이유
1. 처분개요

가. 청구인 E은 지함 제조판매업을 영위하는 비상장법인인 주식회사 C(이하 “C”이라 한다)의 대표이사로, OOO C 설립 시 G, H, I, 청구인 J 및 청구인 K에게 C 발행 주식 OOO주를 명의신탁하였고, C은 이후 증자를 거쳤는바,

청구인 E은 G, H, I에게 명의신탁된 주식 합계 OOO주를 2010.1.15. 각각 청구인 J(OOO주) 및 청구인 K(OOO주)에게 다시 명의신탁을 하였고,

청구인 J에게 명의신탁된 주식 합계 OOO주(이하 위 OOO주와 합하여 “쟁점주식1”이라 한다)를 2015.5.8. 다시 청구인 D(OOO주) 및 청구인 F(OOO주, 이하 청구인 E.J.K.D와 합하여 “청구인들1”이라 한다)에게 명의신탁을 하였다.

또한, 청구인 E은 청구인 K에게 명의신탁하였던 주식 합계 OOO주(이하 “쟁점주식2”라 하고, 쟁점주식1과 합하여 “쟁점주식들”이라 한다)를 2018.11.5.부터 2023.12.20.까지 청구인 A(청구인 E의 자녀, OOO주) 및 청구인 B(OOO주, 청구인 E의 사위로, 이하 청구인 A과 합하여 “청구인들2”라 하고, 청구인들2를 청구인들1과 합하여 “청구인들”이라 한다)에게 매매 형식으로 증여하였다.

＜표1＞ C의 주식변동 내역

○○○

나. 안양세무서장(이하 “조사청”이라 한다)은 2024.7.4.부터 2024.9.1.까지 C에 대한 법인세 조사 및 청구인들에 대한 주식변동조사를 실시한 결과, 위와 같이 쟁점주식1이 명의신탁된 사실 및 쟁점주식2가 증여된 사실을 확인하여 과세자료를 통보하였고, 처분청들은 이에 따라 쟁점주식들을 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다)상 보충적 평가방법으로 평가하여 ＜별지1＞ 기재와 같이 2024.10.15.~2024.10.21. 청구인들에게 증여세 합계 OOO원을 각 결정.고지(청구인 E에게는 연대납세의무자 지정 및 납부고지)하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2024.12.20. 각 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청들 의견

가. 청구인들 주장

(1) 청구인들1의 주장은 다음과 같다.

(가) 청구인 E은 「상법」 등에 무지하여 쟁점주식1을 타인 명의로 반복 신탁하였던 것이고, 조세회피 목적으로 한 것이 아니므로 청구인들1에 대한 증여세 부과처분은 취소되어야 한다.

1) 청구인 E은 OOO C 설립 당시 「상법」에 따라 7명 이상의 발기인 요건을 갖추기 위해 1차로 명의신탁을 하였고, 이후 명의수탁자들이 자신을 주주명부에서 제외하여 달라고 하여 「상법」개정을 몰랐던 청구인 E은 「상법」상 의무를 다하기 위한 목적에서 2010.1.15. 및 2015.5.18. 다른 청구인들1에게 쟁점주식1을 다시 명의신탁을 하였다.

2) 청구인 E은 조세회피 목적으로 쟁점주식1의 명의신탁을 한 것은 아닌바, ① 양도소득세의 경우, 실제 청구인 E이 쟁점주식1을 양도한 사실이 없으므로 회피된 세액이 없고, 향후 양도한다고 하더라도 청구인들1은 대주주여서 회피할 양도소득세도 없거나 미미한 수준이었으며, ② 증권거래세 역시 실제 매매가 없었으므로 납부할 세액이 없음에도 오히려 명의이전에 필요하여 청구인 E은 이를 납부하였다. ③ 또한, 「지방세법」상 간주취득세는 청구인 E의 일가가 설립 시부터 100% 과점주주였으므로 회피할 세액도 없었지만, 오히려 청구인들2가 2022년 쟁점주식2를 취득함에 따라 간주취득세를 납부하였다. ④ 그리고 배당에 따른 종합소득세 및 누진세율 적용 회피 여부와 관련하여, C이 설립된 이후 2019.2020사업연도에만 각각 OOO원과 OOO원을 청구인 A에게 전액 차등배당한 결과, 오히려 청구인 A은 청구인 E의 지분율 68%(신탁지분 포함)에 해당하는 배당소득에 대한 종합소득세보다 더 많이 납부하였다. ⑤ 또한 청구인들1은 쟁점주식1의 명의신탁 기간 동안 국세 및 지방세를 모두 완납하였다.

3) 청구인 E의 2015.5.8.자 청구인 D.F에 대한 주식 재차 명의신탁의 조세회피 목적 유무에 관한 청구인들1의 추가 주장은 ＜별지2＞와 같다.

(나) 쟁점주식1의 평가와 관련하여 순손익액 계산 시 아래의 금액들을 차감하여야 한다.

1) 처분청들은 C의 2014사업연도 세무조정 시 2014사업연도 기말재고 누락금액에 대해서만 익금산입을 하고, 기초재고 누락금액, 즉, 2013사업연도 기말재고 누락금액 OOO원에 대해서는 손금산입을 하지 아니함으로써 각 사업연도 소득금액이 과다하게 결정되었는바, 해당 금액은 쟁점주식1의 평가에 있어 순손익액 계산 시 차감되어야 한다.

처분청들은 C이 제출한 2013사업연도 기말재고 관련 서류(기안용지)가 조사청의 2024.7.18. 장부 일시 보관 시 확인된 바도 없고, 이후 충분한 소명 기회가 있었음에도 이를 제출하지 아니하다가 심판청구 시 제출한 점에서 그 진위 여부를 확인할 수 없어 인정할 수 없다는 의견이나,

‘2013년~2023년 기말재고현황’ 자료가 세무조사 당시 C이 작성.보관하고 있던 2008사업연도부터 2023사업연도까지의 재고현황, 결산 정리사항 등이 담긴 ‘결산자료철’에 포함되어 있었다는 사실은 의심의 여지가 없고, C이 사후에 작성하거나 조작한 사실이 결코 없으며, 조세심판 심리 시 ‘결산자료철’ 원본을 제출할 것이다.

또한, 조사청의 조사자도 ‘결산자료철’에 분명히 2008사업연도부터 2023사업연도까지의 재고현황, 결산 정리사항 등이 있었다는 사실을 확인하였고, 이를 근거로 2014사업연도 이후의 재고누락과 복리후생비 등 가공경비건 등을 적출하였으며, 조사자나 C 모두 법인세 부과제척기간이 경과한 2013사업연도 이전의 자료에 대해서는 손금산입 여부를 간과하였다.

그리고 처분청들은 해당 기안용지가 실재한 서류여서 C이 2013사업연도에 재고자산을 과소계상한 것이 사실이라고 하더라도 2013사업연도의 익금산입 세무조정이 이루어지지 않은 채, 2014사업연도의 추인조정(손금산입)만 할 수는 없다는 의견이나,

실질과세 원칙 또는 수익비용 대응의 원칙상 부과제척기간이 경과된 2013사업연도의 세무조정 여부와 관계없이 2014사업연도의 기초재고 누락금액은 마땅히 2014사업연도의 손금으로 산입하여야 할 것이고,

만일, C의 심판청구 사건에서 일반과소신고에 해당된다고 보아 5년의 부과제척기간이 적용될 경우 2018사업연도 세무조정 여부와 관계없이 2019사업연도 기초재고 누락금액(2018사업연도 기말재고 누락금액)은 당연히 2019사업연도에 손금산입되어야 한다.

이와 같은 이유로 손금산입 대상인 기초재고 누락금액은 C의 순손익액 계산 시 마땅히 차감되어야 한다.

2) C은 2014년~2023년의 기간 동안 매출누락, 가공매입, 기숙사비 수입, 골프모임 경비 등 부외자금 OOO원을 차명계좌에 입금하였고, 그 중 OOO원은 업무와 직접 관련하여 부외경비로 사용하였다. 처분청들은 부외경비 OOO원 중 OOO원에 대해서만 매출누락 등의 대응원가로 인정하고, 나머지 OOO원에 대해서는 손금으로 인정하지 아니하였다.

그러나, 2014사업연도의 부외경비 OOO원(OOO원으로, 이하 “쟁점부외경비1”이라 한다)은 거래처 업무추진비로 지출되었으므로 C의 2014사업연도 순손익액 계산 시 소득에서 차감되어야 한다.

C은 쟁점부외경비1을 매출과 직결되는 거래처와의 골프비, 거래처 임직원의 애경사비, 거래처 회식비로 지출하였으므로 접대비 한도를 초과하더라도 순손익액 계산 시 공제되어야 타당하다.

(2) 청구인들2의 주장은 다음과 같다.

(가) 쟁점주식2의 평가와 관련하여 순손익액 계산 시 아래의 금액들을 차감하여야 한다.

1) 고정자산 매각(거래일자 : 2015.7.30.~2023.1.3.) 누락액(입금액)은 부가가치세가 포함된 금액이므로 부가가치세 상당액 합계 OOO원은 순손익액 계산 시 각 사업연도 소득금액에서 제외되어야 한다.

처분청들은 쟁점경조사비가 청구인 E이 조세회피 및 법인자금 횡령 목적으로 허위로 기장한 것에 불과하다는 의견이나, 이는 C과 직.간접 거래관계가 있는 지인들에 대한 경조사비로, 첨부 증빙(16건, OOO원은 증빙을 찾지 못하여 첨부하지 못하였다)이 쟁점경조사비가 건당 OOO원 범위 내에서 실제 지출되었음을 입증하고 있고, 또한 아래 부외경비에서 보는 바와 같이 오히려 상당 금액의 접대비를 지출하고도 장부에서 누락되었음을 알 수 있는바, 처분청들이 실제 지출 여부의 확인 없이 쟁점경조사비를 가공경비로 본 것은 부당하다.

3) 처분청들은 골프장 캐디피(2019~2023사업연도 합계 : OOO원, 이하 “쟁점캐디피”라 한다)를 가공경비로 보아 순손익액 계산 시 각 사업연도 소득금액에서 차감하지 아니하였으나, 이는 거래처 접대 목적으로 골프장에서 실제 현금으로 지출한 것이 분명하므로 접대비 한도 초과분(1건당 캐디피를 포함한 골프 접대비 OOO원 초과)에 해당하더라도 순손익액 계산 시 공제되어야 한다.

처분청들은 쟁점캐디피가 청구인 E이 조세회피 및 법인자금 횡령 목적으로 허위로 기장한 것에 불과하다는 의견이나, 이는 C과 직.간접 거래관계가 있는 지인들에 골프접대를 위해 캐디에게 지급된 것이고, 첨부 증빙(41건, OOO원은 증빙을 찾지 못하여 첨부하지 못하였다)이 입증하고 있으며, 또한 아래 부외경비에서 보는 바와 같이 오히려 상당 금액의 접대비를 지출하고도 장부에서 누락되었음을 알 수 있는바, 처분청들이 실제 지출 여부의 확인 없이 쟁점캐디피를 가공경비로 본 것은 부당하다.

4) 처분청들은 2022사업연도 업무용 승용차 관련 비용 OOO원에 대하여 손금불산입을 하고, 순손익액 계산 시 이를 소득금액에 포함하였으나, 이 중 C이 법인세 신고 시 손금불산입한 OOO원이 중복되어 있으므로 순손익액 계산 시 소득금액에서 차감되어야 할 것이다.

5) C은 2014년~2023년의 기간 동안 매출누락, 가공매입, 기숙사비 수입, 골프모임 경비 등 부외자금 OOO원을 차명계좌에 입금하였고, 그 중 OOO원은 업무와 직접 관련하여 부외경비로 사용하였다. 처분청들은 부외경비 OOO원 중 OOO원에 대해서만 매출누락 등의 대응원가로 인정하고, 나머지 OOO원(OOO원으로, 이하 “쟁점부외경비2”라 한다)에 대해서는 손금으로 인정하지 아니하였다.

그러나, 쟁점부외경비2 역시 직원급여(OOO원)와 거래처 업무추진비(OOO원)로 지출되었으므로 순손익액 계산 시 각 사업연도 소득금액에서 차감되어야 타당하다.

직원 등에게 지출한 OOO원은 당시 직원이자 차명주주인 청구인 K의 병원비, 직원인 L의 자녀결혼 축의금, 직원 M 상무의 한약구입대, 재단기센서수리비, N 치료비, O 차장의 차량유지비로 C의 업무와 직접 관련하여 지출한 사실이 분명하므로 순손익액 계산 시 공제되어야 하고, 나머지 OOO원은 매출과 직결되는 거래처와의 골프비, 거래처 임직원의 애경사비, 거래처 회식비로 지출하였으므로 접대비 한도를 초과하더라도 순손익액 계산 시 공제되어야 타당하다.

(나) 부정무신고가산세가 아닌 일반무신고가산세가 적용되어야 한다.

「국세기본법」상 ‘사기나 그 밖의 부정한 행위’는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여지지 않은 채 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 그치는 것은 여기에 해당하지 않고(대법원 2017.4.13. 선고 2015두44158 판결 등), 부정무신고가산세는 ‘납세의무자’가 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우에 부과되는 것인바(대법원 2022.9.15. 선고 2018두37755 판결),

청구인들2에게로의 주식 이전은 실제 소유자인 청구인 E이 타인 명의로 신탁한 주식을 증여 목적으로 청구인들의 명의로 이전한 것이나, 그 이전 방법은 그 전의 명의신탁 방법과 같이 청구인 E이 주식의 액면금액을 매매금액으로 하는 주식매매계약서를 작성하여 매매 형식으로 이전한 것이고, 청구인 E은 이와 관련한 양도소득세 및 증권거래세를 신고.납부하였다. 또한 처분청들은 주식평가 없이 액면금액을 매매금액으로 신고한 양도소득세 신고서를 검토하면 증여 사실을 쉽게 알 수 있는바, 이는 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것으로 보아야 하고, 증여세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위로 볼 수 없다.

처분청들은 대법원 2022.9.15. 선고 2018두37755 판결이 명의수탁자에 대한 부정과소신고가산세를 적용할 젓인지가 쟁점인 사건으로 우회증여된 이 건과 사실관계가 다르므로 원용할 수 없다는 의견이나, 쟁점주식2 거래는 아래와 같은 점에서 증여세 탈루를 위한 우회증여 등 부정행위로 인한 무신고에 해당되지 아니하므로 부정무신고가산세 적용은 부당하다.

1) 청구인 E은 OOO C 설립 당시 「상법」에 따라 7명 이상의 발기인 요건을 갖추기 위해 1차로 명의신탁을 하였고, 이후 명의수탁자들이 자신을 주주명부에서 제외하여 달라고 하여 「상법」개정을 몰랐던 청구인 E은 2010.1.15. 및 2015.5.18. 다른 청구인들1에게 쟁점주식1을 다시 명의신탁을 하였고, 2018.11.5.~2023.12.20. 청구인들2에게 쟁점주식2를 전부 이전하였다.

2) 청구인 E은 쟁점주식1의 명의신탁 및 쟁점주식2의 명의 이전 시 모두 매매를 원인으로 하여 매매에 반드시 필요한 매매계약서를 작성하여 명의를 이전하였는바, 이전 방법이 동일함에도 처분청들이 쟁점주식1의 명의신탁에 대해서는 일반무신고가산세를 부과하면서, 쟁점주식2의 명의이전에 대해서는 부정무신고가산세를 부과한 것은 잘못이다.

3) 처분청들은 부산고등법원 2015.4.10. 선고 2014누23079 판결을 원용하면서, 청구인 E이 증여세 회피목적으로 쟁점주식2를 우회증여하였다는 의견이나, 1)에서 본 바와 같이, 청구인 E이 청구인 K에게 명의신탁을 한 목적은 「상법」상 7인 이상의 주주 요건을 갖추기 위한 것이었고, 이후 자신의 주식을 환원하는 과정에서 청구인들2에게 증여를 한 것인바, 처음부터 증여세 회피 목적에서 우회증여한 위 판결과는 사실관계가 다르므로 위 판결을 원용할 수 없다.

4) 그리고 부정무신고가산세를 부과하기 위해서는 본래의 납세의무자가 부정행위를 하였다고 평가할 수 있어야 하나(대법원 2022.9.15. 선고 2018두37755 판결), 쟁점주식2의 이전은 청구인 E이 주도하였고, 납세의무자인 청구인들2는 그와 관련하여 어떠한 부정행위를 한 사실이 없으므로 일반무신고가산세를 부과하는 것이 타당하다.

나. 처분청들 의견

(1) 청구인들1의 주장에 대한 처분청들의 의견은 다음과 같다.

(가) 청구인 E은 C 설립 시점(OOO)부터 청구인들2가 2020.7.15. 우회증여를 통해 쟁점주식2를 취득함으로써 과점주주에 해당하기까지 32년간 과점주주를 회피함으로써 과점주주의 제2차 납세의무를 회피할 수 있었고, 실제로 명의수탁자인 청구인 K 지분을 청구인2들에게 액면가로 양도하는 외관을 만들어 청구인들2가 증여세를 회피하게 하였다.

1) 청구인들1은 청구인 E이 OOO C 설립 시 「상법」상 주식회사의 발기인 수 요건(7인 이상)을 맞추기 위하여 부득이 명의신탁을 하였고, 이후 해당 규정이 개정된 사실을 모르고 「상법」상 의무를 다하기 위한 목적에서 명의신탁을 반복한 것일 뿐이며, 조세회피 목적으로 쟁점주식1을 명의신탁한 것은 아니라고 주장하나,

C의 설립 당시 법률에 의하더라도 주식회사는 7인 이상의 발기인 요건만 갖추면 되었고, 발기인의 주식 보유비율에 관하여는 아무런 제한이 없었으나, 청구인 E은 C의 설립 당시부터 발행주식의 58%를 명의신탁하면서 형식상 과점주주가 아닌 외관을 만들어 내어 2020.7.15. 청구인들2가 청구인 K으로부터 쟁점주식2를 취득함으로써 과점주주가 되기까지의 32년간 과점주주의 제2차 납세의무를 회피할 수 있었다.

또한, 위와 같은 발기인 수 요건은 주식회사의 설립 시에 적용되는 것으로서, C 설립 이후 22년 또는 27년 이상 각 경과하고 나서 이루어진 쟁점주식1의 명의신탁 당시에는 C 설립 당시에 시행되던 「상법」과 달리 주식회사 설립에 필요한 발기인 수에 아무런 제한을 두지 않고 있었던 점을 고려하면, 청구인 E이 다른 청구인들1에게 C의 주식들을 명의신탁한 것이 조세회피 목적 없이 오로지 「상법」상 요구하는 발기인 수의 요건을 충족하기 위한 목적에 따른 것이라고 인정할 수 없다.

2) 청구인들1은 배당에 따른 종합소득세 누진세율 적용 회피와 관련하여, C이 2019년과 2020년 청구인 A에게 차등배당한 결과, 청구인 A은 청구인 E의 지분율(신탁지분 포함 86%)에 해당하는 배당소득에 대한 종합소득세보다 더 많이 납부하였으므로 쟁점주식1의 명의신탁에 조세회피 목적이 없다고 주장하나,

조세회피의 목적이 있었는지 여부는 재산을 명의신탁할 당시를 기준으로 판단할 것이지 그 후 실제로 위와 같은 조세를 포탈하였는지 여부로 판단할 것은 아닌바(대법원 2005.1.27. 선고 2003두4300 판결 참조), 아래 ＜표2＞와 같이 쟁점주식1의 명의신탁 당시 C의 미처분이익잉여금이 지속적으로 누적되고 있던 점에 비추어 배당이 이루어질 가능성이 충분하였고, 청구인 E이 과점주주가 된 시점인 2022.7.15. 전까지 쟁점주식1의 명의가 청구인 E의 명의로 환원되지 않았던 이상, 종합소득세 등이 회피될 가능성이 있었으며, 청구인 E은 C의 대표이사 및 실질적인 지배주주로서 이사회와 주주총회를 지배하고 있어 스스로 언제든 배당을 결정할 수 있었으므로 청구인 E이 쟁점주식1을 차명으로 취득한 데에는 부수적으로라도 배당소득에 대한 종합소득세의 부담을 경감시키려는 의도가 있었다고 보기에 충분하고, 사후적으로 차등배당을 통해 청구인 A이 청구인 E보다 종합소득세를 많이 납부한 사정만으로 쟁점주식1을 취득할 당시를 기준으로 회피하거나 장래에 회피할 수 있는 조세가 없었다고 보기는 어렵다.

＜표2＞ C의 미처분이익잉여금 변동내역

○○○

3) 청구인들1은 쟁점주식1의 명의신탁 기간 동안 국세 및 지방세를 모두 완납하여 회피된 조세가 없다고 주장하나, C이 설립 후 특별히 세금을 체납한 적이 없기는 하나 회사의 재정상태가 악화되면 과점주주가 제2차 납세의무를 부담할 가능성이 있는바, 회사가 설립 이후 세금을 체납한 사실이 없다는 사정만으로 과점주주의 제2차 납세의무가 회피될 가능성이 전혀 없다고 할 수 없다(서울고등법원 2017.3.22. 선고 2016누67983 판결 참조).

청구인 E의 이러한 제2차 납세의무 회피가능성 외에도 청구인 E이 2018.11.5.~2023.12.20. 청구인들2에게 쟁점주식2를 액면가로 양도(우회증여)함으로써 청구인 K의 양도소득세 납부세액은 OOO원이었던 반면, 청구인들2는 증여세를 각각 회피하였다.

4) 청구인들1은 청구인 E이 「상법」 제288조가 개정된 사실을 모르고, 설립 시 규정을 지키기 위하여 쟁점주식1의 명의신탁을 하였으므로 조세회피 목적이 없다고 주장하나, 「상법」에 대한 부지 또는 오인에 기인하여 명의신탁을 하였다는 사정만으로는 명의신탁 당시 조세회피 목적이 없었다고 보기 어렵고, 청구인들1은 그 외 명의신탁을 할 수밖에 없는 분명한 사유를 제시하지 못하고 있는 점에서 명의신탁 당시부터 조세회피 가능성이 존재하는 이상, 쟁점주식1 명의신탁의 조세회피 목적을 부인하기는 어렵다[조심 2019부2504, 2505(병합). 2020.1.20. 참조].

5) 청구인 E의 2015.5.8.자 청구인 D.F에 대한 주식 재차 명의신탁의 조세회피 목적 유무에 관한 처분청들의 추가 의견은 ＜별지2＞와 같다.

(나) 쟁점주식1의 평가와 관련한 처분청들의 의견은 아래와 같다.

1) 청구인들1이 제출한 2013사업연도 기말재고 관련 서류(‘기안용지’)는 2024.7.18. 일시 보관 시 확인된 바도 없고, 이후 조사진행 중 충분한 소명의 기회가 있었음에도 제출되지 않다가 이 건 심판청구를 제기하면서 제출된 점에서 그 진위를 확인할 수 없어 인정할 수 없다.

청구인들1은 ‘조사자도 결산자료철에 분명히 2008사업연도부터 2023사업연도까지의 재고현황, 결산 정리사항 등이 있었다는 사실을 확인하였다’고 항변하였으나, 조사청은 조사 당시 ‘결산자료철’이란 것을 확인한 사실이 없고, 청구인들 측은 조사 당시 세무사 2명에게 조사대응 업무를 위임하여 59일이라는 조사기간 동안 충분히 소명을 할 기회가 있었음에도 해당 서류를 제출하지 못하였는바, 이는 해당 서류가 없었기 때문이라고 보는 것이 타당하다.

그리고 조세심판원은 선결정례에서 ‘처분청이 제출한 자료에 의하면 청구법인은 이 건 조사기간 중 충분한 소명의 기회가 있었음에도 쟁점거래가 실제 거래임을 입증할 수 있는 자료를 제출하지 않다가 이 건 심판청구를 제기하면서 거래명세서와 세금계산서를 제출한 점’ 등에 비추어 청구주장을 기각하였는바(조심 2024서2114, 2024.6.25. 참조), 청구주장이 사실이라면 청구인들 측은 조사기간 중 해당 서류가 실재하였음을 입증할 수 있는 자료를 제출하였어야 한다.

그리고, 해당 ‘기안용지’가 실재한 서류여서 C이 2013사업연도에 재고자산을 과소계상한 것이 사실이라 해도 2013사업연도 법인세 익금산입 조정이 이루어지지 않은 채, 2014사업연도에 추인조정(손금산입)만 할 수는 없으므로 해당 금액을 순손익액에서 차감할 수 없다.

2) 청구인들1은 쟁점부외경비1을 C의 2014사업연도 순손익액 계산 시 차감하여야 한다고 주장하나, 이를 위해서는 해당 경비가 C의 업무를 위하여 사용되었음이 입증되어야 할 것인바,

청구인 E이 C의 직원을 통해 관리.작성한 비자금 장부에는 거래처에 접대 또는 리베이트 지급 목적으로 현금을 인출한 것으로 기재되어 있긴 하나, 조사청이 조사 당시 해당 금액을 손금으로 인정하지 않은 이유는 C이 관련 증빙을 제출하지 못하기도 하였지만, 거래처 접대라면 법인카드를 사용하여 정상적으로 손금처리를 할 수 있었음에도 매출누락.가공매입 등을 통해 조성한 비자금을 현금으로 출금하여 사용했다는 것이 상식적으로 이해가 되지 않고, 거래처에 리베이트를 지급하였다고 하지만 비자금장부의 기재내용만을 가지고 이를 확정하기에는 무리가 있어 청구인 E이 사적으로 사용한 것으로 보았기 때문이다. 청구주장대로 해당 금액이 법인의 업무를 위해 사용된 것이 사실이라면 청구인들1은 구체적인 증빙을 제출하여야 할 것이다.

이와 관련하여 조세심판원은 선결정례(조심 2011서3833, 2012.9.11.)에서 ‘손금에 반영한 쟁점금액을 접대성 경비로 지출한 사실을 확인할 수 있는 구체적인 증빙을 제시하지 아니하여 사업과 관련한 비용으로 인정하기 어려운 점, 허위세금계산서 수취를 통하여 조성한 자금을 판매촉진을 위하여 병.의원 의사에게 리베이트로 사용하였다고 주장만 할 뿐 영업상의 비밀 등을 이유로 구체적인 증빙이나 내역을 제시하지 아니한 점 등을 감안하여’ 사외유출된 것으로 인정되는 금액을 대표자에 대한 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지를 한 처분은 잘못이 없다고 판단하였다.

(2) 청구인들2의 주장에 대한 처분청들의 의견은 다음과 같다.

(가) 쟁점주식2의 평가와 관련한 처분청들의 의견은 아래와 같다.

1) 처분청들은 청구주장을 받아들여 고정자산 매각 누락액(입금액)을 공급대가로 보아 법인세를 경정(상여로 소득처분한 금액의 감액 포함)할 예정이다.

2) 조사청은 조사 당시 실제 경조사비를 지출한 사실이 맞는지 확인하기 위해 경조사 당사자의 전화번호, 청첩장.부고장, C과의 관계 등에 대한 증빙의 제출을 요청하였고, 증빙을 제출하지 못한 경우만을 부인하였으며, C은 이에 동의하였다.

청구인들2는 쟁점경조사비가 거래처 경조사비(접대비)에 해당하므로 순손익액에서 차감되어야 한다고 주장하나, 경조사에 대한 구체적인 증빙을 제시하지 못하는 한, 이는 법인의 업무와 관련하여 사용된 것이 아니라 C의 대표이사인 청구인 E이 조세회피 및 법인자금 횡령 목적으로 허위로 장부에 기장한 것에 불과하므로 순손익액에서 차감할 수 없다.

청구인들2는 쟁점경조사비와 관련하여 부고장·청첩장 등을 제출하였는바, 2019·2020년 귀속분을 우선 검토한 결과, P 등 거래처의 2011년부터 2024년까지 근로소득 지급명세서상 해당 인물(상주·혼주인 거래처 임직원)의 근로내역이 단 한 건도 확인되지 않았고, P의 경우 전체를 검토한바, 2023.12.14.자 P, Q 자녀 결혼 축의금 단 한 건만 확인되었다.

2019.10.3.자 R 빙모상 부의금, 2023.7.12.자 S 부의금 항목의 경우 해당 부고장에 ‘R 동문’, ‘S 동문’으로 기재되어 있는바, 청구인들2는 청구인 E의 사적 비용임이 명백한 경우에도 R, S를 거래처 T, U의 임직원인 것처럼 제출하는 등 청구인들2가 제출한 부고장 등은 대부분 허위이다.

참고로 조사 당시 청구인 E은 조사청이 경조사비 관련 증빙을 요청한 데 대해 자신이 허위 경조사비에 해당하는 부분을 인정하여 이를 직접 기재한 접대비 계정별 원장을 제출하였고, 조사청은 이를 받아들인 것이다.

3) 쟁점캐디피는 C의 대표이사 청구인 E이 C의 업무와 무관한 사적 골프모임에서 C의 법인카드로 전액 결제 후 참석한 자들로부터 각자 부담분만큼을 자신의 차명계좌로 돌려받은 금액인바, 쟁점경조사비와 마찬가지로 청구인 E이 조세회피 및 법인자금 횡령 목적으로 허위로 장부에 기장한 것에 불과하므로 순손익액에서 차감할 수 없다. 그리고 골프비용을 결제 후 각자 부담분만큼 돌려받았다는 사실 자체가 해당 비용이 접대비가 아니라는 증거이다.

청구인들2는 ‘캐디피 영수증’을 제출(41건, OOO원은 제출하지 못함)한바, 청구주장이 사실이라면 구체적인 증빙(골프접대 상대방인 거래처 임직원이 골프장까지 갈 때 받은 톨게이트 영수증 등)과 함께 청구주장을 증명해야 할 것이지, 접대상대방이 누군지 확인되지도 않는, 신용카드 매출전표 또는 현금영수증이 아닌 단순 영수증만으로는 거래처에 대한 접대가 확인된다고 할 수 없다.

또한 상기 ‘캐디피 영수증’은 C의 지급수수료 계정상 ‘수고료’로 회계처리가 되었고, 거래처는 관련 ‘골프장 상호’로 기재되어 있으나, ‘캐디피 영수증’을 살펴보면 실제 해당 영수증을 발급해 준 자는 골프장이 아니라 종합소득세 신고도 하지 않은 캐디 개인이어서 해당 거래가 실재했음을 전혀 신뢰할 수 없다.

참고로 청구인 E은 각종 골프모임에서 C의 법인카드로 결제 후 다른 참석자들에게 각자 부담분만큼 자신의 차명계좌로 돌려받은 사실이 확인되어 2024년 C에 대한 조사결과 인정상여로 소득처분을 받은 바 있으며, 이러한 행태는 쟁점캐디피도 마찬가지일 것이라는 의심을 충분히 들게 한다.

결국, 쟁점캐디피가 순손익액 계산 시 차감되기 위해서는 청구인들2는 단순 영수증의 제출이 아닌 청구법인의 임직원이 C의 거래처 임직원인 골프접대 상대방과 함께 해당 골프장에 간 사실과 캐디피가 실제 지급되었음을 입증해야 할 것이다.

4) 청구주장대로 조사청이 C의 2022사업연도 법인세 계산 시 업무용 승용차 비용 OOO원만큼을 중복하여 손금 부인한 것은 맞고, 이에 대해서는 추후 손금 부인을 취소할 것이므로, 그렇게 되면 이 부분 청구주장은 의미없게 된다.

5) 청구인들2는 쟁점부외경비2를 순손익액 계산 시 소득금액에서 차감하여야 한다고 주장하나,

가) 쟁점부외경비2 중 직원에게 지급되었다고 주장하는 OOO원의 경우, 그 중 C에 근무한 V에 지급된 OOO원은 청구인들2가 제출한 증빙상 OOO 계좌번호까지 기재된 사실에 비추어 볼 때, 부외경비로 인정되나, L, 청구인 K에게 각각 지급된 것으로 기재된 OOO원 및 OOO원은 W와 청구인 K이 C의 임직원이 아니고, 지급된 사실도 확인되지 않으며, 설령 지급되었다고 하더라도 법인의 업무와 무슨 관계가 있어 지급되었는지 알 수 없으므로 손금으로 인정할 수 없다(한약구입대 OOO원 및 재단기센서수리비 OOO원도 마찬가지이다).

N 치료비(OOO원), O 차장 차량유지비(OOO원)의 경우, 법인의 업무와 관련 있는 비용이라면 복리후생비 등으로 얼마든지 정상적인 비용처리가 가능했음에도 E의 비자금으로 지급했다는 점에서 상식에 맞지 않고, 실제 지급된 사실도 확인할 수 없어 인정할 수 없다.

청구인들2는 L와 청구인 K이 2015년 당시 C의 직원이라고 주장하나, C이 신고한 근로소득 등 지급명세서상 청구인 K은 2002년 이후, L는 단 한 번도 C의 임직원이었던 적이 없으므로 이는 사실이 아니다.

나) 그 외 OOO원의 경우, 청구인 E이 C의 직원을 통해 관리.작성한 비자금 장부에는 거래처에 접대 또는 리베이트 지급목적으로 현금을 인출한 것으로 기재되어 있긴 하나, 조사청이 조사 당시 해당 금액을 손금으로 인정하지 않은 이유는 C이 관련 증빙을 제출하지 못하기도 하였지만, 거래처 접대라면 법인카드를 사용하여 정상적으로 손금처리를 할 수 있었음에도 매출누락.가공매입 등을 통해 조성한 비자금을 현금으로 출금하여 사용했다는 것이 상식적으로 이해가 되지 않고, 거래처에 리베이트를 지급하였다고 하지만 비자금장부의 기재내용만을 가지고 이를 확정하기에는 무리가 있어 청구인 E이 사적으로 사용한 것으로 보았기 때문이다. 청구주장대로 해당 금액이 법인의 업무를 위해 사용된 것이 사실이라면 청구인들2는 구체적인 증빙을 제출하여야 할 것이다.

이와 관련하여 조세심판원은 선결정례(조심 2011서3833, 2012.9.11.)에서 ‘손금에 반영한 쟁점금액을 접대성 경비로 지출한 사실을 확인할 수 있는 구체적인 증빙을 제시하지 아니하여 사업과 관련한 비용으로 인정하기 어려운 점, 허위세금계산서 수취를 통하여 조성한 자금을 판매촉진을 위하여 병.의원 의사에게 리베이트로 사용하였다고 주장만 할 뿐 영업상의 비밀 등을 이유로 구체적인 증빙이나 내역을 제시하지 아니한 점 등을 감안하여’ 사외유출된 것으로 인정되는 금액을 대표자에 대한 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지를 한 처분은 잘못이 없다고 판단하였다.

청구인 E의 비자금 장부상 부외경비 관련 기재내용을 분류하면 첨부한 ‘E 비자금장부상 기재내용에 따른 귀속자’ 자료와 같으며, 조사청은 청구주장이 받아들여질 경우 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’로 보아 10년의 부과제척기간을 적용하여 관련인들에 대해 소득세 과세자료를 통보할 예정이다.

(나) 부정무신고가산세 적용에 대한 처분청들의 의견은 다음과 같다.

1) 청구인들2가 제시한 대법원 2022.9.15. 선고 2018두37755 판결은 상증법 제45조의2에 따른 명의신탁에 대해 수탁자에게 부정과소신가산세를 적용할 것인지가 쟁점인 사건으로 본 사건(우회증여)과 사실관계가 다르므로 원용할 수 없다. 참고로 조사청은 상기 판례의 법리에 따라 청구인 E이 2010.1.15.과 2015.5.18. 다른 청구인들1에게 한 명의신탁에 대하여 일반무신고가산세를 적용하였다.

동일 쟁점의 판례(부산고등법원 2015.4.19. 선고 2014누23079 판결, 대법원 심리불속행으로 확정)를 원용하여 청구주장을 반박하면, ① 쟁점주식2는 사실상 청구인 E이 소유하고 있으면서 그 명의만 청구인 K에게 이전되어 있었던 것으로, 청구인들2와 청구인 K 사이에 작성된 주식양수도계약서는 실질적으로 외관상만 그 명의를 이전하기 위하여 허위로 작성되었던 것인 점(청구인들2는 청구인 K과의 사이에 주식양도대금이 실제로 지급되는 것처럼 외관을 작출하여 실질적인 주식매매가 이루어진 것처럼 조작하였다), ② 이에 청구인 K은 실제 쟁점주식2를 청구인들2에게 매도할 권리나 위치에 있지 않았음에도 증여 사실을 감추기 위하여 청구인들2와의 사이에 허위의 주식양수도계약을 체결한 점, ③ 청구인들2 역시 이러한 ‘우회증여’ 사실을 스스로 인정하고 있는데, 이러한 ‘우회증여’는 증여세를 회피하기 위한 목적으로 이루어지는 것인 점(실제로 청구인들2는 증여세를 회피하였다), ④ 이에 따라 과세관청으로서는 청구인 E의 최초 명의신탁부터 청구인들2로 이어지는 증여재산의이동을 정확히 포착하지 못할 가능성이 높았다고 할 것인 점(추가 조사를 통하여 이러한 전체적인 거래의 실질적 형태를 파악하지 못하였다면 ‘우회증여’ 사실을 밝혀내기 어려웠을 것이다) 등에 비추어, 이와 같은 허위의 양수도 계약서 작성 등의 적극적인 위계 행위에 의하여 조세의 부과.징수가 현저히 곤란하거나 불능이 될 우려가 있었다. 따라서 이 건은 부정행위로 과세표준을 무신고한 경우에 해당한다.

또한, 법원(부산지방법원 2023.7.6. 선고 2023구합20189 판결)은 우회양도에 대해 부정무신고가산세를 부과한 처분이 정당하다고 판단하였다.

2) 청구인들2는 쟁점주식1의 명의신탁과 쟁점주식2의 이전은 주식의 이전 방법이 매매로 동일함에도 쟁점주식1의 명의신탁과 달리 쟁점주식2의 이전에 대하여 부정무신고가산세를 부과한 것은 잘못이라고 주장하나, 명의신탁과 우회증여는 사실관계와 적용 법조문이 다른 사안이다. 또한 청구인들2는 처분청들이 제시한 부산고등법원 2015.4.19. 선고 2014누23079 판결이 이 건과 사실관계가 다르다고 주장하나, 해당 판결의 사실관계는 본 건의 사실관계(우회증여)와 100% 동일하다. 그리고 청구인들2는 대법원 2022.9.15. 선고 2018두37755 판결을 들어 납세의무자인 청구인들2가 쟁점주식2의 이전에 부정행위를 한 사실이 없어 부정무신고가산세를 적용할 수 없다고 주장하나, 상기 대법원 판결은 명의신탁 증여의제 사건에서 명의신탁의 경우, 납세의무자는 명의수탁자이므로 연대납세의무자인 명의신탁자의 행위만을 이유로 명의수탁자에게 부정무신고가산세를 처분한 것이 위법하다는 것이고, 이 건 우회증여는 청구인 E이 자신 소유 주식이 수탁자인 청구인 K의 명의로 등록되었음을 이용하여 청구인 K이 청구인들2에게 매매하는 형식으로 우회증여한 사안으로, 이 건에서 납세의무자는 수증인인 청구인들2이며, 청구인들2는 본인들이 직접 명의수탁자인 청구인 K과 자신의 명의로 매매계약서를 작성하였고, 날인도 하였으며, 대금지급의 외관도 만드는 등 「조세범 처벌법」 제3조에서 규정한 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’를 하였으므로 부정무신고가산세를 적용하는 것이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점주식1의 명의신탁에 조세회피 목적이 없었으므로 증여세 부과처분을 취소하여야 한다는 청구주장의 당부

② 쟁점주식1의 보충적 평가 시 순손익액 산정의 당부

③ 쟁점주식2의 보충적 평가 시 순손익액 산정의 당부

④ 쟁점주식2의 증여에 대해 부정무신고가산세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지3＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들 및 처분청들이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 확인된다.

(가) 쟁점①과 관련하여, 위 ＜표1＞과 같이 C 설립 당시 청구인 E의 특수관계인이 아닌 자(H, I, 청구인 J.K) 명의의 주식 수는 합계 OOO주(지분율 48.5%)였고, 청구인 E이 2010.1.15. 청구인 J.K에 대해 명의신탁을 한 이후 청구인 E의 특수관계인이 아닌 청구인 J.K 명의의 주식 수는 합계 OOO주(지분율 58.5%)가 되었다. 한편, 청구인 E이 청구인 D.F에 대해 명의신탁을 한 2015.5.18.부터 청구인 A에게 주식을 증여한 2018.11.5. 전까지 청구인 E의 특수관계인이 아닌 청구인 D.F.K 명의의 주식 수는 합계 OOO주(지분율 58.5%)로 나타난다.

(나) 쟁점②와 관련된 내용은 아래와 같다.

1) C의 2014사업연도 재무상태표상 전기인 2013.12.31. 현재 재고자산 금액은 OOO원이고, 청구인들1이 제출한 기안용지(제목 : 2013년 12월 재고현황, 시행일자 : 2013.12.31., 기안책임자 : 생산관리부 X)에는 2013년 12월 재고 합계액이 OOO원으로 나타난다.

2) 청구인들이 주장하는 쟁점부외경비1 및 처분청들이 제출한 C의 일일장부(엑셀자료)를 비교한 내역은 아래 ＜표3＞과 같다.

＜표3＞ 쟁점부외경비1 및 C 일일장부 비교 내역

○○○

(다) 쟁점③과 관련된 내용은 아래와 같다.

1) 처분청들은 C이 증빙을 제출하지 못한 쟁점경조사비만을 부인하였다는 의견으로, C의 접대비 계정별 원장을 제출하였는바, 아래와 같이 쟁점경조사비에는 수기로 표시가 되어 있는 것으로 나타난다.

○○○

한편, 청구인들2는 쟁점경조사비와 관련하여 부고장 등을 제출하였는바, 이 중 일부를 C의 접대비 계정 원장과 비교하면 아래 ＜표4＞와 같다.

＜표4＞ C의 접대비 계정 원장 및 청구인들2 제출 경조사 알림 내역 비교 : 쟁점경조사비 관련

○○○

2) 청구인들2는 쟁점캐디피와 관련하여 영수증 등을 제출하였는바, 이 중 일부를 C의 지급수수료 계정 원장과 비교하면 아래와 같다.

＜표5＞ C의 지급수수료 계정 원장 및 청구인들2 제출 영수증 내역 비교 : 쟁점캐디피 관련

○○○

한편, 처분청은 ‘청구인 E은 각종 골프모임에서 C의 법인카드로 결제 후 다른 참석자들에게 각자 부담분만큼 자신의 차명계좌로 돌려받은 사실이 확인되어 2024년 C에 대한 조사결과 인정상여로 소득처분을 받은 바 있으며, 이러한 행태는 쟁점캐디피도 마찬가지일 것이라는 의심을 충분히 들게 한다’는 의견을 제시하며, 엑셀자료를 제출하였는바, 그 일부 내역은 아래 ＜표6＞과 같다.

＜표6＞ 처분청 제출 엑셀자료 내역 : 쟁점캐디피 관련

○○○

3) C의 업무용 승용차 관련 비용 명세서 및 소득금액조정합계표에 따르면 C은 업무용 승용차(OOO)의 업무 외 사용금액 합계 OOO원을 2022사업연도의 익금에 산입한 것으로 나타난다.

4) 쟁점부외경비2 합계 OOO원에는 쟁점부외경비1 OOO원이 포함된 것으로 나타나고, 쟁점부외경비2 중 청구인들2가 C의 직원들에 대한 지급액이라고 주장하는 OOO원의 내역 및 C 일일장부(처분청 제출, 엑셀자료)를 비교하면 아래 ＜표7＞과 같다.

＜표7＞ 청구인들2 주장 직원 지급액 및 C 일일장부 비교 내역

○○○

한편, 쟁점부외경비2 중 위 OOO원을 제외한 OOO원과 관련하여 C 일일장부상 계좌번호가 기재된 내역은 아래 ＜표8＞과 같다. 이와 관련하여, 처분청이 제출한 ‘E 비자금장부상 기재내용에 따른 리베이트 귀속자’ 자료에 따르면 2014~2023년 합계 OOO원의 리베이트가 Y 외 11명에게 귀속된 것으로 나타난다.

＜표8＞ C 일일장부상 계좌번호 기재 거래내역 : V 급여 제외

○○○

(라) 쟁점④와 관련하여, 청구인들2는 2018.10.22.~2023.12.20. 청구인 K으로부터 쟁점주식2를 매매하는 내용의 주식 매매계약서를 작성한 것으로 나타난다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다.

(가) 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들1은 청구인 E의 나머지 청구인들1에 대한 명의신탁이 조세회피의 목적 없이 이루어진 것이므로 이에 대한 증여세 부과처분이 취소되어야 한다고 주장하나, 명의신탁에 조세회피의 목적이 없었다는 점에 관한 입증책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 할 것인바(대법원 2013.3.28. 선고 2010두24968 판결 등, 같은 뜻임), 「상법」은 C의 설립 당시 및 그 이후에도 발기인의 지분율에 대해서 규정하지 않고 있었고, 쟁점주식1의 명의신탁(2010년, 2015년) 당시에는 주식회사의 발기인 수 요건에 대해서도 규정하지 않고 있었던 점, 청구인 E은 쟁점주식1의 명의신탁을 통해 형식상 과점주주가 아닌 것이 됨으로써 제2차 납세의무를 회피할 개연성이 있었던 점, C은 쟁점주식1의 명의신탁 이전에 미처분이익잉여금이 누적되고 있었던 것으로 보이고, 청구인 E은 C의 대표이사 및 최대주주로서 배당을 결의할 수 있어, 쟁점주식1의 명의신탁을 통한 배당소득에 대한 종합소득세의 회피 가능성이 전혀 없었다고 보기 어려운 점, 청구인들1은 대법원 2017.2.21. 선고 2011두10232 판결을 원용하였으나, 해당 판결은 증여의제 대상이 된 명의신탁 주식을 수탁자 명의로 수차례 매수.매도하여 그 매도대금을 다른 주식을 취득한 경우로서, 명의수탁자를 계속 변경하면서 명의신탁한 이 건과는 사실관계를 달리하므로 이를 원용하는 것은 부적절해 보이는 점(조심 2021인5022, 2021.11.16., 같은 뜻임) 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

(나) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 쟁점주식1의 평가와 관련하여 청구인들1은 1주당 최근 3년간의 순손익액 계산 시 쟁점부외경비1을 차감하여야 한다고 주장하나, 쟁점부외경비1은 C의 일일장부에만 업무경비로 지출하였다고 기재되어 있는 점, 청구인들1은 해당 금액이 거래처와의 골프비, 거래처 임직원의 애경사비, 거래처 회식비로 사용되었다고 주장하면서도 이를 입증할 수 있는 다른 객관적인 증빙을 제출하지 못하고 있는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

다만, 처분청은 2014사업연도 기초재고 누락금액의 차감 여부에 대해 C이 2013사업연도 말에 재고자산을 과소계상한 것이 사실이라고 하더라도 2013사업연도 법인세의 익금산입 조정이 이루어지지 않은 채, 2014사업연도에 손금산입만을 할 수는 없다는 의견이나, 재고자산의 오류가 2개 사업연도 이상의 손익에 영향을 미치고, 그 중 일부 사업연도 부과제척기간 이내인 경우에는 부과제척기간이 경과한 사업연도에 발생한 재고자산의 오류는 재계산은 하되, 다만 그 과세표준과 세액을 변경하는 결정이나 경정을 하지 않는 것이며, 이 경우 부과제척기간이 경과하지 아니한 나머지 사업연도의 재고자산은 세법의 규정에 따라 올바르게 수정하여 이를 기초로 그 사업연도의 과세표준과 세액을 변경하는 결정이나 경정을 하여야 하는 것인바(조심 2017서3959, 2018.12.28., 국심 2005서2639, 2006.8.31., 같은 뜻임), 청구인들1이 제출한 ‘2013년 12월 재고현황’ 기안용지의 진위 확인 등을 통해 C의 2014사업연도 기초 재고자산 금액을 재조사하여 그 결과에 따라 이 건 2015.5.8. 증여분 증여세의 과세표준 및 세액을 경정함이 타당할 것이다(청구인 J.K.E은 2010.1.15. 증여분 증여세와 관련하여 2014사업연도 기초재고 누락금액을 C의 순손익액에서 차감하여야 한다고 주장하나, 해당 누락금액은 평가기준일인 2010.1.15. 이전 3년 내 사업연도의 금액이 아니므로 이를 C의 2007~2009사업연도 순손익액에서 차감할 수는 없다).

(다) 다음으로, 쟁점③에 대하여 살피건대, 쟁점주식2의 평가와 관련하여 청구인들2는 1주당 최근 3년간의 순손익액 계산 시 쟁점캐디피 등을 차감하여야 한다고 주장하나, 쟁점캐디피의 경우, 거래처 임직원에 대한 접대 또는 이와 유사한 목적으로 지출되는 등 C이 직접 또는 간접적으로 업무와 관련이 있는 자와 업무를 원활하게 진행하기 위하여 이를 지출하였음이 다른 객관적인 증빙을 통해 확인되지 않는 점, 쟁점부외경비2에는 쟁점부외경비1이 포함된 것으로 나타나는바, 쟁점부외경비1 부분을 C의 순손익액에서 차감하기 어려워 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

다만, 고정자산 매각 누락액 중 부가가치세 상당액 및 업무용 승용차 비용의 순손익액에서의 차감 여부에 대해서는 처분청 또한 이견이 없는 점, 처분청은 부고장 등의 전체가 아닌 대부분이 허위라는 의견인바, 쟁점경조사비가 실제 C의 업무추진비로 지출되었는지 확인할 필요가 있는 것으로 보이는 점, 처분청은 ‘쟁점부외경비2의 직원 지급액 OOO원 중 C에 근무한 V에 지급된 OOO원은 청구인들2가 제출한 증빙상 은행 계좌번호까지 기재된 사실에 비추어 볼 때, 부외경비로 인정한다’는 의견인바, 쟁점부외경비2 중 계좌번호 등이 기재된 내역에 대해서는 실제 지출 여부 및 업무관련성 여부를 확인할 필요가 있는 것으로 보이는 점 등에 비추어,

쟁점부외경비2 중 위 ＜표7＞의 V 급여 합계 OOO원 및 ＜표8＞의 계좌번호 기재금액 OOO원[평가기준일(2018.11.5.~2023.12.20.) 이전 3년 내 사업연도의 금액이 아닌 2023.12.8.자 거래분 OOO원은 제외한다], 쟁점경조사비(평가기준일 이전 3년 내 사업연도의 금액이 아닌 2023사업연도 OOO원을 제외한다)의 실제 지출 여부 및 업무관련성 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따른 금액, 고정자산 매각 누락액 중 부가가치세 상당액(다만, 청구인들2가 주장하는 부가가치세 상당액 중 2023.1.3.자 거래분 OOO원의 경우, 평가기준일 이전 3년 내 사업연도의 금액이 아니므로 이를 C의 순손익액에서 차감하여서는 아니될 것이다) 및 업무용 승용차 비용을 C의 순손익액에서 차감하여 청구인들2에 대한 증여세의 과세표준 및 세액을 경정함이 타당할 것이다.

(라) 마지막으로, 쟁점④에 대하여 살피건대, 청구인들2는 쟁점주식2의 증여에 대해 부정무신고가산세가 아닌 일반무신고가산세가 적용되어야 한다고 주장하나, 청구인들2는 청구인 E으로부터 쟁점주식2를 증여받는 사실을 감추기 위해 허위의 주식 양수도계약서를 작성하였는바, 이는 적극적인 위계행위로 보이는 점, 청구인들2가 제시한 대법원 2022.9.15. 선고 2018두37755 판결은 명의수탁자에게 명의신탁 증여의제에 따른 증여세에 관한 부정무신고가산세를 부과하기 위해서는 그 무신고와 관련하여 본래의 증여세 납세의무자인 명의수탁자가 부정행위를 하였다고 평가할 수 있어야 한다는 취지의 판례이므로 쟁점주식2가 우회증여된 이 건과는 사실관계가 달라 이를 원용하기 어려워 보이는 점 등에 비추어 이와 관련된 청구주장 또한 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「국세기본법」 제80조의2, 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지1＞ 청구내역

○○○

＜별지2＞ 청구인들1 추가 주장 및 처분청들 추가 의견

○○○

＜별지3＞ 관련 법령

(1) 국세기본법

제26조의2(국세의 부과제척기간) ② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 기간을 부과제척기간으로 한다.

2. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제를 받은 경우 : 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년(역외거래에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년). (후단 생략)

제47조의2(무신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 제9조에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 「농어촌특별세법」 및 「종합부동산세법」에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 그 신고로 납부하여야 할 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “무신고납부세액”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 곱한 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우: 100분의 40(역외거래에서 발생한 부정행위인 경우에는 100분의 60)

2. 제1호 외의 경우: 100분의 20

(2) 국세기본법 시행령

제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의2 제2항 제2호 전단에서 “대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위”란 「조세범 처벌법」 제3조 제6항에 해당하는 행위를 말한다.

(3) 조세범 처벌법

제3조(조세 포탈 등) ⑥ 제1항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

3. 장부와 기록의 파기

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작

6. 「조세특례제한법」 제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위

(4) 상속세 및 증여세법(2015.12.15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것)

제45조의2(명의신탁재산의 증여 의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」 제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁이나 약정에 의하여 타인 명의로 주주명부 또는 사원명부에 기록되어 있거나 명의개서되어 있는 주식등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 "유예기간"이라 한다)에 실제소유자 명의로 전환한 경우. 다만, 그 주식등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 "주주등"이라 한다)의 대통령령으로 정하는 특수관계인 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 사람의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.

② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 「소득세법」 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 「증권거래세법」 제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.

(5) 상속세 및 증여세법

제60조(평가의 원칙 등) ③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

제63조(유가증권 등의 평가) ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 주식등의 평가

가. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장으로서 대통령령으로 정하는 증권시장에서 거래되는 주권상장법인의 주식등 중 대통령령으로 정하는 주식등(이하 이 호에서 "상장주식"이라 한다)은 평가기준일(평가기준일이 공휴일 등 대통령령으로 정하는 매매가 없는 날인 경우에는 그 전일을 기준으로 한다) 이전ㆍ이후 각 2개월 동안 공표된 매일의 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따라 거래소허가를 받은 거래소(이하 "거래소"라 한다) 최종 시세가액(거래실적 유무를 따지지 아니한다)의 평균액(평균액을 계산할 때 평가기준일 이전ㆍ이후 각 2개월 동안에 증자ㆍ합병 등의 사유가 발생하여 그 평균액으로 하는 것이 부적당한 경우에는 평가기준일 이전ㆍ이후 각 2개월의 기간 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 기간의 평균액으로 한다). 다만, 제38조에 따라 합병으로 인한 이익을 계산할 때 합병(분할합병을 포함한다)으로 소멸하거나 흡수되는 법인 또는 신설되거나 존속하는 법인이 보유한 상장주식의 시가는 평가기준일 현재의 거래소 최종 시세가액으로 한다.

나. 가목 외의 주식등은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

(6) 상속세 및 증여세법 시행령

제54조(비상장주식등의 평가) ① 법 제63조 제1항 제1호 나목에 따른 주식등(이하 이 조에서 “비상장주식등”이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 “순손익가치”라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율[부동산과다보유법인(「소득세법」 제94조 제1항 제4호 다목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다]로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식등의 가액으로 한다.

④ 제1항에 따른 순손익액은 「법인세법」 제14조에 따른 각 사업연도소득(이하 이 조에서 “각 사업연도소득”이라 한다)에 제1호의 금액을 더한 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액으로 한다. (후단 생략)

1. (생 략)

2. 다음 각 목에 따른 금액

가. 해당 사업연도의 법인세액(「법인세법」 제18조의4에 따른 익금불산입의 적용 대상이 되는 수입배당금액에 대하여 외국에 납부한 세액과 같은 법 제57조에 따라 세액공제를 적용하는 경우의 외국법인세액을 포함한다), 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 지방소득세액

나. 「법인세법」 제21조 제3호ㆍ제4호, 제21조의2 및 제27조에 따라 손금에 산입되지 않은 금액과 각 세법에서 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액

다. 「법인세법」 제24조부터 제26조까지, 제27조의2 및 제28조에 따라 손금에 산입되지 않은 금액과 「조세특례제한법」(법률 제10406호 조세특례제한법 일부개정법률로 개정되기 전의 것을 말한다) 제73조 제3항에 따라 기부금 손금산입 한도를 넘어 손금에 산입하지 아니한 금액, 같은 법 제136조의 금액, 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 금액

라.~마. (생 략)

(7) 법인세법

제18조(평가이익 등의 익금불산입) 다음 각 호의 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다.

5. 부가가치세의 매출세액

제25조(기업업무추진비의 손금불산입) ① 이 조에서 “기업업무추진비”란 접대, 교제, 사례 또는 그 밖에 어떠한 명목이든 상관없이 이와 유사한 목적으로 지출한 비용으로서 내국법인이 직접 또는 간접적으로 업무와 관련이 있는 자와 업무를 원활하게 진행하기 위하여 지출한 금액을 말한다.

② 내국법인이 한 차례의 접대에 지출한 기업업무추진비 중 대통령령으로 정하는 금액을 초과하는 기업업무추진비로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 것은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. (단서 생략)

1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것(이하 “신용카드등”이라 한다)을 사용하여 지출하는 기업업무추진비

가. 「여신전문금융업법」에 따른 신용카드(신용카드와 유사한 것으로서 대통령령으로 정하는 것을 포함한다. 이하 제117조에서 같다)

나. 「조세특례제한법」 제126조의2 제1항 제2호에 따른 현금영수증(이하 “현금영수증”이라 한다)

2. 제121조 및 「소득세법」 제163조에 따른 계산서 또는 「부가가치세법」 제32조 및 제35조에 따른 세금계산서를 발급받아 지출하는 기업업무추진비

3. 제121조의2에 따른 매입자발행계산서 또는 「부가가치세법」 제34조의2 제2항에 따른 매입자발행세금계산서를 발행하여 지출하는 기업업무추진비

4. 대통령령으로 정하는 원천징수영수증을 발행하여 지출하는 기업업무추진

③ 제2항 제1호를 적용할 때 재화 또는 용역을 공급하는 신용카드등의 가맹점이 아닌 다른 가맹점의 명의로 작성된 매출전표 등을 발급받은 경우 해당 지출금액은 같은 항 같은 호에 따른 기업업무추진비로 보지 아니한다.

④ 내국법인이 각 사업연도에 지출한 기업업무추진비(제2항에 따라 손금에 산입하지 아니하는 금액은 제외한다)로서 다음 각 호의 금액의 합계액을 초과하는 금액은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 기본한도 : 다음 계산식에 따라 계산한 금액

제27조의2(업무용승용차 관련비용의 손금불산입 등 특례) ① 「개별소비세법」 제1조 제2항 제3호에 해당하는 승용자동차(운수업, 자동차판매업 등에서 사업에 직접 사용하는 승용자동차로서 대통령령으로 정하는 것과 연구개발을 목적으로 사용하는 승용자동차로서 대통령령으로 정하는 것은 제외하며, 이하 이 조 및 제74조의2에서 “업무용승용차”라 한다)에 대한 감가상각비는 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 대통령령으로 정하는 바에 따라 손금에 산입하여야 한다.

② 내국법인이 업무용승용차를 취득하거나 임차함에 따라 해당 사업연도에 발생하는 감가상각비, 임차료, 유류비 등 대통령령으로 정하는 비용(이하 이 조 및 제74조의2에서 “업무용승용차 관련비용”이라 한다) 중 대통령령으로 정하는 업무용 사용금액(이하 이 조에서 “업무사용금액”이라 한다)에 해당하지 아니하는 금액은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

③ 제2항을 적용할 때 업무사용금액 중 다음 각 호의 구분에 해당하는 비용이 해당 사업연도에 각각 800만원(해당 사업연도가 1년 미만인 경우 800만원에 해당 사업연도의 월수를 곱하고 이를 12로 나누어 산출한 금액을 말하고, 사업연도 중 일부 기간 동안 보유하거나 임차한 경우에는 800만원에 해당 보유기간 또는 임차기간 월수를 곱하고 이를 사업연도 월수로 나누어 산출한 금액을 말한다)을 초과하는 경우 그 초과하는 금액(이하 이 조에서 “감가상각비 한도초과액”이라 한다)은 해당 사업연도의 손금에 산입하지 아니하고 대통령령으로 정하는 방법에 따라 이월하여 손금에 산입한다.

1. 업무용승용차별 감가상각비

2. 업무용승용차별 임차료 중 대통령령으로 정하는 감가상각비 상당액

(8) 법인세법 시행령

제41조(기업업무추진비의 신용카드등의 사용) ① 법 제25조 제2항 각 호 외의 부분 본문에서 “대통령령으로 정하는 금액”이란 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 말한다.

1. 경조금의 경우 : 20만원

2. 제1호 외의 경우 : 3만원

(9) 상법(1995.12.29. 법률 제5053호로 개정되기 전의 것)

제288조(발기인) 주식회사의 설립에는 7인 이상의 발기인이 있어야 한다.

(10) 상법(1995.12.29. 법률 제5053호로 개정되고, 2001.7.24. 법률 제6488호로 개정되기 전의 것)

제288조(발기인) 주식회사의 설립에는 3인 이상의 발기인이 있어야 한다.

(11) 상법(2001.7.24. 법률 제6488호로 개정된 것) : 현행

제288조(발기인) 주식회사를 설립함에는 발기인이 정관을 작성하여야 한다.