주문
이 건 과세전적부심사청구는「불채택」결정합니다.
이 유
1. 사실관계 및 처분내용
가. ㈜***(이하 “***”라 한다)는 2001.1.17. 개업 후 반도체 제조업을 영위하는 법인으로 대표이사 ***의 자녀 ***(40%), ***(20%), ***(20%), ***(20%)가 공동으로 지분을 보유하고 있다.
㈜****(이하 “****”라 한다)는 1993.7.14. 개업 후 금형부품 도매업을 영위하는 법인으로 ***이 99%의 지분(배우자 *** 1%)을 보유하고 있다.
나. ****는 2020∼2023년까지 ***에 용역을 제공하면서 발생한 매출채권의 회수를 지연하였는바 ****는 이를 부당행위계산 부인대상에 해당한다고 보아 당좌대출이자율을 적용하여 각 사업연도 익금에 산입하여 법인세 신고를 하였다.
다. **지방국세청장은 ***의 주식변동조사를 실시한 결과, 청구인들에게 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제45조의5【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】에 따른 증여이익이 발생한 것으로 보아 ****의 사업연도별 인정이자 익금산입액에 청구인별 주식보유 비율을 곱한 금액을 증여재산가액으로 하여 2026.3.24. 증여세 총 2,476백만원을 과세할 예정이라는 세무조사 결과통지를 하였다.
라. 청구인들은 이에 불복하여 2026.4.23. 이건 과세전적부심사청구를 제기하였다.
2. 청구주장
가. 처분개요 및 사실관계
1) 주식회사 ***(이하 “***”라 한다)는 2001.1.17. 개업한 법인으로 경기도 ***에서 반도체 제조업을 영위하고 있다. ***의 지배주주는 ***(40%), ***(20%), ***(20%), ***(20%) 이다.
주식회사 ****(이하 “****”라 한다)는 1993.7.14. 개업한 법인으로 서울특별시 ****에서 금형부품 도매업을 영위하고 있으며 ****의 지배주주는 청구인들의 父 ***으로서 지분 99%를 보유하고 있다.
2) ***와 ****는 모두 동일하게 반도체 후공정 제조업을 영위하는 법인으로, 전공정을 마치 웨이퍼를 **** 등 원청으로부터 받아, 이를 칩 단위로 자르고(Sawing), 기판에 연결하여(Bonding), 외부환경으로부터 보호하는 패키징과 테스트 과정을 거쳐 최종 반도체 웨이퍼 제품을 가공생산하는 법인이다. 이 때 ***는 원청의 단가 인하 압박(***가 공시하는 재무제표를 통해 ***의 제조 이익률이 노출되는 등), 기술·노하우 노출 우려, 납기 대응 등의 이유로, 위 후공정 제조를 다시 ****에 맡기게 되었다.
3) 이러한 거래관계 중, 원청으로부터 가공 생산 수주가 계속 발생하면 ****에 관련 제조·가공 업무를 즉시 맡길 수밖에 없었던 것에 반해 발주처로부터의 대금회수는 제품 납품, 검수, 세금계산서 발행 및 결제 절차 이후에 이루어져 ****에 대한 매입채무가 쌓여갔으며, 인건비, 설비 유지비, 공장 운영비 등 정상적인 영업활동을 위해 계속 사용되어야 하는 자금을 제외하고 현금 및 현금성 자산이 충분하지 않았던 탓에 ****에게 매입채무를 지급하지 못하게 되는 상황에 이르렀다.
4) **** 관점에서는 위와 같이 2020.1.1.부터 2023.12.31.까지 ***에 용역을 제공하면서 발생한 매출채권의 회수가 지연되었는바, ****는 이를 부당행위계산 부인 대상에 해당한다고 보아 그 지연회수 기간에 상응하는 인정이자를 2020 사업연도부터 2023 사업연도까지 당좌대출이자율을 적용하여 아래 표와 같이 각 사업연도의 익금에 산입하여 법인세를 신고하였다.
5) 처분청은 청구인들에 대하여 증여세 조사를 실시한 후, ***가 상증법 제45조의5에 따른 특정법인에 해당하고 2020.1.1.부터 2023.12.31.까지 ****의 매출채권 지연회수로 인하여 특정법인의 지배주주 등인 청구인들이 이익을 증여받은 것으로 보아, ****의 사업연도별 인정이자 익금산입액에 청구인별 주식보유 비율을 곱한 금액을 증여재산가액(합계 5,614백만원)으로 산정하여 2026.3.24. 증여세 합계 2,476백만원을 과세할 예정이라는 내용의 세무조사 결과통지를 하였다.
나. 청구주장
특정법인과의 거래를 통한 증여의제이익을 산정함에 있어 적용하여야 할 이자율은 「법인세법 시행령」제89조 제3항 본문에 따라 대여법인에게 객관적인 가중평균차입이자율이 존재하는 이상 당좌대출이자율이 아닌 가중평균차입이자율이 적용되어야 한다.
1) 특정법인과의 거래를 통한 증여의제이익 계산시 「법인세법 시행령」제89조 제3항이 준용되므로, 가중평균차입이자율이 원칙적인 시가에 해당한다.
가) 상증법 시행령 제34조의5 제7항은 특정법인과의 거래에서 발생하는 증여의제이익을 산정함에 있어 금전의 대부 또는 차입이 있는 경우 상증법 제41조의 4를 준용하도록 규정하고 있으며, 이에 따른 동법 시행령 제31조의4 제1항은 법인으로부터 자금을 차입한 경우 법인세법 시행령 제89조 제3항에 따른 이자율을 적정이자율로 보도록 하고 있다.
나) 법원은 조세법률주의 원칙상 과세기준은 법문에 따라 엄격하게 해석되어야 하므로(대법원 2007.5.17.선고, 2006두8648 판결) 법령에 규정된 예외 사유에 해당하지 않는 한 원칙적으로 가중평균차입이자율을 적용해야 한다고 판시하였고, 기획재정부(사전-2016-법령해석재산-0511, 2016.12.22.) 역시 동일한 취지로, 법인 간 자금대여에 있어 예외 사유에 해당하지 않는 경우 가중평차입이자율이 적정이자율에 해당한다고 해석한 바 있다.
다) 따라서 본 건의 경우에도 가중평균차입이자율의 적용이 불가능하거나 대여기간이 5년을 초과하는 등의 예외 사유가 존재하지 않는 이상, 가중평균차입이자율을 기준으로 증여의제이익을 산정하는 것이 타당하다.
2) 본 사건의 대여법인의 경우 「법인세법 시행령」제89조 제3항 제1호에 해당하지 않고 동조 제1호의2에 해당하는 대여금이 존재하지 않으므로 해당 각 호를 근거로 당좌대출이자율을 적용할 수 없다.
「법인세법 시행령」제89조 제3항은 가중평균차입이자율을 시가로 하는 것을 원칙으로 하되, 다음의 경우에 한하여 예외적으로 당좌대출이자율을 적용하도록 제한적으로 규정하고 있다.
가) 본 건의 경우 가중평균차입이자율의 적용이 가능하다.
가중평균차입이자율 적용 가능 여부는 자금을 대여한 법인, 즉 대여법인을 기준으로 판단한다. 「법인세법 시행규칙」제43조 제1항은 가중평균차입이자율을 “대여 시점별 현재 각각의 차입금 잔액(특수관계인으로부터의 차입금 제외)에 차입 당시의 각각의 이자율을 곱한 금액의 합계액을 해당 차입금 잔액의 총액으로 나눈 비율”로 정의하면서 그 주체를 대여법인으로 규정하고 있다.
대여법인인 ****의 비특수관계 금융기관 차입 내역을 보면, 각 대여시점 현재 차입금 잔액과 차입 당시 약정이자율이 특정될 수 있으므로 「법인세법 시행규칙」제43조 제1항이 정한 방식에 따라 가중평균차입이자율을 실제로 산정할 수 있다.
즉 ****는 각 대여시점에 **은행, **은행, **은행 등 비특수관계인인 복수의 금융기관으로부터의 차입금이 존재하였고, 그에 따른 가중평균차입이자율이 약 1.01%∼1.58% 수준으로 산정된다. 이는 당좌대출이자율(4.6%)과 현저한 괴리를 보이며, 당좌대출이자율이 ****의 실제 자금조달 비용을 전혀 반영하지 못하는 행정적 고시금리에 불과함을 객관적으로 입증한다.
또한 「법인세법 시행규칙」제43조 제1항 후단과 관련하여 대여법인과 차입법인의 가중평균차입이자율을 아래와 같이 비교한 결과, 모든 대여 시점에서 대여법인의 가중평균차입이자율이 차입법인의 가중평균차입이자율보다 낮은 것으로 확인된다.
따라서 동 규정에서 정한 바와 같이 가중평균차입이자율이 없는 것으로 보아야 하는 경우(대여법인의 가중평균차입이자율이 차입법인보다 높은 경우)에도 해당하지 않는다.
나) 대여 기간이 5년을 초과할 사유가 없다.
「법인세법 시행령」제89조 제3항 제1호의2는 대여 기간이 5년을 초과하는 경우 등에 한하여 당좌대출이자율을 적용하도록 규정하고 있으나, 이 사건 매출채권의 지연회수 기간이 5년을 초과하는 경우는 존재하지 않는다. 따라서 해당 규정이 적용될 여지가 없다.
결국 본 건은 「법인세법 시행령」제89조 제3항 각 호에서 정한 당좌대출이자율 적용의 예외 사유에 해당하지 아니하므로 동 조항 본문에 따라 가중평균차입이자율을 시가로 적용하여야 한다.
관련 심판례(조심 2020서8387, 2021.10.12.)에서도 “대여법인의 가중평균차입이자율을 시가로 인정할 수 없는 특별한 사정이 없는 한 이를 시가로 보아야 한다”고 판시한 바 있어, 가중평균차입이자율의 우선 적용 원칙을 판시하고 있다.
3) 「법인세법 시행령」제89조 제3항 제2호에 따른 당좌대출이자율 선택은 법인세 신고 체계 내의 납세편의 규정에 불과하므로 이를 근거로 상증법상 적정이자율을 자동으로 결정할 수 없다.
가) 법인세 신고 선택의 효력은 해당 세목에 한정되어야 한다.
「법인세법 시행령」제89조 제3항 제2호는 “해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우”를 규정하고 있다. 여기서 ‘법 제60조에 따른 신고’는 법인세 신고를 의미하고, ‘시가로 한다’는 것은 법인세 과세표준 및 세액 계산을 위한 시가를 의미하는 것으로서, 그 효력은 해당 법인의 법인세 계산에 한정된다.
상증법 시행령 제34조의5 제8항이 “법인세법 시행령 제89조에 따른다”고 규정한 취지는 동 조항이 정한 시가 산정 기준을 준용한다는 의미에 그칠 뿐이며, 납세자가 법인세 신고 과정에서 행사한 선택 행위 자체까지 준용된다고 볼 근거는 없다. 준용의 대상은 법령이 규정한 객관적 기준에 한정되며 특정 납세자의 신고상 선택과 같은 개별적·주관적 행위까지 포함된다고 볼 수 없다.
나아가 법인세와 상증법은 납세의무의 성립요건, 성립시기 및 납세의무자를 달리하는 별개의 세목으로서, 각 세목은 그 과세요건에 따라 독립적으로 판단되어야 한다(대법원 1999.9.21. 선고 98두11830 판결 참조). 법인세법상 인정이자는 대여법인의 소득금액을 적정하게 계산하기 위한 세무조정 규정에 불과한 반면, 상증법상 특정법인과의 거래를 통한 증여의제이익은 특정법인을 통하여 지배주주 등이 얻은 포착하여 과세하기 위한 제도로서, 양 제도는 그 입법 목적과 납세의무자가 본질적으로 상이하다(조심 2016전2747, 2017.1.25. 참조).
만약 이를 인정할 경우 대여법인의 일방적인 신고 선택에 따라 제3자인 특정법인의 주주에게까지 과세표준이 좌우되는 결과가 되어 조세법률주의 및 과세요건 명확주의에 반하게 된다.
나) ****의 당좌대출이자율 신고는 실질적 선택이 아닌 착오 또는 기계적 답습이다.
각 대여 시점별 ****의 가중평균차입이자율은 약 1.01%∼1.58% 수준으로, 고시금리인 당좌대출이자율(4.6%)의 절반에도 미치지 못할 만큼 현저히 낮다. 세부담 측면에서 명백히 불리함에도 불구하고 대여법인이 당좌대출이자율을 의도적으로 선택하였다고 보는 것은 합리적인 결제인의 의사결정에 반한다.
****의 신고 경위를 살펴보면 2019년 직원 대여금에 대해 관행적으로 당좌대출이자율을 적용하였는데, 「법인세법 시행령」제89조 제3항 2호에서 당좌대출이자율을 선택하면 일정기간 동안 당좌대출이자율을 계속 적용하도록 규정하고 있어 2019년 이후 기간에도 계속적으로 당좌대출이자율을 적용하여 인정이자를 산정하였다. 신고 당시 매출채권 지연회수에 대해 법인세가 과세될 것이라고 예측하지 못하였기에 의도적 선택이 아닌 착오의 성격이 강하다.
이러한 법인세법 영역에서의 착오 선택 및 기계적 답습이 상증법상 증여재산가액 계산 시까지 그대로 준용된다는 법리는 근거도 없고 합리적이지도 않다. ****의 당좌대출이자율 신고는 실질적 선택이 아닌 착오 또는 기계적 답습이다.
다) 본 건과 동일한 사안과 관련하여 최근 심판례는 가중평균차입이자율 우선 적용 원칙을 명확히 하고 있다.
또 다른 심판(조심 2020서8387, 2021.10.12.)에서도 “대여법인의 가중평균차입이자율을 시가로 인정할 수 없는 특별한 사정이 없는 한 이를 시가로 보아야 한다”는 원칙을 판시한 바 있으며, 대법원 역시 당좌대출이자율 선택의 구속력 기간이 종료된 이후에는 다시 원칙으로 복귀하여 가중평균차입이자율을 적용하여야 한다고 판시하였다.
라) 특정법인 증여의제 이익 계산시 금전 대부에 따른 시가 판단 규정의 개정연혁 및 취지에 비추어 보더라도, 가중평균차입이자율이 이 사건의 적정이자율로 적용되어야 한다.
2014.2.21. 개정 이전에는 특정법인 증여의제 이익 계산에서 금전 대부의 경우 구 상증령 제31조의7 제2항 본문에 따라 “당좌대출이자율을 고려하여 기획재정부경으로 정하는 이자율”이 적정이자율로 이 이자율이 일률적으로 적용되었다. 당시 당좌대출이자율은 실제 금융시장의 대출금리를 현저히 상회하는 경우가 많았고, 특수관계법인 간 정상적인 금전 거래에서도 납세자가 예측하기 어려운 과도한 세부담을 유발하였다.
이에 따라 2014.2.21. 대통령령 제25195호로 상증령 제31조의7 제2항에 “법인으로부터 대출받은 경우에는 「법인세법 시행령」제89조 제3항에 따른 이자율을 적정이자율로 본다”는 단서가 신설되었다. 이와 같은 개정은 법인 간 금전대여에 적용되는 적정이자율 산정기준을 명확히 함으로써 종전의 일률적·행정편의적 기준에 따른 과세상 불확실성을 해소하고, 실제 금융시장의 거래조건을 반영하여 과세기준의 객관성과 납세자의 예측가능성을 제고하기 위한 취지에서 이루어진 것이다.
따라서 위 규정은 실질적인 적정이자율을 시가로 판단하기 위한 기준을 제시한 것에 불과하고 법인세 신고 과정에서의 착오나 납세편의에 따른 선택까지 당연히 포함하여 그 효력을 확장하는 근거로 해석될 수 없으며, 특히 이러한 신고상 선택의 효과를 제3자인 특정법인의 주주에게까지 불리하게 귀속시키는 해석은 허용될 수 없다.
****가 2020년∼2023년 귀속 법인세 신고 당시 당좌대출이자율을 적용하여 인정이자를 계산하였더라도 이러한 신고 상 선택이 법인세 신고 체계를 넘어 상증법상 시가 결정에까지 당연히 구속력을 가진다고 해석하는 것은 2014년부터 2016년에 걸쳐 가중평균차입이자율을 원칙적 시가로 확립한 개정 연혁의 취지에 반한다.
3. 조사청 의견
가. 사실관계
1) ****는 1993.7.14. 설립 후 금형부품 도매업을 영위하고 있는 법인으로 청구인들의 부친 김영건이 지분 99%*를 보유하고 있다.
* 1%는 ***의 배우자 권욱중 보유
2) ***는 2000.1.17. 설립 후 반도체 제조업을 영위하고 있는 법인으로 청구인들이 공동으로 지분 100%*를 보유하고 있다.
* ***(40%), ***(20%), ***(20%), ***(20%)
3) ****는 2020년부터 2023년까지 법인세 신고 시 가지급금 등의 인정이자 조정명세서 상 적용이자율을 당좌대출이자율로 하여 다음과 같이 신고하였고(일부 발췌),
2020∼2023 사업연도에 법인세 신고시 ***에 대한 매출채권 등을 지연 회수함에 따른 가지급금 인정이자를 계상하였다.
4) ****는 2020년부터 2023년까지 ***에 대한 매출채권*을 지연 회수함에 따라 청구인들에게 상증법 제45조의5【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】에 따른 증여이익이 발생하였다.
나. 통지내용
1) 조사청은 위 세무조사 결과를 토대로 특정법인과의 거래를 통한 증여이익 산정 시 당좌대출이자율을 적용하여 2026.3.24. 증여세 2,477백만원을 결정·통지하였다.
2) 청구인들은 이에 불복하여 2026.4.23. 이 건 과세전적부심사청구를 제기하였다.
다. 조사청 의견
1) 특정법인과의 거래를 통한 증여의제 법리 검토
상증법 제45조의5 제1항은 지배주주와 그 친족(지배주주 등)이 직·간접으로 보유하는 주식보유비율이 30% 이상인 법인을 “특정법인”이라고 정의하면서,
특정법인이 지배주주의 특수관계인과 다음 각호에 따른 거래를 할 때는 거래한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 주주 등이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유 비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 지배주주 등이 증여받은 것으로 보아 과세하도록 규정하고 있다.
특정법인과의 거래를 통한 증여의제 규정 입법취지는 특정법인 주주의 특수관계인이 특정법인에게 재산을 무상으로 제공하는 등의 거래를 하는 경우 특정법인 주주가 그러한 거래로 인한 특정법인의 이익을 분여받는 것으로 의제함으로써 세부담 없이 변칙적으로 부가 이전되는 것을 방지하기 위한 데 있고(대법원 2025.12.4. 선고 2025두34494 같은 뜻임),
상증법 제45조의5 제1항은 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공받는 경우 특정법인의 지배주주 등이 이를 증여받은 것으로 열거하였다.
또한 증여이익을 계산함에 있어 재산 또는 용역의 ‘시가’는 「법인세법 시행령」 제89조에 따른다고 규정하고 있는바(상증령§34의5⑧), 그 위임에 따라 「법인세법 시행령」제89조제3항에서는 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율을 시가로 한다고 규정하면서 다만, 다음 각 호의 경우에는 당좌대출이자율을 시가로 한다고 규정하고 있다.
2) 특수관계법인이 당초 당좌대출이자율을 선택하여 신고한 경우에는 당좌대출이자율을 적용하여야 하는 것이다.
금전의 대여 등에 대하여 원칙적으로 가중평균차입이자율을 그 기준이 되는 시가로 하면서도 법인이 법인세 신고와 함께 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우에는 예외적으로 그 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 하도록 정하고 있는바,
이는 납세편의를 도모하고자 법인에게 시가에 대한 선택권을 부여하되, 일단 선택권을 행사한 경우 일정기간 동안 그 시가를 의무적으로 적용하게 함으로써 조세회피를 방지하는데 그 취지가 있다.
법원은 해당 법인이 어느 사업연도에 당좌대출이자율을 시가로 선택하였다면, 이 사건 규정에 따라 해당 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 적용하여야 하고, 가중평균차입이자율을 시가로 적용할 수는 없다(대법원 2023.10.226. 선고 2023두44443 판결참조)고 판시하고 있다.
청구인이 제시한 심판례(조심2023중10440)는 법인세 신고서상 당좌대출이자율 적용 시 근거법령을 혼재하여 기재(동일 서식에서 1호를 선택하였음에도 2호에 따라 신고)한 경우로서 해당 법인이 당좌대출이자율을 선택하였다고 보기 어려운 사안으로 본 건 사실관계와 상이한 것으로 확인된다.
다. 소결
법인이 매출채권을 지연회수하고 당좌대출이자율을 시가로 선택하였다면 해당 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 적용하여야 한다고 규정하고 있는바(법인령§89③), 이에 청구주장은 이유가 없다.
4. 심리 및 판단
가. 쟁점
채권법인이 당좌대출이자율로 외상매출 회수지연 세무조정 한 경우, 채무법인 주주의 증여이익을 가중평균차입이자율로 할 수 있는지 여부
나. 관련 법령
1) 상속세 및 증여세법 제45조의5【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】
[시행 2020.01.01.] [법률 제16846호,2019.12.31.일부개정]
① 지배주주와 그 친족(이하 이 조에서 "지배주주등"이라 한다)이 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 100분의 30 이상인 법인(이하 이 조 및 제68조에서 "특정법인"이라 한다)이 지배주주의 특수관계인과 다음 각 호에 따른 거래를 하는 경우에는 거래한 날을 증여일로 하여 그 특정법인의 이익에 특정법인의 지배주주등의 주식보유비율을 곱하여 계산한 금액을 그 특정법인의 지배주주등이 증여받은 것으로 본다.
1. 재산 또는 용역을 무상으로 제공받는 것
2. 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공받는 것
3. 재산 또는 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공하는 것
4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 것
② 제1항에 따른 증여세액이 지배주주등이 직접 증여받은 경우의 증여세 상당액에서 특정법인이 부담한 법인세 상당액을 차감한 금액을 초과하는 경우 그 초과액은 없는 것으로 본다.
③ 제1항에 따른 지배주주의 판정방법, 증여일의 판단, 특정법인의 이익의 계산, 현저히 낮은 대가와 현저히 높은 대가의 범위, 제2항에 따른 초과액의 계산 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
1-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제34조의5【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】
[시행 2020.2.11.] [시행령 제30391호,2020.2.11.일부개정]
⑦ 법 제45조의5제1항제2호 및 제3호에서 "현저히 낮은 대가" 및 "현저히 높은 대가"란 각각 해당 재산 및 용역의 시가와 대가(제6항제2호에 해당하는 경우에는 출자한 재산에 대하여 교부받은 주식등의 액면가액의 합계액을 말한다)와의 차액이 시가의 100분의 30 이상이거나 그 차액이 3억원 이상인 경우의 해당 가액을 말한다. 이 경우 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법 제41조의4를 준용하여 계산한 이익으로 한다.
⑧ 제7항을 적용할 때 재산 또는 용역의 시가는 「법인세법 시행령」 제89조에 따른다.
2) 상속세 및 증여세법 제41조의4【금전 무상대출 등에 따른 이익의 증여】
[시행 2016.1.1.] [법률 제13557호,2015.12.15.일부개정]
① 타인으로부터 금전을 무상으로 또는 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 그 금전을 대출받은 날에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 그 금전을 대출받은 자의 증여재산가액으로 한다. 다만, 다음 각 호의 구분에 따른 금액이 대통령령으로 정하는 기준금액 미만인 경우는 제외한다.
1. 무상으로 대출받은 경우: 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액
2. 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우: 대출금액에 적정이자율을 곱하여 계산한 금액에서 실제 지급한 이자 상당액을 뺀 금액
② 제1항을 적용할 때 대출기간이 정해지지 아니한 경우에는 그 대출기간을 1년으로 보고, 대출기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음 날에 매년 새로 대출받은 것으로 보아 해당 증여재산가액을 계산한다.
③ 특수관계인이 아닌 자 간의 거래인 경우에는 거래의 관행상 정당한 사유가 없는 경우에 한정하여 제1항을 적용한다.
④ 제1항에 따른 적정 이자율, 증여일의 판단 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
2-1) 상속세 및 증여세법 시행령 제31조의4【금전 무상대출 등에 따른 이익의 계산방법 등】
[시행 2018.2.13.] [시행령 제28638호,2018.2.13.일부개정]
① 법 제41조의4제1항 각 호 외의 부분 본문에서 "적정 이자율"이란 당좌대출이자율을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 이자율을 말한다. 다만, 법인으로부터 대출받은 경우에는 「법인세법 시행령」 제89조제3항에 따른 이자율을 적정 이자율로 본다.
3) 상속세 및 증여세법 제68조【증여세 과세표준신고】
① 제4조의2에 따라 증여세 납부의무가 있는 자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 제47조와 제55조제1항에 따른 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 다만, 제41조의3과 제41조의5에 따른 비상장주식의 상장 또는 법인의 합병 등에 따른 증여세 과세표준 정산 신고기한은 정산기준일이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 하며, 제45조의3 및 제45조의5에 따른 증여세 과세표준 신고기한은 수혜법인 또는 특정법인의 「법인세법」 제60조제1항에 따른 과세표준의 신고기한이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 한다.
4) 법인세법 시행령 제89조【시가의 범위 등】
[시행 2019.2.12.] [시행령 제29529호,2018.2.12.일부개정]
③ 제88조제1항제6호 및 제7호에 따른 금전의 대여 또는 차용의 경우에는 제1항 및 제2항에도 불구하고 기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율(이하 "가중평균차입이자율"이라 한다)을 시가로 한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 해당 각 호의 구분에 따라 기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율(이하 "당좌대출이자율"이라 한다)을 시가로 한다.
1. 가중평균차입이자율의 적용이 불가능한 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유가 있는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.
1의2. 대여기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우 등 기획재정부령으로 정하는 경우: 해당 대여금 또는 차입금에 한정하여 당좌대출이자율을 시가로 한다.
2. 해당 법인이 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 당좌대출이자율을 시가로 선택하는 경우: 당좌대출이자율을 시가로 하여 선택한 사업연도와 이후 2개 사업연도는 당좌대출이자율을 시가로 한다.
4-1) 법인세법 시행규칙 제43조【가중평균차입이자율의 계산방법 등】
[시행 2016.3.7.][시행규칙 제544호 2016.3.7. 일부개정]
① 영 제89조제3항 각 호 외의 부분 본문에서 "기획재정부령으로 정하는 가중평균차입이자율"이란 자금을 대여한 법인의 대여시점 현재 각각의 차입금 잔액(특수관계인으로부터의 차입금은 제외한다)에 차입 당시의 각각의 이자율을 곱한 금액의 합계액을 해당 차입금 잔액의 총액으로 나눈 비율을 말한다. 이 경우 산출된 비율 또는 대여금리가 해당 대여시점 현재 자금을 차입한 법인의 각각의 차입금 잔액(특수관계인으로부터의 차입금은 제외한다)에 차입 당시의 각각의 이자율을 곱한 금액의 합계액을 해당 차입금 잔액의 총액으로 나눈 비율보다 높은 때에는 해당 사업연도의 가중평균차입이자율이 없는 것으로 본다.
② 영 제89조제3항 각 호 외의 부분 단서에서 "기획재정부령으로 정하는 당좌대출이자율"이란 연간 1,000분의 46을 말한다.
③ 영 제89조제3항제1호에서 "기획재정부령으로 정하는 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 특수관계인이 아닌 자로부터 차입한 금액이 없는 경우
2. 차입금 전액이 채권자가 불분명한 사채 또는 매입자가 불분명한 채권·증권의 발행으로 조달된 경우
3. 제1항 후단에 따라 가중평균차입이자율이 없는 것으로 보는 경우
4. 삭제 <2012.2.28>
④ 영 제89조제3항제1호의2에서 "기획재정부령으로 정하는 경우"란 대여한 날(계약을 갱신한 경우에는 그 갱신일을 말한다)부터 해당 사업연도 종료일(해당 사업연도에 상환하는 경우는 상환일을 말한다)까지의 기간이 5년을 초과하는 대여금이 있는 경우를 말한다.
다. 사실관계
1) 조사청의 증여세 결정 내용
2) 특정법인과 특수관계법인 기본사항
라. 청구인 제출 자료
1) **** 가지급금 등의 인정이자 조정명세서(일부 발췌)
2) **** 및 *** 가중평균차입이자율 산정내역(일부 발췌)
마. 주식변동 조사 종결보고서(2026.3. 조사청 작성)
바. 심리담당자 확인 내용
1) 2015년 이후 ****가 법인세 신고시 제출한 가지급금 등의 인정이자 조정명세서(갑)의 내용은 다음과 같다.
2) 「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조의4【금전 무상대출 등에 따른 이익의 계산방법 등】 개정연혁 확인
- 상증령 제31조의4 제1항은 제31조의7 제2항에 규정되어 있었고, 2014.2.21. 개정으로 단서가 추가된 것으로 확인된다.
- 2014년 개정세법 해설서에는 제31조의7 제2항 단서 추가에 대하여 다음과 같이 개정취지가 확인된다.
사. 심리자료 사전열람 결과
1) 청구인들 추가의견
가) 이 사건 매출채권 회수 지연 관련 사실관계에 있어, ***가 지급능력이 있음에도 특수관계법인인 ****에게 이익을 이전하기 위하여 의도적으로 변제를 미룬 사안이 아니다.
나) ***와 ****는 모두 반도체 후공정 제조업을 영위하는 법인으로, 양사 간 거래는 CIS 이미지 센서 등 반도체 제품의 후공정 제조·가공과 관련된 실제 사업상 거래였다. 반도체 후공정 밴더사는 원청의 단가 인하 압박, 기술·노하우 노출 우려, 납기 대응 부담 속에서 거래를 지속할 수밖에 없다. 따라서 ***와 ****가 거래하게 된 배경에는, 수익성 등 ***의 기술 등 정보를 보호하면서 납기와 품질 기준에 대응하기 위한 사업상·관행상 필수적인 생존 전략이 있었다.
다) 또한, ***는 삼성 등 발주처로부터 생산 수주가 계속 발생하면 ****에게 관련 제조·가공 업무를 즉시 맡길 수 밖에 없었다. 반면 발주처로부터의 대금회수는 제품 납품, 검수, 세금계산서 발행 및 결제 절차 이후에 이루어졌다. 즉, ****에 대한 매입채무는 먼저 발생하고, 발주처로부터의 현금 유입은 그 보다 늦게 이루어지는 구조였다.
라) 무엇보다 ***는 ****에 대한 채무를 일시에 변제할 만한 현금성 자산을 보유하고 있지 않았다. 예컨대 2020년말 ****의 ***에 대한 매출채권 잔액은 약 355억원이었으나, ***의 현금및현금성자산은 약 61억원에 불과하여 약 294억원이 부족하였다. ***가 보유했던 현금 및 현금성 자산은 원재료비, 외주가공비, 인건비, 설비 유지비, 공장 운영비 등 정상적인 영업활동을 위해 계속 사용되어야 하는 자금이었기에, 현금성자산 전액을 ****에 대한 채무 변제에 사용할 수 있지 않았다. 그럼에도 ***가 지급능력이 있음에도 변제를 미루었다고 보기 어렵다.
2) 조사청 추가의견
「법인세법」제52조에 정한 부당행위계산부인이란 법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 「법인세법 시행령」제88조 제1항 각 호에 열거된 여러 거래형태를 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 다음과 같은 이유로 조사청이 특정법인과의 거래를 통한 이익에 대해 증여세를 결정한 처분은 정당하다.
가) ****는 2020∼2023년 ***에 대한 매출채권 지연회수에 대해 부당행위계산 부인 적용대상으로 보아 당좌대출이자율을 적용하여 법인세를 신고한 사실이 있다.
나) ***는 ****에 채무를 일시에 변제할 만한 현금성 자산이 부족하다고 주장하나, ***가 제출한 법인세신고서 재무상태표에 의하면 유동자산이 부족하다고 보기 어렵다.
다) 2020.6월부터 8월까지 **지방국세청에서 ****에 대한 법인통합조사 당시 ***에 대한 매출채권 지연회수에 대해 부당행위계산 부인규정을 적용하여 법인세를 과세하였으며, 그에 따른 특정법인과의 거래를 통한 이익으로 청구인들에게 증여세를 과세한 사실이 있다.
아. 판단
청구인들은 특정법인과의 거래를 통한 증여이익 산정 시 「법인세법 시행령」제89조제3항 본문에 따라 가중평균차입이자율을 적용해야한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.
청구인들은 특정법인과의 거래를 통한 증여이익 산정 시 「법인세법 시행령」제89조 제3항을 준용하고, 해당 조항은 금전 대여·차용의 경우 가중평균차입이자율을 원칙적 시가로 하며, 당좌대출이자율은 예외적으로만 허용하고 있으므로 본 건에서도 원칙적으로 가중평균차입이자율이 적용되어야 한다고 주장하나,
세법 규정의 명확성의 요청은 조세법률주의의 핵심적 내용이고, 세법은 문언 그대로 엄격하게 해석하여야 함이 조세법의 기본원칙이며(대법원 1996. 6. 11. 선고 94다34968 판결 등 참조), 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는한 법문대로 해석하여야 하고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원2002두9537, 대법원2006두8969 판결 등 참조).
부당행위계산 부인의 적용기준인 ‘시가’에 관한 이 사건 조항은 문언에 따라 엄격하게 해석될 필요가 있고, 이 사건 조항에서 당좌대출이자율을 적용한 이후 2개 사업연도도 당좌대출이자율을 시가로 하도록 정한 이유는 법인의 선택에 따른 인정이자율을 일정기간 의무적으로 강제함으로써 조세회피행위를 방지하기 위한 것으로 보인다(대법원2023두44443 판결 참조).
「상속세 및 증여세법 시행령」제34조의5 제7항은 특정법인과의 거래에서 발생하는 증여의제이익을 산정함에 있어 금전의 대부 또는 차입이 있는 경우 「상속세 및 증여세법」제41조의4를 준용하도록 규정하고 있으며, 이에 따른 동법 시행령 제31조의4 제1항은 “법인으로부터 자금을 차입한 경우 「법인세법 시행령」제89조 제3항에 따른 이자율을 적정이자율로 본다”고 규정하고 있다.
특수관계법인 ㈜****는 2019 사업연도 귀속 법인세 신고 시 당좌대출이자율을 선택하여 가지급금 등의 인정이자 조정명세서를 제출하였으므로 「법인세법 시행령」제89조 제3항 제2호에 따라 이후 2개 사업연도(2020 및 2021 사업연도)에 당좌대출이자율을 적용하여야 하는 것이고,
2022 사업연도에 ㈜****가 가중평균차입이자율이 아닌 당좌대출이자율을 선택하여 적용하였으므로 이에 따라 이후 2개 사업연도(2023 및 2024 사업연도)에도 당좌대출이자율을 적용하여 법인세를 신고하여야 하며, ㈜****의 법인세 신고는 적법하게 이행된 것으로 확인된다.
따라서 「상속세 및 증여세법 시행령」 제31조의4 제1항 단서와「법인세법 시행령」제89조 제3항 단서 규정에 의해 조사청이 당좌대출이자율을 적용하여 청구인들의 증여이익을 산정하고 증여세 2,474백만원을 부과하겠다고 통지한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
5. 결 론
이 건 과세전적부심사는 심리결과 청구인의 주장을 받아들일 수 없으므로 「국세기본법」 제81조의15 제5항 제1호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.