이유
1. 처분개요

가. 청구인은 2010.2.10.부터 2016.12.31.까지 서울특별시 OOO에서 A라는 상호로 어음할인업을 운영하면서 어음할인이자를 매출액으로 하여 종합소득세를 신고하였고, 청구인의 아들 B은 2017.5.1. 서울특별시 OOO에서 C를 설립하고 어음할인업을 운영하면서 어음할인이자를 수입금액으로 하여 2017년 귀속분부터 2022년 귀속분까지 종합소득세 및 2018년 귀속분부터 2022년 귀속분까지 교육세를 신고하였다.

＜표1＞ A와 C의 어음할인 이자수입금액 신고내역

나. 서울지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2023.11.30.부터 2024.4.9.까지 B 및 청구인을 관련인으로 하는 개인통합조사를 실시한 결과, 청구인이 2013년부터 2016년까지 어음할인거래를 하면서 사업용 계좌가 아닌 자기 명의계좌와 차명계좌를 통해 어음할인이자를 수취하였고, 청구인의 자 B으로부터 명의를 대여받아 2017년부터 2022년까지 C를 운영하면서 청구인 명의의 계좌와 차명계좌(B, 친인척, 지인, 임직원)를 통해 어음할인이자를 수취하면서 수입금액을 누락하였다고 보아 아래 ＜표2＞와 같이 청구인 계좌와 나머지 계좌를 구분하여 수입금액을 산정하였으며,

＜표2＞ 처분청 산정 청구인이 누락한 어음할인이자 총 수입금액

또한, 기업어음할인과정에서 발생한 부도어음과 관련하여 대손금(부도발생액 중 당초 소득세 신고시 대손금으로 반영한 금액에 추가 확인된 대손금을 반영하고, 결산조정 반영액 중 회수액을 제외)을 반영하고, C 소득세 신고시 계상한 필요경비와 차입금에 대한 이자비용, 미등록직원 급여, 기타비용(어음결제수수료, 법률비용, 추심비 등)을 부외원가로 반영하였으며,

총수입금액 OOO원 중 어음할인이자 관련하여 청구인 명의의 계좌로 수취하였으나 부과제척기간이 경과된 2013~2016년 수입금액 OOO원을 제외한 OOO원을 매출누락액으로 하고, 부과제척기간 경과로 제외한 수입금액 OOO원에 대응하는 부외원가를 차감하여 청구인이 차명계좌로 수취한 수입금액에 대하여 10년의 부과제척기간과 부정과소(무)신고가산세를 적용하여 아래 ＜표3＞과 같이 청구인에게 2013년부터 2022년까지 종합소득세 합계 OOO원과 2017년부터 2022년까지 교육세 합계 OOO원을 경정·고지하였다.

＜표3＞ 청구인에 대한 종합소득세 및 교육세 부과처분 내역

다. 청구인은 이에 불복하여 2024.7.30. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인이 대부업을 운영한 경위는 아래와 같다.

(가) 청구인은 2010년 대부업체 ‘A’를 개업하여 2016년까지는 어음할인업을 영위하였고, 2017년경부터는 아들 B과 함께 C를 새로 등록하여 계속 어음할인업을 영위하여 왔다.

어음할인업은 어음을 액면금액보다 할인된 가격에 매입한 다음 만기까지 보유함으로써 액면금액과 매입금액 간의 차액을 이자로 취득하는 사업으로, 한 번 취득한 어음은 만기까지 보유하는 것이 대부분이나, 일부는 만기 전에 제3자에게 매각하여 매각가격과 구입금액 간의 차액을 실현하기도 한다.

(나) 청구인은 사업 초기 실물어음을 거래하기도 하였으나, 거래의 투명성 제고와 유통질서 확립을 위해 전자어음이 보편화된 2012년 이후로는 전자어음만 취급하고 있었고, 한편 대부업자(어음할인업자 포함)는 「대부업법」 제16조 제1항에 따라 매년 2회 시·도지사가 시행하는 실태조사를 받도록 규정하고 있는데, A는 2016년 하반기 실태조사를 받은 이후 2017년 2월경 A의 대부잔액이 기준을 초과하여 소관 부처가 서울특별시에서 금융위원회로 변경된다는 연락을 받은 이후 소관부처 변경에 부담감을 느끼던 차에, 아들 B에게 사업을 승계하고자 A를 폐업하고 C를 신규 설립하게 되었다.

「대부업법」에 따르면, 최근 1년 내 대부업을 폐업한 사실이 있을 경우 대부업 등록이 불가능하였기에 C의 대표자는 아들 B으로 하고 B은 대부업 등록에 필요한 교육과 등록 등 제반 절차를 준수하여 C 등록을 하였다.

(다) 청구인은 2012년경부터 전자어음만을 취급하였고, 전자어음의 유통과정은 금융결제원이 운영하는 전자어음관리시스템(Unote, 이하 “유노트”라 한다)를 통해 추적·관리되며, 전자어음의 매입대금과 결제대금은 시중은행 계좌를 통해 입출금되도록 하고 있어 유노트에서 조회되는 전자어음 유통내역, 은행에서 조회되는 금융거래 내역을 종합하면 청구인의 이자소득을 계산할 수 있고, 청구인이 사용한 은행 계좌에서는 전자어음 거래 외의 다른 거래가 거의 이루어지지 아니하였기 때문에, 해당 계좌의 거래내역을 보면 전자어음 거래 내역을 확인할 수 있다.

(라) 청구인은 일부 전자어음을 D(처제), E(조카), F(조카사위), G(교회 지인), H 및 I(친구이자 직원), J 및 K(직원), L, M, N(지인) 명의의 계좌(이하 친척과 지인의 계좌를 “쟁점계좌”라 한다)를 이용하여 거래하였으나, 이들 중 대부분은 청구인에게 어음취득자금을 대여해 준 자들이고, 이들이 청구인에게 어음취득자금을 대여해 주었기 때문에 일부 어음을 결제할 때 이들 명의의 계좌를 이용하였는데,

청구인은 A나 C 사업용 계좌의 대부잔액이 너무 커질 경우 관계당국의 주의를 끌게 되고, 엄격한 감독을 받게 될 수도 있다는 막연한 불안감과 두려움이 있어, 가급적 청구인과 B 명의의 사업용 계좌의 대부잔액을 낮은 수준으로 유지할 목적으로 친척과 지인 명의의 계좌에 일부 전자어음을 분산시켜 거래하였다.

그러나, 경위를 불문하고 청구인이 쟁점계좌를 어음거래에 사용한 것을 깊이 반성하고 있고, 조세회피 목적으로 차명계좌를 이용한 것은 결코 아니며, 세무조사가 개시된 2024년 무렵부터는 이들 계좌를 일절 사용하지 않고 있다.

(2) 쟁점계좌를 사용한 데 조세회피목적이 없으므로 이는 부정행위에 해당하지 않아 쟁점계좌로 수취한 수입금액에 대하여 부정과소(무)신고가산세를 부과하고, 10년의 부과제척기간을 적용한 처분은 타당하지 아니하다.

(가) 「국세기본법 시행령」 제12조의2에 따르면, 「국세기본법」상 “부정행위”란 「조세범 처벌법」 제3조 제6항 각 호의 부정행위를 의미하고, 「조세범 처벌법」 제3조 제6항은 부정행위를 “조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위”라고 규정하면서 각호에서 정하는 부정행위의 대상이 되는 ‘소득은닉행위’의 구체적 양상을 정하고 있다.

(나) 대법원은 특정 소득은닉행위가 부정행위에 해당하기 위해서는 단순히 조세포탈의 결과가 발생하는 것만으로는 부족하고, ① 소득은닉행위가 조세포탈의 결과를 야기하였을 것과 ② 소득은닉행위의 정도가 “조세의 부과와 징수를 현저하게 불가능하게 하거나 현저하게 곤란하게 하는 것”, 즉 소득은닉행위가 과세관청의 실지조사권이 무력화될 정도로 중대하다고 평가될 것을 요구하면서 「국세기본법」상 “부정행위”를 판단함에 있어 주관적 요소로서 과세관청을 기망하려는 “적극적 은닉 의도”를 일관되게 요구하고 있는바(대법원 2020.12.30. 선고 2018도14753 판결 등 다수 같은 뜻임),

납세자가 소득을 무신고 및 허위신고하거나 차명계좌나 명의신탁을 이용하여 소득을 누락한 경우에도 그에게 과세관청을 기망하여 조세를 포탈하고자 하는 의욕이 인정되지 않는다면 해당 소득은닉행위를 “부정행위”로 볼 수 없다고 판단(대법원 2017.4.13. 선고 2015두44158 판결 등)하였다.

대법원은 특정 소득은닉행위가 「국세기본법」 및 「조세범 처벌법」상 “부정행위”로 인정되기 위해서는 ① 납세자가 과세관청을 기망하여 조세를 포탈하고자 하는 의욕을 가지고, ② 위 의욕을 실행하기 위한 적극적인 소득은닉행위를 하였으며, ③ 위 소득은닉행위의 중대성이 과세관청의 실지조사권이 무력화될 정도로 평가되어야 한다고 일관되게 판단하고 있고, 조세심판원 역시 이와 유사한 입장이다(조심 2014서4294, 2015.6.29., 조심 2014서4732, 2014.12.23. 등).

(다) 청구인은 어음 중개업자로부터 매입한 전자어음을 만기까지 보유하여 발행인으로부터 어음금을 수령하거나, 만기 전에 다른 중개업자에게 할인된 가격에 매도하여 이자소득을 얻었고, 청구인의 수입 금액은 만기결제 시 만기결제된 어음금액에서 어음 매입금을 제외하고, 중도 매각 시 어음 매각금액에서 어음 매입금을 제외하여 계산하는데, 수입금액 계산에 필요한 요소는 모두 유노트와 청구인 및 타인명의 계좌의 은행 거래내역에서 확인이 되므로, 청구인이 친척 등 명의의 쟁점계좌로 일부 어음을 분산하여 결제를 받은 사정만으로는 청구인이 과세권의 행사를 현저히 어렵게 하였다고 볼 수 없다.

(라) 쟁점계좌는 주로 청구인과 밀접한 친척과 지인 명의의 계좌로 이들 중에는 청구인에게 자금을 투자하여 전자어음 매입을 위탁한 투자자가 포함되어 있고, 청구인은 이들의 자금으로 매입한 어음에서 이자소득이 발생하면 이를 이들 명의의 계좌로 지급하였으므로 청구인과 이들 명의의 계좌 간 거래가 빈번하였고,

특히 쟁점계좌의 명의자들은 청구인과 밀접한 친인척이거나 오랜 거래 관계를 형성하여 온 자들이었기 때문에 청구인에 대한 세무조사가 실시되면 이들의 계좌는 우선적인 검토 대상이 될 가능성이 크며, 실제로 조사청의 2013년 청구인에 대한 세무조사 당시 차명계좌를 이용한 거래내역을 전부 확인하기도 하였는바, 이러한 점들을 고려하면, 청구인이 쟁점계좌를 사용한 것만으로는 과세소득을 은닉할 목적이 현저하였다고 볼 수는 없다.

법원 또한 같은 취지에서, 비록 차명계좌를 사용하였다 하더라도 계좌주와 납세자 간의 관계상 은닉의 효과가 현저해지는 경우라고 볼 수 없는 경우에는 차명계좌 사용 행위를 부정행위로 볼 수 없다고 판단한 바 있고(OOO), 청구인은 쟁점계좌에서 실현한 이자소득뿐 아니라 청구인 계좌에서 실현한 이자도 대부분 미신고하였는데, 이는 쟁점계좌 사용의 목적이 과세소득 은닉에 있는 것이 아니라는 점을 방증한다.

(마) 어음이 만기결제가 되면 어음금이 계좌로 입고되는데, 어음금이 전부 청구인의 계좌에서 결제가 되면 잔액이 급증하여 규제당국의 이목을 끌 수 있었으므로 청구인은 계좌 잔액을 낮게 유지하기 위한 목적으로 만기가 임박한 어음을 쟁점계좌로 이체하였고, 어음의 만기가 도래하여 쟁점계좌에 어음금이 입금되면 이를 대부분 수표로 인출하여 신규어음 매입자금으로 사용하거나, 쟁점계좌의 명의자들에게 투자수익(이자)을 지급하기 위한 목적으로 사용하였으며,

청구인이 쟁점계좌에 입금된 어음금의 상당 부분을 다수 계좌로 교차 이체하지 않고 수표로 출금하여 사용하였다면, 이는 자금흐름을 추적하기에 용이하므로 이 역시 청구인이 과세권의 행사를 현저히 곤란하게 한 것이라고 보기 어려우므로 쟁점계좌를 이용한 어음거래행위를 부정행위로 보아서는 아니된다.

(3) 특히 C의 대표자 B의 계좌로 어음을 거래한 행위는 부정행위로 볼 수 없다.

(가) C를 개업한 2017년 당시 청구인은 이미 70세의 고령으로 사업을 언제까지 지속할 수 있을지 여부가 불투명하였고, 그 무렵 오랜 친구 H이 청구인을 배신하여 OOO원을 횡령하는 사고를 겪어 심각한 충격을 받기도 하여 아들 B에게 서서히 사업을 물려주고 은퇴를 준비하기 위하여, B의 명의로 C를 등록하였고, 그에 따라 B은 대부업 등록에 필요한 교육을 전부 이수하여 다른 사업을 그만두고 C의 사무실로 출근하기 시작하였다.

다만 B은 어음할인업의 경험이 부족하였기 때문에, 초기에는 청구인이 사업을 주도하고 B은 청구인으로부터 일을 배우는 과정을 거쳤고, 이후 B이 사업을 점차 주도해 갔으며, B 명의 계좌의 어음거래 비중이 늘어났음에도 처분청은 B이 청구인에게 명의만을 대여해준 것으로 보아 과세하였다.

(나) 이 건에서 청구인이 아들 B 명의의 계좌로 어음거래를 한 것은 일반적인 차명계좌 사용과 2가지 측면에서 중요한 차이점이 있는데, 첫째는 B의 계좌는 사업자등록을 마침으로써 과세당국에 과세정보를 스스로 노출한 B 본인의 것이라는 점, 둘째는 기타 적극적인 은닉행위가 부가되지 않은 탓에 유노트에서 조회되는 정보를 종합하면 B의 계좌에서 발생한 수입금액이 곧바로 파악될 수 있었다는 점으로, B 명의의 계좌를 사용한 것은 과세당국에 신원을 은폐한 제3자 명의의 계좌를 사용하여 과세권의 행사를 현저히 곤란하게 한 통상적인 차명계좌 사용 사안과는 분명히 구분되고. 제3자가 아닌, 사업자등록시 대표자로 등록된 자의 계좌를 사용한 것을 부정행위로 본 사례도 없다.

(다) 대법원은 명의위장이 조세회피의 목적에서 비롯되고 허위 서류 작성 등의 적극적인 행위까지 부가되어야만 이를 부정행위로 볼 수 있다고 판단(대법원 2013.12.12. 선고 2013두7667 판결, 대법원 2016.2.18. 선고 2014도3411 판결 등)하고 있고, 조세심판원 역시 유사하게 판단(조심 2022광5671, 2022.10.6.)하고 있고,

청구인은 자기 명의의 계좌에서 발생한 수입금액과 쟁점계좌에서 발생한 수입금액을 구분하지 않고 대부분 신고하지 않았는데, 특별히 쟁점계좌에 분산된 소득만 미신고함으로써 누진세율을 회피한 것도 아니고, B 명의로 사업자등록한 것이 조세회피의 의도에서 비롯되었다고 볼 수도 없으며, 더욱이 청구인 명의의 사업자등록을 폐업하고 구태여 B 명의로 사업자등록을 새로 낸다고 해서 특별한 조세회피의 결과가 발생하는 것도 아니고, B은 무자력자가 아니므로, 일부러 세금을 납부하지 않을 의도로 무자력자의 명의를 사용한 것도 아니고, 청구인 명의로 사업자등록을 했을 때와 비교하여 누진세율을 회피하는 등 조세가 회피되는 결과가 발생한 것도 아니다.

(라) 청구인은 B 명의로 사업자등록을 하고 B 명의의 계좌로 거래를 하였을 뿐, 허위 매매계약서를 작성하거나, 대금의 허위지급, 허위의 양도소득세 신고, 허위의 등기.등록, 허위의 회계장부 작성.비치 등과 같은 적극적인 은닉행위를 하지 아니하였다.

법원도 명의신탁자가 명의수탁자 명의의 계좌로 배당소득을 수령하고 종합소득세를 신고 납부한 것은 명의신탁과 이에 수반되는 통상의 행위에 불과하고, 기타의 적극적인 행위가 부가되지 아니한 경우에는 부정행위가 있었다고 볼 수 없다는 취지로 판단하였다.

(마) 또한 B의 사업용 계좌가 아닌 비사업용 계좌로 어음거래를 한 행위는 거래내역이 전부 은행과 유노트를 통해 확인되고, 과세당국이 B 명의의 계좌로 거래한 내역을 파악함에 있어 아무런 장애가 없으므로 이는 과세권의 행사를 현저히 곤란하게 하는 것이 아니어서 부정행위에 해당한다고 볼 수 없다.

조세심판원은 배우자 명의의 차명계좌를 사용하여 수입신고를 누락한 행위가 부정행위에 해당하지 않는다고 판단(조심 2016중155, 2016.3.31.)하였고, 특히 사업자 본인의 계좌이지만 단지 사업용 계좌로 신고되지 아니한 비사업용 계좌를 사용한 행위는 부정행위에 해당하지 않는다고 명시적으로 판단(조심 2020인688, 2020.8.21.)하였으므로 B의 계좌로 어음거래를 한 행위를 위 부정행위로 보아 과세한 처분은 타당하지 아니하다.

(4) 청구인의 직원이자 친구인 H이 횡령하여 회수불능으로 확정된 OOO원은 필요경비로 산입되어야 한다.

(가) H은 청구인이 자기의 계좌를 사용할 수 있도록 쟁점계좌의 실물 통장, 인감, 오티피 카드, 공인인증서 및 주민등록증 등을 청구인에게 제공하였다가 2016.11.28. 돌연 통장분실 신고를 하고 통장과 오티피 카드 등을 재발급받아 청구인이 소지하고 있던 오티피 카드 등을 사용할 수 없게 한 후, 같은 날 위 계좌에서 OOO원(이하 “쟁점횡령금”이라 한다)을 인출하였고, 며칠 뒤 H은 쟁점횡령금을 자기 소유의 다른 은행 계좌(OOO, OOO, OOO)로 각 OOO원씩 송금하였다.

(나) 이러한 횡령사고 이후에도 H의 계좌에는 상당한 예금과 어음이 남아 있었고, H이 나머지 예금과 어음을 횡령할 가능성이 있었으므로 청구인은 H을 직접 만나 쟁점횡령금의 회수를 위한 협상을 하고자 하였다가 2016.12.5. H을 만나 쟁점횡령금을 돌려 달라고 요청하던 중 청구인이 H을 A 사무실에 강제감금하였다고 경찰에 신고하여 결국 H은 남대문경찰서 형사의 입회 하에 ‘청구인과 합의가 되기 전까지는 OOO원을 임의로 이체하거나 인출하지 않을 것’이라는 각서를 작성하였고, 이후 청구인은 쟁점횡령금이 배우자인 I, O 및 P에게 각 나누어 송금된 사실을 확인하였으나, H은 2016년 12월 이미 미국으로 도주하였고, 현재는 그 행방을 알 수 없는 상황이다.

(나) 청구인은 2017년 3월경 H을 「특정경제범죄가중처벌등에 관한 법률」위반(횡령)으로 고소하였고, 2017년 4월 그 배우자인 I과 O, P도 추가로 고소하였으며, 2017년 4월, I 소유의 부동산, 임대차보증금에 대해 가압류를 신청을 하였는데,

대전지방검찰청 검사는 2017년 11월경 H이 미국으로 도피하여 그 소재가 확인되지 않음에 따라 각 고소 사건에 대해 기소중지, 참고인중지 결정을 하였고, 청구인은 2017년 10월 I을 상대로 쟁점횡령금 일부의 반환을 구하는 민사소송을 제기한 결과 ‘I이 H과 공모하거나 H을 방조하여 청구인의 돈을 횡령하였다고 인정하기에 부족하다’는 취지로 청구인의 청구를 기각(OOO)하여 쟁점횡령금 회수에 실패하였다.

(다) 쟁점횡령금이 청구인의 돈인 것은 분명한 사실이고, H도 여러 차례 이를 인정한 바 있으며, H은 횡령 사고 직후 청구인과의 통화에서 청구인의 돈을 못 쓰게끔 해두었다는 취지로 말하기도 하였는데, 법원은 청구인이 횡령사고 직후 H으로부터 적극적으로 쟁점횡령금을 회수하지 아니한 점을 기초로 H이 쟁점횡령금을 횡령하였다고 인정하기에 부족하다고 판단하였으나, 이는 당시 2016.11.28. 횡령사고가 발생한 직후 2016.11.30.까지 3일간 만기결제된 어음금만 OOO원이 넘어 H이 자기의 계좌에 남아있던 나머지 예금과 어음까지 모조리 횡령할 수 있는 위험이 있어 쉽사리 H을 자극하는 행동을 할 수는 없었기 때문으로 청구인이 쟁점횡령금의 회수를 위하여 모든 절차를 강구하였음에도 이를 회수할 수 없었던 사정이 있었으므로 쟁점횡령금은 대손금으로 필요경비에 산입하는 것이 타당하다.

(5) 처분청이 세무조사 당시 대손금으로 인정하지 아니한 부도어음들을 대손금으로 인정하여 필요경비에 산입하여야 한다.

(가) 청구인이 취득한 어음 중 일부는 만기에 정상적으로 결제가 되지 않고 지급거절 등의 사유로 부도처리가 되는데, 이와 같은 부도어음은 「소득세법 시행령」 제55조 제2항에 따라 대손금으로 손금에 산입되어야 함에도 처분청은 세무조사 대상 과세기간(2013년~2022년) 중 신고조정사항에 해당하는 대손사유가 발생한 부도어음에 대해서 이를 대손금으로 인정하여 필요경비에 산입하면서도 그 일부는 대손금으로 인정하지 아니하였고, 청구인은 아직도 이를 대손금으로 인정하지 아니한 사유를 명확히 알지 못하고 있다.

(나) 처분청이 인정하지 아니한 대손금은 ①「어음법」상 소멸시효가 완성으로 인하여 회수불능으로 확정된 실물어음 OOO원, ② 소멸시효가 완성된 Q(주) 발행어음 OOO원, ③ ㈜R 발행어음 OOO원, ④ 2020.1.31. 회생계획이 인가된 ㈜S이 발행한 어음 OOO원(①~④까지 어음을 이하 “쟁점어음”이라 한다)으로 이를 대손금으로 인정하여 필요경비에 산입하는 것이 타당하다.

(6) 처분청의 답변에 대한 항변내용은 아래와 같다.

(가) 추정수입금액으로 과세한 처분은 근거과세의 원칙에 반하여 위법하고, 일부 과세금액 계산 방식에 오류가 있으므로 이는 타당하지 아니하다.

1) 처분청은 어음 만기금액과 취득일자는 확인되나 취득금액이 확인되지 않는 경우 추정이자율을 적용하여 수입금액을 추정하였는데, 장부에 의하여 어음 취득금액이나 양도금액이 확인되지 않는 경우에는 구 「소득세법 시행령」 제144조에 따라 수입금액을 추계하여야 함에도 처분청은 추정이자율이라는 독자적인 방법으로 수입금액을 추정하였고, 그에 따라 2013년과 2014년에는 추정수입금액이 적출 수입금액의 절반이 넘는 결과가 발생하기도 하였다.

이는 청구인이 실제로 적용하지 아니한 가상의 이자율을 추정이자율로 적용하여 추정수입금액을 계산한 것으로, 청구인의 장부 및 그와 관계되는 증거자료에 의하지 아니한 것이어서 이는 근거과세의 원칙에 위배된다 할 것이다.

2) 처분청은 신용 A등급 법인의 이자율(최저이자율)을 적용하여 추정수입금액을 계산하였다고 하나, 청구인은 대개 월리 0.4%~0.8% 내외의 이자율을 적용하여 어음을 할인하였음에도, 처분청은 일부 어음거래의 경우 월리 6.5%(연리 78%) 이상의 추정이자율을 적용하는 등 수입금액을 과도하게 높게 추정하였고, 월리 1%(연리 12%)를 기준으로 다수 어음에 대하여 높은 추정이자율을 적용하여 추정수입금액을 계산하였는바, 이는 과세대상에서 제외하는 것이 타당하다.

(다) 쟁점횡령금은 H의 횡령금에 해당하고 청구인이 위 횡령금을 회수하지 못한 정당한 사유가 있으므로 이를 대손금에 포함되어야 한다.

1) 쟁점횡령금에 대한 손해배상채권은 「민법」 제750조에 따른 불법행위로 인한 손해배상채권에 해당하고, 판례도 횡령을 범한 자에 대하여 손해배상을 구한 다수의 민사 사안에서 횡령으로 인한 손해배상청구권은 「민법 」제750조에 따른 불법행위로 인한 손해배상채권에 해당한다는 전제에서 판단하였으며, 「민법」제766조는 불법행위로 인한 손해배상의 청구권은 피해자나 그 법정대리인이 그 손해 및 가해자를 안 날로부터 3년간 이를 행사하지 않거나, 불법행위를 한 날로부터 10년간 이를 행사하지 않으면 시효로 소멸한다고 규정하고 있는바,

H의 횡령이 발생한 일자는 2016.11.28.이고, 청구인은 같은 날 그 사실을 인지하였으며, 이후 청구인은 H의 배우자 I에 대한 민사소송에서 2018년 8월 패소하였는데, H에 대한 횡령금 상당의 손해배상청구권의 소멸시효는 2016.11.28.부터 기산되고, 달리 시효 중단 사유가 없으므로, 그 시효는 2019.11.28.경 완성되었으므로 쟁점횡령금은 2019년도 필요경비에 산입하는 것이 타당하다.

2) 처분청은 쟁점횡령금을 횡령으로 인정할 수 없고, 「민법」상

일반채권의 소멸시효 10년을 적용하여야 하며, 청구인이 쟁점횡령금을 임의포기한 채권에 해당하여 대손금으로 볼 수 없다는 의견이나,

H에게 불법영득의사가 존재하였음이 분명한 이상, 은닉행위 이후의 사정변경을 이유로 H이 쟁점횡령금을 ‘횡령’에 의하여 취득하였다고 보아야 할 것이고, H 또한 2016.11.28. 횡령금을 최초로 은닉할 당시 이러한 행위가 횡령에 해당함을 인지하면서 청구인이 자신에 대한 법적조치를 취하지 못하도록 경찰서에 고발하면 그 돈을 다 쓰겠다는 협박을 하고 있어 신속히 형사고발을 하지 못한 채 회유와 설득만을 반복할 수밖에 없었으며,

H은 청구인이 자신을 쉽사리 형사고발하지 못하는 점을 이용하여 이 사건 최초 은닉행위 직후 청구인에게 사용허락을 받지 않은 채 쟁점횡령금 일부를 사용하였고, 마치 청구인에게 쟁점횡령금을 반환하고 차후의 절차에도 순순히 협조하는 듯한 태도를 보이다가 배우자와 이혼까지 감행한 후 미국으로 도주하였다.

3) 처분청은 청구인이 H의 배우자 I을 상대로 제기한 손해배상청구에 대한 법원의 판단을 근거로 쟁점횡령금이 ‘횡령’에 의한 피해금원임을 인정할 수 없다는 의견이나,

이는 I이 H의 횡령행위에 ‘공모하였는지 여부’에 대한 법원의 판단을 오해한 것에 불과하고 법원은 I이 횡령행위를 하였는지에 대하여 심리하였을 뿐, H의 횡령행위가 존재하였는지 여부에 대해서는 심리하지 아니하였으며, I이 “H과 공모하여 또는 H을 방조하는 방법 등으로” 청구인의 돈을 횡령하였다고 보기는 어렵다고 판단하면서 H과 I의 공모 내지 방조에 관한 의심이 남아있기는 하다고 설시하였는바, 법원 또한 H의 청구인에 대한 횡령행위가 존재하였을 가능성이 상당하다고 여겼다는 점이 확인된다.

4) 처분청은 청구인이 H에게 횡령금에 대한 손해배상 내지 부당이득반환청구를 하지 않았다는(또는 취하하였다는) 사정만으로 청구인이 H에 대한 횡령금 상당액을 임의포기한 것으로 보아 대손금으로 인정할 수 없다는 의견이나,

대법원은 소의 제기 여부는 대손처리와 손익에 따라 달리 보아야 한다고 판단하며, 단지 채권자가 채무자에게 소를 제기하지 않았다는 이유만으로는 채권의 행사가 가능함에도 상대방과의 거래관계 개선 내지 거래의 원활한 수행을 목적으로 채권을 임의로 포기한 것이라고 단정할 수 없다고 판시(대법원 2008.12.11. 선고 2006두18652 판결)한바 있고,

청구인은 쟁점횡령금을 회수하기 위하여 민·형사 소송 등 내·외적인 제반조치를 취하였으며, 수사기관의 도움을 받아 H에게 쟁점횡령금에 대한 이행각서를 제공받는 등 이 사건 채권의 존재를 특정하기 위하여 적극적으로 노력하였는바, 청구인이 H에게 소를 제기하지 않았다는 이유만으로는 청구인이 H에 대한 손해배상채권을 임의로 포기하였다고 볼 수 없다.

(라) 청구인이 제출한 실물어음은 결산조정 시 필요경비로 산입되지 않았는데, 처분청이 이미 필요경비에 산입하였다고 하는 T, U, V 발행 실물어음을 제외하고도, 청구인이 제시한 실물어음의 어음금액은 OOO원에 달하고, 2015년에 소멸시효가 완성된 것이 OOO원, 2016년에 소멸시효가 완성된 것이 OOO원, 2017년에 소멸시효가 완성된 것이 OOO원인데, 처분청 답변서를 보면 결산조정 시 대손금으로 반영된 어음금은 2015년 OOO원, 2016년 OOO원, 2017년 OOO원인바, 청구인이 주장하는 실물어음 가운데 소멸시효가 완성되는 어음의 금액만 보더라도 결산조정 시 이를 대손금으로 산입하지 않았음이 명백하다.

또한 처분청은 J, W, X, Y, Z, a, b, c이 배서인 대표로 기재된 실물어음의 경우 청구인이 이를 차명으로 취득하였음이 확인되지 아니한다는 의견이나,

이들 중 어음 취득 건수가 가장 많은 J은 청구인의 오래된 직원으로, 처분청은 J 명의의 만기결제 등 어음거래를 차명거래로 보아 J 계좌에서 발생한 이자수입금액을 청구인의 수입금액으로 포함시켜 이 사건 처분을 하였는바, J이 배서인으로 취득한 실물어음 역시 청구인이 차명으로 취득한 것이라고 봄이 타당하고,

그 밖에 W, X, Z, a, b, c은 어음중개업자이고 Y는 H의 누나인데, 이들이 배서인 대표로 기재된 어음거래 역시 청구인의 자금으로 실물어음을 직접 취득한 거래이므로 이를 청구인의 대손금으로 인정하여야 한다.

(마) 어음소지인은 회생계획인가결정으로 면책된 어음금 상당액에 대한 상환청구권을 행사할 수 없으므로, 이는 회생계획인가결정 당시 청구인의 대손금으로 산입되어야 한다.

1) 「법인세법」과 「소득세법」은 회생계획인가 결정으로 회수불능이 확정된 채권을 필요경비로 인정하도록 하고 있고, 회생계획인가결정이 있으면 회생채권자 등의 권리는 회생계획의 조항에 따라 채무의 전부 또는 일부의 면제효과가 발생하며, 회생계획인가의 경우 회생계획절차의 일환으로 출자전환 등에 대한 합의가 이루어졌음에도 기존의 어음소지인에게 여전히 어음상 권리가 있는 것으로 본다면, 회생계획의 정함에도 불구하고 어음소지인은 여전히 회생채무자에게 어음상 권리를 청구할 수 있는 문제가 있으므로 회생절차에 따른 변제계획에 따라 발행인(회생채무자)에 의한 변제가 이루어지는 경우 당초 어음소지인은 더 이상 어음소지인으로서 권리자라고 볼 수 없다.

또한 회생계획인가결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권이 별도의 대손 사유로 열거되어 있고 달리 어음상의 채권이 여기에서 제외된다고 볼 사유가 없는 이상, 회생계획인가결정에 따라 소멸한 어음상의 채권 역시 대손금에 포함된다고 보아야 한다.

2) 대법원은 주채무자인 회생채무자의 회생계획에서 회생채권이나 회생담보권의 전부 또는 일부의 변제에 갈음하여 출자전환을 하기로 정한 경우 회생채무자의 보증인의 보증채무는 출자전환에 의한 신주발행의 효력발생일 당시를 기준으로 회생채권자 등이 인수한 신주의 시가를 평가하여 출자전환으로 변제에 갈음하기로 한 회생채권 등의 액수를 한도로 그 평가액에 상당하는 채무액이 변제된 것으로 보아야 하고, 이러한 법리는 회생채무자가 발행한 약속어음에 배서를 한 배서인이 그 약속어음의 지급이 거절됨에 따라 어음상 채무자로서 회생채무자와 함께 그 소지인에게 어음금의 지급 또는 상황책임 등 어음법상 채무를 부담하는 경우에도 마찬가지로 적용된다고 판시(대법원 2018.6.15. 선고 2018다213903 판결)하였는바,

회생계획인가결정에 따라 채무가 면제되는 경우 어음소지인은 어음 발행법인은 물론 배서인에 대하여도 어음상의 권리를 행사할 수 없고, 청구인의 주채무자에 대한 어음상 권리가 소멸하였으므로, 상기한 법리에 따라 청구인은 배서인인 e, f에게 위 어음상의 권리를 주장할 수 없으므로 이는 대손금으로 인정되어야 한다.

3) 청구인은 회생계획인가결정에 따라 R과 g의 출자전환된 주식을 교부받았으나, R은 회생계획안에 따른 현금변제도 이행되지 않고 있는 것은 물론, 2023년 OOO원의 결손을 기록하였고 감사인은 ‘의견거절’의 감사의견을 표명하였고, g 역시 2023년에 OOO원의 결손이 발생하였고, 2023년 12월 31일 현재 유동부채가 총자산보다 OOO원 더 많은 등 계속기업 관련 중요한 불확실성이 존재하는 상황으로 회생계획안에 따른 현금채무의 변제도 이루어지지 않고 있다.

4) 처분청은 직전 배서인들에 대한 지급명령이 확정되어 시효가 연장되었다는 의견이나, 직전 배서인 e에 대한 지급명령신청은 송달불가로 본소가 제기되었으나 취하간주되었고, h에 대해서는 지급명령을 신청한 사실이 없으며, g이 발행한 다른 어음들에 대하여 대손으로 인정한 이상 청구인이 주장하는 f가 배서한 어음금 채권에 대한 대손도 인정되어야 할 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인 외 차명을 이용한 사업자등록, 차명계좌를 이용한 어음취득 및 만기금액 분산, 만기금액 현금·수표출금 등의 행위는 자금은닉 등의 행위로서 이는 부정행위에 해당한다.

(가) 청구인은 OOO에서 30여년 이상 대부업을 운영한 복식부기 신고의무자로, 2013년 서울지방국세청으로부터 세무조사를 받은 이력이 있고, 당시 청구인은 자기명의 계좌를 통한 어음거래일 경우에도 세금계산서가 수수되는 거래에 대해서만 신고를 하고 OOO의 중개업자들과의 노출되지 않는 거래에 대해서는 신고를 누락하였는데, 이러한 행위가 세법 등에 위배된다는 사실을 알고 있었음에도 차명계좌를 이용하여 매출누락을 하였다.

(나) 청구인은 세금신고 대상으로 정한 거래에 대하여 「대부업법」의 규정에 따라 채권자·채무자, 대부금액, 이자율, 계약기간, 상환조건이 기재된 ‘대부거래 표준계약서’를 작성하고, 어음매입거래내역을 첨부하여 보관하였으나, 그외 거래에 대하여는 고객에게 「대부업법」에 따른 계약서 작성 및 이자계산명세를 제시하지 않고, 계산기에 포스용 라벨지가 내장된 프린트계산기로 계산된 이자금액을 라벨지로 출력하여 제공하는 것 외에 기록을 남기지 않았으며, 2024.4.9.자 청구인의 심문조서 작성 당시 B 명의의 C의 실 운영자가 본인이고, 타인명의의 계좌를 이용한 것은 어음거래를 분산하여 관청으로부터 관리감독을 회피할 의도가 있었다고 진술하였다.

(다) 청구인은 B 명의의 사업용 계좌 외 친인척·직원 등 OOO명의 계좌를 차명으로 이용하였고, 2013～2022년 청구인 및 제3자 명의로 전자어음 매입한 거래는 OOO건이며, 거래 총액은 전자어음발행(만기)금액 기준으로 OOO원에 이르고, 수입신고누락액은 아래 ＜표4＞와 같이 본인 및 B 명의로 신고한 전체 수입금액의 95.9%에 달한다.

＜표4＞ 청구인의 수입신고금액 대비 신고누락금액

(라) 청구인은 전자어음거래만 100% 취급하고, 해당 거래과정은 유노트를 통해 확인되며, 어음 매입·만기금 수취는 시중은행계좌를 통해 확인되므로 이는 부정행위에 해당하지 않는다고 주장하나,

1) 청구인은 전자어음 외에 실물어음(수표)의 거래도 하고 있고, 전자어음거래를 한 경우에도 일부 거래를 현금으로 하여 처분청이 유노트 자료로 청구인의 어음할인 이자수입을 모두 확인하는 것은 불가능하였으며,

청구인이 어음 취득 시 여러 계좌를 이용하여 이체 및 현금·수표로 취득하였기 때문에 실제 취득가액 확인이 불가한 경우가 다수 있고, 청구인 스스로도 실 수입금액을 알지 못해 거래건별로 어음발행회사와 어음할인 의뢰자의 신용도 및 당시 은행 이자율 등을 감안하여 통상 할인율 월 0.25～0.5%를 적용하여 이자를 산정하였다고 답변하였다.

2) 청구인 계좌 및 차명계좌의 거래내역 중에는 가계수표, 당좌수표, 당좌약속어음으로 기재된 OOO건(OOO원)의 입금내역이 있었고, 그 외 전자어음거래 배서인으로 확인되지 않은 자와의 거래가 다수 있어, 이에 조사청은 청구인에게 실물어음의 취득일, 취득금액 및 배서인으로 확인되지 않은 거래에 대하여 소명하여 줄 것을 요구하였으나, 청구인은 조사종료일까지 관련 자료를 제출하지 아니하면서, 수표나 여러 계좌로 매입하였기 때문에 확인이 불가하다는 이유를 제시하였고, 청구인의 자료 미제출로 실물어음의 배서내역, 취득일자 등의 확인이 불가함에 따라 조사청은 해당 어음 만기금액에 대하여 수입금액을 계산할 수 없어 총 OOO건(만기금 OOO원)에 대하여 수입금액 계산 시 이를 과세제외하였다.

3) 유노트 자료는 청구인이 차명을 인정한 자에 대한 거래만 조회가 가능하고 유노트의 자료를 확보하기 위해서는 전자어음거래 당사자의 공인인증서로 로그인한 후 본인의 전자어음거래내역을 확인하는 것으로 어음거래당사자의 협조가 없으면 조회가 불가능하며,

금융결제원의 ‘개인정보처리방침’상 지급이 이루어진 전자어음에 대해서는 지급된 날로부터 5년까지만 조회가 가능하였고, 수 차례 금융결제원에 공문으로 어음거래자료를 요청하였으나, 금융결제원은 자신이 금융기관·국가기관에 해당하지 않음을 이유로 자료제공 거부하였으며, 각 은행별로 거래내역을 요청하였으나 일부 은행의 경우 시스템 미구축을 이유로 자료를 제공받지 못하였다.

4) 청구인은 본인 및 차명을 이용하여 연평균 OOO 건의 어음거래를 하였고, 확인된 차명계좌가 OOO개에 이르며, 차명계좌를 이용하면서 ① 동일 차명자라 하더라도 어음취득금액 송금계좌와 만기금액 수취계좌를 다르게 하거나 ② 어음취득금액 송금계좌와 어음배서 취득자, 어음만기금 수령자(재배서로 명의를 변경)를 다르게 하는 거래를 하여 어음 취득·만기금 확인을 어렵게 만들었고, ③ 입금된 어음만기금이나 어음매각금액을 계좌이체가 아닌 수표나 현금으로 출금하여 다른 어음을 취득하거나, ④ 차명계좌간 이체할 때 적요에 타중개업자(i, j 등)의 이름을 기재하여 본인자금이 아닌 것으로 가장하는 행위를 하였다.

(2) 청구인은 B의 명의로 C를 운영하면서 사업용계좌 외 소득 신고누락, 만기금액을 분산, 만기금액을 현금이나 수표로 출금하는 등의 자금은닉행위를 하였으므로 이는 ‘부정행위’에 해당한다.

(가) 청구인은 2016.12.31. A를 폐업한 것으로 신고(2017.1.20.) 하였으나 폐업기간 중에도 본인의 주도하에 폐업 전과 동일하게 A 사업장 소재지인 OOO에서 어음할인업을 계속 영위하였고, 2017.5.1. B 명의로 사람이 상주할 수 없는 공유오피스인 OOO를 소재지로 하여 C를 설립한 후 현재까지 B에게 사업승계 없이 본인이 C를 실제 운영해왔다.

(나) B은 2024.1.29. 심문조사 시 OOO를 소재지로 하여 사업자등록을 한 이유에 대하여 중구청이 OOO사채시장에 관한 점검 등을 많이 나와서 OOO 관할로 등록하였다고 진술하였고, 청구인과 B은 C의 실사업자가 청구인이라는 사실을 인정하였는바, 청구인은 본인의 소득을 은닉하기 위해 B 명의로 사업자등록을 한 것으로 보인다.

(다) 청구인은 B이 C의 대표자이므로 B 명의의 계좌로 어음할인거래를 한 것은 부당행위로 볼 수 없다고 주장하나,

1) 청구인은 본인 명의로 어음할인거래를 하면서 소득금액 분산을 위해 B 명의로 차명거래를 한 것으로 보이고, B 명의로 C를 설립한 이후인 2017～2022년 청구인 명의 계좌로 수령한 어음만기금에서 발생한 어음할인 이자수입은 OOO원으로 전액 신고·누락하였다.

2) 어음할인업과 관련하여 사용된 B 명의의 계좌는 OOO개로, 청구인은 B 명의의 사업용계좌로 만기금이 입금된 어음할인 이자수입에 대해서만 소득으로 신고하였는데, C로 신고된 어음할인 이자수입은 OOO원에 불과하고, B 개인명의의 계좌로 수령한 어음만기금에서 발생한 어음할인 이자수입은 OOO원으로 신고매출대비 B 명의 계좌의 매출누락비율은 97%에 이르며, 또한 B 명의의 계좌 내 자금은 청구인과 다른 차명자의 어음을 취득할 목적으로 사용되었다.

3) 청구인은 2017년 B 명의로 사업자등록을 하였으나, 어음을 최초 취득할 때 본인 명의로 배서취득하고 차명자(B, D, G, F, E)에게 무상 배서양도 또는 본인 명의로 배서취득 후 차명자에게 1차로 무상 배서양도한 후 2차로 차명자간 무상 배서양도하는 방식을 취한 후 최종 차명자가 만기금을 수취하도록 하였는데, 청구인은 이러한 행위에 대하여 통장잔고를 분산할 목적이라 진술한 점을 볼때 B이 C의 실 사업자로서 어음을 매입한 것이 아니라 청구인이 한 의사결정에 따라 소득금액을 분산할 목적으로 이루어진 것임을 보여준다.

4) 청구인은 차명으로 C를 설립한 후 실질 운영하면서 본인 명의 발생소득은 전부 무신고하고 타명의 소득 중 97%를 과소신고 하였으며, 그 과정에서 어음취득 송금계좌, 어음만기금 입금계좌, 어음 배서인을 달리하는 방식으로 소득을 은닉한 것으로 이는 부정행위에 해당한다.

(3) 쟁점횡령금은 청구인이 횡령발생 이후 H에게 사용을 허락하여 채권을 임의포기하였으므로 대손금에 해당하지 않고 소멸시효도 완성되지 아니하였으므로 이를 필요경비로 인정하기 어렵다.

(가) 청구인은 H과의 통화에서 쟁점횡령금 OOO원을 H이 사용하도록 하고 본인이 회수하지 않을 것을 약속하였고, 이는 청구인과 H의 녹취록에서 확인되며, 2017.6.12. 대전지방법원 세종특별자치시법원에 쟁점횡령금에 대해 H을 상대로 ‘부당이득반환 지급명령신청’하였다가 소취하한 사실이 확인되고, H의 처 I을 상대로 한 손해배상청구에서 법원은 쟁점횡령금에 대하여 청구인을 H이 사용한 자금에 대하여 횡령당한 피해자로 보기 어려우며, 횡령을 시인하는 내용이 없다하여 청구인 패소결정(OOO)하였으나, 청구인이 항소하지 않아 판결이 확정되었다.

(나) 횡령이란 ‘공금이나 남의 재물을 불법으로 차지하여 가지는’ 것으로 H이 청구인의 자금을 출금한 것이 횡령에 해당하였다 하더라도, 청구인이 횡령이 발생한 이후에 H에게 사용을 허락하였고, 이는 청구인이 채권을 임의포기한 것으로 대손금에 해당하지 않으며,

설령 청구인이 쟁점횡령금을 다시 회수할 목적으로 횡령 혐의로 형사고소하였다 하더라도 관련 민사재판(OOO)에서 횡령 사실이 부인되었는바 추후 수사 및 재판을 통해 횡령사실이 확인되기 전까지 쟁점횡령금은 실제 횡령금액이 아닌 단순한 민법상 채권에 해당할 뿐인 것으로 채권의 소멸시효(10년)는 완성되지 아니하였으므로 쟁점횡령금을 대손금으로 인정하기는 어렵다.

(4) 쟁점어음은 「소득세법」상 대손금 요건을 충족하지 못하였으므로 이를 필요경비로 인정하기가 어렵다.

(가) 청구인은 쟁점어음(실물어음, Q 발행어음, R 발행어음, S 발행어음 총 4가지)에 대하여 추가로 대손금을 인정하여 줄 것을 요구하면서, 어음목록 외에 어음취득자금 이체증빙, 차명자의 차명이용 증빙, 어음배서자료를 전혀 제출하지 아니하였고,

청구인 또는 차명계좌거래, 어음후면 배서자료를 통하여 취득사실이 확인된 부도어음 중에서 장부에 필요경비로 계상하였거나, 회생인가결정에 따른 출자전환된 어음, 「상법」상 소멸시효(5년)가 완성된 부도어음 OOO건(OOO원)을 대손금으로 인정하였다.

(나) 쟁점어음은 아래와 같은 사유로 필요경비로 인정할 수 없다.

1) (실물어음) 청구인은 2009～2014년 발행된 어음에 대하여 대손금을 인정할 것을 청구하였으나, 해당 내역에는 청구인의 취득일자를 확인할 수 있는 배서일이 대부분 기재되어 있지 않고, 청구인이 매입하였다는 증빙 또한 전혀 제출되지 않았으며, 심판청구서에도 2013.7.18. 직전 2007～2011년 귀속 종합소득세 세무조사에서 이 사건 관련 차명계좌를 이용한 어음거래도 모두 과세되었다고 기재되어 있는바, 이 건 실물어음의 경우 직전 세무조사과정에서 필요경비로 인정받았을 개연성이 높아 중복으로 제출되었을 가능성이 있다.

또한 위 어음에 대하여 대손금으로 인정받기 위해서는 어음취득일이 속하는 과세기간에 필요경비로 반영되었는지 여부 및 차명을 입증할 만한 증거자료와 함께 해당 어음 취득금액 지급내역, 어음별 발행사업자, 앞선 배서인 목록, 이후 배서양도한 사실이 없어 최종 소유자임이 확인되면서 앞선 배서인들에 대하여 「어음법」상 청구권 행사, 「민법」상 지급명령 청구등 권한을 행사하지 않은 채 소멸시효가 완성되었다는 증빙이 제출되어야 할 것이나 청구인은 이러한 자료를 전혀 제출하지 아니한채 어음목록만 제출하였다.

그 외 청구인 본인 명의로 취득한 부도어음의 경우 가장 최근 부도어음자료에 상법상 소멸시효 5년을 적용하더라도 소득세 부과제척기간이 경과하여 필요경비 산입이 불가하고, 차명자 중 M, k, J, K 등은 세무조사과정에서 차명으로 어음배서 거래없이 차명계좌만 사용된 것으로 확인되었음에도 청구인의 실물어음 목록에 포함되어 있으며, (주)T, (주)U, (주)V이 발행한 어음은 배서이력이 기재된 어음 사본을 제출하여 최종 소지인으로 확인되어 이미 모두 대손금으로 인정한 어음이다.

2) (Q 어음) ㈜l은 Q(주)의 하도급자로 Q(주)가 공사대금명복으로 (주)l에게 공사대금명목으로 지급한 어음을 (주)l이 OOO의 어음중개업자(m, n)를 통해 청구인과 B에게 어음할인하였으나 최종적으로 해당어음은 지급이 거절되어 부도처리 된 것으로, 청구인은 당해 어음에 대하여 필요경비로 계상한 사실이 없고, 청구인은 부도어음금액 중 OOO원을 이미 회수하였으며, 채무자의 자산에 채권가압류를 하여 소멸시효 진행이 중단되었으므로 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항 제1호～제6호의 사유에 해당(신고조정사항)하지 않아 필요경비로 인정할 수 없다.

3) (R 어음) R(주)가 공사대금으로 하도급업자들에게 지급한 것으로 청구인(B 포함)에게 어음할인하였으나 어음만기일에 지급거절되었는바, 청구인은 위 어음에 대하여 필요경비로 계상산 사실이 없고, R(주)는 2021.12.7. 기업회생절차 개시명령을 신청하여 2022.11.10. 회생계획안 인가결정(출자전환 70%, 현금변제 30%)을 받았는데, B이 R 주식 OOO주(1주당 OOO원)를 수령한 사실로 볼 때, 청구인은 B을 최종 배서인으로 하여 상기어음을 회생채권으로 신고하여 주식을 지급받았으며, 부도어음금액의 30%는 현금으로 회수한 사실을 알 수 있다.

또한 청구인이 추심의뢰하여 배서인인 ㈜o, p, q, ㈜r 등에게 지불각서 수취, 현금 및 대물변제를 통한 대금 회수 등으로 채권회수가 일부 완료되거나 진행중인 사실이 확인되었고, 지급명령 신청으로 소멸시효가 완성되지 않아 당해 어음을 대손금으로 인정하기 어렵다.

4) (S 어음) (주)S에서 발행하여 하도급업자인 h, e에게 용역비으로 지급한 것을 하도급업자들이 청구인에게서 어음할인하였으나, 어음만기일에 지급거절된 것으로 청구인은 당해 어음에 대하여 필요경비로 계상한 사실이 없고,

(주)g은 2019.1.31. 기업회생절차 개시명령 신청하여 2020.1.31. 회생계획안 인가결정(출자전환 80%, 현금변제 20%)을 받았고, 청구인과 B은 2020.4.6. (주)g으로부터 청구인 OOO주, B OOO주(각 출자전환주식으로 1주당 가액은 OOO원)를 수령한 사실로 볼 때 청구인은 상기어음을 회생채권으로 신고하여 주식을 지급받았으며, 부도어음금액의 20%는 현금으로 회수한 사실을 알 수 있다.

또한 청구인은 추심의뢰하여 배서인인 e, h로부터 일부 금액을 회수하고, 지급명령신청으로 소멸시효가 완성되지 않아 당해 부도어음을 대손금으로 인정하기 어렵다.

(5) 청구인의 항변에 대한 처분청의 추가답변은 아래와 같다.

(가) 조사청은 추정수입금액산정 시 유노트 및 은행회신자료와 청구인이 제시한 어음할인이자 계산방식에 추정월이자율 0.30%~0.65%을 적용하였다.

1) 청구인은 추정수입금액으로 과세한 것이 근거과세원칙에 위배된다고 주장하나, 조사청은 은행 및 유노트로부터 회신받은 자료 등을 기준으로 추정수입금액을 계산한 것으로 ① 보유기간과 어음할인이자가 모두 확인되는 경우 해당 실거래금액(실수입금액), ② 보유기간 및 만기(양도)금액은 확인되나 취득금액이 확인되지 않은 경우 추정월이자율(신용 A등급 법인 적용이자율)을 적용하여 계산한 금액(추정수입금액)을 과세금액으로 하였으며, ③ 취득일자 및 취득금액이 확인되지 않는 경우 ‘과세제외’하였다.

2) 청구인은 어음거래 시 월 0.25～0.5%의 할인이자율을 적용하여 할인한다고 진술하였고, 조사기간 중 조사청에 어음할인이자 계산방식을 설명하면서 엑셀자료를 제출하였는데, 조사청은 추정수입금액 계산시 어음할인 당시의 발행법인 및 배서인의 신용등급과 적용이자율을 알 수 없어 각 연도별로 신용 A등급 법인(s, t, u, v 등)에게 적용된 이자율을 확인하여 추정월이자율을 산정하였고,

조사청은 아래 ＜표5＞와 같이 청구인의 ‘이자율계산’식에 추정월이자율을 적용하여 추정수입금액을 계산하였고, 청구인이 제시한 추정수입금액계산 자료는 조사과정 중에서 추정수입금액계산 방식에 대하여 적정여부 확인을 위해 청구인 측에 송부한 자료를 토대로 작성한 것으로 실제 과세금액과는 다르다.

＜표5＞ 조사청 적용 추정수입금액 계산 적용 추정 월이자율

(나) 대손금을 추가로 인정해 달라는 청구인의 주장은 증빙 없이 단순 주장만 하는 것으로 이를 필요경비로 인정하기는 어렵다.

1) OOO사채시장에서는 어음부도가 발생한 경우 부도발행업체의 어음을 소지한 대부업자들이 모여 추심업자에게 한 번에 추심을 의뢰하는데, 이러한 경우 대금거래없이 추심업자에게 배서양도하고 이후 추심이 이루어지면 추심수수료를 제외한 금액을 부도어음금액에 따라 배분하는 방식으로 이루어지고, 조사청은 청구인이 일괄 어음추심을 위하여 타 추심업자에게 대금수령없이 배서양도한 것에 대하여 부도어음으로 인정하였고, 청구인이 타 대부업자로부터 추심의뢰받아 배서 양도받은 어음에 대하여는 수입금액에서 제외하였다.

청구인이 제시한 실물어음에 대하여 대손금으로 추가 인정하기 위해서는 청구인이 부도어음의 채권자라는 사실이 입증되어야 하나, 이를 청구인이 실제 구입한 것인지, 추심을 위하여 대금거래없이 배서양수도 받은 것인지에 대한 입증이 있어야 할 것임에도 그러한 입증자료를 제시하지 않고 있어 이를 대손금으로 인정하기 어렵다.

2) 차명계좌주 중 직원 J은 청구인이 어음만기금, 취득금 분산 목적으로 자신의 계좌를 사용하였으나, 어음거래는 한적이 없다고 진술하였고, J의 숙부(i, (주)w 대표)가 OOO에서 청구인과 동일하게 어음할인업을 운영하고 있어 J 명의의 실물어음이 청구인의 것인지 J의 숙부 i의 것인지도 확인되지 않는다.

3)회생계획인가결정에 따른 채무의 면제효과는 어음발행법인에 대하여만 발생하는 것으로, 「어음법」 제47조에 의하면 이후 배서인에 대한 「어음법」상 채권적 효과는 유지되는데 청구인은 어음발행법인 외 후배서인(어음할인의뢰자)에게 채권상환청구를 하여 지불각서 수취, 지급명령 신청, 대금회수를 진행한 사실이 청구인의 답변서에서도 확인되고,

이는 어음발행법인의 회생계획인가결정에 따른 출자전환부분과 관계없이 부도어음금액 전액에 대하여 후배서인(어음할인의뢰자)에게 대금을 청구하고 지불각서 수취, 지급명령 신청, 대금회수를 한 것이이므로 이를 대손금으로 볼 수 없다.

4) 또한 청구인은 (주)g 부도어음의 직전 배서인인 e에 대한 지급명령신청이 송달불가로 취하간주되었다 주장하나,

법원의 해당사건 조회자료에 의하면 청구인과 e에게 모두 통지서가 송달되었으나 2차례에 걸친 변론기일에 쌍방이 참석하지 않아 ‘취하간주’로 종결된 것으로 확인되는바, 이는 청구인이 대금을 모두 회수하였거나 임의로 채권을 포기한 것으로 추정되고, 이 경우 대손금으로 인정될 수 없다.

또한 청구인은 h에 대하여 지급명령을 신청한 사실이 없어 소멸시효가 완성되었다고 주장하나, 청구인은 이미 h로부터 부도어음상당액을 추심하여 지급명령 신청 대상이 아니고, 대손금이 발생하지 않았기 때문에 추가 필요경비로 인정할 금액은 없다할 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 청구인의 차명으로 거래한 어음할인거래의 수입누락에 대하여 부정한 행위로 보아 10년의 부과제척기간을 적용하여 과세한 처분의 당부

② (예비적 청구) 대부업체의 대표자 명의의 계좌로 어음할인거래한 행위는 부정한 행위로 볼 수 없다는 청구주장의 당부

③ 쟁점횡령금을 대손금으로 산입하여야 한다는 청구주장의 당부

④ 쟁점어음을 대손금으로 산입하여야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령 : ＜별지＞ 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 어음할인업 관련 현황은 다음과 같다.

(가) 청구인은 1999.7.8.부터 2009.12.30.까지 ㈜x를 운영하였고, 2010.2.10.부터 2016.12.31.까지 서울특별시 OOO호에서 A라는 상호로 사업자등록을 하여 어음할인업을 영위하였고, 청구인의 자 B은 2016년 이전 교육관련 사업을 영위하다가, 2017.5.1. 서울특별시 OOO호를 소재지로 하여 C라는 상호로 사업자등록을 하여 어음할인업을 영위하였다.

(나) 청구인의 과거 세무조사 이력은 아래 ＜표6＞과 같다.

＜표6＞ 청구인에 대한 세무조사 이력

(다) 어음은 실물어음과 전자어음으로 구분되고, 전자어음법에 따라 전자어음발행 의무대상법인은 2009년 11월 외부감사대상인 주식회사, 2014년 11월 자산총액 OOO원 이상인 법인사업자, 2022년 5월 자산총액 OOO원 이상인 사업자로 확대되었고, 실물어음은 거래자간 배서로 이전되나, 전자어음은 금융결제원의 유노트에서 전자배서로 이전된다.

(라) A와 C의 어음할인거래 방법은 아래 ＜표7＞과 같다.

＜표7＞ 어음할인거래 방법

(마) 금융결제원의 전자어음서비스 유노트(www.unote.kr)에 의하면 전자어음거래내역은 본인이 거래한 금융기관의 전자어음거래시스템에서 조회가 가능하고, 여러 금융기관을 통해 거래한 경우 금융결제원의 전자어음관리 시스템에서 조회할 수 있으나 해당거래는 어음거래자의 공인인증서로 로그인 후 어음금액이 지급된 날(만기일 혹은 결제일)로부터 5년까지 조회가 가능한 것으로 나타난다.

(2) 청구인에 대한 조사청의 조사내용은 다음과 같다.

(가) 조사청의 조사보고서에 의하면, C는 서울특별시 OOO를 소재지로 하여 사업자등록을 하였으나 해당 사무실은 공유오피스를 임차한 것으로 인적·물적 시설이 전혀 존재하지 않고, A의 사업장소재지에서 계속 어음할인업을 운영하고 있는 것으로 나타나며, 사업장 현지확인 및 B 및 청구인에 대해 문답한바, C의 명의자는 B이나 실 사업자는 청구인이며, B은 청구인의 사무실에서 직원으로 근무하며 급여를 수취한 것으로 확인된다고 기재되어 있고, 처분청은 청구인이 C의 실사업자로 보아 2024.4.1. C의 사업자등록을 직권경정한 것으로 나타난다.

(나) 청구인은 신고한 매출액에 대한 거래근거로 ‘대부거래 표준계약서, 매입거래내역서, 어음발행사업자의 적정여부 확인 위한 (세금)계산서’를 작성하여 사업장에 철로 보관하였고, 청구인과 B은 사업용계좌로 신고된 계좌를 통해 거래한 내역에 대하여만 매출액으로 신고하였다.

(다) 청구인의 차명계좌 이용방식에 대하여 아래 ＜표8＞과 같이 ① 동일 차명자라 하더라도 어음취득금액 송금계좌와 만기금액 수취계좌를 다르게 하거나 ② 어음취득금액 송금계좌와 어음배서 취득자, 어음만기금 수령자(재배서로 명의변경)를 다르게 하는 거래를 하였고, 청구인은 입금된 어음만기금이나 어음매각금액을 계좌이체가 아닌 수표나 현금으로 출금하여 다른 어음을 취득하거나, 차명계좌간 이체할 때 적요에 타중개업자(i, j 등)의 이름을 기재하여 본인자금이 아닌 것으로 가장하는 행위를 한 것으로 기재되어 있다.

＜표8＞ 차명계좌 이용방식 예시

＜표9＞ 수입금액 분산 목적 사용 차명계좌 주

＜표10＞ 어음할인업에 사용된 B 명의 계좌

(라) 청구인이 C의 실사업자 등을 입증하기 위하여 조사청이 제시한 청구인과 B 등의 심문조서 내용은 아래 ＜표11＞과 같다.

＜표11＞ 조사청이 제시한 심문조서 등 주요 내용(일부발췌)

(3) 쟁점횡령금과 관련하여 청구인이 제시한 증빙자료는 다음과 같다.

(가) 2017.6.15.자 서울출입국관리사무소장이 발급한 y의 출입국에 관한 사실증명서에 의하면, H은 2016.12.7. 출국한 것으로 나타난다.

(나) 2016.12.6. H이 작성한 이행각서에 의하면 2016.11.28. 일금 OOO원을 인출하여 OOO은행 OOO원 OOO원 OOO은행 OOO원, 3개 금융이관에 예치한 자금은 청구인과 합의가 되기 전에는 H이 임의로 이체하거나 인출하지 않을 것을 각서하고 H이 청구인과의 합의없이 임의로 이체 또는 인출할 경우 어떠한 민·형사상의 책임도 감수하겠다고 기재하고 무인을 찍은 것으로 나타난다.

(다) 2017년 3월 청구인의 고소장에 의하면, H이 횡령한 OOO원을 임의로 이체하지 않겠다고 남대문경찰서에서 이행각서를 쓴 이후 공범자 O OOO원, P OOO원, I OOO원에게 지급된 것을 확인하였으므로 H과 함께 위 공범자들을 조사해 달라고 기재되어 있고, 2017년 8월 청구인의 추가 고소장에 의하면, 현재 H이 미국으로 출국하여 도주 중이고, I, O, P의 계좌 출금사실과 I은 계좌로 지급받지 않고 본인 명의 부동산 부채상환에 사용하였다며 이들을 추가 고소한 것으로 나타나며, 2017.11.8. 충남세종경찰서장의 사건처리결과통지에 의하면 피고소인 H 기소중지(체포영장), I, O 참고인중지(상피의자), P 각하의견으로 대전지방검찰청에 송치한 것으로 나타난다.

(라) 대전지방검찰청 검사는 H의 특정경제범죄가중처벌등에 관한 법률 위반(횡령)에 대하여 2017.11.13. 기소중지처분(I에 대해서는 참고인중지 처분)을 하였고, 공소시효만료일을 2026.11.27.로 기재하여 청구인에게 처분결과를 통지하였다.

(마) 청구인은 I을 상대로 손해배상 소송을 제기하였고, OOO 손해배상 사건에 대한 판결문에 의하면 청구인이 제출한 증거들만으로는 I이 H과 공모하여 또는 H을 방조는 방법 등으로 청구인의 돈을 횡령하였다는 주장을 인정하기에는 부족하고 달리 이를 인정할 근거가 없다며 기각판결을 한 것으로 나타난다.

＜표12＞ OOO 판결문

(바) 청구인은 연락을 피하는 H을 만나기 위해 수시로 연락을 취하였고, H이 횡령사실을 인정하면서도 쟁점횡령금의 반환을 거부하였다는 증빙으로 2016.11.28.부터 2016.12.2.까지 H과 유선 통화한 내용에 대한 녹취록(전체 157쪽 중 27쪽~157쪽)을 제출하였다.

＜표13＞ 청구인과 H의 유선통화 녹취록(일부발췌)

(4) 쟁점어음과 관련하여 청구인이 제시한 증빙자료는 다음과 같다.

(가) 청구인은 회생계획인가결정에 따라 출자전환된 주식은 가치가 없고, 현금변제도 이루어지지 않았다고 주장하면서, ㈜R은 2023년 OOO원의 결손을 기록하였고 감사인은 ‘의견거절’의 감사의견을 표명하였다는 근거로 ㈜R 2023년 회계감사보고서를, ㈜g은 2023년에 OOO원의 결손이 발생하였고, 2023년 12월 31일 현재 유동부채가 총자산보다 OOO원이 더 많은 등 불확실성이 존재하는 상황이라며 ㈜g의 2023년 회계감사보고서를 제시하였다.

(나) 청구인은 ㈜g이 발행한 어음의 지급명령이 확정되어 시효가 연장되었다는 처분청의 의견에 대하여, 직전 배서인 e에 대한 지급명령신청은 취하간주되었다며 부산지방법원 2019차전19041 사건내역과 부산지방법원 2020가소502026 사건 내역을 제시하였고, 사건내역 중 최근기일내용을 보면 2020.10.6. 변론기일에 ‘쌍불’, 2020.11.3. 변론기일에 ‘2회 쌍불’로 기재되어 있으며, 2020.12.4. 취하간주되었다고 기재되어 있다.

(5) 쟁점어음과 관련하여 처분청이 제시한 증빙자료는 다음과 같다.

(가) 청구인이 대금을 회수한 사실을 입증하기 위하여 쟁점어음 중 ② Q(주)가 발행한 어음에 대하여 l이 B에게 OOO원 등을 지급하라고 결정한 서울동부지방법원 OOO 판결문과 근저당권설정을 입증하기 위하여 B이 l의 채권을 가압류한 서울동부지방법원 OOO 판결문을 제시하였다.

(나) B1, p, q, z에 대한 채권회수사실을 입증하기 위하여 ③ ㈜R 발행어음 중 B이 채권자로 기재된 지불각서, 채권·채무 이행각서 및 합의서, 채무변제확인서 등을 제출하였다.

(다) 쟁점어음 중 ④ ㈜S 발행어음 중 e에 대하여 청구인이 채권을 회수한 사실과 A1에 대한 채권회수 증빙으로 수기로 회차별 입금금액과 일시가 기재된 서류를 제출하였다.

(6) 청구인은 조세심판관회의가 개최된 이후 B의 계좌는 부정행위에서 제외되고 「조세범 처벌법」으로만 기소되었다며 청구인에 대하여 2025.6.27. 검사가 공소제기(2024년 형제31497호)한 공소장을 제출하였고, 공소장에 의하면 죄명은 「조세범 처벌법」 위반이며, 공소사실에는 청구인이 A를 운영하였다가 폐업하고 같은 장소에서 청구인의 아들 명의로 C라는 상호의 대부업체를 운영하였고, 어음의 매입·매출내역을 확인할 수 있는 수익·비용·거래처 관리, 대가 수령에 관한 장부를 비치·기장하거나 그에 따른 증빙서류를 별도로 작성 보관하지 아니하고 다수의 차명계좌를 이용하여 어음거래에서 발생하는 이자수입 등의 소득을 관할 세무서에 축소 또는 누락 신고하는 등의 방법으로 조세를 포탈하기로 마음먹고, 2018.7.3. 2017년 귀속 종합소득세 OOO원을 포탈한 것을 비롯하여 그 무렵부터 2023.7.1.까지 위와 같은 방법으로 총 9회에 걸쳐 합계 OOO원 상당의 조세를 사기 기타 부정한 방법으로 포탈하였다고 기재되어 있다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 부정행위를 하거나 조세회피의 의도가 없었음에도 처분청이 차명계좌의 수입에 대하여 10년의 부과제척기간을 적용하고 추정수입금액 산정 시 가상의 이자율을 적용하여 과세한 처분은 위법하다고 주장하나,

「국세기본법」상 10년의 부과제척기간에 해당하는 부정행위란 「조세범 처벌법」 제3조 제6항 각 호의 부정행위를 의미하고, 「조세범 처벌법」 제3조 제6항은 부정행위에 대하여 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위라고 규정하고 있는바,

청구인은 아들 B 명의를 이용하여 C를 설립한 후 C를 실질적으로 운영하면서 B 명의의 사업용계좌에서 발생한 어음할인 이자수입에 대해서만 소득으로 신고하면서 2017년부터 2022년까지 청구인 명의로 발생한 소득 전액을 무신고하였고, 2013년부터 2022년까지 청구인 명의 계좌 외 차명계좌(OOO개)로 입금된 어음할인 이자수입 중 97%를 과소신고하였으며, 사업용 계좌의 수입신고금액 대비 신고누락금액의 비율이 95.9%에 달하는 점,

청구인은 유노트에 모두 확인되는 전자어음거래만 하였으므로 모든 어음거래 및 자금이 추적·관리가 가능하다고 소명하였으나, 청구인은 차명계좌를 이용하여 어음취득금액과 어음만기금액을 분산하였고, 만기금액을 현금이나 수표로 출금하는 등 어음거래의 추적을 어렵게 하였던 점, 2018년부터 2022년까지 OOO건의 가계수표 등 실물어음거래도 하였던 것으로 보이는 점, 또한, 유노트는 어음거래 당사자의 협조가 있어야 조회가 가능하고 조회가 가능한 기간은 5년으로 제한되며, 조사청은 차명자를 확인하여 은행별로 해당 차명자의 금융거래내역을 요청하였으나, 시스템 미구축 등 사유로 계좌거래내역 자료를 제공받지 못하기도 하였던 점 등을 볼 때 청구인의 이러한 행위는 자금은닉행위로 10년의 부과제척기간을 적용하는 부정행위에 해당하는 것으로 볼수 있는 점,

또한, 청구인은 심문조서 작성 당시 B 명의의 C의 실 운영자가 본인이고, 타인 명의의 계좌를 이용한 것은 어음거래를 분산하여 관리관청으로부터 관리·감독을 회피할 의도였다고 답변한바 있고, 스스로도 실수입금액을 알지 못했던 것으로 보이는 점,

조사청은 확인이 가능한 차명자에 대해서만 해당 자료를 금융기관과 금융감독원의 유노트로부터 자료를 제공받았고, 위 회신받은 자료를 기준으로 청구인이 제시한 어음할인이자 계산식에 신용 A등급 법인에게 적용된 이자율을 확인하여 추정 월이자율(0.30~0.65%)을 적용하여 추정수입금액을 산정하였는바, 이를 두고 근거과세원칙에 위배된다고 보기 어려운 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

(8) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 C의 대표자인 B 명의의 계좌로 어음할인거래를 한 행위는 부정한 행위로 볼 수 없다고 주장하나,

청구인은 B의 명의를 대여받아 C를 실질적으로 운영하였고, 이에 근거하여 처분청은 청구인 계좌의 수입금액에 대해서는 부정과소(무)신고가산세를 부과하지 아니하면서 명의대여자인 동시에 차명자인 B 명의의 계좌수입금액에 대해서 부정과소(무)신고가산세를 부과하였던 점,

C의 사업용 계좌 외 B 명의의 계좌는 OOO개로, 청구인은 사업용 계좌로 만기금이 입금된 어음할인 이자수입(OOO원)에 대해서만 소득으로 신고하였고, B 개인 명의의 계좌로 수령한 어음할인 이자수입은 OOO원으로 신고한 수입금액 대비 B의 개인 계좌에서 확인된 수입금액 비율이 97%에 달하는 점,

C의 어음할인 이자수입 취득과정을 보면 먼저 청구인 명의로 배서취득한 후 B을 포함한 차명자의 명의로 배서양도한 후 차명자의 계좌로 만기금을 수취하는 등 매출이 누락된 사실을 포착하기 어렵게 거래를 구성하였고, 이는 자금은닉행위로 부정행위에 해당하는 점,

청구인은 B 명의로 사업을 한 사유에 대하여 아들인 B에게 사업을 물려주려고 하였다고 소명하고 있는바, 증여세 등 조세를 회피한 채로 증여할 의도가 있었던 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

(9) 다음으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구인의 직원인 H이 쟁점횡령금(OOO원)을 횡령하였고, 이는 회수불능으로 확정된 대손금에 해당한다고 주장하나,

청구인은 H을 「특정경제범죄 가중처벌등에 관한 법률」위반(횡령)으로 형사고소하였으나 2017년 11월 기소중지 결정이 되었고, 청구인이 H의 배우자 I을 상대로 제기한 손해배상 소송(OOO 판결)의 판결문에 따르면, H이 OOO원을 인출한 후 청구인과 H 사이에 위 돈의 처리에 관하여 협의가 진행되는 등 사건 발생 초기에 청구인이 보인 태도는 무려 OOO원이라는 거액의 돈을 횡령당한 피해자의 그것과는 다소 어울리지 않는 석연치 않은 면이 있고, H이 2016.12.6. 남대문경찰서에서 작성한 이행각서에도 횡령을 시인하는 등의 내용은 발견되지 아니한다고 하면서 서울동부지방법원 역시 OOO 대여금 청구 사건에서 H이 청구인의 돈 OOO원을 횡령하였다고 인정하기에 부족하다고 판단한 점 등을 들어 청구인의 소를 기각한 사실로 볼 때 쟁점횡령금은 횡령금으로 확정되지 아니하였고, 청구인이 제시한 녹취록을 보아도 청구인이 H에게 OOO원을 사용하도록 하는 등 채권을 임의로 포기한 것으로 보이며, H을 상대로 부당이득반환지급명령신청을 하였다가 소를 취하했던 것으로 보여 쟁점횡령금에 대한 회수노력을 다하지 아니하였던 점 등에 비추어 쟁점횡령금을 대손금으로 인정하기는 어렵다.

(10) 마지막으로 쟁점④에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점어음의 소멸시효가 완성되었거나 부도어음이므로 쟁점어음이 대손금의 요건을 충족한다고 주장하나,

처분청은 어음할인과정에서 발생한 부도어음과 관련하여 부도발생액 중 당초 종합소득세 신고 시 대손금으로 반영한 금액과 추가 확인된 대손금을 반영하여 청구인에게 종합소득세를 부과하였고, 청구인은 쟁점어음목록 이외에 어음취득자금 이체증빙, 차명자의 차명이용증빙, 어음배서자료 등을 제출하지 아니하여 대손금인지 확인되지 아니하므로 필요경비로 반영하기 어려워 보이는 점,

청구인은 쟁점어음 중 OOO원의 실물어음의 경우 실물어음의 목록만 제출하였을 뿐 실물어음이 청구인 소유 어음임을 입증할 수 있는 어음취득일이 속하는 과세기간의 필요경비로 산입하였는지 여부, 해당 어음이 차명어음이라는 사실을 입증할 수 있는 자료 등을 제시하지 아니하였고, 필요경비로 계상한 사실 역시 확인되지 아니하며, 실물어음의 배서인들에게 지급명령청구 등을 행사하지 않았고, 소멸시효가 완성되었다는 증빙을 제시하지 아니하였으므로 이를 대손금으로 인정하기 어려운 점,

쟁점어음 중 Q(주) 어음 OOO원은 청구인이 이를 필요경비로 계상한 사실이 없고, 서울동부지방법원 OOO 판결문을 보면 일부 채권은 회수한 것으로 나타나며, 서울동부지방법원 OOO 판결문을 보면 채무자의 자산에 채권가압류를 하여 소멸시효의 진행이 중단된 것으로 보이므로 이를 대손금으로 인정하기 어려운 점,

회생계획인가결정에 따른 채무의 면제효과는 어음발행법인에 대하여만 발생하는 것으로, 「어음법」 제47조에 의하면 이후 배서인에 대한 「어음법」상 채권적 효과는 유지되는 것으로 보이는바,

쟁점어음 중 ㈜R이 발행한 OOO원의 어음은 2022.11.10. ㈜R의 회생계획안이 출자전환 70%, 현금변제 30%로 인가결정되었고, 그에 따라 B이 ㈜R 주식 OOO주를 수령한 것으로 나타나며, 지불각서, 채권·채무 이행각서 및 합의서, 채무변제확인서 등을 보면 B1, p, q, z에 대한 채권이 일부 회수된 것으로 보이는 점,

또한, 쟁점어음 중 ㈜S이 발행한 OOO원의 어음은 2020.1.31. ㈜g의 회생계획안이 출자전환 80%, 현금변제 20%로 인가결정되었고, 청구인과 B은 그에 따라 출자전환주식을 각각 수령한 것으로 나타나며, 채권회수 증빙으로 제시한 수기로 기재된 장부(회차별 일시, 입금금액 기재)에 의하면 e와 h로부터 일부의 채권을 회수한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 쟁점어음이 대손금에 해당한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(11) 따라서 처분청이 A와 C에서 이루어진 어음할인거래에 대하여 청구인에게 10년의 부과제척기간을 적용하여 종합소득세 등을 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

＜별지＞ 관련 법령

(1) 국세기본법(2023.1.1. 법률 제19189호로 개정되기 전의 것)

제16조(근거과세) ① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이와 관계되는 증거자료에 의하여야 한다.

② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다.

③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다.

제26조의2(국세의 부과제척기간) ① 국세를 부과할 수 있는 기간(이하 "부과제척기간"이라 한다)은 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년으로 한다. 다만, 역외거래[「국제조세조정에 관한 법률」 제2조 제1항 제1호에 따른 국제거래(이하 “국제거래”라 한다) 및 거래 당사자 양쪽이 거주자(내국법인과 외국법인의 국내사업장을 포함한다)인 거래로서 국외에 있는 자산의 매매ㆍ임대차, 국외에서 제공하는 용역과 관련된 거래를 말한다. 이하 같다]의 경우에는 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년으로 한다.

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 기간을 부과제척기간으로 한다.

1. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우 : 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년(역외거래의 경우 10년)

2. 납세자가 대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위(이하 “부정행위”라 한다)로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급ㆍ공제를 받은 경우 : 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년(역외거래에서 발생한 부정행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 15년). 이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 「법인세법」 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 또한 같다.

제47조의2(무신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 제9조에 따른 신고 중금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 「농어촌특별세법」 및 「종합부동산세법」에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 그 신고로 납부하여야 할 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “무신고납부세액”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 곱한금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우 : 100분의 40(역외거래에서 발생한 부정행위인 경우에는 100분의 60)

제47조의3(과소신고ㆍ초과환급신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 제9조에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 「농어촌특별세법」에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조 및 제48조에서 “과소신고”라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조 및 제48조에서 “초과신고”라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “과소신고납부세액등”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 산출방법을 적용한 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우 : 다음 각 목의 금액을 합한 금액

가. 부정행위로 인한 과소신고납부세액등의 100분의 40(역외거래에서 발생한 부정행위로 인한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액

나. 과소신고납부세액등에서 부정행위로 인한 과소신고납부세액등을 뺀 금액의 100분의 10에 상당하는 금액

(2) 국세기본법 시행령(2023.2.28. 대통령령 제33276호로 개정되기 이전의 것)

제12조의2(부정행위의 유형 등) ① 법 제26조의2 제2항 제2호 전단에서 “대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위”란 「조세범 처벌법」 제3조 제6항에 해당하는 행위를 말한다.

(3) 조세범 처벌법

제3조(조세포탈 등) ⑥ 제1항에서 "사기나 그 밖의 부정한 행위"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

3. 장부와 기록의 파기

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작

6. 「조세특례제한법」 제5조의2 제1호에 따른 전사적 기업자원 관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위

(4) 소득세법

제27조(사업소득의 필요경비의 계산) ① 사업소득금액을 계산할 때 필요경비에 산입할 금액은 해당 과세기간의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것의 합계액으로 한다.

② 해당 과세기간 전의 총수입금액에 대응하는 비용으로서 그 과세기간에 확정된 것에 대해서는 그 과세기간 전에 필요경비로 계상하지 아니한 것만 그 과세기간의 필요경비로 본다.

③ 필요경비의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(5) 소득세법 시행령

제55조(사업소득의 필요경비의 계산) ① 사업소득의 각 과세기간의 총수입금액에 대응하는 필요경비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것 외에는 다음 각 호에 규정한 것으로 한다.

16. 대손금(부가가치세 매출세액의 미수금으로서 회수할 수 없는 것중 「부가가치세법」 제45조에 따른 대손세액공제를 받지 아니한 것을 포함한다)

② 제1항 제16호에 따른 대손금은 「법인세법 시행령」 제19조의2 제1항 제1호부터 제5호까지, 제5호의2, 제6호부터 제9호까지, 제9호의2, 제10호 및 제11호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

⑦ 제2항에 따른 대손금은 「법인세법 시행령」 제19조의2 제3항 각 호의 어느 하나의 날이 속하는 과세기간의 필요경비로 한다.

제144조(추계결정ㆍ경정시의 수입금액의 계산) ① 사업자의 수입금액을 장부 기타 증빙서류에 의하여 계산할 수 없는 경우 그 수입금액은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법에 따라 계산한 금액으로 한다.

1. 기장이 정당하다고 인정되어 기장에 의하여 조사 결정한 동일업황의 다른 사업자의 수입금액을 참작하여 계산하는 방법

2. 국세청장이 사업의 종류, 지역 등을 고려하여 사업과 관련된 인적ㆍ물적시설(종업원ㆍ객실ㆍ사업장ㆍ차량ㆍ수도ㆍ전기 등)의 수량 또는 가액과 매출액의 관계를 정한 영업효율이 있는 때에는 이를 적용하여 계산하는 방법

3. 국세청장이 업종별로 투입원재료에 대하여 조사한 생산수율을 적용하여 계산한 생산량에 당해 과세기간중에 매출한 수량의 시가를 적용하여 계산하는 방법

4. 국세청장이 사업의 종류별ㆍ지역별로 정한 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 기준에 따라 계산하는 방법

가. 생산에 투입되는 원ㆍ부재료중에서 일부 또는 전체의 수량과 생산량과의 관계를 정한 원단위 투입량

나. 인건비ㆍ임차료ㆍ재료비ㆍ수도광열비 기타 영업비용중에서 일부 또는 전체의 비용과 매출액의 관계를 정한 비용관계비율

다. 일정기간동안의 평균재고금액과 매출액 또는 매출원가와의 관계를 정한 상품회전율

라. 일정기간동안의 매출액과 매출총이익의 비율을 정한 매매총이익률

마. 일정기간동안의 매출액과 부가가치액의 비율을 정한 부가가치율

5. 추계결정ㆍ경정대상사업자에 대하여 제2호 내지 제4호의 비율을 산정할 수 있는 경우에는 이를 적용하여 계산하는 방법

6. 주로 최종소비자를 대상으로 거래하는 업종에 대하여는 국세청장이 정하는 입회조사기준에 의하여 계산하는 방법

② 법 제21조 제1항 제7호에 따른 기타소득에 대한 수입금액을 장부나 그 밖의 증빙서류에 의하여 계산할 수 없는 경우 그 수입금액은 다음 각 호의 어느 하나의 금액으로 한다.

1. 삭제

2. 영업권(점포임차권을 제외한다)은 「상속세 및 증여세법 시행령」 제59조 제2항에 따라 평가한 금액

3. 점포임차권은 다음 가목에 따라 계산한 금액에서 나목에 따라 계산한 금액을 차감한 금액

가. 양도시의 임대보증금상당액 ＋ 당해 자산을 양도하는 사업자의 영업권 평가액

나. 취득시의 임대보증금상당액 ＋ (가목에 의하여 계산한 금액 － 취득시의 임대보증금상당액) × 1/2

4. 법 제21조 제1항 제7호의 자산이나 권리(영업권 및 점포임차권을 제외한다)는 「상속세 및 증여세법 시행령」 제59조 제4항부터 제6항까지의 규정에 따라 평가한 금액

③ 제1항에 따른 수입금액은 다음 각 호의 금액을 가산한 것으로 한다.

1. 해당 사업과 관련하여 국가ㆍ지방자치단체로부터 지급받은 보조금 또는 장려금

2. 해당 사업과 관련하여 동업자단체 또는 거래처로부터 지급받은 보조금 또는 장려금

3. 「부가가치세법」 제46조제1항에 따라 신용카드매출전표를 교부함으로써 공제받은 부가가치세액

4. 복식부기의무자의 사업용 유형자산 양도가액

④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따라 수입금액을 추계결정 또는 경정할 때 거주자가 비치한 장부와 그 밖의 증빙서류에 의하여 소득금액을 계산할 수 있는 때에는 해당 과세기간의 과세표준과 세액은 실지조사에 의하여 결정 또는 경정해야 한다.

(6) 법인세법 시행령

제19조의2(대손금의 손금불산입) ① 법 제19조의2 제1항에서 “채무자의 파산 등 대통령령으로 정하는 사유로 회수할 수 없는 채권”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 「상법」에 따른 소멸시효가 완성된 외상매출금 및 미수금

2. 「어음법」에 따른 소멸시효가 완성된 어음

3. 「수표법」에 따른 소멸시효가 완성된 수표

4. 「민법」에 따른 소멸시효가 완성된 대여금 및 선급금

5. 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」에 따른 회생계획인가의 결정 또는 법원의 면책결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권

5의2. 「서민의 금융생활 지원에 관한 법률」에 따른 채무조정을 받아 같은 법 제75조의 신용회복지원협약에 따라 면책으로 확정된 채권

6. 「민사집행법」 제102조에 따라 채무자의 재산에 대한 경매가 취소된 압류채권

7. 물품의 수출 또는 외국에서의 용역제공으로 발생한 채권으로서 기획재정부령으로 정하는 사유에 해당하여 무역에 관한 법령에 따라 「무역보험법」 제37조에 따른 한국무역보험공사로부터 회수불능으로 확인된 채권

8. 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종 또는 행방불명으로 회수할 수 없는 채권

9. 부도발생일부터 6개월 이상 지난 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금[중소기업의 외상매출금으로서 부도발생일 이전의 것에 한정한다]. 다만, 해당 법인이 채무자의 재산에 대하여 저당권을 설정하고 있는 경우는 제외한다.

9의2. 중소기업의 외상매출금 및 미수금(이하 이 호에서 “외상매출금등”이라 한다)으로서 회수기일이 2년 이상 지난 외상매출금등. 다만, 특수관계인과의 거래로 인하여 발생한 외상매출금등은 제외한다.

10. 재판상 화해 등 확정판결과 같은 효력을 가지는 것으로서 기획재정부령으로 정하는 것에 따라 회수불능으로 확정된 채권

11. 회수기일이 6개월 이상 지난 채권 중 채권가액이 30만원 이하(채무자별 채권가액의 합계액을 기준으로 한다)인 채권

③ 법 제19조의2 제1항에서 “대통령령으로 정하는 사업연도”란 다음 각 호의 어느 하나의 날이 속하는 사업연도를 말한다.

1. 제1항 제1호부터 제5호까지, 제5호의2 및 제6호에 해당하는 경우에는 해당 사유가 발생한 날

2. 제1호 외의 경우에는 해당 사유가 발생하여 손비로 계상한 날

(7) 어음법

제43조(상환청구의 실질적 요건) 만기에 지급이 되지 아니한 경우 소지인은 배서인, 발행인, 그 밖의 어음채무자에 대하여 상환청구권(償還請求權)을 행사할 수 있다. 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 만기 전에도 상환청구권을 행사할 수 있다.

1. 인수의 전부 또는 일부의 거절이 있는 경우

2. 지급인의 인수 여부와 관계없이 지급인이 파산한 경우, 그 지급이 정지된 경우 또는 그 재산에 대한 강제집행이 주효(奏效)하지 아니한 경우

3. 인수를 위한 어음의 제시를 금지한 어음의 발행인이 파산한 경우

제47조(어음채무자의 합동책임) ① 환어음의 발행, 인수, 배서 또는 보증을 한 자는 소지인에 대하여 합동으로 책임을 진다.

② 소지인은 제1항의 어음채무자에 대하여 그 채무부담의 순서에도 불구하고 그 중 1명, 여러 명 또는 전원에 대하여 청구할 수 있다.

③ 어음채무자가 그 어음을 환수한 경우에도 제2항의 소지인과 같은 권리가 있다.

④ 어음채무자 중 1명에 대한 청구는 다른 채무자에 대한 청구에 영향을 미치지 아니한다. 이미 청구를 받은 자의 후자(後者)에 대하여도 같다.

제70조 (시효기간) ① 인수인에 대한 환어음상의 청구권은 만기일부터 3년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성된다.

② 소지인의 배서인과 발행인에 대한 청구권은 다음 각 호의 날부터 1년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성된다.

1. 적법한 기간 내에 작성시킨 거절증서의 날짜

2. 무비용상환의 문구가 적혀 있는 경우에는 만기일

③ 배서인의 다른 배서인과 발행인에 대한 청구권은 그 배서인이 어음을 환수한 날 또는 그 자가 제소된 날부터 6개월간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성된다.

(8) 상법

제64조(상사시효) 상행위로 인한 채권은 본법에 다른 규정이 없는 때에는 5년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성한다. 그러나 다른 법령에 이보다 단기의 시효의 규정이 있는 때에는 그 규정에 의한다.

(9) 민법

제162조(채권, 재산권의 소멸시효) ① 채권은 10년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성한다.

② 채권 및 소유권 이외의 재산권은 20년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성한다.

(10) 교육세법

제3조(납세의무자) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 이 법에 따라 교육세를 납부할 의무를 진다.

1. 국내에서 금융업ㆍ보험업을 경영하는 자 중 별표에 규정하는 자(이하 “금융ㆍ보험업자”라 한다)

제5조(과세표준과 세율) ① 교육세는 다음 각 호의 과세표준에 해당 세율을 곱하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 다만, 제1호의 경우에 「한국은행법」에 따른 한국은행과의 환매조건부외화자금매각거래(이하 “스와프거래”라 한다)와 관련하여 발생하는 수익금액에 대한 교육세액은 대통령령으로 정하는 바에 따라 스와프거래와 관련하여 발생하는 수익금액에서 그와 관련된 모든 비용을 공제한 금액을 초과하지 못한다.

제9조(신고ㆍ납부) ① 금융ㆍ보험업자는 각 과세기간의 과세표준에 대한 산출세액에서 중간예납세액을 공제한 후 과세기간 종료일이 속하는 달의 말일부터 3개월(연결납세방식을 적용받는 금융ㆍ보험업자의 경우에는 4개월) 이내에 납세지 관할 세무서장에게 신고함과 동시에 세액을 납부하여야 한다. 다만, 중간예납세액이 과세기간의 과세표준에 대한 산출세액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 「국세기본법」 제51조에 따라 환급하거나 다른 국세 및 강제징수비에 충당하여야 한다.