도시개발사업시행자인 청구법인은 환지처분의 공고일의 다음 날(22.7.13.) 체비지를 취득하는 것이고, 그 전(17.9.20.∼19.1.21.)에 체비지 매수인들이 잔금을 지급하였다고 해서 달리 볼 것은 아니므로, 청구법인이 최소납부세제 시행일(22.1.1.) 이후인 22.7.13. 취득한 쟁점체비지는 최소납부세제 적용 대상에 해당함(경정청구 거부처분은 적법함)

이유 1. 처분개요 가. 청구법인은 경기도 김포시 OOO 일원 711,055㎡(이하 “이 건 사업부지”라 한다)에서 진행된 AAA 도시개발사업(이하 “이 건 사업”이라 한다)을 위해 2010.1.28. 「도시개발법」에 따라 설립된 도시개발사업조합으로, 이 건 사업은 2010.8.26. 실시계획이 인가되었다. 나. 청구법인은 사업시행자가 환지처분이 공고된 날의 다음 날 체비지의 소유권을 취득한다고 규정하고 있는 「도시개발법」제42조 제5항에 따라, 이 건 사업의 환지처분 공고일(2022.7.12.) 다음 날인 2022.7.13. 이 건 사업부지 내 체비지인 경기도 김포시 OOO 50블럭 2로트 외 54필지의 토지 50,030.6㎡(이하 “이 건 체비지”라 한다)를 취득하였다고 판단하였다. 이에 청구법인은 이 건 체비지의 취득에 대하여 「지방세특례제한법」(2020.1.15. 법률 제16865호로 개정된 것, 이하 “개정「지방세특례제한법」”이라 한다) 제74조 제3항, 같은 법 부칙 제17조 제1항 및 「지방세특례제한법」(2020.1.15. 법률 제16865호로 개정되기 전의 것, 이하 “구「지방세특례제한법」”이라 한다) 제74조 제1항에 따른 취득세 감면(100%)을 적용하고, 같은 법 제177조의2 제1항 본문(이하 “쟁점최소납부규정”이라 한다)에 따른 최소납부세제를 적용하여 취득세의 85%를 감면한 후 2022.9.15. 처분청에 취득세 등 합계 OOO원을 신고ㆍ납부하였다. 다. 청구법인은 이후 이 건 체비지 중 쟁점최소납부규정에 따른 최소납부세제 시행일(2020.1.1.) 이전에 수분양자 명의로 체비지대장에 등재되거나 수분양자가 잔금을 완납한 것이 확인되는 <별지 1> 기재 체비지(이하 “쟁점체비지”라 한다)에 대하여는 해당 규정을 적용할 수 없다고 주장하며, 2023.12.8. 처분청에 기 납부한 취득세 등의 환급을 구하는 경정청구를 제기하였으나, 처분청은 2024.2.21. 이를 거부(이하 “이 건 경정청구 거부처분”이라 한다)하였다. 라. 청구법인은 이에 불복하여 2024.3.7. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 2015.12.29. 법률 제13637호로 개정된「지방세특례제한법」제177조의2 제1항은 최소납부세제 적용 제외 대상에서 제74조에 따른 감면을 삭제하였으나, 같은 법 부칙 제5조 제3호에서 제74조 제1항 및 제2항에 대한 최소납부세제를 2020.1.1.부터 적용하도록 규정하였다. 따라서 도시개발사업의 사업시행자가 2020.1.1. 이전에 취득하는 체비지에 대하여는 쟁점최소납부규정에 따른 최소납부세제의 적용 없이 그 취득세가 전액 감면되어야 한다. (2) 「도시개발법」제42조 제5항에 따르면 사업시행자는 환지처분이 공고된 날 체비지의 소유권을 취득하지만, 환지처분 공고 전 이미 처분된 체비지는 그 체비지를 매입한 자가 소유권이전등기를 마친 때 그 소유권을 취득하게 된다. (3) 그러나 취득세는 본래 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종으로 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는지 여부와 관계없이 사실상의 취득행위 자체를 과세객체로 하는 것이다. 이에 「지방세법」제7조 제2항에서도 부동산의 취득은 관계 법령에 따른 등기ㆍ등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 본다고 규정하고 있다. (4) 이 때 사실상의 취득이라 함은 일반적으로 등기와 같은 소유권 취득의 형식적 요건을 갖추지는 못하였으나 대금의 지급과 같은 소유권 취득의 실질적 요건을 갖춘 경우를 말한다(대법원 1998.12.8. 선고 98두14228 판결 등 참조). 특히 부동산 유상승계취득의 경우 사실상의 잔금지급일(이에 해당하지 않는 경우 그 계약상의 잔금지급일)에 취득한 것으로 보게 되며(「지방세법」시행령 제20조 제2항), 그 전에 등기 또는 등록을 한 경우 그 등기일 또는 등록일에 취득한 것으로 보게 된다(같은 조 제14항). (5) 쟁점체비지는 쟁점최소납부규정의 시행일(2020.1.1.) 이전에 수분양자 명의로 체비지대장에 등재되거나 수분양자가 잔금을 완납함으로써 사실상 취득한 부동산에 해당하는 바, 사업시행자인 청구법인도 이를 2020.1.1. 이전에 취득한 것으로 보아 최소납부세제의 적용을 배제하여야 한다. (6) 조세심판원에서도 최소납부세제 시행일 이전에 수분양자 명의로 등재되거나 잔금이 완납된 것으로 체비지대장에서 확인되는 체비지에는 쟁점최소납부규정을 적용하지 않는 것이 타당하다는 입장을 명확히 밝히고 있다(조심 2022지968, 2023.11.22., 조심 2021지2955, 2023.8.9. 참조). (7) 처분청은 「도시개발법」제42조 제5항을 근거로 쟁점체비지의 취득일을 ‘환지처분을 공고한 날의 익일’로 보아야 한다는 입장이나, 처분청의 의견에 따르면 사업시행자가 환지처분 공고 전에 이미 제3자에게 체비지를 처분하여 그 대금을 도시개발사업 필요경비에 충당한 경우, 사업시행자의 체비지 취득시기 및 취득세 납세의무 성립시기보다 사업시행자로부터 체비지를 매수한 제3자의 취득시기 및 취득세 납세의무 성립시기가 더 빠른 경우가 존재하는 문제가 발생한다. 즉, 환지처분공고 전 사업시행자로부터 체비지를 매수한 수분양자들에 대하여는 「지방세법」상 ‘사실상 취득’ 규정에 근거하여 체비지대장 등재일과 잔금지급일 중 빠른날을 취득시기로 보고 취득세를 과세하면서, 수분양자들에게 체비지를 양도한 사업시행자의 체비지 취득시기는 그 이후인 환지처분 공고일의 익일로 보는 논리의 모순이 생기는 것이다. (8) 따라서 수분양자가 쟁점최소납부규정의 시행일(2020.1.1.) 이전 사실상 취득한 쟁점체비지에 대하여 최소납부세제의 적용을 배제하고 취득세를 전액 감면하여야 하는 바, 이와 달리 판단한 처분청의 이 건 경정청구 거부처분은 취소되어야 한다. 나. 처분청 의견 (1) 개정「지방세특례제한법」제74조 제3항, 같은 법 부칙 제17조 제1항 및 구「지방세특례제한법」제74조 제1항에 따르면 2020.1.1. 이전에 실시계획인가를 받은 도시개발사업의 사업시행자가 해당 도시개발사업의 시행으로 취득하는 체비지에 대하여는 취득세가 면제되나, 그 취득이 쟁점최소납부규정 시행(2020.1.1.) 이후 이루어질 경우 최소납부세제의 적용을 받아 위 취득세 면제규정에도 불구하고 100분의 85에 해당하는 감면율을 적용받게 된다. 한편 「도시개발법」제42조 제5항은 체비지는 시행자가 환지 계획에서 정한 자가 환지처분이 공고된 날의 다음 날에 해당 소유권을 취득한다고 규정하고 있다. 체비지는 위 규정에 따라 환지계획이나 관리처분계획에서 미리 정해지므로, 환지처분의 공고나 분양처분의 고시가 있어야 비로소 사업시행자 등의 소유권 취득이 확정된다고 할 것이다(서울고등법원 2009.12.18. 선고 2009누17973 판결 참조). (2) 청구법인은 2010.8.26. 실시계획인가를 받고 환지처분 공고일(2022.7.12.)의 다음 날(2022.7.13.)에 쟁점체비지의 소유권을 취득하여 취득세 납세의무가 성립한 바, 상기 취득은 쟁점최소납부규정이 시행된 2020.1.1. 이후 이루어졌으므로 최소납부세제가 적용되어야 한다. (3) 청구법인은 수분양자들이 쟁점체비지에 대한 체비지대장상 등재를 마치거나 잔금을 지급한 날 이를 사실상 취득한 것으로 보아야 한다고 주장하나, 「도시개발법」제42조 제5항 및 제43조, 「토지개발 등기규칙」제2조에 따르면 청구법인은 환지처분 공고가 된 이후 종전 토지 지적공부가 전부 폐쇄되고 새로 조성된 토지에 대한 지적공부가 작성되면서 쟁점체비지의 소유권을 최초로 취득하는 것이고, 그 후 수분양자가 청구법인으로부터 쟁점체비지의 소유권을 이전받아 형식적 취득인 소유권이전등기를 마칠 수 있는 것이므로, 이 때 수분양자가 쟁점체비지의 완전한 소유권을 취득하였다고 보아야 한다. (4) 조세심판원에서도 체비지는 환지처분이 공고된 날의 다음 날에 시행자가 그 소유권을 원시취득 하고, 환지처분 공고 전에 체비지를 매수한 자는 소유권이전등기를 마친 때에 그 소유권을 원시취득 한 시행자로부터 이를 승계취득하게 된다고 해석한 바(조심 2019지2182, 2022.12.1. 참조), 쟁점체비지에 대하여 쟁점최소납부규정에 따른 최소납부세제 적용을 배제할 수 없다고 본 이 건 경정청구 거부처분은 타당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 쟁점체비지에 대하여 최소납부세제를 적용할 수 있는지 여부 나. 관련 법령 : <별지 2> 참조 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인 및 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 경기도지사는 2010.8.26. 이 건 체비지가 포함된 이 건 사업부지에서의 도시개발사업에 대하여 실시계획을 인가하고 이를 고시하였다(경기도 고시 OOO). (나) 처분청은 2022.7.12. 김포시 공고 OOO에 쟁점체비지를 포함한 환지처분공고를 하였다. (다) 청구법인이 제출한 쟁점체비지의 체비지대장, 토지대금 완납증명서 및 체비지증명원에 따르면, 수분양자 41명이 2020.1.1. 이전까지 체비지대장에 쟁점체비지의 소유권이전을 등재하거나 청구법인에게 해당 체비지에 대한 잔금을 지급한 것으로 확인된다. (라) 쟁점최소납부규정의 주요 입법연혁은 아래 <표>와 같다. <표> 「지방세특례제한법」제74조 및 제177조의2 개정내역 시행일 조항 개정내용 2015.1.1. 제74조 제1항 ○ 2019.12.31.까지 취득세 면제 제177조의2(신설) ○ 제74조에 따른 감면 시 최소납부세제 적용 배제 2016.1.1. 제74조 제1항 ○ 2019.12.31.까지 취득세 면제 제177조2 제1항 제2호 ○ 제74조에 따른 감면 시에도 최소납부세제 적용 - 다만, 제74조 제1항ㆍ제2항은 2020.1.1.부터 적용하도록 함 (부칙 제5조 제3호) 2020.1.15. 제74조 제1항(개정) 제74조 제3항(신설) ○ 도시개발사업의 사업시행자가 취득하는 체비지 및 보류지 관련 취득세 감면 내용을 제74조 제1항에서 제3항으로 이관하고, 취득세를 면제에서 75% 감면으로 하향 조정함 ○ 다만, 2020.1.1. 이전에 사업시행계획 인가를 받은 사업의 시행으로 2020.1.1. 이후 취득하는 부동산에 대한 취득세 감면에 대해서는 종전의 제74조 제1항을 적용하여 취득세를 면제함(부칙 제17조 제1항) - 제74조 제1항에 대해 최소납부세제 시행 제177조2 제1항 제2호(개정 없음) ○ 종전과 동일하게 제74조에 따른 취득세 감면 시에도 최소납부세제 적용하도록 규정 (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대해 살펴본다. (가) 「도시개발법」제42조 제1항은 “환지 계획에서 정하여진 환지는 그 환지처분이 공고된 날의 다음 날부터 종전의 토지로 보며, 환지 계획에서 환지를 정하지 아니한 종전의 토지에 있던 권리는 그 환지처분이 공고된 날이 끝나는 때에 소멸한다”고 규정하고 있고, 같은 조 제5항은 “제34조에 따른 체비지는 시행자가, 보류지는 환지 계획에서 정한 자가 각각 환지처분이 공고된 날의 다음 날에 해당 소유권을 취득한다”고 규정하고 있다. (나) 위 각 규정에 따르면 환지처분이 공고되기 이전에는 종전 토지의 소유권이 존재할 뿐, 환지나 체비지의 소유권이 창설되었다고 볼 수 없고, 도시개발사업의 시행자는 환지처분이 공고된 날의 다음 날에 체비지를 취득하는 것인 점, 이 건 사업의 환지처분 공고일(2022.7.12.) 전에 쟁점체비지에 대한 잔금을 지급한 수분양자들은 해당 체비지의 소유권을 취득할 수 없고 채권자적 지위를 가진 것에 불과한 점 등에 비추어, 처분청에서 청구법인이 쟁점체비지를 쟁점최소납부규정에 따른 최소납부세제 시행(2020.1.1.) 이후인 환지처분 공고일의 다음 날(2022.7.13.)에 취득한 것으로 보아 청구법인의 취득세 등 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「지방세기본법」제96조 제7항과 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지 1> 쟁점체비지 목록 ○○○ <별지 2> 관련 법령 (1) 지방세특례제한법(2020.1.15. 법률 제16865호로 개정된 것) 제74조(도시개발사업 등에 대한 감면) ③ 도시개발사업의 사업시행자가 해당 도시개발사업의 시행으로 취득하는 체비지 또는 보류지에 대해서는 취득세의 100분의 75를 2022년 12월 31일까지 경감한다. <부 칙> 제17조(도시개발사업 등에 대한 감면 및 추징에 관한 경과조치) ① 2020년 1월 1일 전에 「도시개발법」 제17조에 따른 실시계획 인가를 받거나 「도시 및 주거환경정비법」 제50조에 따른 사업시행계획 인가를 받은 사업의 시행으로 2020년 1월 1일 이후 취득하는 부동산에 대한 취득세 감면에 대해서는 제74조 제1항 및 제3항의 개정규정에도 불구하고 종전의 제74조 제1항에 따른다. (2) 지방세특례제한법(2020.1.15. 법률 제16865호로 개정되기 전의 것) 제74조(도시개발사업 등에 대한 감면) ① 「도시개발법」에 따른 도시개발사업과 「도시 및 주거환경정비법」에 따른 정비사업(재개발사업으로 한정한다)의 시행으로 해당 사업의 대상이 되는 부동산의 소유자(상속인을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)가 환지계획 및 토지상환채권에 따라 취득하는 토지, 관리처분계획에 따라 취득하는 토지 및 건축물(이하 이 항에서 "환지계획 등에 따른 취득부동산"이라 한다)과 사업시행자가 취득하는 체비지 또는 보류지에 대해서는 취득세를 2019년 12월 31일까지 면제한다. (단서 생략) 제177조의2(지방세 감면 특례의 제한) ① 이 법에 따라 취득세 또는 재산세가 면제(지방세 특례 중에서 세액감면율이 100분의 100인 경우와 세율경감률이 「지방세법」에 따른 해당 과세대상에 대한 세율 전부를 감면하는 것을 말한다. 이하 이 조에서 같다)되는 경우에는 이 법에 따른 취득세 또는 재산세의 면제규정에도 불구하고 100분의 85에 해당하는 감면율(「지방세법」 제13조제1항부터 제4항까지의 세율은 적용하지 아니한 감면율을 말한다)을 적용한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 2. 제7조부터 제9조까지, 제11조 제1항, 제13조 제3항, 제16조, 제17조, 제17조의2, 제20조 제1호, 제29조, 제30조 제3항, 제33조 제2항, 제35조의2, 제36조, 제41조 제1항부터 제6항까지, 제50조, 제55조, 제57조의2 제2항(2020년 12월 31일까지로 한정한다), 제57조의3 제1항, 제62조, 제63조 제2항ㆍ제4항, 제66조, 제73조, 제76조 제2항, 제77조 제2항, 제82조, 제84조 제1항, 제85조의2 제1항 제4호 및 제92조에 따른 감면 <부 칙> (제16041호, 2018.12.24.) 제8조(일반적 경과조치) 이 법 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다. (3) 지방세특례제한법(2015.12.29. 법률 제13637호로 개정된 것) 제177조의2(지방세 감면 특례의 제한) 이 법에 따라 취득세 또는 재산세가 면제(지방세 특례 중에서 세액감면율이 100분의 100인 경우와 세율경감률이 「지방세법」에 따른 해당 과세대상에 대한 세율 전부를 감면하는 것을 말한다. 이하 이 조에서 같다)되는 경우에는 이 법에 따른 취득세 또는 재산세의 면제규정에도 불구하고 100분의 85에 해당하는 감면율(「지방세법」 제13조제1항부터 제4항까지의 세율은 적용하지 아니한 감면율을 말한다)을 적용한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. 2. 제7조부터 제9조까지, 제11조 제1항, 제13조 제3항, 제14조 제3항, 제16조, 제17조, 제17조의2, 제20조 제1호, 제29조, 제30조 제3항, 제33조 제2항, 제35조의2, 제36조, 제41조 제1항부터 제6항까지, 제50조, 제55조, 제57조의2 제2항, 제57조의3 제1항, 제62조, 제63조 제1항 단서, 같은 조 제3항, 제66조, 제73조, 제76조 제2항, 제77조 제2항, 제82조, 제84조 제1항, 제85조의2 제1항 제4호, 제87조 및 제92조에 따른 감면 <부 칙> 제5조(지방세 면제 특례의 제한에 관한 적용례) 제177조의2의 개정규정은 다음 각 호의 구분에 따른 시기부터 적용한다. 3. 제74조 제1항ㆍ제2항: 2020년 1월 1일 (4) 지방세법 제7조(납세의무자 등) ② 부동산등의 취득은 「민법」, 「자동차관리법」, 「건설기계관리법」, 「항공안전법」, 「선박법」, 「입목에 관한 법률」, 「광업법」, 「수산업법」 또는 「양식산업발전법」 등 관계 법령에 따른 등기ㆍ등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다. (5) 지방세법 시행령 제20조(취득의 시기 등) ② 유상승계취득의 경우에는 사실상의 잔금지급일(신고인이 제출한 자료로 사실상의 잔금지급일을 확인할 수 없는 경우에는 계약상의 잔금지급일을 말하고, 계약상 잔금 지급일이 명시되지 않은 경우에는 계약일부터 60일이 경과한 날을 말한다)에 취득한 것으로 본다. (단서 생략) (6) 도시개발법 제34조(체비지 등) ① 시행자는 도시개발사업에 필요한 경비에 충당하거나 규약ㆍ정관ㆍ시행규정 또는 실시계획으로 정하는 목적을 위하여 일정한 토지를 환지로 정하지 아니하고 보류지로 정할 수 있으며, 그 중 일부를 체비지로 정하여 도시개발사업에 필요한 경비에 충당할 수 있다. ② 특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장은 「주택법」에 따른 공동주택의 건설을 촉진하기 위하여 필요하다고 인정하면 제1항에 따른 체비지 중 일부를 같은 지역에 집단으로 정하게 할 수 있다. 제42조(환지처분의 효과) ① 환지 계획에서 정하여진 환지는 그 환지처분이 공고된 날의 다음 날부터 종전의 토지로 보며, 환지 계획에서 환지를 정하지 아니한 종전의 토지에 있던 권리는 그 환지처분이 공고된 날이 끝나는 때에 소멸한다. ⑤ 제34조에 따른 체비지는 시행자가, 보류지는 환지 계획에서 정한 자가 각각 환지처분이 공고된 날의 다음 날에 해당 소유권을 취득한다. 다만, 제36조 제4항에 따라 이미 처분된 체비지는 그 체비지를 매입한 자가 소유권 이전 등기를 마친 때에 소유권을 취득한다. ⑥ 제41조에 따른 청산금은 환지처분이 공고된 날의 다음 날에 확정된다.