이유
1. 원처분의 개요
청구인은 피상속인 청구외 OOO의 사망으로 96.1.2 상속이 개시됨에 따라 96.5.8 상속세 신고를 하면서 배우자공제액을 532,699,988원(상속재산가액 1,598,099,972원×배우자법정상속비율 3/9)으로 하여 신고하였으나, 처분청은 배우자공제액중 180,699,988원을 부인하여 배우자공제액을 352,000,000원(1천200만원에 결혼년수를 곱하여 계산한 금액에 1억원을 합한금액)으로 하는등 상속세 과세표준을 결정하고 97.4.3 청구인에게 96년도분 상속세 50,440,610원을 결정고지하였다.
청구인은 이에 불복하여 97.5.24 심사청구를 거쳐 97.7.23 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
가. 청구주장
상속세법에서는 “상속재산”과 “상속세 과세가액”을 구분하여 규정하고 있으므로
상속세법 제11조
제1항 나목 단서규정의 “상속재산의 가액”은
상속세법 제2조
에 규정된 “상속재산”과 동일하게 해석함이 조세법률주의 및 조세법의 해석에 부합되므로 청구인이 신고한 배우자공제액을 인정하여야 한다.
나. 국세청장 의견
상속세법 제11조
제1항 제1호 나목의 규정을 적용함에 있어서 배우자가 실제 상속받은 재산가액에 상당한 금액은
동법 제4조
에 의한 상속세 과세가액에 배우자의 법정상속비율(공동상속인중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속비율을 말함)을 곱하여 계산하는 것(재삼46014-1690, 96.7.13)으로 우리청 예규에서 해석하고 있다. 그러므로 이 건의 경우
상속세법 제11조
제1항 제1호 나목의 규정에 의한 배우자공제액은
같은법 제4조
에 의한 상속세 과세가액에 배우자의 법정상속비율을 곱한 금액이라 할 것이므로 청구인의 주장은 받아들이기 어렵다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
상속세법 제11조
(상속세 인적공제) 제1항 제1호(94.12.22 개정) 나목의 배우자공제액을 어떻게 산정하느냐에 그 쟁점이 있다.
나. 관련법령
이 건 상속개시당시(96.1.2)의 시행법률인 상속세법(이하 “구 상속세법”이라 한다) 제2조 제1항에서는 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산의 전부에 대하여 상속세를 부과한다고 규정하고,
같은법 제4조
제1항에서는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 공과금·피상속인의 장례비용·채무를 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다고 규정하고 있다. 한편,
같은법 제11조
제1항 제1호(94.12.22 법률 제4805호로 개정된 것으로서 96.12.30 법률 제5193호로 개정되기 전의 것)에서 상속세 인적공제중 배우자공제를 “다음 각목의 금액중 선택하여 제20조의 규정에 의하여 신고한 금액에 의하되, 신고가 없는 경우에는 가목의 금액
가. 1천200만원에 결혼년수를 곱하여 계산한 금액에 1억원을 합한 금액
나. 배우자가 실제 상속받은 재산가액에 상당한 금액. 다만, 그 금액은 상속재산(제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 상속인에게 증여한 재산을 포함하며, 유증 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여의 경우에는 상속인외의 자에게 유증 또는 증여한 재산을 제외한 것을 말한다)의 가액에
민법 제1009조
에 규정된 배우자의 법정상속비율(공동상속인중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속비율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서 제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 배우자에게 증여한 재산의 가액을 차감한 금액을 한도로 하되, 10억원을 초과하는 경우에는 10억원으로 한다”라고 규정하고 있다.
다. 심리 및 판단
(1) 과세와 관련한 사실관계를 본다.
청구인은 피상속인 OOO(청구인의 남편)의 96.1.2 사망으로 인하여 96.5.8 상속세를 신고납부하였는 바, 위 상속세 신고시 청구인이
상속세법 제11조
의 배우자공제액을 532,699,988원(상속재산가액 1,598,099,972원에 배우자의 법정상속비율 3/9를 곱한 금액임)으로 신고한데 대하여 처분청은 배우자공제액을 352,000,000원【상속세 과세가액 872,501,274원에 배우자의 법정상속비율을 곱하여 계산한 금액은 290,833,758원이나 동 금액이
같은법 제11조
제1항 가목의 규정에 의하여 산출한 가액 352,000,000원(1천200백만원에 결혼년수 21년을 곱하여 계산한 금액에 1억원을 합한 금액)보다 적어 큰금액인 352,000,000원을 배우자공제액으로 하여 과세하였음】으로 하여 과세하였고, 쟁점인 배우자공제 이외의 사항에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.
(2) 쟁점 배우자공제액을 어떻게 산정할 것인지에 대하여 본다.
상속세법 제11조
제1항 제1호 나목의 배우자공제 관련 규정을 보면, 본문에서는 “배우자가 실제 상속받은 재산가액에 상당한 금액”을 공제하도록 하고 그 단서에서 공제금액의 한도를 규정하면서 “상속재산(제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 상속인에게 증여한 재산을 포함하며, 유증 및 피상속인의 사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여의 경우에는 상속인외의 자에게 유증 또는 증여한 재산을 제외한 것을 말한다)의 가액에
민법 제1009조
의 규정된 배우자의 법정상속비율(공동상속인중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속비율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서 제4조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산중 배우자에게 증여한 재산의 가액을 차감한 금액을 한도”로 한다고 규정하고 있다. 따라서 배우자공제액은 그 한도를 규정한 단서보다 본문표현중 “실제 상속받은 재산가액”의 해석문제이고 한도를 규정한 단서규정은 그 해석을 위한 중요한 참고사항이라 할 것이다.
구 상속세법에서 “상속재산의 가액”에 대하여 별도로 정의하지 아니하고 재산적의무가 있는 채무등을 포함한 “총상속재산가액”과 재산적의무를 차감한 “순상속재산가액”을 혼용하고 있어 해석상 논란의 소지가 있으나, 상속재산에는 재산적 권리뿐만 아니라 재산적의무도 상속되고 상속인은 상속이 개시된 때부터 피상속인의 재산에 대한 포괄적 권리의무를 승계하여 결국 재산적권리가 있는 총상속재산의 가액에서 재산적의무가 있는 채무등을 차감한 순상속재산가액에 법정상속비율을 곱하여 계산한 가액을 각 상속인별로 상속하게 되므로, 구
상속세법 제11조
제1항 제1호 나목의 “배우자가 실제 상속받은 재산가액”이라 함은 배우자 몫의 실제 상속재산을 상속세 과세가액에서 공제해 주겠다는 취지로서, 배우자가 상속받은 피상속인의 적극적 재산에서 부담하여야 할 소극적 상속재산을 차감한 실제 당해 배우자에게 귀속되는 순재산가액을 의미한다고 보아야 하고, 배우자공제한도액을 계산하기 위한 기준으로서의 단서상의 “상속재산의 가액”도 “순상속재산 가액”을 의미한다고 보아야 할 것이다.
이 경우 “상속재산의 가액”은 조세정책적 목적에 따라 일정비용 및 금액을 차감 또는 가산한 구
상속세법 제4조
의 상속세 과세가액과는 다른개념으로 총상속재산가액에서 상속개시 당시의 소극적 재산가액에 해당하는 채무·공과금등을 차감(장례비용 및 상속세등은 차감하지 아니함)한 순상속재산가액을 의미한다고 할 것(재경원 예규 재산46014-284, 97.8.20 같은 뜻임)이고, 이렇게 해석할 경우의 이 건 배우자공제액이 처분청에서 인정한 배우자공제액(352,000,000원) 보다 적어 청구인에게 불리하므로 당초 처분은 달리 잘못이 있다고 보기 어렵다.
라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로
국세기본법 제81조
및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
【 별 첨 】
청 구 인 내 역
성 명
주민등록번호
피상속인과의
관 계
주 소
OOO
OOOOOOOOOOOOOO
처
광주광역시 서구 OO동 OOOOO OOOOO OOOO OOOO
OOO
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자
〃
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자
〃
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자
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