이유
1. 처분개요

가. 청구법인 A 주식회사, 청구법인 B 주식회사(이하 각 “A”, “B”라 하고, 이를 합하여 “청구법인”이라 한다)은 오프라인 및 온라인 강의사업 등을 영위하고 있는 입시전문학원으로

2018∼2022사업연도에 현직 국공립.사립학교 재직 교사들(이하 “현직 교사”라 한다)에게 학원 교제 등에 사용하기 위한 문항의 출제(이하 “쟁점용역”이라 한다)를 의뢰하고 현직 교사들로부터 쟁점용역을 제공받았으며, 그 대가로 아래 ＜표1＞과 같이 금원(이하 “쟁점비용”이라 한다)을 지급하면서 이를 현직 교사의 기타소득 또는 사업소득으로 원천징수하고 손금산입하여 법인세 등을 신고하였다.

＜표1＞ 쟁점비용 내역

○○○

나. 서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2023.7.6부터 2023.9.27까지 청구법인에 대한 법인 통합조사를 실시하여, 청구법인이 2018～2022사업연도에 현직 교사에게 쟁점용역의 대가로 지급한 쟁점비용은 사회질서에 반하여 지출한 비용이므로 손금불산입 대상에 해당한다고 보아 처분청에 과세자료를 통보하였고. 이에 처분청은 2023.11.7. 청구법인에게 아래 ＜표2＞와 같이 2018～2022사업연도 법인세를 각각 경정ㆍ고지하였다.

＜표2＞ 청구법인에 대한 법인세 경정 내역

○○○

다. 청구법인은 이에 불복하여 2024.2.1. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 쟁점비용은 청구법인의 사업과 관련하여 통상적으로 발생한 것으로서 수익과 직접 관련되는 비용이므로 「법인세법」상 손금산입 대상에 해당한다.

(가) 「법인세법」 제19조 제1항은 “손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 “손비”(損費)라 한다]의 금액으로 한다“라고 규정하고 있고, 같은 조 제2항에서는 ”손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다“라고 명시하고 있는바, 특별한 사정이 없는 한 법인의 사업과 관련하여 발생한 비용에 통상성이 있거나, 법인의 수익과 직접 관련된 것이라면 법인세법의 규정에 근거하여 손금에 산입되어야 한다.

(나) 청구법인이 영위하고 있는 교육 서비스사업은 시장의 특성상 매년 문제를 지속적으로 새롭게 출제하는 것이 매우 중요하므로 모든 사업자는 지속적으로 새로운 양질의 문제를 수급하여야 하는데, 이는 학원에서 강의하는 일반 강사가 출제할 수 있는 범위를 크게 벗어나는바, 일반적으로 다수의 현직 교사에게 문제출제를 요청하고 적정한 대가를 지불하는 방식으로 문제를 수급하고 있다.

(다) 이처럼 쟁점비용은 입시학원의 모든 사업자에게 동일하게 발생하는 비용으로, 통상적인 것일 뿐만 아니라, 해당 문제로 구성된 교재, 도서, 모의고사 문제지 등을 판매함으로써 발생하는 수익에 직접 관련된 손비임이 명백하다.

(라) 처분청은 청구법인이 현직교사로부터 문제를 제공받는 것이 ① 사교육비 부담 증가, ② 공교육에 대한 신뢰 훼손, ③ 학생 간 형평성 및 공정성 훼손 등을 초래하므로 쟁점비용이 사회질서에 위반하여 지출되는 비용으로 통상성이 없어 손비로 인정될 수 없다고 주장하나, 출제자의 신분 또는 경력 등 개개인의 특별한 사정에 따라 지급하는 대가를 달리 산정하지 않고 누구라도 적정품질의 문제를 출제한다면 약정에 의하여 동일한 출제비용을 지급하고 있는바, 현직 교사로부터 문제를 출제 받았다고 하여 사교육비의 부담을 증가시켰다고 단정하는 것은 근거 없는 추측에 불과하다.

(마) 현직 교사들은 공교육 현장에서 직접 학생들을 교육하는 자로서 이들이 문제를 출제하는 경우 자신이 수행하는 공교육에 적절히 부합되는 문제를 출제할 가능성이 크므로, 경제적 상황 또는 지역적 차에 따라 동등한 학습 기회를 보장할 수 없는 현실 속에서 공교육의 연장선에서 양질의 문제를 다수의 학생에게 제공함으로써 학생 간 형평성 및 공정성에 기여하고 있다고 보아야 할 것이다.

(바) 청구법인은 현직 교사 외에 입시와 관련하여 문제를 출제할 수 있는 인력을 구하는 것이 사실상 불가능하여 다른 선택권 없이 현직 교사에게 문제출제를 요청하는 것일 뿐, 출제 비용을 불필요하거나 과도하게 지급하는 것이 아닌바, 출판도서 가격 상승 등의 국민생활에 악영향을 미치지 것으로 볼 수는 없다.

(2) 쟁점비용의 지출과 관련하여 청구법인의 위법행위가 없었고, 현직 교사의 공무원법 위반 여부와 쟁점비용의 손금산입여부는 무관하며, 처벌 대상이 아닌 현직 교사에 지급한 금액까지 손금부인하는 것은 부당하다.

(가) 처분청은 현직 교사가 겸직 허가를 받지 않거나 허위로 허가를 받는 방식으로 「국가공무원법」을 위반하였고, 출제 대가가 과도한 경우 「부정청탁 및 금품등 수수의 금지에 관한 법률」(이하 ”청탁금지법“이라 한다) 위반에 해당할 가능성이 있다는 의견이나, 이는 아래와 같이 사실이 아니다.

1) (국가공무원법 위반 여부) 담합목적의 비용에 대하여 대법원은 ‘동종 업체들에게 지출한 이 사건 지급금은 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제19조 제1항 제8호에 위반하여 다른 사업자와 공동으로 부당하게 입찰에서의 자유로운 경쟁을 제한하기 위하여 지출된 담합금에 해당하므로 그 지출 자체가 사회질서에 반하는 것’이라고 판시(대법원 2017.10.26. 선고 2017두51310판결 참조)하였고, 보험업계 리베이트와 관련하여 국세청 행정해석(기준-2017-법령해석법인-0193, 2017.8.31.)은 ‘보험업법에 따라 보험의 모집에 종사하는 내국법인이 「보헙업법」 제98조 및 제99조 제2항을 위반하여 지출한 비용은「법인세법」 제19조 제2항에 따라 손금에 해당하지 않는 것임’이라고 해석하였으며, 이동통신사의 리베이트와 관련된 기획재정부 예규(소득세제과-77, 2017.2.10.)는 ‘이동통신단말장치 대리점 또는 판매점이 「이동통신단말장치 유통구조 개선에 관한 법률」제4조 제5항에 따른 지원금의 범위를 초과하여 추가로 소비자에게 보조금을 제공하여 해당 법률을 위반한 경우에는 해당 보조금은 일반적으로 용인되는 통상적인 비용으로 보기 어려우므로 소득세법 제27조에 따른 필요경비에 산입할 수 없는 것임’이라 판단한 바 있다.

위 대법원 판례와 기획재정부 예규 등을 종합하여 보면, 위법행위를 한 당사자의 위법행위에 수반되는 지출을 위법한 비용으로 보아 손금성을 부인한 것으로, 이와 달리 청구법인이 현직 교사로부터 문제를 출제받고 그에 대한 적정 대가를 지급하는 것을 금지하거나 규제하고 있는 법규 또는 예규 등 어떠한 규정도 존재하지 않는바, 청구법인의 행위를 위법행위라고 볼 근거가 전혀 없다.

설령 「국가공무원법」이 현직 교사가 문제를 출제하고 대가를 수령하는 것을 원천적으로 금지한다면, 현직 교사의 위법행위에 청구법인이 동조한 것이라고 볼 여지가 있을 수 있으나, 현직 교사가 기관장에게 승인을 얻은 경우에는 위법행위에 해당하지 않는바, 청구법인으로부터 문제출제 대가를 받은 현직 교사가 기관장의 승인을 얻지 않았다고 하더라도 이는 승인을 얻지 않은 해당 교사가 의무 불이행에 따른 위법행위의 주체가 될 뿐, 청구법인이 해당 교사의 승인사실을 확인할 의무는 없을 뿐만 아니라, 이를 알 수 조차 없었으므로 청구법인은 어떠한 경우에도 위법행위의 당사자에 해당하지 않는다.

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2) (청탁금지법 위반 여부) 청탁금지법의 취지는 공직자들이 자신의 지위를 이용해서 특정인에게 부당하게 편의를 제공하거나 또는 경제적 이득이 귀속되도록 하는 등 사회 정의를 심히 해치는 행위를 금지하는데 있는 것인바, 공직자라고 하더라도 업무와 무관하게 별도의 수익활동을 수행하고 그에 대한 대가를 수령할 뿐 업무상 지위를 사용하여 특정인에게 혜택을 부여하는 것이 아니라면 청탁금지법의 적용대상에 해당하지 않는 것이다.

현직 교사가 업무상 지위를 이용하여 부여할 수 있는 특혜는 청탁금지법 제5조 제1항 제10호에서 규정하고 있는 ‘입학·성적·수행평가 등의 업무에 관하여 법령을 위반하여 처리 또는 조작하는 행위’라 할 것인데, 쟁점비용과 관련하여 현직 교사는 단순히 문제를 출제할 뿐 공직자의 지위를 이용하여 청구법인에게 부여할 수 있는 특혜가 없다. 처분청은 쟁점비용이 청탁에 대한 대가에 해당하지 않음에도 거래상대방이 현직 교사라는 이유만으로 막연하게 ‘과도하게 많은 대가를 수령하는 경우에는 청탁금지법에 위반에 해당될 수 있다’는 모호한 판단에 근거하여 이를 위법행위라고 단정하였다.

(나) 설령 처분청의 의견과 같이 쟁점비용과 관련하여 문제출제자인 현직 교사가 「국가공무원법」 또는 청탁금지법 등을 위반한 사실이 인정되고, 나아가 이에 대하여 청구법인의 과실이 인정되어 쟁점비용을 위법한 비용 또는 반사회적 비용으로 보더라도, 청구법인으로부터 출제대가를 수령한 현직 교사 중 관련 법령에 따른 처벌 또는 징계를 받게 될 사람과, 이러한 처벌 또는 징계를 받지 않는 교사를 구분하지 않고 청구법인이 지급한 문제매입비용 전액을 위법 비용 또는 반사회적 비용으로 단정하는 것은 타당하지 않다.

(3) 쟁점비용 중 학원수강생 등 특정인이 아닌 일반 대중에게 반패되는 시판도서 및 모의고사 출제 비용은 손금에 산입되어야 한다.

(가) 처분청은 교사와 청구법인의 문제출제 거래가 대가성이나 계속성 등과 무관하게 원칙적으로 불가능한 거래이며, 공정한 교육활동 수행에 부당한 영향을 끼치고 국가의 이익과 상반되는 이익을 취득할 우려가 있으므로 학원 수강생 등 특정인이 아닌 대중에게 유통되는 교재나 모의고사의 출제비용까지도 반사회적 비용이라는 의견이나, 처분청의 주장에 따라 쟁점비용 중 반사회적 비용의 손금성을 부인하고자 하더라도 학원 내부의 수강생들만을 위하여 폐쇄적으로 제공하는 교재(쟁점비용 중 ‘학원교재’ 항목)만 이에 해당할 여지가 있을 뿐이고, 대중에 공개적으로 제공되는 교재(쟁점비용 중 ‘시판도서’ 및 ‘모의고사 문제지’)에 대해서까지 반사회적 성격의 위법비용으로 판단하는 것은 명백히 부당하다.

(나) 현직 교사로부터 시중에 유통되어 누구나 손쉽게 구할 수 있는 교재에 수록되는 문제를 매입한 것까지 공교육에 대한 신뢰 또는 학생 간 형평성 및 공정성을 훼손하는 등 사회적 악영향을 끼친다고 단정하기 어렵고, 2023년 12월 교육부에서 발표한 2023.12.28.자 ‘사교육 카르텔 근절을 위한 교원 겸직 허가 가이드라인’(이하 “교육부 가이드라인”이라 한다)에서도 학원 수강생 등 특정인이 아닌 대중에 판매ㆍ활동을 위한 것인지 여부 등을 겸직 허가 기준의 예시로 들고 있는바, 시중판매를 통하여 대중에게 유통되는 교재에 대해서는 사회적인 악영향이 없다고 보아야 하는바, 쟁점비용 중 대중에 판매ㆍ활용되는 ‘시판도서’ 및 ‘모의고사 문제지’와 관련한 출제비용은 손금에 산입되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인이 현직 교사로부터 문제를 매입하고 지급한 대가가 사회질서에 위반된 비용에 해당하므로 「법인세법」상 손금 요건인 ‘통상성’이 없다.

(가) 「법인세법」에서는 손금의 범위에 대하여 사업과 관련하여 지출된 비용으로서 “일반적으로 용인되는 통상적인 것”이거나 수익과 직접 관련된 것으로 규정하고 있고, 대법원 판례에서는 일반적으로 용인되는 통상적인 것에 사회질서에 위반하여 지출된 비용은 제외된다고 판시하고 있고(대법원 2009.11.22.선고 2007두12422 판결 등 다수), “사회질서 위반비용” 여부와 관련한 명시적인 세법 규정은 없으나 대법원은 의약품 리베이트 사건에서 그 판단기준을 아래와 같이 제시하였다.

＜표3＞ 사회질서위반 비용 판단기준(대법원 2015.1.15. 선고 2012두7608 판결)

① 지출을 허용하는 경우 야기되는 부작용

② 공정한 거래에 미치는 영향

③ 사회적 비난의 정도

④ 규제의 필요성과 향후 법령상 금지될 가능성

⑤ 상관행과 선량한 풍속 등 제반사정을 고려하여 사회통념에 따라 합리적으로 판단

(나) 하지만 쟁점거래를 허용하는 경우 아래 ＜표4＞의 내용 등과 같이 심각한 사회적 부작용이 발생하는 등 쟁점비용은 청구법인을 비롯한 일부 사교육업자와 교사가 사적 이익을 목적으로 상호 연합하여 편법, 불법적으로 입시체계를 이용함으로써 입시 공정성을 근본적으로 훼손하고 학생·학부모의 사교육비 부담을 구조적으로 가중시켜 공교육에 대한 사회적 신뢰를 무너뜨리는 등 사회질서에 위반하여 지출한 비용이므로 ‘통상성’이 없다고 할 것이다.

＜표4＞ 쟁점거래를 허용하는 경우 발생하는 사회적 부작용

① 사교육비 부담 증가 및 공교육에 대한 신뢰와 공정성이 심각하게 훼손된다.

현직 교사가 대형 사설학원으로부터 대가를 지급받고 사교육 시장에 개입하였다는 사실만으로도 일반 국민들이 기대하는 공교육에 대한 사회적 신뢰는 심각하게 훼손되고, 또한, 교사가 계속·반복적으로 출제 대가를 받는 경우 교사 본연의 업무 능률이 저하되고, 이로 인한 공교육의 경쟁력 약화는 학생들을 사교육 시장으로 내모는 결과를 초래할 것이며. 이러한 사교육 카르텔은 사교육 조장의 경제적 비용뿐만 아니라 사교육에서 소외되는 계층과의 갈등을 유발하여 더 많은 사회적 비용을 발생시키고 이와 같은 비용은 결국 국민에게 전가될 것임

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② 사교육 업체, 학생 등과의 형평성과 공정성이 심각히 훼손된다.

사설학원에 문제를 제공한 현직 교사가 수학능력평가 업무에 관여를 하거나 학원에 제공한 문제와 유사한 문제가 학교시험에 출제되는 경우 수학능력평가나 학교 내신 업무의 공정성 시비는 심각한 사회적 문제가 될 것이고, 또한, 대형 사설학원은 현직 교사가 문제 출제에 관여함으로써 수능이나 모의고사에 문제 적중률을 높인다는 사실을 적극 홍보하여 경제적 이익을 취하는바, 이는 다른 중소형 학원들과의 형평에 어긋나고 공정성도 침해될 수 있음

③ 학원과 교사가 문제를 사고파는 행위는 사회적으로 심대한 비난의 대상이 된다.

공교육의 최일선에 있는 현직 교사가 고액의 대가를 받고 사설학원에 문항을 제공하는 행위는 일반인의 상식이나 법 감정상 허용될 수 있는 범위를 벗어나므로 언론 등 사회적으로 강도 높은 비난과 지탄의 대상이 되고 있고, 학부모와 학생 입장에서는 현직 교사가 사설 학원에 문제를 파는 일이 교사의 역할이 결코 아니며, 쉽게 이해하고 용납할 수 없다.

④ 정부는 과거부터 쟁점거래에 대해 꾸준히 시정 노력을 하여 왔으며, 가까운 미래에 법령으로 규제되거나 제한될 개연성이 매우 크다.

사교육 이권 카르텔과 유착한 교사의 영리행위가 다수 적발됨에 따라 교육부·감사원·공정위 등 유관기관에서는 위법행위가 확인된 현직 교사, 사설학원 등을 고소하거나 수사 의뢰하는 한편, 재발 방지를 위하여 법적, 제도적 장치마련을 위해 노력하고 있음을 언론 등을 통해 확인할 수 있다.

실제로 2023년 12월 교육부에서는 교원의 겸직 허가 가이드라인안(이하 “교육부 가이드라인”이라 한다)을 마련하여 교사가 사교육업체에서 문항 제작이나 출제 검토 등으로 수익을 올리는 행위를 금지하는 세부지침을 제정하였다.

⑤ 쟁점거래는 관행이나 선량한 풍속이 아닌 서민 생활을 힘들게 하는 폐단으로서 개선되어야 한다.

대다수의 학원들이 아닌 일부 대형 사설학원만이 모의고사 등의 출제를 위해 현직 교사로부터 문항을 제공받고 그 대가를 지급하는 것은 일반적으로 인정되는 통상적인 비용으로 볼 수 없고, 일반적인 상관행과 선량한 풍속에도 부합하지 않으며, 관행이나 선량한 풍속이 아닌 서민생활을 힘들게 하는 폐단으로서 개선되어야 한다.

(다) 쟁점비용은 현행 법령 또는 사회상규상 허용될 수 있는 범위를 벗어나 사회적 지탄의 대상이 되고 공교육 질서를 교란하는 등 사회질서를 위반하여 지출한 비용으로 현행 법령상 교사의 사교육 관련 업무는 원칙적으로 금지되어 있고, 교육부가 가이드라인을 마련한 배경은 쟁점거래 등으로 인하여 규제를 신설한 것이 아니라 학교 현장에서 사교육 관련 금지 대상 행위를 명확히 인식하도록 안내하고자 한 것이다. 공공성을 지닌 현직 교사가 사교육 시장에 개입한 행위는 현행 법령이나 일반적인 상식에 부합하지 않고, 사회적 비난 정도나 그 부작용이 상당한 점으로 보아 사회질서에 위반된다.

(2) 쟁점거래에서 현직 교사는 「국가공무원법」, 청탁금지법 등을 위반하였고, 청구법인은 쟁점거래를 주도하여 성사시킨 거래의 당사자에 해당한다.

(가) 쟁점거래는 「국가공무원법」, 청탁금지법 등에 반하는 거래이다.

1) 교사는 공무 외에 영리를 목적으로 하는 업무에 종사하고자 하는 경우에는 사전에 겸직허가를 받아야 하는데도 상당수의 교사가 겸직허가를 받지 않거나, 받았더라도 허위로 받는 등 「국가공무원법」을 위반하였고, 겸직 허가를 받았더라도 허위로 신고하여 받은 경우도 상당한데, 청구법인과 쟁점거래를 한 현직 교사의 겸직허가 여부를 교육부에 요청하여 확인한 결과, 대부분 겸직허가를 받지 않은 것으로 확인되었고, 나아가 허위의 신고를 통해 허가를 받은 사례도 확인되었다.

2) 현직 교사가 계속적·반복적으로 문제 출제하는 경우에는 교사의 직무능률을 떨어뜨리거나 공무에 부당한 영향을 끼치는 등 정상적인 업무에 지장을 줄 수 있어 「국가공무원법」상 영리업무 및 겸직금지 등을 위반한 위법행위에 해당한다.

B가 2022년 5월경 설립된 후 문제출제 대가를 수령한 현직 교사 총 OOO명(OOO원) 중 OOO원 이상을 수령한 교사는 OOO명(OOO원)으로, 금액기준으로 이들이 약 63%에 달하고, A으로부터 문제출제 대가를 수령한 교사 총 OOO명(OOO원) 중 OOO원 이상을 수령한 교사는 OOO명(OOO원)으로 금액기준으로 84%에 달하는 점에 비추어 볼때, 상당수의 현직 교사가 계속·반복적 참여로 고액의 대가를 받은 것을 알 수 있고, 이로 인하여 교원의 정상적인 업무에 지장을 줄 것이라는 것을 충분히 예측할 수 있다.

3) 교사가 소위 ‘킬러문항’ 등 고난이도의 문제 등을 사설학원에 제공하고 과도한 대가를 수령하는 경우에는 청탁금지법 위반에 해당될 수 있는바, 실제로 최근 교육부에서는 사설 학원에 문제를 판매하고 고액을 수령한 일부 현직 교사들을 청탁금지법 위반 혐의로 수사의뢰하였다.

4) 교사가 한국교육과정평가원에서 실시하는 수능이나 모의고사 문제 출제에 참여하였다가 학원 문제출제에도 참여한 경우 「형법」상 업무방해죄에 해당될 수 있고, 최근 교육부에서 사교육 업체에 문제를 판매한 사실을 숨기고 수능·모의평가에 참여한 교사 4명을 업무방해 혐의로 고소하였는바, 조사청은 한국교육과정평가원에 요청하여 청구법인으로부터 문제출제 대가를 수령한 교사(B 154명 중 40명, A 342명 중 80명)가 수능 및 모의평가 업무에 참여한 이력이 있음을 확인하였다.

(나) 청구법인은 위법성이 있는 쟁점거래를 주도하여 성사시킨 당사자이다.

1) 청구법인은 위법행위의 주체가 아니므로 현직 교사가 「국가공무원법」을 위반한 것과 청구법인이 쟁점비용을 손금산입하는 것은 관련이 없다고 주장하나, 손금산입 여부는 쟁점거래에 포함되어 있는 당사자들의 위법성 여부 및 쟁점거래가 사회질서에 위반하는지 여부를 함께 판단하여야 한다.

2) 대법원은 의약품 도매상이 약국 등 개설자에게 의약품 판매촉진의 목적으로 이른바 ‘리베이트’라고 불리우는 금전을 지급한 사건에서 ‘관계 법령이 이를 명시적으로 금지하고 있지 않더라도 사회질서에 위반하여 지출된 것에 해당하여 그 비용은 손금에 산입할 수 없다고 보아야 할 것이다’(대법원 2015.1.15. 선고 2012두7608 판결 참조)고 판시하였는바, 대법원은 손금여부와 관련하여 위법성 여부와 사회질서 위반 여부를 함께 판단하고 있고, 특히, 사회질서 위반여부를 보다 중시하고 있음을 알 수 있다.

3) 청구법인과 현직 교사는 사적 이익을 목적으로 문제를 사고팔았는데, 그 과정에서 현직 교사는 「국가공무원법」을 위반하였고, 청구법인이 선량한 주의의무를 다하였더라면 교사의 위법성에 대하여 확인할 수 있었음에도 청구법인은 현직 교사를 직접 섭외하여 문제 출제를 요청하는 등 쟁점거래를 주도적으로 성사시키고 대가를 지급함으로써 교사의 위법성에 대하여 묵인, 방조하였다.

4) 쟁점거래는 학생과 학부모의 사교육비 부담증가, 공교육에 대한 신뢰와 공정성을 심각하게 훼손하는 등 그 자체로 사회질서에 위반하는 것으로, 직접적인 행위 당사자인 청구법인이 지출한 쟁점비용은 손금에 산입할 수 없고, 청구법인 역시 현직 교사가 위법행위를 한 것에서 면책될 수 없으며, 개별 교사의 일탈로만 치부하여서는 안 될 것이다.

(3) 쟁점비용 중 학원 수강생 등 특정인이 아닌 대중에게 판매되는 시판도서 및 모의고사 출제비용은 위법성 및 반사회적인 영향이 없으므로 손금에 산입되어야한다는 주장은 이유 없다.

(가) 교사는 「국가공무원법」 및 국가공무원 복무규정에 따라 영리업무 및 겸직이 엄격히 금지되는 등 교사의 사교육업체 관련 업무는 원칙적으로 불가하고, 쟁점거래는 교사와 사설학원의 사적 이익을 목적으로 성사된 거래이다.

(나) 「국가공무원법」 제64조(영리업무 및 겸직금지)의 취지는 공무원으로 하여금 국민 전체의 봉사자로서 공익을 실현하여야 하는 소임에 충실하게 함과 동시에 위와 같이 공익을 실현할 목적으로 주어진 권한을 사적인 이익을 위하여 남용하는 위험을 방지하고, 또한 공무원이 공직에 전념하게 함으로써 국가기능의 장애를 최소화하고 능률적으로 직무를 수행하게 하는 데에 그 목적이 있다(서울행정법원 2019.8.13. 선고 2018구합88142 판결, 참조).

(다) 청구법인은 학원 수강생 등 특정인이 아닌 대중에게 유통되는 교재의 경우 교육부의 가이드라인에서도 허용하고 있으므로 위법성 및 반사회적인 영향이 없다고 주장하나, 교육 당국은 강의, 문항 출제, 출판, 컨설팅 등 사교육업체 관련 업무가 교사의 직무 능률을 떨어뜨리거나 공정한 교육활동 수행에 부당한 영향을 끼치고 국가의 이익과 상반되는 이익을 취득할 우려가 있다고 보아 사교육 업체와 관련된 교사의 일체의 행위를 원칙적으로 금지하고 있는바, 금지되는 영리업무에 해당하지 않는 경우에는 겸직이 가능한지 살펴보아야 할 것이나, 현직 교사의 사교육업체 관련 업무는 원칙적으로 금지되어 있고 문항 공급행위는 겸직허가 여부에 불문하고 위법성이 존재하므로 교육부 가이드라인의 일부 내용만을 근거로 사설학원과 현직 교사가 사적 이익을 위하여 상호 연합한 쟁점거래의 위법성, 반사회성을 부인하는 것은 타당하지 않다.

(라) 또한 교육부 가이드라인에서는 겸직하고자 하는 업무가 사교육업체와 일부 관련성이 있더라도 겸직심사위원회를 통하여 겸직 목적의 공익성, 겸직업무의 공개성, 수익의 과도성 등을 면밀히 심사하여 겸직 허가 여부를 결정하도록 절차를 규정하고 있는바, 이에 따라 겸직업무가 공익 목적 또는 정부 사업 관련인지, 특정인이 아닌 대중에게 판매·활용하기 위한 것인지, 겸직으로 인한 예상 수익 등을 종합적으로 고려하여 겸직허가 기준에 부합하는 경우에만 예외적으로 겸직이 가능한 것이므로, 교육 당국이 시중에 유통하여 대중에게 제공되는 도서 등에 수록되는 문항 출제를 허용하고 있다는 청구법인의 주장은 타당하지 않다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점비용이 사회질서에 반하여 지출한 비용에 해당하므로 손금불산입 대상에 해당한다고 보아 법인세를 부과한 처분의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지1＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료 등에서 다음과 같은 내용이 확인된다.

(가) 청구법인은 온·오프라인 강의를 주업으로 영위하면서 교재 출판 사업부(퍼블리싱사업부)를 운영하고 있는바, ① 학원 강의에 사용되는 교재(학원교재), ②　시중에 유통되는 일반도서(도서), ③　전국 모의고사 문제지 등을 제작 및 출판하여 판매 중으로 위 교재 등을 제작, 출판하는 것과 관련하여 현직 교사에게 문제출제를 요청하여 제공받았고, 그에 대하여 대가를 지급한 것으로 나타난다.

＜청구법인이 현직교사에게 지급한 교재별 문항단가 등＞

구 분

도 서

학원교재

모의고사

문항단가

페이지별 단가로 지급

·난이도별로 상이

·페이지당 문항 수에 따라 상이

국어:문항당 10∼15만원

수학:(난이도) 하-5만원/중-20만원/상-50만원

영어:(난이도) 중-7만원/상-10만원

탐구:(난이도) 중-7만원/상-15만원

판매·

유통

경로

전국 온·오프라인 서점으로 총판을 통해 유통 판매

·자사학원 공급

·총판을 통해 전국 학교 및 학원 유통 가능

·전국 학교 및 학원에서 신청하면 시행가능(총판)

·홈페이지에서

개별적으로 구매 가능

비용지급

제품 데이터 OK 이후 원고비·검토비 통합하여 품의, 사업소득 일괄처리

(나) 청구법인이 제출한 쟁점비용의 교재별 세부내역은 아래 ＜표5＞와 같다.

＜표5＞ 쟁점비용 세부내역

○○○

(다) 처분청은 쟁점용역을 수행한 현직 교사 현황과 수령한 대가를 아래 ＜표6＞ㆍ＜표7＞과 같이 제출하였고, 쟁점용역을 수행한 현직 교사의 겸직 허가 현황을 아래 ＜표8＞와 같이 제출하였다.

＜표6＞ A 문제출제 대가 금액구분(2018∼2022년)

○○○

＜표7＞ B 문제출제 대가 금액구분 (2022년 5월∼12월)

○○○

＜표8＞ 쟁점용역 수행한 현직 교사의 겸직 허가 현황

○○○

(라) 처분청은 쟁점용역을 수행한 현직 교사 중 같은 기간 동안 수능 출제, 평가원 주관 모의평가 출제에 대한 대가로 평가원으로부터 소득을 지급받은 현황을 아래 ＜표9＞와 같이 제출하였다.

＜표9＞ 쟁점용역 제공한 현직 교사의 수능출제 업무 관여 현황

○○○

(마) 처분청이 제시한 교육부 가이드라인의 겸직 허가 원칙 중 주요 내용은 아래 ＜표10＞와 같음

＜표10＞ 겸직 허가 가이드라인 중 겸직 허가 원칙(일부 발췌)

사교육업체 관련 겸직 허가 원칙

구분

원칙적 금지

사교육업체(학교교과교습학원 등)

범위

「학원의 설립ㆍ운영 및 과외교습에 관한 법률」제2조의2에 따른 학교교과교습학원

업무

강의, 문항 출제, 출판, 컨설팅 등 사교육업체와 관련되는 일체의 행위

판단기준

(계속성이 있는 경우) 복무규정 제25조 및 예규에 따라 금지

(계속성이 없는 경우) 공무원 청렴 및 품위 유지 의무 등에 따라 금지

(바) 감사원의 2025.2.18.자 보도자료(감사원, 「교원 등의 사교육시장 참여 관련 복무실태 점검」감사결과 발표) 중 결론(조치 사항)은 아래 ＜표11＞과 같다.

＜표11＞ 감사원 감사결과 발표(결론 중 일부 발췌)

○○○

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점비용이 사회질서에 심히 반하는 비용으로 손금불산입 대상에 해당한다는 의견이나,

「법인세법」제19조 제2항는 “손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다”고 규정하고 있고, 여기에서 말하는 ‘일반적으로 용인되는 통상적인 것’이란 납세의무자와 같은 종류의 사업을 영위하는 다른 사업자도 동일한 상황 아래에서는 지출하였을 것으로 인정되는 비용을 말하며, 그러한 비용에 해당하는지 여부는 지출의 경위와 목적, 형태, 액수, 효과 등을 고려하여 객관적으로 판단하여야 할 것인데, 특별한 사정이 없는 한 사회질서에 위반하여 지출된 비용은 여기에서 제외되고, 수익과 직접 관련된 비용에 해당한다고 볼 수 없는바(대법원 2017.10.26. 선고 2017두51310 판결, 같은 뜻임),

쟁점비용은 성매매 대가, 의약업계 리베이트 등 사회질서에 반하는 행위로 지출된 비용임이 비교적 명확한 경우와 달리, 학원생들에게 학교 수업에서 부족한 부분에 대한 심층적인 강의를 제공하고 내신 및 모의고사, 수능 시험 등에 대한 대비를 할 수 있도록 하여 학원생의 성적 향상을 지원해야 할 청구법인이 현직 교사와 용역 계약을 체결하여 대가를 지급하고 수준 있는 시험 문항을 제공받았다는 사실만으로 국민들의 공교육에 대한 신뢰가 심하게 훼손되었다거나 교육의 공정성을 저해하였다고 단정하기는 어려워 쟁점비용 전체를 사회질서에 심히 반하는 비용에 해당하는 것으로 볼 수는 없다고 판단된다.

다만, 우리나라에서 대학입시 문제는 단순히 대학입학의 의미를 넘어 학생들과 학부모뿐만 아니라 전국민들에게 매우 민감하게 받아들여지는 사회적 주제라 할 수 있는데, 이러한 환경에서 교육의 공정성과 기회의 균등 문제는 매우 중요하다 할 것이다. 현직 교사가 쟁점용역을 수행하는 과정에서 문항 거래 사실에도 수능.모의평가 등의 출제위원으로 참여하였거나, 학교 시험에 쟁점용역에서 제공된 문항을 출제하는 등으로 그 비위의 정도가 중대하다고 판단되어 중징계 등을 받은 사실이 있다면, 청구법인에게도 이에 대한 비난가능성이 적지 않다고 보이는바, 쟁점비용 중에 그에 해당하는 부분은 사회질서에 심히 반하는 비용으로서 손금성이 부인된다고 보는 것이 타당해 보이므로, 현직 교사들의 쟁점용역 수행에 대해 지급된 금액과 관련하여 당해 쟁점용역 수행에 관한 징계나 수사결과 등에 기초한 그 비위의 정도 등의 확인을 통해 위 지급 금액의 손비 해당 여부를 재조사하여 그 결과에 따라 이 건 과세처분을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다(조심 2024서1844, 2025.7.21., 같은 뜻임).

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지1＞ 관련 법령 등

(1) 법인세법(2018.12.24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것)]

제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

(2) 국가공무원법(2018.3.20. 법률 제15522호로 개정되기 전의 것)]

제64조(영리 업무 및 겸직 금지) ① 공무원은 공무 외에 영리를 목적으로 하는 업무에 종사하지 못하며 소속 기관장의 허가 없이 다른 직무를 겸할 수 없다.

② 제1항에 따른 영리를 목적으로 하는 업무의 한계는 대통령령등으로 정한다.

(3) 국가공무원 복무규정

제25조(영리 업무의 금지) 공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 업무에 종사함으로써 공무원의 직무 능률을 떨어뜨리거나, 공무에 대하여 부당한 영향을 끼치거나, 국가의 이익과 상반되는 이익을 취득하거나, 정부에 불명예스러운 영향을 끼칠 우려가 있는 경우에는 그 업무에 종사할 수 없다.

1. 공무원이 상업, 공업, 금융업 또는 그 밖의 영리적인 업무를 스스로 경영하여 영리를 추구함이 뚜렷한 업무

2. 공무원이 상업, 공업, 금융업 또는 그 밖에 영리를 목적으로 하는 사기업체(私企業體)의 이사ㆍ감사 업무를 집행하는 무한책임사원ㆍ지배인ㆍ발기인 또는 그 밖의 임원이 되는 것

3. 공무원 본인의 직무와 관련 있는 타인의 기업에 대한 투자

4. 그 밖에 계속적으로 재산상 이득을 목적으로 하는 업무

제26조(겸직 허가) ① 공무원이 제25조의 영리 업무에 해당하지 아니하는 다른 직무를 겸하려는 경우에는 소속 기관의 장의 사전 허가를 받아야 한다.

② 제1항의 허가는 담당 직무 수행에 지장이 없는 경우에만 한다.

③ 제1항에서 “소속 기관의 장”이란 고위공무원단에 속하는 공무원 이상의 공무원에 대해서는 임용제청권자, 3급 이하 공무원 및 우정직공무원에 대해서는 임용권자를 말한다.

＜별지2＞ 청구법인 경정 내역 등

○○○