이유
1. 처분개요
가. 청구법인은 OOO부터 서울특별시 OOO에서 TV 유선방송 서비스업을 영위하는 법인으로 「장애인고용촉진 및 직업재활법」제33조 제1항에 따라 2019사업연도부터 2023사업연도분까지 합계 OOO원(이하 “쟁점부담금”이라 한다)을 손금에 산입하지 아니하고 법인세를 신고·납부하였으나 2025.3.19. 쟁점부담금이 손금에 해당한다고 보아 아래 ＜표1＞과 같이 경정청구를 제기하였다.
＜표1＞ 쟁점부담금 내역 및 경정청구 내역
○○○
나. 처분청은 청구법인의 경정청구를 검토한 결과 쟁점부담금이 「법인세법」제21조 제5호에 따른 손금불산입 대상 공과금에 해당한다고 보아 2025.3.31. 청구법인의 경정청구를 거부하였다.
다. 청구법인은 이에 불복하여 2025.5.30. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 「법인세법」제21조 제3호∼제5호는 손금에 포함되지 않는 항목으로 ‘벌금, 과태료, 과징금, 체납처분비, 고발로 인하여 납부하는 세액 및 제재로서 부과되는 공과금, 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지, 제한 등의 위반을 이유로 부과되는 공과금을 열거하고 있고, 위 규정의 입법목적은 법령을 위반한 법인의 부당한 비용지출을 세법상 용인하지 않기 위함으로 일반적인 사업관련 지출까지 포괄하는 것은 아니다.
(2) 쟁점부담금의 실질적 성격은 행정상 유도수단일 뿐 제재가 아니고, 이는 「장애인고용촉진 및 직업재활법」제33조에 따라 의무고용률에 미달하는 사업주에게 고정 요율에 따라 기계적으로 부과되는 행정상 부담금으로 고의나 과실의 유무와 무관하게 일률적으로 적용되며, 형벌적 또는 제재적 성격은 존재하지 않는다. 이는 단지 고용노동부 산하의 장애인 고용기금으로 귀속되어 재정적 목적을 달성하고, 부담금의 부과는 단지 고용률 미달로 인한 사회적 비용을 기업이 분담하는 방식으로 기능하고 고용기회의 평등한 조정이라는 공익실현 수단에 불과한바, 쟁점부담금은 제재적 공과금과는 구별된다.
(3) 최근 판례(서울행정법원 2023.5.2. 선고 2022구합65757 판결, 서울고등법원 2023.12.5. 선고 2023누45325 판결)에서 장애인고용부담금은 사회연대책임의 이념을 반영하여 장애인의 고용에 따른 경제적 부담을 장애인을 고용하는 사업주와 고용하지 않는 사업주간 평등하게 조정하고, 실업중인 장애인의 고용촉진을 위해 장애인을 새로이 고용하는 사업주가 작업설비 등의 개선을 위하여 지는 부담을 줄이기 위한 사업주의 공동 갹출금으로써 쟁점부담금은 사업이나 자산의 존재, 거래 등의 행위에 수반되어 발생하는 사업경비의 성격이므로 손금산입항목에 해당한다고 보아야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 쟁점부담금은 의무 불이행에 대한 제재로 「법인세법」 제21조 제5호에 규정하는 손금불산입 대상 공과금이므로 손금불산입 대상에 해당한다.
(가) 「법인세법」 제21조 제5호는 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지ㆍ제한 등의 위반에 대한 제재(制裁)로서 부과되는 공과금을 손금불산입 대상으로 규정하고 있고,
기획재정부 법령해석(법인세제과-145, 2018.2.21.)에 따르면 「장애인고용촉진 및 직업재활법」 제33조 제1항에 따라 고용노동부장관에게 납부하는 장애인고용부담금은 「법인세법」 제21조 제5호의 공과금에 해당한다고 해석하고 있다.
(나) 장애인 고용 부담금은 「장애인고용촉진 및 직업재활법」의 ‘장애인의 고용촉진 및 직업재활을 꾀하는’ 목적을 실현하기 위하여 같은 법 제28조 제1항에 사업주에게 장애인 고용 의무를 부과하고 있고, 장애인 의무 고용을 이행하지 않는 경우 같은 법 제33조 제1항 및 제5항에 고용부담금을 신고·납부하도록 하면서 그 의무를 부과하고 있으며, 신고 의무 불이행 시 같은 법 제86조 제3항 과태료 부과 규정을 두고 있는바, 쟁점부담금은 의무의 불이행에 대한 제재로서 부과되는 공과금에 해당한다.
(2) 청구법인의 주장은 아래와 같은 이유로 타당하지 아니하다.
(가) 청구법인이 제시한 서울행정법원 판례는 대법원에 상고되어 계류중인 상황으로 확정판결이 나오지 않았고,
장애인고용부담금의 규정 및 취지를 종합하여 보면 상시 50명이상 근로자를 고용하는 사업주가 법령에서 정하고 있는 의무고용을 이행하지 못하는 경우 장애인 고용촉진의 목적이 달성될 수 없게 되고, 이와 같은 의무불이행은 그 이후에 보완 이행 내지 치유될 수 있는 성질의 것도 아니므로, 이러한 의무를 불이행한 고용의무자에 대하여는 제재의 필요성을 인정할 수 있는 점, 쟁점부담금이 청구법인의 장애인 고용 의무 이행을 강제하는 효과가 있다는 점 등에 비추어 쟁점부담금이 ‘제재로서 부과된 공과금’이 아니라고 할 수 없다.
(나) 헌법재판소 역시 ‘고용의무제에서는 장애인 의무고용률을 달성하지 못한 사업주에 대한 의무부담금제도와 의무고용률을 넘어서 장애인을 고용한 사업주에 대한 고용지원금 제도 등 장애인 고용을 촉진시키기 위한 여러 가지 시책들이 아울러 강구되고 있으며, 의무고용 이행확보를 위한 방안으로 부담금 제도를 두고 있다’고 결정하고 있어, 부담금이 장애인 고용의무 불이행(장애인 의무고용률을 달성하지 못한 것)에 대한 제재로서 성격을 가지고 있음을 알 수 있다.
(다) 장애인고용부담금 관련 법인세법령 개정연혁을 보면, 1997.12.31. 개정전 「법인세법 시행령」 제25호에서 손금불산입 대상 공과금의 예외로 장애인고용부담금을 포함하였다가, 1997.12.31. 이후 ‘법령에 의한 의무 불이행 위반에 대한 제재로 부과되는 공과금’은 손금불산입 대상이라는 내용으로 법령이 개정되면서 장애인고용부담금을 손금 대상으로 열거한 조항은 삭제되었고, 이후 장애인고용부담금은 예규(질의회신 서이46012-10673, 2001.12.5.)를 통해 2017년까지 손금으로 인정하였으나, 2018.2.21. 기획재정부의 새로운 유권해석에 따라 2018년 2월 이후 신고ㆍ납부분부터는 장애인고용부담금이 손금불산입 대상에 해당하게 되었는바,
제세공과금 손금불산입 항목은 조세정책의 문제로 최근 기획재정부의 유권해석은 과거에 비해 월등히 높아진 장애인고용 및 직업재활에 대한 사회적 인식을 반영한 결과로 볼 수 있고, 조세심판원 역시 동일 쟁점에 대하여 동일한 결정을 하고 있으므로 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 타당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
장애인고용부담금이 「법인세법」 제21조 제5호의 손금불산입 대상 공과금에 해당하는지 여부
나. 관련 법령
(1) 법인세법(2019.1.1. 법률 제16096호로 개정된 것)
제21조(세금과 공과금의 손금불산입) 다음 각 호의 세금과 공과금은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
3. 벌금, 과료(통고처분에 따른 벌금 또는 과료에 상당하는 금액을 포함한다), 과태료(과료와 과태금을 포함한다), 가산금 및 체납처분비
4. 법령에 따라 의무적으로 납부하는 것이 아닌 공과금
5. 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지·제한 등의 위반에 대한 제재(制裁)로서 부과되는 공과금
(2) 장애인고용촉진 및 직업재활법(2017.11.28. 법률 제15110호로 개정된 것)
제1조(목적) 이 법은 장애인이 그 능력에 맞는 직업생활을 통하여 인간다운 생활을 할 수 있도록 장애인의 고용촉진 및 직업재활을 꾀하는 것을 목적으로 한다.
제28조(사업주의 장애인 고용 의무) ① 상시 50명 이상의 근로자를 고용하는 사업주(건설업에서 근로자 수를 확인하기 곤란한 경우에는 공사 실적액이 고용노동부장관이 정하여 고시하는 금액 이상인 사업주)는 그 근로자의 총수(건설업에서 근로자 수를 확인하기 곤란한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 공사 실적액을 근로자의 총수로 환산한다)의 100분의 5의 범위에서 대통령령으로 정하는 비율(이하 “의무고용률”이라 한다) 이상에 해당(그 수에서 소수점 이하는 버린다)하는 장애인을 고용하여야 한다.
② 제1항에도 불구하고 특정한 장애인의 능력에 적합하다고 인정되는 직종에 대하여는 장애인을 고용하여야 할 비율을 대통령령으로 따로 정할 수 있다. 이 경우 그 비율은 의무고용률로 보지 아니한다.
③ 의무고용률은 전체 인구 중 장애인의 비율, 전체 근로자 총수에 대한 장애인 근로자의 비율, 장애인 실업자 수 등을 고려하여 5년마다 정한다.
④ 제1항에 따른 상시 고용하는 근로자 수 및 건설업에서의 공사 실적액 산정에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
제33조(사업주의 부담금 납부 등) ① 의무고용률에 못 미치는 장애인을 고용하는 사업주(상시 50명 이상 100명 미만의 근로자를 고용하는 사업주는 제외한다)는 대통령령으로 정하는 바에 따라 매년 고용노동부장관에게 부담금을 납부하여야 한다.
② 부담금은 사업주가 의무고용률에 따라 고용하여야 할 장애인 총수에서 매월 상시 고용하고 있는 장애인 수를 뺀 수에 제3항에 따른 부담기초액을 곱한 금액의 연간 합계액으로 한다.
③ 부담기초액은 장애인을 고용하는 경우에 매월 드는 다음 각 호의 비용의 평균액을 기초로 하여 고용정책심의회의 심의를 거쳐 「최저임금법」에 따라 월 단위로 환산한 최저임금액의 100분의 60 이상의 범위에서 고용노동부장관이 정하여 고시하되, 장애인 고용률(매월 상시 고용하고 있는 근로자의 총수에 대한 고용하고 있는 장애인 총수의 비율)에 따라 부담기초액의 2분의 1 이내의 범위에서 가산할 수 있다. 다만, 장애인을 상시 1명 이상 고용하지 아니한 달이 있는 경우에는 그 달에 대한 사업주의 부담기초액은 「최저임금법」에 따라 월 단위로 환산한 최저임금액으로 한다.
1. 장애인을 고용하는 경우 필요한 시설ㆍ장비의 설치, 수리에 드는 비용
2. 장애인의 적정한 고용관리를 위한 조치에 필요한 비용
3. 그 밖에 장애인을 고용하기 위하여 특별히 드는 비용 등
④ 고용노동부장관은 제22조의4 제1항에 따라 인증을 받은 장애인 표준사업장 또는 「장애인복지법」 제58조 제1항 제3호의 장애인 직업재활시설에 도급을 주어 그 생산품을 납품받는 사업주에 대하여 부담금을 감면할 수 있다.
⑤ 사업주는 다음 연도 1월 31일(연도 중에 사업을 그만두거나 끝낸 경우에는 그 사업을 그만두거나 끝낸 날부터 60일)까지 고용노동부장관에게 부담금 산출에 필요한 사항으로서 대통령령으로 정하는 사항을 적어 신고하고 해당 연도의 부담금을 납부하여야 한다.
⑥ 고용노동부장관은 사업주가 제5항에서 정한 기간에 신고를 하지 아니하였을 때에는 이를 조사하여 부담금을 징수할 수 있다.
⑦ 고용노동부장관은 제5항에 따라 부담금을 신고(제8항에 따른 수정신고를 포함한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 납부한 사업주가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 이를 조사하여 해당 사업주가 납부하여야 할 부담금을 징수할 수 있다.
1. 사업주가 신고한 부담금이 실제로 납부하여야 할 금액에 미치지 못하는 경우
2. 사업주가 납부한 부담금이 신고한 부담금에 미치지 못하는 경우
3. 사업주가 신고한 부담금을 납부하지 아니한 경우
⑧ 사업주는 제5항에 따라 신고한 부담금이 실제 납부하여야 하는 부담금에 미치지 못할 때에는 해당 연도 2월 말일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 수정신고하고 그 부담금의 차액을 추가로 납부할 수 있다.
⑨ 고용노동부장관은 사업주가 납부한 부담금이 실제 납부하여야 할 부담금을 초과한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 초과한 금액에 대통령령으로 정하는 이자율에 따라 산정한 금액을 가산하여 환급하여야 한다.
⑩ 부담금은 대통령령으로 정하는 대로 분할 납부를 하게 할 수 있다. 이 경우 분할 납부를 할 수 있는 부담금을 제5항에 따른 납부 기한에 모두 납부하는 경우에는 그 부담금액의 100분의 5 이내의 범위에서 대통령령으로 정하는 금액을 공제할 수 있다.
⑪ 제4항에 따른 도급의 기준, 그 밖에 부담금 감면의 요건ㆍ기준 등에 필요한 사항은 고용노동부장관이 정한다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다.
(가) 청구법인은 위 ＜표1＞과 같이 쟁점부담금을 납부하였고, 이를 손금불산입하여 법인세를 신고·납부하였다가, 2025.3.19. 쟁점부담금이 손금에 해당한다고 보아 경정청구를 제기하였고, 처분청은 2025.3.31. 이를 거부하였다.
(나) 장애인고용부담금 관련 법인세법령의 개정연혁은 아래 ＜표2＞와 같다.
＜표2＞ 장애인고용부담금 관련 법인세법령 개정연혁
일자
법인세법
법인세법 시행령
1997.12.31.
이전
제16조【손금불산입】다음 각호에 게기하는 손비는 내국법인의 각사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.
4. 벌금, 과료(통고처분에 의한 벌금 또는 과료에 상당하는 금액을 포함한다), 과태료(과료와 과태금을 포함한다), 가산금과 체납처분비
5. 대통령령이 정하는 공과금
제25조【공과금의 범위】① 법 제16조 제5호에서 "대통령령이 정하는 공과금"이라 함은 다음 각호의 것(특별회비를 제외한다)을 제외한 공과금을 말한다.
32. 장애인고용촉진등에 관한 법률에 의하여 납부하는 장애인고용부담금
☞ 손금불산입 원칙, 손금을 예외로 열거한 것에 대하여 위헌 결정(1997.7.16)
* 장애인고용부담금 손금대상으로 열거되어 있음
1997.12.31. 이후
제16조【손금불산입】다음 각호에 게기하는 손비는 내국법인의 각사업연도의 소득금액계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다.
4. 벌금, 과료(통고처분에 의한 벌금 또는 과료에 상당하는 금액을 포함한다), 과태료(과료와 과태금을 포함한다), 가산금과 체납처분비
5. 대통령령이 정하는 공과금
제25조【공과금의 범위】법 제16조 제5호에서 "대통령령이 정하는 공과금"이라 함은 다음 각호의 것을 말한다.
1. 법령에 의하여 의무적으로 납부하는 것이 아닌 것
2. 법령에 의한 의무의 불이행 또는 금지ㆍ제한 등의 위반에 대한 제재로서 부과되는 것
* 1999년부터 제23조로 개정(내용동일)
☞ 위헌 결정에 따라 손금 원칙, 손금불산입 대상을 예외로 열거하는 것으로 시행령 개정
2001.1.1.
이후
제21조【제세공과금의 손금불산입】다음 각호의 제세공과금은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액 계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.
5. 법령에 의하여 의무적으로 납부하는 것이 아닌 공과금
6. 법령에 의한 의무의 불이행 또는 금지ㆍ제한 등의 위반에 대한 제재로서 부과되는 공과금
삭제
☞ 손금불산입되는 공과금을 대통령령으로 포괄위임하는 것은 조세법률주의 원칙 위배가능성 제기에 따라 법률에 직접 명시
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점부담금이 「법인세법」제21조 제5호의 손금에 산입하지 않는 공과금에 해당하지 않는다고 주장하나,
「법인세법」상 공과금은 국가 또는 공공단체에 의하여 국민 또는 공공단체의 구성원에게 강제적으로 부과되는 모든 공적 부담으로 법인의 일정한 사업이나 자산의 존재, 거래 등의 행위에 수반하여 강제적으로 부과되는 것이기 때문에 사업경비의 성격을 띠는 것이어서 손금에 산입됨이 원칙이고 예외적으로 그 성질상 비용성을 갖지 않거나 조세정책적 또는 기술적 이유에 의하여 손금에 산입함이 바람직하지 않아 법률이 정한 경우에 한하여 손금산입이 부정되는 것으로 보는 것(대법원 2004.3.18. 선고 2001두1949 전원합의체 판결, 같은 뜻임)이며,
이때 어떠한 공과금이 「법인세법」제21조 제5호에서 정하고 있는 ‘법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지제한 등의 위반에 대한 제재로서 부과되는 공과금’에 해당하여 손금불산입 대상이 되는지 여부는 단순히 그 명칭만을 가지고 판단할 것이 아니라 그 공과금을 부과하는 목적과 그로 인한 효과, 공과금의 성격, 공과금이 강제하고자 하는 행정법상의 의무 및 의무불이행의 내용, 근거 법령의 제개정 경위 내지 연혁, 규정 형식과 내용등 해당 공과금에 관한 실질적인 내용을 두루 종합하여 판단하여야 할 것인바,
「장애인고용촉진 및 직업재활법」은 장애인이 그 능력에 맞는 직업생활을 통하여 인간다운 생활을 할 수 있도록 장애인의 고용촉진 및 직업재활이라는 목적을 달성하기 위하여 각 사업주에게 장애인고용의무를 이행하도록 강제하면서 이러한 의무를 불이행한 사업주에게 장애인고용부담금을 납부하도록 하고 있는 점, 쟁점부담금은 손금불산입 대상인 법령에 따른 의무의 불이행 또는 금지ㆍ제한 등의 위반에 대한 제재로서 부과되는 공과금으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점부담금은 「법인세법」제21조 제5호에 따라 손금에 산입하지 않는 공과금에 포함된다고 해석함이 사회통념상 타당하다고 보이므로 쟁점부담금을 손금으로 산입하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.