거나 조세회피의 의도로 신고를 하지 않은 것이 아니라, 상증세법 제2조제6호 및 조세심판원 심판례(조심 2020중0019, 2020.3.12. 결정)의 법리에 따라 자기증여는 증여의 실질이 없다고 판단한 것으로 정당한 사유가 인정된다.

 상증세법 제45조의5에 따른 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제는 거래 당시 시가와 대가의 차액, 특정법인의 법인세 산출세액 및 각 사업연도 소득금액 등 사후적으로 확정되는 요소들에 의해 비로소 그 과세요건이 충족되는 사후적･의제적 과세규정이다. 청구인은 거래 당시 자신이 지배주주로 있는 법인 간의 자금 거래에 대하여 사전적으로 그 증여 해당 여부 및 정확한 증여재산가액을 확정할 수 있는 위치에 있지 아니하였다. 따라서 무신고가산세 합계 303,132,797원은 위법･부당한 처분이므로 취소되어야 한다.

 2) 청구인이 사전적으로 증여세를 납부할 수 없었던 사정은 무신고가산세에서 서술한 바와 같다. 신고의무 자체가 사후적으로 인식가능하였던 본건에서 납부 지연 또한 청구인의 귀책사유로 돌릴 수 없다. 따라서 납부지연가산세 합계 170,612,037원 또한 위법･부당한 처분이므로 취소되어야 한다.

3.감사관 의견

가. (쟁점①) 본인이 지배주주로 있는 증여법인을 통해 본인이 지배주주로 있는 특정법인들에게 자금 무상 대여로 이익을 준 것은 자기증여에 해당하지 않는다.

 1) 청구인은 조세심판원 심판례(조심 2020중0019, 2020.3.12. 결정)를 근거로 증여법인이 특정법인들에게 자금 무상 대여를 통해 이익을 준 것은 경제적 실질이 본인이 본인에게 증여한 것과 다르지 않으므로 증여의제 과세대상에서 제외되어야 한다고 주장한다.

 그러나, 청구인이 제시한 조세심판원 심판례(조심 2020중0019, 2020.3.12. 결정)에서도 특정법인이 납부해야 할 전기료를 증여법인이 대신 납부한 것에 대해서 특정법인의 지배주주에게 증여세를 부과한 것은 적법한 것이라고 판단하였다. 다만, 특정법인이 부담할 전기료를 특정법인의 지배주주 개인이 대신 납부한 것은 자기증여에 해당함에 따라 이를 증여의제이익 계산에서 제외하여 과세표준 및 세액을 경정함이 타당하다고 판단한 것이다. 청구인은 해당 심판례의 취지를 오인하여 개인이 직접 증여한 것과 본건 법인 간에 이루어진 이익 분여를 동일한 사안으로 보아 자기증여에 해당한다고 주장하는데 이는 타당하지 않다.

 2) 본건 과세예고통지는 상증세법 제45조의5에 따라 특정법인들의 지배주주인 청구인에게 이루어진 것으로 같은 법 제2조제6호 증여의 정의에 위배된다거나 국기법 제14조의 실질과세원칙에 반하지 아니하는 점, 법인 간 이루어진 이익분 여를 개인 간 이루어진 이익분여로 간주하기 어려운 점, 국세청 자문례(기준-2015-법령해석재산-0087, 2015.6.1.)도 증여법인과 특정법인의 주주가 동일한 경우 특정법인의 주주에게 증여세가 과세되는 것으로 해석한 점 등에 비추어 적법하다.

나. (쟁점②) 상증세법 제45조의5의 과세요건에 따라 청구인에게 증여세 납세의무가 성립하였으나, 청구인이 납세의무를 스스로 이행하지 아니하여 가산세가 부과된 것으로 국기법 제48조제1항제2호에 따른 감면대상이 아니다.

 1) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하도록 개별세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로써 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않으므로, 증여세를 의도적으로 신고누락하거나 회피할 의도가 없었다는 이유는 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 않아 무신고가산세 및 납부지연가산세 부과는 적법하다.

 상증세법 제68조는 같은 법 제45조의5에 따른 증여세 과세표준 신고기한을 특정법인의 ｢법인세법｣ 제60조제1항에 따른 과세표준의 신고기한이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 규정하고 있다. 청구인은 증여법인과 특정법인들의 지배주주로서 법인 결산확정일에 주주총회 등을 통해 증여법인과 특정법인들 간의 자금거래에 대해 충분히 알 수 있는 위치에 있었으며, 특정법인들의 법인세 각 사업연도 소득금액 등이 확정되고 난 후 증여세를 신고해야 함에도 신고를 하지 않은 것이다.

 2) 또한, 국기법 제47조의4【납부지연가산세】제3항제4호에 의하면 ｢법인세법｣ 제66조에 따라 법인세 과세표준 및 세액의 결정･경정으로 상증세법 제45조의3부터 제45조의5까지의 규정에 따른 증여의제이익이 변경되는 경우에는 납부지연가산세를 적용하지 않지만, 증여법인과 특정법인들은 2021∼2024 사업연도 법인세와 관련하여 과세관청에서 결정･경정한 이력이 없어 증여의제이익이 변경된 경우에도 해당하지 아니한다. 따라서, 가산세 면제의 정당한 사유가 있어 무신고가산세 및 납부지연가산세를 부과한 것이 위법･부당한 처분이라는 청구인의 주장은 타당하지 않으며, 본건 증여세 과세예고통지 시 국기법 제47조의2 및 같은 법 제47조의4에 따라 무신고가산세 및 납부지연가산세를 부과한 것은 정당하다.

4.심리 및 판단

가.쟁점

 1) 증여법인과 특정법인들 양쪽의 지배주주인 경우 자기증여가 성립하여 증 여세 과세대상이 아니라는 청구주장의 당부

 2) 가산세 감면의 정당한 사유에 해당한다는 청구주장의 당부

나.관련법령

<쟁점① 관련>

가)  1)상속세 및 증여세법 제2조【정의】

나)    6. “증여”란 그 행위 또는 거래의 명칭･형식･목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형･무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증, 사인증여, 유언대용신탁 및 수익자연속신탁은 제외한다.

다)  2)상속세 및 증여세법 제4조【증여세 과세대상】

  ② 제45조의2부터 제45조의5까지의 규정에 해당하는 경우에는 그 재산 또는 이익을 증여받은 것으로 보아 그 재산 또는 이익에 대하여 증여세를 부과한다.

라) 3)상속세 및 증여세법 제45조의5【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】(2019.12.31. 법률 제16846호로 일부개정되어 2023.12.31. 법률 제19932호로 일부개정되기 전의 것)

  ① 지배주주와 그 친족(이하 이 조에서 “지배주주등”이라 한다)이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 100분의 30 이상인 법인(이하 이 조 및 제68조에서 “특정법인”이라 한다)이 지배주주의 특수관계인과 다음 각 호에 따른 거래를 하는 경우에는 거래한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정 법인의 지배주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 지배 주주등이 증여받은 것으로 본다.

   1. 재산 또는 용역을 무상으로 제공받는 것

   2. 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도･제공받는 것

   3. 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도･제공하는 것

   4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 것

  ② 제1항에 따른 증여세액이 지배주주등이 직접 증여받은 경우의 증여세 상당액에서 특정법인이 부담한 법인세 상당액을 차감한 금액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.(이하 생략)

마)  3-1)상속세 및 증여세법 제45조의5【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】(2023.12.31. 법률 제19932호로 일부개정되어 2025.3.14. 법률 제20777호로 일부개정되기 전의 것)

  ① 지배주주와 그 친족(이하 이 조에서 “지배주주등”이라 한다)이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 100분의 30 이상인 법인(이하 이 조 및 제68조에서 “특정법인”이라 한다)이 지배주주의 특수관계인과 다음 각 호에 따른 거래를 하는 경우에는 거래한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정 법인의 지배주주등이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율을 곱하여 계산 한 금액을 그 특정법인의 지배주주등이 증여받은 것으로 본다.(이하 생략)

바) 3-2)상속세 및 증여세법 시행령 제34조의3【특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】(2020.2.11. 대통령령 제30391호로 일부개정되어 2025.2.28. 대통령령 제35351호로 일부개정되기 전의 것)

  ① 법 제45조의3부터 제45조의5까지의 규정에서 “지배주주”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자(이하 이 조 및 제34조의4에서 “지배주주”라 한다)로 하되, 이에 해당하는 자가 두 명 이상일 때에는 해당 법인[｢법인세법｣ 제2조제1호에 따른 내국법인{｢외국인투자 촉진법｣ 제2조제1항제6호에 따른 외국인투자기업 으로서 같은 항 제1호에 따른 외국인이 해당 외국인투자기업의 의결권 있는 발행 주식총수 또는 출자총액의 100분의 50 이상을 소유하는 법인은 제외한다. 이 경우 거주자 및 내국법인이 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유(｢조세특례제한법 시행령｣ 제116조의2제12항에 따라 계산한 간접 으로 소유하는 부분을 포함한다)하는 외국법인은 외국인으로 보지 않는다}에 한정한다]의 임원에 대한 임면권의 행사와 사업 방침의 결정 등을 통하여 그 경영에 관하여 사실상의 영향력이 더 큰 자로서 기획재정부령으로 정하는 자를 지배주주로 한다. 다만, 해당 법인의 최대주주등 중에서 본인과 그의 특수관계인(사용인은 제외하며, 이하 이 항에서 “본인의 친족등”이라 한다)의 주식등 보유 비율의 합계가 사용인의 주식등 보유비율보다 많은 경우에는 본인과 본인의 친 족등 중에서 지배주주를 판정한다.

   1. 해당 법인의 최대주주등 중에서 그 법인에 대한 직접보유비율[보유하고 있는 법인의 주식등을 그 법인의 발행주식총수등(자기주식과 자기출자 지분은 제외한다)으로 나눈 비율을 말한다. 이하 같다]이 가장 높은 자가 개인인 경우에는 그 개인(이하 생략)

사) 3-3)상속세 및 증여세법 시행령 제34조의5【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】(2020.2.11. 대통령령 제30391호로 일부개정되어 2025.5.7. 대통령령 제35490호로 일부개정되기 전의 것)

  ④ 법 제45조의5제1항에서 “특정법인의 이익”이란 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액을 말한다.

   1. 다음 각 목의 구분에 따른 금액

    가. 재산을 증여하거나 해당 법인의 채무를 면제･인수 또는 변제하는 경우: 증여재산가액 또는 그 면제･인수 또는 변제로 인하여 해당 법인이 얻는 이익에 상당하는 금액

    나. 가목 외의 경우: 제7항에 따른 시가와 대가와의 차액에 상당하는 금액

   2. 가목의 금액에 나목의 비율을 곱하여 계산한 금액

    가. 특정법인의 ｢법인세법｣ 제55조제1항에 따른 산출세액(같은 법 제55조의2에 따른 토지등 양도소득에 대한 법인세액은 제외한다)에서 법인세 액의 공제･감면액을 뺀 금액

    나. 제1호에 따른 이익이 특정법인의 ｢법인세법｣ 제14조에 따른 각 사업연 도의 소득금액에서 차지하는 비율(1을 초과하는 경우에는 1로 한다)

<쟁점② 관련>

 1) 상속세 및 증여세법 제68조【증여세 과세표준신고】

  ① 제4조의2에 따라 증여세 납부의무가 있는 자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 제47조와 제55조제1항에 따른 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 다만, 제41조의3과 제41조의5에 따른 비상장주식의 상장 또는 법인의 합병 등에 따른 증여세 과세표준 정산 신고기한은 정산기준일이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 하며, 제45조의3 및 제45조의5에 따른 증여세 과세표준 신고기한은 수혜법인 또는 특정법인의 ｢법인세법｣ 제60조제1항에 따른 과세표준의 신고기한이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 한다.

 2) 국세기본법 제47조의2【무신고가산세】

  ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, ｢교육세법｣ 제9조에 따른 신고 중 금융･보험업자가 아닌 자의 신고와 ｢농어촌특별세법｣ 및 ｢종합부동산세법｣ 에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 그 신고로 납부하여야 할 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “무신고납부세액”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 곱한 금액을 가산세로 한다.

   1. 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우: 100분의 40

   2. 제1호 외의 경우: 100분의 20

3) 국세기본법 제47조의4【납부지연가산세】(2020.12.29. 법률 제17758호로 일부개정되어 2025.12.23. 법률 제21212호로 일부개정되기 전의 것)

  ① 납세의무자(연대납세의무자, 납세자를 갈음하여 납부할 의무가 생긴 제2차 납세의무자 및 보증인을 포함한다)가 법정납부기한까지 국세(｢인지세법｣ 제8조제1항에 따른 인지세는 제외한다)의 납부(중간예납･예정신고납부･중간신고납부를 포함한다)를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 “과소납부”라 한다)하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 “초과환급”이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.

   1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 법정납부기한의 다음 날부터 납부일까지의 기간(납부고지일부터 납부고지서에 따른 납부기한까지의 기간은 제외한다) × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율

  ③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항제1호 및 제2호의 가산세를 적용하지 아니한다.

   4. ｢법인세법｣ 제66조에 따라 법인세 과세표준 및 세액의 결정･경정으로 ｢상속세 및 증여세법｣ 제45조의3부터 제45조의5까지의 규정에 따른 증여의제이익이 변경되는 경우(부정행위로 인하여 법인세의 과세표준 및 세액을 결정･경정하는 경우는 제외한다)

 4) 국세기본법 제48조【가산세 감면 등】

 ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

  1. 제6조에 따른 기한 연장 사유에 해당하는 경우

  2. 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우

  3. 그 밖에 제1호 및 제2호와 유사한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우

다. 사실관계

 1) 사업자기본사항 및 청구인의 지분 보유 현황

  가) 국세청 대내포털시스템의 ‘사업자기본사항조회’ 및 ‘주식등변동상황등명 세서목록조회’에 의하면, 청구인은 2021∼2024 사업연도 중 증여법인과 특정 법인들에 대하여 각각 지분 50%를 보유하고 있는 지배주주이며, 특정법인들 중 (주)미래디에스엔의 대표이사인 것으로 나타난다.

<증여법인과 특정법인들 기본사항>

  나) 국세청 대내포털시스템에서 증여법인과 특정법인들의 법인세 신고내역을 살펴보면, 특정법인들은 2021∼2024 사업연도에 결손이 발생한 것으로 확인되어 특정법인들의 증여의제이익 계산 시 차감하여야 하는 법인세 상당액은 없다.

<증여법인과 특정법인들 각 사업연도 소득금액>

 2) 증여법인의 쟁점대여금에 대한 인정이자 계상 내역

  증여법인의 2021∼2024 사업연도 법인세 신고서상 ‘가지급금등의인정이자조 정명세서(갑)’ 및 ‘과목별 소득금액조정명세서(1)’를 보면 쟁점대여금에 대해 계 상한 가지급금 인정이자 7,902,656,016원을 익금산입한 것으로 나타난다.

<증여법인이 특정법인들에 대해 계상한 인정이자 내역>

* 인정이자=(가지급금 적수×이자율)÷365일

 3) 감사관 감사결과통지 관련 사항

  가) 감사관은 증여법인의 특정법인들에 대한 자금의 무상 대여와 관련하여 상증세법 제45조의5【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】에 따른 과세요건 해당 여부를 아래의 표와 같이 판단한 것으로 확인된다.

<상증세법 §45의5에 따른 과세요건 해당 여부>

  나) 감사관은 2026.3.5. 통지관서에 증여법인이 쟁점대여금에 대하여 계상한 가지급금 인정이자 7,902,656,016원에 청구인의 특정법인들에 대한 지분율 50%를 적용하여 산정한 증여의제이익 및 증여세 예상고지세액을 통보하였고, 이에 따라 통지관서는 2026.4.23. 청구인에게 2021∼2024년 증여분 증여세 합계 1,989,408,838 원을 과세예고통지한 것으로 확인된다.

  2021∼2024년 증여분 증여세 합계 1,989,408,838원에는 증여세 신고로 납부 하여야 할 세액의 20%에 해당하는 무신고가산세 303,132,797원과 납부지연가산 세 170,612,037원 합계 473,744,834원이 포함되어 있다.

<청구인의 증여의제이익 및 증여세 감사결과통지 내역>

<무신고가산세 및 납부지연가산세 상세내역>

 4) 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제 규정 개정연혁

  가) 1996 간추린 개정세법에 따르면 상증세법이 1996.12.30. 법률 제5193호로 개정되면서 제41조【특정법인과의 거래를 통한 이익에 대한 증여 의제】규정이 신설되었고, 그 배경은 특수관계자가 주주로 있는 결손법인 등에 부동산을 증여 하거나 당해 법인의 채무를 면제하는 방법으로 법인세 및 증여세 부담없이 당해 법인의 주주들에게 실질적인 이익을 분여하는 경우 증여세를 과세할 수 있도록 하기 위함인 것으로 나타난다.

<1996 간추린 개정세법 중 발췌>

나) 1999 간추린 개정세법에 따르면 상증세법이 1999.12.28. 법률 제6048호로 개정되면서 종전에 과세대상이었던 무상제공, 저가양도, 고가양수 등에 이와 유사 한 거래를 추가하여 보완하였는바, 결손법인 등을 통하여 금전 및 부동산 또는 용역을 무상으로 대여 또는 제공하거나 현저히 낮은 이자 또는 요율로 대여 등을 함으로써 그 제공자의 특수관계자인 결손법인 등의 최대주주 등에게 경제적 이 익을 분여하는 경우에도 증여세를 과세하도록 한 것으로 나타난다.

<1999 간추린 개정세법 중 발췌>

  다)상증세법이 2003.12.30. 법률 제7010호로 개정되면서 포괄주의가 도입됨에 따라 제41조【특정법인과의 거래를 통한 이익에 대한 증여 의제】¹⁾ 등과 같은 증여의제 대상 열거규정이 예시규정으로 전환되었다. ‘개정이유 및 주요내용’에 따르면 종전에 증여세 과세대상은 일반적인 증여의제²⁾와 14개 유형에 대한 개별 증여의제 열거규정³⁾이 있었으나 증여의제규정으로 열거되지 아니한 사항은 과세하지 못하는 문제가 있었으므로, 그 내용을 보완하여 증여시기, 증여재산가액의 산정 등에 관한 예시규정으로 전환하고, 예시되지 아니한 재산의 직･간접 무상이전이나 타인의 기여에 의한 재산가치 증가에 대하여도 증여세를 과세할 수 있도록 포괄규정을 마련한 것으로 나타난다.

1) 규정 명칭도 【특정법인과의 거래를 통한 이익에 대한 증여】로 변경

2) 유･무형의 재산을 직･간접적으로 증여받은 경우 증여세 과세

3) 신탁, 보험, 고･저가 양도, 채무면제익, 토지무상사용익, 불공정합병, 불균등증자･감자, 전환사채, 결손 법인을 통한 이익, 명의신탁, 상장･합병시세차익, 무상금전대부, 배우자등 양도, 재산취득자금출처

<2003 간추린 개정세법의 포괄주의 도입에 따른 과세범위 확대 발췌>

라)상증세법이 2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되면서 제45조의5가 신설되었으며, ‘개정이유 및 주요내용’에 따르면 위 조항을 신설하여 ‘특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제로의 전환 및 증여의제이익 계산방법을 명확화(현행 제41조 삭제, 제45조의5 신설)’한다고 하면서, 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여를 증여 예시적 성격의 규정에서 증여 의제 규정으로 전환하고, 특정법인이 그 법인의 주주 등과 특수관계가 있는 자와 거래를 함으로써 이익을 얻는 경우 그 거래를 통한 특정법인의 이익에 해당 주주 등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액 상당액을 특정법인의 주주 등이 증여받은 것으로 보아 증여세를 과세함을 명확히 한 것으로 나타난다.

<상증세법 일부개정법률안 기획재정위원회 검토보고서 발췌(의안번호 1916828)>

개정 전･후 조문을 비교해보면, 개정 전에는 ‘거래를 하여 특정법인의 주주 등이 이익을 얻은 경우 이익에 상당하는 금액을 특정법인의 주주 등의 증여재산가액으로 한다’고 규정하였으나, 개정 후에는 ‘거래를 하는 경우 특정법인의 이익에 특정법인의 주주 등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 특정법인의 주주 등이 증여받은 것으로 본다’고 규정함에 따라, 2015.12.15. 개정된 상증세법 제45조의5는 이익이 발생하지 않아도 증여로 의제하여 과세할 수 있도록 제도적 장치를 마련한 것으로 나타난다. 법원에서도 “증여의제조항의 개정 연혁과 ‘결손금이 있는 특정법인의 주주등과 특수관계에 있는 자가 특정법인에 재산을 증여하는 등 일정한 거래를 함으로써 특정법인은 그 증여가액을 결손금으로 상쇄하여 증여가액에 대한 법인세를 부담하지 않도록 하면서도 특정법인의 주주 등에 대한 변칙증여에 관하여 증여세를 과세하기 위한 것’이라는 입법 취지 등을 고려하면, 원고들의 주장과 같이 실제 증여이익의 발생 여부가 이 사건 증여의제조항 적용의 전제가 되지 아니하고, 위 조항에서 규정된 요건이 발생하면 그에 따른 증여세가 부과되어야 한다”(서울고등법원 2023.4.6. 선고 2022누52760 판결)고 판시한바 있다.

<신구 조문 비교>

마)개정연혁 요약 및 비교

라.판단

 1) 쟁점① 관련

  가) 관련법리

  ｢상속세 및 증여세법｣ 제45조의5제1항은 특정법인이 지배주주의 특수관계 인과 ‘재산 또는 용역을 무상으로 제공받는 거래’ 등을 하는 경우 거래한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 지배주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 지배주주등이 증여받은 것으로 본다고 규 정하고 있는데, 이는 특정법인의 주주등과 특수관계에 있는 자가 그 주주 등으로 하여금 이익을 얻도록 하기 위하여 특정법인에 증여행위를 하는 경우 이에 대해 증여세를 과세하여 조세 공평을 실현하는 것을 입법 목적으로 하고 있다(인천 지방법원 2022.10.20. 선고 2022구합52717 판결 참조(대법원 2024.1.11.자 2023두56088 심리불속행)).

  나) 증여법인과 특정법인들 양쪽의 지배주주인 경우 자기증여가 성립하여 증여세 과세대상이 아니라는 청구주장에 대한 판단

   (1) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 증여법인과 특정법인들 양쪽의 지배주주인 경우 자기증여가 성립한다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.

    (가) 법원은 증여자인 특정법인과 특수관계에 있는 법인은 그 주주와 구별 되는 별개의 법적 주체이므로, 수증자인 특정법인의 주주가 동시에 특수관계 법인의 주주이더라도 증여자와 수증자가 같다고 할 수 없다고 판결(서울고등 법원 2025.2.14. 선고 2024누50140 판결)하였고, 국세청 자문례(기준-2015-법령해석 재산-0087, 2015.6.1.)도 증여법인의 주주와 특정법인의 주주가 동일한 경우 그 특정법인의 주주에게 증여세가 과세되는 것으로 해석하고 있다.

    덧붙여, 청구인이 제시한 조세심판원 심판례(조심 2020중0019, 2020.3.12. 결정)의 경우 특정법인의 지배주주 개인이 직접 그 특정법인에 증여한 경우에 해당하여 본건과는 사실관계가 다르므로 그대로 적용할 수 없음은 분명하다.

    (나) 또한, ｢상속세 및 증여세법｣ 제45조의5는 특정법인의 이익에 특정법인 의 지배주주 등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 지배 주주등이 증여받은 것으로 본다고 하면서 그 과세요건을 문언상 명확하게 규정 하고 있으며, 청구인의 증여법인에 대한 지분율 상당액을 자기증여분으로 보아 증여의제이익에서 제외한다고 별도로 규정하고 있지 않는바, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장 해석하거나 유추 해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2003.1.24. 선고 2002두 9537 판결, 대법원 2008.2.15. 선고 2006두8969 판결 등 참조).

   (2) 따라서, 통지관서가 증여법인의 특정법인들에 대한 자금 무상 대여에 대해 ｢상속세 및 증여세법｣ 제45조의5【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】 의 적용 대상으로 보아 양쪽 법인들의 지배주주인 청구인에게 증여세를 과세하겠 다는 이 건 감사결과 과세예고통지는 잘못이 없는 것으로 판단된다.

 2) 쟁점② 관련

  가) 관련법리

  ｢국세기본법｣ 제48조는 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다고 하면서, 제2호에 ‘납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 경우’를 규정하고 있다.

   대법원 판례(대법원 2011.10.13. 선고 2009두22072 판결, 대법원 2011.2.10. 선고 2008두2330 판결 등)에 따르면, 가산세는 납세의무자가 과세표준과 세액을 성실하게 신고･납부하여야 할 의무를 게을리하였을 때 가해지는 일종의 행정상의 제재로 그 의무를 다하지 아니한 것에 정당한 사유가 있는 경우에는 부과할 수 없다고 할 것인데, 이때 정당한 사유가 있다고 하기 위해서는 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니라거나 그 의무의 이행을 기대하는 것이 무리라고 할 수 있는 사정 등이 인정되어야 하고, 이에 이르지 못한 경우에는 정당한 사유가 있다고 할 수 없다.

  나) 가산세 감면의 정당한 사유에 해당한다는 청구주장에 대한 판단

   (1) 위 법리와 앞서 살펴본 사실관계 및 다음 내용으로 볼 때 가산세 감면의 정당한 사유에 해당한다는 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.

    (가) ｢상속세 및 증여세법｣ 제68조에서는 같은 법 제45조의5에 따른 증여세 과세표준 신고기한을 특정법인의 ｢법인세법｣ 제60조제1항에 따른 과세표준의 신고기한이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 규정하고 있으므로, 청구 인은 특정법인의 법인세 각 사업연도 소득금액 등이 확정되고 난 후 증여세를 신고할 수 있었음에도 그 신고의무를 게을리하였다.

    청구인은 증여법인과 특정법인들의 무상 자금 거래 당시 사전적으로 그 증여 해당 여부 및 정확한 증여재산가액을 확정할 수 있는 위치에 있지 아니하였다고 주장하나, 청구인은 증여법인과 특정법인들의 지분 50%를 보유하고 있는 지배주주로서 주주총회 등을 통해 해당 법인들 간의 자금 거래를 충분히 알 수 있는 위치에 있었다고 보여지므로, 본건 증여세 신고･납부의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니라거나 그 의무의 이행을 기대하는 것이 무리라고 할 수 있는 사정 등이 인정되기는 어렵다고 판단된다.

    (나) 나아가, ｢국세기본법｣ 제47조의4제3항제4호에 의하면 ‘｢법인세법｣ 제66조에 따라 법인세 과세표준 및 세액의 결정･경정으로 상증세법 제45조의3부터 제45조의5까지의 규정에 따른 증여의제이익이 변경되는 경우’에는 납부지연가 산세를 적용하지 않는데, 증여법인과 특정법인들은 2021∼2024 사업연도 법인 세와 관련하여 과세표준 및 세액이 결정･경정된 이력이 없어 증여의제이익이 변경된 경우에도 해당하지 않는다.

   (2) 따라서, 통지관서가 ｢국세기본법｣ 제47조의2 및 같은 법 제47조의4에 따라 청구인에게 무신고가산세와 납부지연가산세를 부과하겠다는 이 건 감사결과 과세예고통지는 잘못이 없는 것으로 판단된다.

5.결론

   이 건 과세전적부심사청구는 청구주장이 이유 없다고 인정되므로 ｢국세기본법｣ 제81조의15제5항제1호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.